Spørgsmål:

1. Kan Skatterådet bekræfte, at spørger har skattemæssigt hjemsted i Tyskland, selvom spørger ejer en andelsbolig i Danmark, som udlejes i perioden, da spørger har midtpunkt for sine livsinteresser i Tyskland?
2. Hvis spørgsmål 1 besvares benægtende, kan Skatterådet så bekræfte, at spørger har skattemæssigt hjemsted i Tyskland, selvom spørger ejer en andelsbolig i Danmark, som udlejes i perioden, da spørger har sit sædvanlige ophold i Tyskland?
3. Kan Skatterådet bekræfte, at spørger ikke beskattes til Danmark af bevillingen fra en tysk fond, til at udføre forskning på et tysk universitet som postdoc?

Svar:

1. Ja
2. Bortfalder
3. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger bor i den af spørger ejede andelslejlighed i Danmark. Spørger har ingen ægtefælle eller børn og bor alene.

Spørger flytter til Tyskland, hvor spørger vil bo to år frem, da spørger har fået en bevilling fra en tysk fond til at udføre forskning som postdoc på et universitet i Tyskland. Hverken fonden eller universitetet anses som arbejdsgiver for spørger.

Det er en betingelse for bevillingen, at spørger opholder sig i Tyskland i hele den 2-årige periode, bevillingen løber over.

I henhold til bevillingen må spørger maksimalt opholde sig 14 dage udenfor Tyskland i den 2-årige periode, medmindre det er i arbejdsøjemed.

I forbindelse med forskningen i Tyskland udlejer spørger sin andelslejlighed gennem en uopsigelig lejekontrakt i 2 år.

De indtægter, der har relation til Danmark, er:

• Indtægter fra udlejning af andelslejligheden

Spørgers opfattelse og begrundelse

Ad spørgsmål 1)

Spørger udlejer sin andelslejlighed i Danmark på en uopsigelig lejekontrakt i den 2-årige periode, hvor spørger arbejder i Tyskland.

Det følger af Den juridiske vejledning C.F.1.2.3, at en lejekontrakt skal være uopsigelig fra udlejers side i mindst 3 år, før skatteyder anses for at have opgivet sin rådighed over helårsbolig og derved ikke kan anses for at have bopæl i Danmark.

Spørger anses derved for at have bopæl i Danmark, og derved er fuld skattepligt til Danmark bevaret, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

I den 2-årige periode, hvor spørger skal arbejde i Tyskland, har spørger ligeledes bopæl i Tyskland. Spørger anses derfor for at være fuldt skattepligtig til både Tyskland og Danmark, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens art. 4, stk. 1, litra a), hvorved spørger er dobbeltdomicileret.

Når en skatteyder anses som dobbeltdomicileret, anses skatteyder for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken denne har en fast bolig til sin rådighed, og hvis der er fast bolig til rådighed i begge stater, skal skatteyderen anses for hjemmehørende i den stat, hvor denne har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a).

I henhold til ovenstående har spørger bolig til sin rådighed i både Tyskland og Danmark, hvorfor det afgørende for vurderingen af det skattemæssige hjemsted er, hvor spørger har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser.

Spørger har ingen ægtefælle eller børn. I henhold til bevillingen må spørger maksimalt opholde sig 14 dage udenfor Tyskland i den 2-årige periode, medmindre det er i arbejdsøjemed. Spørgers primære omgangskreds i den 2-årige periode bliver derved kolleger og samarbejdspartnere i forbindelse med forskningen i Tyskland, da spørger kun må opholde sig i Danmark i en meget begrænset periode.

Spørgers primære indkomst i den 2-årige periode er bevillingen, som udbetales som et månedligt stipendium fra den tyske fond. Herudover har spørger alene en mindre indkomst fra udlejningen af andelsboligen i Danmark. Denne indkomst anses som underordnet i forhold til bevillingen fra den tyske fond.

Spørger må, på baggrund af ovenstående, anses for at have sit midtpunkt for livsinteresser i Tyskland, da spørger i Tyskland har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser, hvorfor spørger må anses for at være hjemmehørende i Tyskland, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a).

Ad spørgsmål 2)

Når en skatteyder anses som dobbeltdomicileret, anses skatteyder for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken denne har en fast bolig til sin rådighed, og hvis der er fast bolig til rådighed i begge stater, skal skatteyderen anses for hjemmehørende i den stat, hvor denne har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a).

Hvis det ikke kan afgøres, hvor skatteyder har midtpunkt for sine livsinteresser, skal skatteyder anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor denne sædvanligvis har ophold, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra b).  

Det er en betingelse for bevillingen, at spørger opholder sig i Tyskland i hele den 2-årige periode, bevillingen løber over. Det indebærer, at spørger maksimalt må opholde sig 14 dage udenfor Tyskland i den 2-årige periode, medmindre det er i arbejdsøjemed.

Spørger vil derfor i overvejende grad opholde sig i Tyskland og formentlig op mod 353 dage om året, hvorved spørger ligeledes efter artikel 4, stk. 2, litra b), i dobbeltbeskatningsoverenskomsten vil anses for at have skattemæssigt hjemsted i Tyskland.

Ad spørgsmål 3)

Spørger har fået en bevilling fra en tysk fond til at udføre forskning som postdoc på et universitet i Tyskland. Hverken fonden eller universitetet anses som arbejdsgiver for spørger.

Fonden udbetaler bevillingen som et månedligt stipendium, som er undtaget for beskatning i Tyskland, i henhold til rådgivning fra fonden.

Bevillingen er klausuleret, således at det er en betingelse for bevillingen, at denne anvendes til forskning som postdoc på det tyske universitet. Det er ligeledes en betingelse for bevillingen, at forskningen vedrører medicinvidenskab i oldtiden, herunder de konkrete forskningsområder, som spørger og fonden er blevet enige om via fondsansøgningen og kontrakten.

Bevillingen skal dække sædvanlige udgifter til kost, logi, forsikringer, rejser i forbindelse med arbejde, indkøb af udstyr osv.

Legater, som er betinget af, at de anvendes til studierejser i udlandet, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen for modtageren, i det omfang de medgår til dækning af sædvanlige omkostninger til logi, kost og småfornødenheder på studiestedet, jf. ligningslovens § 7 K, stk. 1.

Legater er indkomstskattefri, såfremt de er betinget af, at de anvendes til dækning af omkostninger ved videnskabelige arbejder, jf. ligningslovens § 7 K, stk. 4.

Det følger af Den juridiske vejledning, afsnit C.A.6.5.3, at forskere, som modtager forskningslegater, og som ikke er i ansættelsesforhold, er omfattet af ligningslovens § 7 K.

Spørgers bevilling fra den tyske fond anses derfor som indkomstskattefri i Danmark, i henhold til ligningslovens § 7 K, stk. 1 og stk. 4.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørger har skattemæssigt hjemsted i Tyskland, selvom spørger ejer en andelsbolig i Danmark, som udlejes i perioden, da spørger har midtpunkt for sine livsinteresser i Tyskland.

Begrundelse

Dette spørgsmål vedrører en fortolkning af artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland. Begrundelsen indeholder Skattestyrelsens og dermed alene Danmarks vurdering af spørgers skattemæssige hjemsted. Såfremt Tyskland ikke er enig i vurderingen, er det efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4 de kompetente myndigheder i henholdsvis Danmark og Tyskland, der skal forhandle om dette.

Vurdering af skattemæssigt hjemsted efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland forudsætter, at spørger er omfattet af fuld skattepligt til både Danmark og Tyskland efter begge landes interne regler. Der skal således være tale om dobbeltdomicil.

Skattestyrelsen er enig med spørger i, at spørger fortsat vil være omfattet af fuld dansk skattepligt, da spørger har bopæl her i landet, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og § 7, stk. 1. Efter det oplyste er spørger også omfattet af fuld skattepligt i Tyskland efter de tyske regler herom. Der foreligger således en situation med dobbeltdomicil.

Efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland, artikel 4, stk. 2, følger det, at hvor en fysisk person må anses for hjemmehørende i begge stater, bestemmes personens status efter følgende regler:

a) personen skal anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken personen har en fast bolig til sin rådighed; hvis personen har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal personen anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken personen har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);
b) hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat personen har midtpunkt for sine livsinteresser, eller hvis personen ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal personen anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken personen sædvanligvis har ophold;
c) hvis personen sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis personen ikke har sådant ophold i nogen af dem, skal personen anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken personen er statsborger;
d) hvis personen er statsborger i begge stater, eller hvis personen ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.

Der er tale om en prioriteret orden.

Efter artikel 4, stk. 2, litra a), skal spørger anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor spørger har en fast bolig til sin rådighed. Da spørger er fuldt skattepligtig til begge stater og har fast bolig til rådighed i begge stater, anses spørger for at være skattemæssigt hjemmehørende i den stat, med hvilken spørger har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser).

Artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland fortolkes i overensstemmelse med OECD-modellen.

Det følger af kommentarerne til OECD-modellen, artikel 4, at når en fysisk person har fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to kontraherende stater, personen har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til personens familie og sociale forhold, personens beskæftigelse, personens politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, personens forretningssted, det sted, hvorfra personen administrerer sine aktiver osv. Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser grundet på den fysiske persons egne handlinger skal ofres særlig opmærksomhed.

Det er oplyst, at spørger skal opholde sig 2 år i Tyskland for at forske, hvorefter spørger vender tilbage til Danmark. Der er således tale om et på forhånd aftalt midlertidigt ophold i Tyskland.

Skattestyrelsen finder, at et på forhånd aftalt midlertidigt ophold på to år i et land kan være tilstrækkeligt til at etablere de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for livsinteresser) i dette land, forudsat omstændighederne i øvrigt taler herfor. Der henvises til SKM2006.296.LSR, hvor en svensk pilot boede og arbejdede her i landet i 22 måneder, og hvor hans hustru flyttede med ham til Danmark i denne periode. Der var tale om et på forhånd aftalt midlertidigt ophold i Danmark. Efter opholdet her i landet rejste piloten tilbage til Sverige. Landsskatteretten fandt, at piloten havde "midtpunkt for sine livsinteresser" i Danmark i den omhandlede periode, og at han dermed havde skattemæssigt hjemsted i Danmark i perioden, selv om var tale om et på forhånd aftalt midlertidigt ophold her i landet.

Skattestyrelsen har lagt vægt på, at det er oplyst, at spørger ikke har ægtefælle eller børn. I henhold til bevillingen må spørger maksimalt opholde sig 14 dage udenfor Tyskland i den 2-årige periode, medmindre det er i arbejdsøjemed. Spørgers primære omgangskreds i den 2-årige periode bliver derved kolleger og samarbejdspartnere i forbindelse med forskningen i Tyskland, da spørger kun må opholde sig i Danmark i en meget begrænset periode.

Skattestyrelsen har endvidere lagt vægt på, at det er oplyst, at spørgers primære indkomst i den 2-årige periode er bevillingen, som udbetales som et månedligt stipendium fra den tyske fond. Herudover har spørger alene en mindre indkomst fra udlejningen af andelsboligen i Danmark. Denne indkomst er ifølge spørger underordnet i forhold til bevillingen fra den tyske fond.

På baggrund af en samlet vurdering af spørgers personlige og økonomiske interesser i den omhandlede periode finder Skattestyrelsen, at spørger har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser) i Tyskland, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland, artikel 4, stk. 2, litra a).

Skattestyrelsen kan derfor bekræfte, at spørger er skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Hvis spørgsmål 1 besvares benægtende, ønskes det bekræftet, at spørger har skattemæssigt hjemsted i Tyskland, selvom spørger ejer en andelsbolig i Danmark, som udlejes i perioden, da spørger har sit sædvanlige ophold i Tyskland.

Begrundelse

Spørgsmål 1 besvares ikke benægtende. Derfor bortfalder spørgsmål 2.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Bortfalder".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at spørger ikke beskattes til Danmark af bevillingen fra den tyske fond til at udføre forskning på et tysk universitet som postdoc.

Begrundelse

Efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c, er legater generelt indkomstskattepligtige, medmindre de kan anses skattefrie i medfør af ligningslovens § 7 K.

Det følger af ligningslovens § 7 K, stk. 1, at legater, der er betinget af, at de bruges til studierejser i udlandet, Færøerne og Grønland, er indkomstskattefrie for modtageren, hvis de bruges til at dække sædvanlige udgifter til rejse mellem Danmark og studiestedet. Det følger videre af ligningslovens § 7 K, stk. 1, 2. pkt., at legater, som er betinget af, at de bruges til studierejser i udlandet, Færøerne eller Grønland, er indkomstskattefrie for modtageren, hvis de bruges til at dække sædvanlige omkostninger til logi, kost og småfornødenheder på studiestedet.

Det i denne sag omhandlede legat ydes af en tysk fond til brug for spørgers forskning på et tysk universitet som post doc. Skattestyrelsen finder derfor ikke, at spørgers stipendium er omfattet af ligningslovens § 7 K, stk. 1, da der ikke er tale om et legat, som er betinget af, at det anvendes til studierejser i udlandet. Efter Skattestyrelsens opfattelse bliver legatet i stedet omfattet af ligningslovens § 7 K, stk. 4, som omfatter legater til videnskabeligt arbejde.

Af anmodning om bindende svar fremgår således, at

" Spørger har fået en bevilling fra en tysk fond til at udføre forskning som postdoc på et tysk universitet. Hverken fonden eller universitetet anses som arbejdsgiver for spørger. Fonden udbetaler bevillingen som et månedligt stipendium, som er undtaget for beskatning i Tyskland, i henhold til rådgivning fra fonden.

Bevillingen er klausuleret, således det er en betingelse for bevillingen, at denne anvendes til forskning som postdoc på det tyske universitet. Det er ligeledes en betingelse for bevillingen, at forskningen vedrører medicinvidenskab i oldtiden, herunder de konkrete forskningsområder, som spørger og fonden er blevet enig om via fondsansøgningen og kontrakten.

Bevillingen skal dække sædvanlige udgifter til kost, logi, forsikringer, rejser i forbindelse med arbejde, indkøb af udstyr osv."

Af ligningslovens § 7 K, stk. 4, fremgår det, at legater, der ydes til dækning af omkostninger ved videnskabelige arbejder, herunder en højere uddannelsesinstitutions udgifter til ph.d.-studerendes studier, er skattefrie.

I cirkulære nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 2.11.1, fremgår:

"Ved en forskerstuderende forstås en person, der er indskrevet ved en forskeruddannelse ved et dansk eller udenlandsk universitet eller anden højere uddannelsesinstitution. Almindelige studerende, der er indskrevet ved en kandidat- eller bacheloruddannelse, er ikke omfattet af begrebet. Den forskerstuderende vil typisk have bestået en almindelig kandidateksamen, inden forskerstudierne påbegyndes. Forskerstuderende er således både Ph.d.-studerende og kandidatstipendiater".

Af Den juridiske vejledning, afsnit C.A.6.5.3, fremgår at

"Legater, der ydes til dækning af omkostninger ved videnskabelige arbejder, herunder en højere uddannelsesinstitutions udgifter til ph.d.-studerendes studier, er skattefrie. Se ligningslovens § 7 K, stk. 4.

Legaterne er kun skattefrie, hvis følgende betingelser er opfyldt:

• Legatet skal dække udgifter til videnskabelige arbejder.
• Hvis der er tale om et legat til en studerendes studier, skal det være en ph.d.-studerendes studier eller en forskeruddannelse, der kan sidestilles med et ph.d.-studium.

Skattestyrelsen finder på den baggrund, at begrebet "videnskabelige arbejder" skal defineres på baggrund af legatmodtagerens uddannelsesniveau og indholdet af de forskningsaktiviteter, som legatet er ydet til.

Om videnskabelige arbejder fremgår det af SKM2019.561.SR, at det ikke er nærmere defineret, hvordan begrebet "videnskabelige arbejder" i ligningslovens § 7 K, stk. 4, skal fortolkes.

Af SKM2019.561.SR, fremgår dog videre, at "det er Skattestyrelsens opfattelse, at uddannelsesniveauet for personer, der udfører videnskabelige arbejder, har betydning ved definition af begrebet. Efter Skattestyrelsens opfattelse, skal der således mindst være tale om forskningsniveauet for en ph.d.-stipendiat". I den forbindelse blev der henvist til SKM2001.586.LSR, hvor en tværfaglig, forskningsbaseret akademisk masteruddannelse (Master of Public Health) der, henset til uddannelsens formål, adgangskrav og indhold ikke var en forskeruddannelse sidestillet med et ph.d.-stipendium. Et legat til dækning af deltagerbetaling, var derfor i det konkrete tilfælde ikke omfattet af den daværende ligningslovs § 7 K, stk. 6 (nugældende ligningslovs § 7 K, stk. 4). Der henvises endvidere til SKM2013.22.SR, hvor nærmere specificerede omkostningsarter i en rammebevilling til en post.doc var omfattet af begrebet "videnskabelige arbejder" efter ligningslovens § 7 K, stk. 4".

Af de forelagte oplysninger i sagen finder Skattestyrelsen, at det kan udledes, at spørger er i besiddelse af en ph.d.-grad, hvilket også er en forudsætning for vedkommendes ophold som post.doc. ved det tyske universitet, og at spørger derved opfylder ovenstående betingelser i ligningslovens § 7 K, stk. 4. Det er endvidere oplyst, at spørger skal forske i medicinvidenskab i oldtiden.

Det fremgår videre af Den juridiske vejledning, afsnit C.A.6.5,3, "at en uddannelsesinstitutions udgifter til forskerstuderendes studier eksempelvis kan være udgifter til vejledning af den studerende, materialeudgifter og en andel af institutionens generelle administrationsomkostninger.

Bestemmelsen i LL § 7 K, stk. 4 omfatter dermed ikke legater eller stipendier, som anvendes til dækning af ph.d.-studerendes private udgifter til kost og logi mv."

I SKM 2017.495.SR, har Skatterådet tilsvarende bekræftet at et stipendium til dækning af spørgers private udgifter til kost og logi mv. ikke er omfattet af skattefriheden i ligningslovens § 7 K, stk. 4.

Den del af legatet, der er tildelt til dækning af spørgers private udgifter til kost og logi mv., er således ikke omfattet af skattefriheden i ligningslovens § 7 K, stk. stk. 4, jf. ovenfor, og vil derfor være skattepligtigt efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c.

Der skal herefter tages stilling til, om Danmark i henhold til dobbeltbeskatningsaftalen med Tyskland kan beskatte den del af legatet, som er skattepligtigt efter de interne danske regler, jf. ovenstående afsnit.

Det omhandlede beløb, spørger modtager fra den tyske fond til sin forskning, er ikke vederlag for arbejde for en tysk arbejdsgiver, da spørger ikke står i et tjenesteforhold til fonden. Skattestyrelsen finder derfor, at beløbet ikke er omfattet dobbeltbeskatningsaftalens artikel 15 om Personligt arbejde i tjenesteforhold.

Skattestyrelsen finder, at det omhandlede beløb er omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21 om Andre indkomster, jf. SKM2019.561.LSR

og SKM2019.477.SR.  

Af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21, stk. 1 følger, at indkomster, der oppebæres af en i en kontraherende stat hjemmehørende person, og som ikke er behandlet i de foranstående artikler, kan, uanset hvorfra de hidrører, kun beskattes i denne stat.

Da spørger er hjemmehørende i Tyskland, jf. svaret på spørgsmål 1, følger det af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21, stk. 1, at det omhandlede beløb fra fonden kun kan beskattes i Tyskland.

Skattestyrelsen kan dermed bekræfte, at spørger ikke beskattes til Danmark af bevillingen fra den tyske fond til at udføre forskning på det tyske universitet som postdoc.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder indstilling og begrundelse fra Skattestyrelsen.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 1.

Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

1) personer, der har bopæl her i landet,

2) personer, der uden at have bopæl her i landet opholder sig her i et tidsrum af mindst 6 måneder, heri medregnet kortvarige ophold i udlandet på grund af ferie eller lignende

Kildeskattelovens § 7.

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligt i henhold til bestemmelsen i § 1, nr. 1, først, når han tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende.

Uddrag af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland (BKI nr. 158 af 06/12/1996

Artikel 4

Skattemæssigt hjemsted

     1. I denne overenskomst betyder udtrykket »en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat«

• a) for så vidt angår indkomst- og formueskatter, en person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet lignende kriterium. Dette udtryk omfatter dog ikke en person, hvis skattepligt i denne stat er begrænset til indkomst fra kilder i denne stat eller der beroende formue;
• b) for så vidt angår skatter i boer, af arv eller af gave, en person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der med hensyn til et bo eller en gave på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet lignende kriterium. Dette udtryk omfatter dog ikke en person, hvis bo eller hvis gave er skattepligtig i denne stat udelukkende på grund af formuegoder, som befinder sig der.

     2. I tilfælde, hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, bestemmes hans status efter følgende regler:

• a) han skal anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han har en fast bolig til sin rådighed; hvis han har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);
• b) hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser, eller hvis han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han sædvanligvis har ophold;
• c) hvis han sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis han ikke har sådant ophold i nogen af dem, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han er statsborger;
• d) hvis han er statsborger i begge stater, eller hvis han ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.

(…)

Forarbejder

Praksis

Uddrag af Den juridiske vejledning 2022-2, afsnit C.F.8.2.2.4.1.2

Dobbeltdomicil

En fysisk person kan godt være fuldt skattepligtig til, og dermed hjemmehørende, i to (eller flere) lande på én gang. Dette kaldes dobbeltdomicil. Modeloverenskomsten er imidlertid opbygget sådan, at kun ét af landene kan være bopælsland i overenskomstens forstand. Det andet land skal være kildeland i overenskomstens forstand. Se afsnit C.F.8.2.2.4.1.1.

Hjemmehørende efter modeloverenskomsten

Modeloverenskomsten indeholder regler, der skal gøre det muligt at afgøre, hvor en fysisk person med dobbeltdomicil skal anses for hjemmehørende i overenskomstens forstand. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2.

Dette stykke vedrører det tilfælde, hvor en fysisk person i henhold til bestemmelsen i stk. 1 er hjemmehørende i begge kontraherende stater.

For at løse denne konflikt skal der fastsættes særlige regler, som giver tilknytningen til den ene stat forrang frem for tilknytningen til den anden stat. Så vidt muligt skal forrangskriteriet være af en sådan beskaffenhed, at der ikke kan være tvivl om, at den pågældende person kun opfylder det i én stat, og det skal samtidig afspejle en sådan tilknytning, at det opleves som naturligt, at beskatningsretten tilfalder netop denne stat. Se punkt 9 og 10 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Modeloverenskomstens regelsæt består af fire regler:

• Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed, og hvis der er fast bolig i begge lande, hvor den pågældende har stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (centrum for livsinteresser)
• Regel nr. 2: Sædvanligt ophold
• Regel nr. 3: Statsborgerskab
• Regel nr. 4: Gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder.

Reglerne anvendes sådan, at alle sager forsøges først afgjort efter regel nr. 1.

Hvis det ikke kan afgøres, hvor den pågældende er hjemmehørende ud fra fast bolig og centrum for livsinteresser (regel nr. 1), skal det vurderes, hvor den pågældende sædvanligvis opholder sig (regel nr. 2).

Kan det ikke ud fra dette afgøres, hvor den pågældende er hjemmehørende, træffes afgørelsen på baggrund af statsborgerskab (regel nr. 3).

Er den pågældende statsborger i begge eller ingen af de pågældende lande træffes afgørelsen efter gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder (regel nr. 4).

Se også

• C.F.8.1.1 om begreberne kilde- og bopælsland
• C.F.8.2.2.3 (artikel 3) om kompetente myndigheder.

Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed og centrum for livsinteresser

En fysisk person med dobbeltdomicil anses i modeloverenskomstens forstand for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun har en fast bolig til rådighed. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 1. led.

En fysisk person med dobbeltdomicil, der har en fast bolig til rådighed i begge lande, anses i modeloverenskomstens forstand for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Dette kaldes også centrum for livsinteresser.

I den forbindelse ►er det nødvendigt at se på de faktiske forhold, herunder:◄

• hvor personen har sin familie (og øvrige sociale tilknytning)
• hvor personen har sin politiske, kulturelle tilknytning eller andre aktiviteter
• hvor personen har sit forretningssted, det sted hvorfra personen administrerer sine aktiviteter osv.

Omstændighederne skal bedømmes ►som et hele, hvori også personens egne handlinger indgår.◄ Den omstændighed, at personen bibeholder sin bolig i det land, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor han har sin familie og ejendele, kan sammen med andre elementer skabe en formodning for, at han har bevaret midtpunkt for sine livsinteresser i dette land.

Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 2. led ►og punkt 15 i kommentaren til artikel 4◄.

Eksempel 1 vedrørende regel 1

En skatteyder, der emigrerede fra Danmark til Storbritannien blev anset for at have bevaret bopælsmulighed i Danmark, hvorfor den fulde skattepligt ansås for opretholdt. Skatteyderen havde efter udrejsen udelukkende erhvervsmæssige interesser i Danmark. Efter en samlet bedømmelse af skatteyders tilknytning i begge lande blev denne efter den dansk/engelske DBO, artikel 4, stk. 2, litra a, anset for hjemmehørende her i landet, så beskatningsretten tilkom Danmark. Se TfS 1996, 51 HRD.

Eksempel 2 vedrørende regel 1

En person, der drev IT virksomhed, meldte i 1991 flytning til Belgien i forbindelse med indgåelse af en tidsbegrænset kontrakt med Kommissionen. Han boede frem til sommeren 1993 i to forskellige lejligheder i Belgien og derefter hos en ven og på et pensionat. Personens ægtefælle og parrets mindreårige barn blev boende i Danmark, men opholdt sig i Belgien i en periode på ca. et år fra 1992-1993, umiddelbart efter, at personen havde fået en blodprop i hjertet, og derefter var sygemeldt i en periode. IT-virksomheden blev fortsat drevet fra bopælen i Danmark, og indtægterne herfra oversteg gennem hele perioden indtægterne fra Kommissionen. Personen blev anset for at have de stærkeste personlige og økonomiske interesser i Danmark og var efter DBO'ens artikel 4, stk. 2, hjemmehørende i Danmark i den pågældende periode. Se SKM2007.501.HR.

Eksempel 3 vedrørende regel 1

Da spørger var fuldt skattepligtig i både Danmark og USA, skulle der tages stilling til, i hvilket af de to lande, han havde skattemæssigt hjemsted. Spørger havde fortsat sin primære bolig i USA. I USA havde han ligeledes sin virksomhed, H1 Koncernen. Han udførte også langt det meste af sit arbejde fysisk i USA. Alle hans indtægter kom fra USA. Endvidere opholdt han sig mere i USA end i Danmark. Under normale omstændigheder boede hustruen og de to børn med ham i boligen i USA.

I Danmark havde spørger pt. sin hustru og to børn, og børnene gik i dansk skole. Familien boede i en lejet ejendom. Lejemålet var tidsbegrænset og kunne opsiges efter 9 måneder. Spørger arbejdede kun i mindre omfang i Danmark.

Skatterådet lagde vægt på, at opholdet i Danmark var midlertidigt og ikke forventedes at vare mere end et år. Efter det tidsbegrænsede ophold i Danmark ville hele familien vende tilbage til USA til deres sædvanlige bolig, som stod klar til dem. Endvidere ville børnene vende tilbage til deres skole i USA, hvor de fortsat var indskrevet. Det var oplyst, at det tidsbegrænsede ophold i Danmark alene var begrundet i at give spørgers familie bedre omstændigheder i forhold til Covid19-situationen, end hvis de var blevet i USA.

Skatterådet fandt på denne baggrund, at spørgers ophold i Danmark ikke var udtryk for et længerevarende tilknytningsforhold her til landet. Skatterådet forudsatte, at det midlertidige ophold her i landet ikke varede mere end 1 år.

Derfor fandt Skatterådet ud fra en samlet konkret vurdering, at spørger havde de stærkeste økonomiske og personlige interesser i USA, og at han derfor havde midtpunktet for sine livsinteresser der.

Skatterådet fandt dermed, at spørger havde skattemæssigt hjemsted i USA, jf. artikel 4, stk. 2, litra a). Se SKM2021.96.SR.

Modeloverenskomstens boligbegreb

Modeloverenskomsten har et andet boligbegreb end det, der anvendes i dansk ret. Efter modeloverenskomsten har en person fast bolig til rådighed, hvis personen ejer eller råder over en bolig af vedvarende karakter. Efter dansk ret vil et luksussommerhus uden tilladelse til helårsbeboelse som udgangspunkt ikke blive anset for at udgøre en fast bolig. Modeloverenskomsten lægger derimod kun vægt på, om boligen rent faktisk kan benyttes permanent. Se punkt 13 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Omvendt anses boligen ikke for at være til rådighed for personen i modeloverenskomstens forstand, hvis personen eksempelvis udlejer sin ejerbolig og effektivt overlader boligen til en uafhængig part, således at personen ikke længere har adgang til den og mulighed for at opholde sig der. Se punkt 13 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1 er bopælen derimod som udgangspunkt bevaret.

Se også

Se også afsnit C.F.1.2.1 om hvornår der er bopæl i Danmark.

Bemærk

Der kan også være uenighed mellem landene ved anvendelse af de ovenfor nævnte regler, fx med hensyn til,

• om der er bolig til rådighed, eller
• hvor centrum for personens livsinteresser er.     

Sådan uenighed kan også søges løst ved indgåelse af en gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder. Landene er dog ikke forpligtet til at finde en løsning. Se modeloverenskomstens artikel 25, stk. 2, og afsnit C.F.8.2.2.25.

Se også

SKM2006.41.SR, SKM2016.496.SR, SKM2018.564.SR, SKM2019.64.SR, SKM2019.79.SR, SKM2019.290.SR, SKM2019.454.SR, SKM2019.603.LSR, SKM2020.19.SR, SKM2020.176.SR, SKM2020.246.SR, SKM2020.247.SR, SKM2021.51.LSR, SKM2021.67.SR, SKM2021.158.SR og SKM2021.647.SR om situationer, hvor det skattemæssige hjemsted ikke kunne afgøres baseret på regel 1.

Regel nr. 2: Sædvanligt ophold

Hvis det ikke kan afgøres, i hvilket af de to lande personen har centrum for sine livsinteresser, anses han eller hun i overenskomstens forstand kun for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun sædvanligvis opholder sig. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra b.  

Bemærk

Denne regel gælder, hvis

• personen har en fast bolig til rådighed i begge lande, eller
• personen ikke har en fast bolig til rådighed i nogen af landene
• og det ikke kan afgøres, hvor personen har centrum for livsinteresser.     

I den situation, hvor den fysiske person har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, fremtræder det faktum, at vedkommende sædvanligvis har ophold i den ene stat frem for i den anden, som den omstændighed, der - når der er tvivl om, hvor den fysiske person har centrum for sine livsinteresser - tipper vægtskålen til fordel for den stat, hvor vedkommende opholder sig hyppigst. I denne henseende må der tages hensyn til den fysiske persons ophold ikke alene i den faste bolig i den pågældende stat, men også alle andre steder i den samme stat. Se punkt 17 i kommentaren til artikel 4.

Længden af den periode, der skal vurderes for at fastslå, hvor personen sædvanligvis opholder sig er ikke angivet i reglen. Vurderingen må dække en tilstrækkelig lang periode til, at det er muligt at bedømme opholdenes frekvens, varighed og regelmæssighed som del af personens fastlagte livsvaner, dvs. ophold der ikke blot er forbigående. Se punkt 19 og 19.1 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Eksempel 1 vedrørende regel 2

Hvis det ikke efter regel nr. 1 kan afgøres, hvor den pågældende skal anses for at høre hjemme i forhold til DBO'en, er det relevant at optælle opholdsdage over en længere periode, eventuelt antal overnatninger i de relevante lande. Hvis det ud fra dette opholdsmønster kan udledes, at den pågældende overvejende har ophold i det ene land, anses denne for hjemmehørende i det pågældende land. Se SKM2007.135.ØLR.

Eksempel 2 vedrørende regel 2

En person boede i Storbritannien, men arbejdede i Danmark som direktør. Han ville leje en lejlighed i Danmark og ville i den forbindelse blive fuldt skattepligtig her til landet. Familien ville fortsat bo i boligen i Storbritannien, og personen ville opholde sig i Storbritannien det meste af tiden. Personen havde efter det oplyste alene sit hus i Storbritannien, men ingen indtægtsgivende aktivitet herfra.

Personens personlige interesser talte for, at spørger skulle anses for at have midtpunkt for sine livsinteresser i Storbritannien. De økonomiske interesser talte derimod for, at spørger skulle anses for at have midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark, hvor han er ansat som direktør. Lønnen for varetagelse af dette arbejde udgjorde personens primære indtægt.

Skatterådet fandt derfor, at det ikke kunne afgøres, i hvilken af staterne personen havde midtpunkt for sine livsinteresser. Skatterådet kunne således ikke bekræfte, at personen under de beskrevne vilkår fortsat ville blive anset for at være hjemmehørende i Storbritannien på grund af midtpunktet for sine livsinteresser. Personen skulle derfor anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis havde ophold, hvilket var Storbritannien. Se SKM2018.564.SR.

Eksempel 3 vedrørende regel 2

Da spørger var fuldt skattepligtig i både Danmark og Tyskland, skulle der tages stilling til, i hvilket af de to lande, han havde skattemæssigt hjemsted. Spørgers hustru og voksne børn boede i Danmark. Når spørger var i Danmark, boede han sammen med hustruen i hendes hus, hvor han tilbragte det meste af sin fritid. Han brugte det meste af sin fritid på pasning af huset og familie. Familielivet var hovedsageligt i Danmark. I Tyskland havde spørger en lejlighed på 42 m2. Spørger arbejdede mange timer for selskabet H1 GmbH.

Skatterådet fandt, at spørgers personlige interesser talte for, at han skulle anses for at have midtpunktet for sine livsinteresser i Danmark, hvor hans hustru og voksne børn boede, hvor han selv opholdt sig i det meste af sin fritid, og hvor hans familieliv hovedsageligt var.

Spørger havde ingen nævneværdige indkomster fra kilder i Danmark. Spørgers indkomst og formue var helt og holdent knyttet til selskabet H1GmbH, som han ejede (50 %) og var direktør for. Skatterådet fandt, at spørgers økonomiske interesser talte for, at spørger skulle anses for at have midtpunktet for sine livsinteresser i Tyskland, da spørgers indtægter kom fra Tyskland, hvor driften af virksomheden H1GmbH foregik. Spørger havde pt. ikke indtægter fra Danmark.

Spørgeren havde således sine væsentligste personlige forbindelser til Danmark, og sine væsentligste økonomiske forbindelser til Tyskland. Skatterådet fandt efter en samlet konkret vurdering, at det ikke kunne afgøres, i hvilken stat spørgeren havde midtpunkt for sine livsinteresser.

Skatterådet fandt, at spørger måtte anses for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, jf. artikel 4, stk. 2, litra b), i den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst, idet spørger sædvanligvis opholdt sig i Danmark. Se SKM2021.158.SR.

Eksempel 4 vedrørende regel 2

Da spørger var fuldt skattepligtig i både Danmark og X-land, skulle der tages stilling til, i hvilket af de to lande han havde skattemæssigt hjemsted. Med hensyn til de økonomiske interesser i X-land var det oplyst, at spørger har sine erhvervsmæssige aktiviteter i X-land, hvor han var involveret i en kapitalfond. Spørger fik alle sine indtægter fra X-land, bortset fra et vederlag i Danmark.

Spørger ville dog også udføre arbejde i forbindelse med kapitalfonden i X-land, når han var i Danmark. Det arbejde, der skulle udføres i Danmark, ville således næsten udelukkende vedrøre virksomheder med base uden for Danmark.

Skatterådet fandt på denne baggrund, at spørger havde de største økonomiske interesser i X-land.

Med hensyn til spørgers personlige interesser i X-land var det oplyst, at spørger bevarede sin base i X-land. Han ville opretholde sin hidtidige bolig, som han opholdt sig i de fleste af årets dage. Desuden ville han opholde sig der sammen med sin nærmeste familie. Spørger havde tilbragt hovedparten af voksenlivet uden for Danmark og havde boet x år i X-land.

Med hensyn til spørgers personlige interesser i Danmark var det oplyst, at spørgers formål med at erhverve en bolig i Danmark var at være i nærheden af sin datter, som havde ønsket at gå i skole i Danmark. Dette forventedes at være et midlertidigt arrangement, men det var ikke muligt at sige med sikkerhed. Efter at have erhvervet bolig i Danmark forventede spørger at opholde sig op til 150 dage årligt her.

Skatterådet fandt, at spørger havde væsentlige personlige interesser både i X-land og i Danmark. Skatterådet fandt ikke, at det med tilstrækkelig sikkerhed kunne fastslås, at de personlige interesser var stærkere i det ene land fremfor det andet.

Skatterådet fandt, at anvendelsen af kriteriet "midtpunkt for livsinteresser" indebærer, at både de væsentligste økonomiske interesser og de væsentligste personlige interesser med tilstrækkelig sikkerhed skal føre til, at der er midtpunkt for livsinteresser i det ene land frem for det andet.

Da spørger havde sine økonomiske interesser i X-land og har væsentlige personlige interesser både i X-land og i Danmark, fandt Skatterådet ud fra en samlet vurdering, at det ikke med tilstrækkelig sikkerhed kunne fastslås, i hvilket af de to lande spørger havde midtpunkt for sine livsinteresser.

Skatterådet fandt, at spørger havde sædvanligt ophold i X-land, hvilket indebar, at han havde skattemæssigt hjemsted der. Se SKM2021.296.SR.

Se også

Se også SKM2006.41.SR, SKM2016.496.SR, SKM2018.564.SR, SKM2019.64.SR, SKM2019.79.SR, SKM2019.290.SR, SKM2019.603.LSR, SKM2020.19.SR, SKM2020.176.SR, SKM2021.51.LSR, SKM2021.67.SR, SKM2021.158.SR  og SKM2021.647.SR om anvendelse af reglen om sædvanligt ophold.

Bemærk

Når det skal vurderes, om en person har sit sædvanlige ophold i én eller begge stater, er den relevante periode ikke altid den periode, hvor der er dobbeltdomicil, specielt ikke i tilfælde, hvor perioden med dobbeltdomicil er meget kort. Se punkt 19.1 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Regel nr. 3: Statsborgerskab

Hvis personen sædvanligvis opholder sig i begge lande, anses den pågældende i modeloverenskomstens forstand for at være hjemmehørende i det land, hvor han eller hun er statsborger. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra c.

Se også

Se også SKM2019.454.SR, SKM2020.246.SR, SKM2020.247.SR og SKM2020.480.SR om anvendelse af reglen om statsborgerskab.

Se også afsnit C.F.8.2.2.3.1.6 (artikel 3) om begrebet statsborger.

Regel nr. 4: gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder

Hvis

• personen er statsborger i begge lande, eller
• personen ikke er statsborger i noget af landene,
• og ingen af de 3 forudgående regler har ført til et resultat,

afgøres spørgsmålet, om hvor den pågældende skal anses for hjemmehørende ved gensidig forhandling mellem de to landes kompetente myndigheder. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra d, og modeloverenskomstens artikel 25, stk. 1 og 2.

Se også

• Punkt 9 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 25
• Afsnit C.F.8.2.2.25 (artikel 25) om fremgangsmåden ved gensidig forhandling.

SKM2006.296.LSR

En svensk pilot, der med sin ægtefælle var flyttet til Danmark for at udøve arbejdsopgaver her, ansås at være fuldt skattepligtig til Danmark og at have midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark i den omhandlede periode.

Spørgsmål 2

Bortfalder.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Statsskattelovens § 4, stk. 1, litra C

Som skattepligtig Indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte Undtagelser og Begrænsninger den skattepligtiges samlede Aarsindtægter, hvad enten de hidrører her fra Landet eller ikke, bestaaende i Penge eller Formuegoder af Pengeværdi, saaledes f.Eks.:

f et Embede eller en Bestilling, saasom fast Lønning, Sportler, Embedsbolig, Naturalydelser, Emolumenter, Kontorholdsgodtgørelse (med Hensyn til Kontorudgifter jfr. § 6b.), samt Pension, Ventepenge, Gaver (jfr. dog herved Bestemmelsen i § 5b.), Understøttelser, Klosterhævning, Livrente, Overlevelsesrente, Aftægt og deslige,

Ligningslovens § 7 K.

Legater, som er betinget af, at de anvendes til studierejser i udlandet, Færøerne eller Grønland, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen for modtageren, i det omfang de medgår til dækning af sædvanlige udgifter til rejse mellem Danmark og studiestedet. Legater, som er betinget af, at de anvendes til studierejser i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen for modtageren, i det omfang de medgår til dækning af sædvanlige omkostninger til logi, kost og småfornødenheder på studiestedet, jf. stk. 2.

(…)

Stk. 4. Legater er indkomstskattefri, såfremt de er betinget af, at de anvendes til dækning af omkostninger ved videnskabelige arbejder, herunder en højere uddannelsesinstitutions udgifter til ph.d.-studerendes studier.

Cirkulære nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 2.11.1, uddrag

Ved en forskerstuderende forstås en person, der er indskrevet ved en forskeruddannelse ved et dansk eller udenlandsk universitet eller anden højere uddannelsesinstitution. Almindelige studerende, der er indskrevet ved en kandidat- eller bacheloruddannelse, er ikke omfattet af begrebet. Den forskerstuderende vil typisk have bestået en almindelig kandidateksamen, inden forskerstudierne påbegyndes. Forskerstuderende er således både Ph.d.-studerende og kandidatstipendiater.

Uddrag af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland (BKI nr. 158 af 06/12/1996

Artikel 21

Andre indkomster

     1. Indkomster, der oppebæres af en i en kontraherende stat hjemmehørende person, og som ikke er behandlet i de foranstående artikler, kan, uanset hvorfra de hidrører, kun beskattes i denne stat.

     2. Bestemmelserne i stykke 1 finder ikke anvendelse for indkomst, bortset fra indkomst af fast ejendom som defineret i artikel 3, stykke 1, litra f, hvis indkomstens modtager, som er hjemmehørende i en kontraherende stat, driver erhvervsvirksomhed i den anden kontraherende stat gennem et dér beliggende fast driftssted, og den rettighed eller det formuegode, som ligger til grund for den udbetalte indkomst, har direkte forbindelse med et sådant fast driftssted. I så fald finder bestemmelserne i artikel 7 anvendelse.

Praksis

SKM2019.561.LSR

Spørger modtog et studielegat fra Danmarks Frie Forskningsfond til studier ved et canadisk universitet.

Legatet var omfattet af begrænset skattepligt her til landet. Den del af legatet, der anvendtes til dækning af "driftsomkostninger", var skattefri i henhold til ligningslovens § 7 K, mens den del, der anvendtes til dækning af "private udgifter", ikke var omfattet af skattefriheden efter denne bestemmelse.

Det fulgte af artikel 21 (Anden indkomst) i DBO mellem Danmark og Canada, at begge stater kunne beskatte legatet. Eventuel dobbeltbeskatning ville blive lempet efter artikel 23 (credit).

SKM2019.477.SR

Spørger, som var fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4 (udsendt af den danske stat), ville efter sin tilflytning til USA modtage honorarer for arbejde for danske, norske og amerikanske organisationer. Der var tale om honorarer til spørger personligt.

På den baggrund lagde Skatterådet til grund, at der ikke etableret et lønmodtagerforhold til de pågældende organisationer.

Ved besvarelsen blev det endvidere lagt til grund, at spørger var fuldt skattepligtig til og hjemmehørende i Norge under studieopholdet i USA, jf. den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4, stk. 2, litra a.

Skatterådet lægger herefter til grund, at den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, artikel 22, om andre indkomster, fandt anvendelse på de pågældende honorarer.

Efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, artikel 22, stk.1, kan indkomst, der oppebæres af en i en kontraherende stat hjemmehørende person, uanset hvorfra de hidrører, kun beskattes i denne stat. Undtagelsen i artikel 22, stk. 2, finder ikke anvendelse, fordi der efter det oplyste ikke er tale om indkomst, der har forbindelse til en virksomhed, som spørger har med fast driftssted her i landet.

Skatterådet kunne derfor bekræfte, at de pågældende honorarer ikke villeblive beskattet i Danmark under opholdet i USA.

SKM2017.495.SR

Sagen omhandlede en spørger, der var her i landet for at gennemføre et tre-årigt ph.d.-forløb. Hun havde allerede en uddannelse på kandidatniveau, da hun kom her til landet. Spørgeren ville modtage et stipendium fra en fond i Tyskland.

SKM2013.22.SR

Skatterådet bekræfter, at visse dele af forskningsbevillingen er skattefri efter ligningslovens § 7K, stk. 4, da disse midler anses for at være betinget af, at de anvendes til dækning af omkostninger ved videnskabelige arbejder.

SKM2001.586.LSR

Retten bemærker, at ligningslovens § 7 K nævner ph.d.-studerende som eksempel på en persongruppe, der foretager "videnskabeligt arbejde", og som er omfattet af bestemmelsen. Bestemmelsen fastslår, at legater til forskerstuderende ikke beskattes, hvis de er ydet til dækning af uddannelsesinstitutionens udgifter.

Retten finder herefter, at MPH-uddannelsen er en tværfaglig akademisk masteruddannelse, der tager sigte på at uddanne eksperter i sundhedsvidenskab. Uanset at uddannelsen er forskningsbaseret, er der henset til formål, adgangskrav og indhold ikke tale om en forskeruddannelse, der kan sidestilles med et ph.d.-studium.

Der er herefter ikke grundlag for at anse legatet, der er modtaget til dækning af deltagerbetaling, for skattefrit iht. ligningslovens § 7 K, stk. 6, selv om deltagerbetalingen dækker samme typiske udgifter, som universitetets udgifter til uddannelse af en forskerstuderende.

Legatet, der var udbetalt til dækning af studieafgift vedrørende universitetsuddannelsen "Master of Public Health" var derfor indkomstskattepligtig.

Den juridiske vejledning, afsnit C.A.6.5.3, uddrag

Legater, der ydes til dækning af omkostninger ved videnskabelige arbejder, herunder en højere uddannelsesinstitutions udgifter til ph.d.-studerendes studier, er skattefrie. Se LL § 7 K, stk. 4.

Legaterne er kun skattefrie, hvis følgende betingelser er opfyldt:

• Legatet skal dække udgifter til videnskabelige arbejder.
• Hvis der er tale om et legat til en studerendes studier, skal det være en ph.d.-studerendes studier eller en forskeruddannelse, der kan sidestilles med et ph.d.-studium.