Skatterådet har ved bindende svar besvaret følgende spørgsmål med NEJ:
- Kan det bekræftes, at selve byggeprojektet på Adresse Y1 nr. [x], tilsyn ved Adresse Y2 nr. [x], tilsyn ved Adresse Y2 nr. [y], tilsyn ved indkørsel til Adresse Y3, tilsyn med vej ved Adresse Y3 nr. [x] og Adresse Y4 nr. [x]/[y], hver især udgør et særskilt arbejdssted i relation til 60-dages reglen i ligningslovens § 9 B?
Landsskatteretten stadfæster Skatterådets afgørelse.
Faktiske oplysninger
Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren [A] på tidspunktet for anmodning om bindende svar var ansat som Senior Projektchef hos H1 A/S i By Y1. Klageren var i den forbindelse tilknyttet et byggeprojekt på By Y2 Kaserne. Projektet blev påbegyndt i oktober 2020 og forventes afsluttet i efteråret 2022.
Klageren benyttede sin egen bil til transport mellem By Y2 og hjemmet i By Y3.
I forbindelse med selve byggeriet udførte klageren tilsyn/arbejde på følgende adresser:
- [Kasernen]/Adresse Y1 nr. [x], som var selve byggepladsen og skurbyen.
- Adresse Y2 nr. [x], hvor klageren foretog vejtilsyn og tilsyn med skiltning af byggepladsen. Hvor ofte tilsynet blev foretaget afhang af vejret og belastning af vejnettet.
- Adresse Y2 nr. [y], hvor jordtippen i forbindelse med byggeriet lå. Periodevis var der tilsyn med tippen hver dag, og periodevis var der ingen daglige tilsyn. Dette afhang af byggeriets enkelte faser.
- Adresse Y3 indkørsel, hvor klageren foretog tilsyn med skilt og vej ligesom for Adresse Y2 nr. [x].
- Adresse Y3 nr. [x], hvor der førtes tilsyn i forhold til svær transport.
- Adresse Y4 nr. [x]/[y] […] - forhandlinger vedrørende overskudsjord.
Klageren foretog desuden sportilsyn på ikke nærmere identificerbare adresser i området, hvor han observerede, om der skulle ske udjævning af kampspor […] på kasernens område. Tilsyn af veje var nødvendigt, da dårligt vedligeholdte veje ville medføre, at al tung trafik til byggepladsen ville skulle ledes ind gennem kasernens terrænområde.
Klagerens repræsentant har fremlagt flere kort til illustration af, hvor de enkelte adresser, på hvilke klageren udførte arbejde, er beliggende i forhold til selve byggepladsen på [kasernen]/Adresse Y1 nr. [x].
Det fremgår heraf, at der i tilknytning til selve kasernen ligger en skov og et større militærområde. På nær Adresse Y4 nr. [x]/[y] er de pågældende adresser beliggende i og omkring militærområdet. Klagerens repræsentant har oplyst, at skoven er en kommunalt ejet fredskov, og at klageren skulle krydse denne, når han kørte fra kasernen og ud til de øvrige adresser i forbindelse med byggeprojektet. Det fremgår da også af de fremlagte kort, at der går en vej gennem skoven, der fører direkte fra kasernen til militærområdet.
På et møde med Skatteankestyrelsen har repræsentanten oplyst, at der er tale om et stort geografisk område, og at der ikke bare er tale om et kaserneområde. Den skov, der ligger på området er offentligt tilgængelig, og der ligger almindelige beboelsesejendomme på de tilkørselsveje, hvor klageren foretog tilsyn.
Det fremgår af www.krak.dk, at afstanden mellem Adresse Y1 nr. [x] og Adresse Y2 nr. [x] udgør 2,4 km. Afstanden mellem Adresse Y1 nr. [x] og Adresse Y2 nr. [y] udgør 4,8 km, mens afstanden mellem Adresse Y1 nr. [x] og Adresse Y3 nr. [x] udgør 4,7 km. De af Krak valgte ruter går ikke gennem fredskoven men udenom skov- og militærområdet.
Det fremgår af sagens oplysninger, at de pågældende adresser har hver sit matrikelnummer.
Repræsentant har oplyst, at det alene er projektarbejdet på selve byggepladsen på Adresse Y1 nr. [x], der fremgår af entreprisekontrakten med Forsvarets Ejendomsstyrelse. De øvrige tilsyn vedrørende veje mv. er aftalt med forsvarets repræsentant i byggeledelsen, efter at selve byggeriet er påbegyndt.
Repræsentanten har endvidere oplyst, at det ikke er muligt at fremlægge kontrakter og udbudsmateriale, da det er fortroligt, men har i stedet fremlagt en mailkorrespondance af 18. december 2020 mellem klageren og Forsvarsministeriets Ejendomsstyrelse vedrørende problemer med adgangsvejene. Det fremgår heraf, at klageren i den forbindelse udarbejdede en arbejdsbeskrivelse til udbedring af problemet. Ved mail af 21. december 2020 søgte Forsvarsministeriets Ejendomsstyrelse internt at afklare, om udbedringen var omfattet af det arbejde, som G1 kunne og skulle udføre.
Ved mail af 31. marts 2021 spurgte Forsvarsministeriets Ejendomsstyrelse endvidere klageren og dennes kollega, om de kunne lave en tegning, der viste, hvor vejen ikke var god nok og en kort beskrivelse af, hvad der skulle udbedres. Klageren svarede samme dag, at vejen var kommet op på en rigtig god standard, og at der fremadrettet kun var behov for daglig vedligeholdelse. I forlængelse heraf ønskede Forsvarsministeriets Ejendomsstyrelse at få oplyst, om det var klageren og dennes kollega eller G1, der havde fået vejen i brugbar stand.
Om arbejdet på Adresse Y4 har repræsentanten oplyst, at det ikke indgår i hovedentreprisen, […], og at den nærmeste ejendom er Adresse Y4 nr. [y].
Det fremgår af www.krak.dk, at afstanden mellem Adresse Y1 nr. [x] og […] udgør 7,4 km.
Repræsentanten har oplyst, at klageren, inden der blev anmodet om et bindende svar, havde indhentet en vejledende udtalelse fra Skattestyrelsen. Den vejledende udtalelse er citeret i klagen, men de spørgsmål og oplysninger, der ligger til grund for udtalelsen, er ikke fremlagt.
Skatterådets afgørelse
Skatterådet har tiltrådt Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.
Skattestyrelsen har som begrundelse for det bindende svar anført:
"Spørgsmål 1
Det ønskes bekræftet, at selve byggeprojektet på Adresse Y1 nr. [x], tilsyn ved Adresse Y2 nr. [x], tilsyn ved Adresse Y2 nr. [y], tilsyn ved indkørsel til Adresse Y3, tilsyn med vej ved Adresse Y3 nr. [x] og Adresse Y4 nr. [x]/[y], hver især udgør et særskilt arbejdssted i relation til 60-dages reglen i ligningslovens § 9 B.
Begrundelse
Udgifter til erhvervsmæssig befordring, der er omfattet af definitionen i ligningslovens § 9 B, kan godtgøres skattefrit, jf. ligningslovens § 9, stk. 4.
En medarbejder kan således få skattefri kørselsgodtgørelse efter Skatterådets satser for 60 dages kørsel mellem sit hjem og en arbejdsplads inden for en forudgående periode på 12 måneder efter ligningslovens § 9 B, stk. 1-4.
Overstiger antallet af arbejdsdage på samme sted 60 dage, anses arbejdspladsen for fast, og befordringen er dermed privat. 60-dages-perioden afbrydes alene, hvis der er forløbet 60 på hinanden følgende arbejdsdage, siden lønmodtageren sidst har været på arbejdspladsen som nævnt i ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a, jf. ligningslovens § 9 B, stk. 2.
Det afgørende her er, at befordringen er foretaget direkte mellem den sædvanlige bopæl og arbejdspladsen. Har lønmodtageren ikke været på en bestemt arbejdsplads som dagens første eller sidste arbejdsplads i 60 arbejdsdage i træk, begynder en ny 60-dages periode. Det er derimod uden betydning, om lønmodtageren er kørt til arbejdspladsen midt på dagen fra en anden arbejdsplads, fordi sådan kørsel mellem arbejdspladser altid anses for erhvervsmæssig befordring efter ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra b, jf. Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.A.4.3.3.3.2.
Det skal være tale om et konkret arbejdsmæssigt formål for tilstedeværelsen på en given arbejdsplads, for at der kan være tale om en arbejdsplads, jf. Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.A.4.3.3.1.2.
Som udgangspunkt er en arbejdsplads i forhold til ligningslovens § 9 B et sted, hvor der erhverves en indtægt.
Kendetegnende for en lønmodtager er, at vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold, jf. herom Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.C.1.2.1:
Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at spørger som lønmodtager skal erhverve en indtægt ved kørsel til et givent sted for, at det kan udgøre en arbejdsplads i relation til ligningslovens § 9 B for spørger.
I SKM2011.502.BR, der omhandlede en direktør og hovedanpartshaver, der gav afkald på løn fra sit selskab, blev befordringsgodtgørelse og befordringsfradrag således ikke godkendt, henset til at der ikke var tale om et sted, hvor der blev erhvervet en indtægt.
Alle former for arbejdspladser, der ikke også er den skattepligtiges bopæl, er omfattet. Ud over almindelige faste arbejdspladser omfatter begrebet også arbejdspladser, hvor der foregår fx kundebesøg, konferencer eller afhentning af post eller materialer.
I relation til befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads anses et område også som en arbejdsplads. Det gælder fx skove og lufthavnsområder, jf. Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.A.4.3.3.1.2.
I SKM2001.427.VLR fandt retten, at en ejendom, hvor skatteyderen både havde bopæl og arbejdssted, ikke kunne anses som et arbejdssted i ligningslovens § 9 B's forstand, idet skatteyderen også havde bopæl på ejendommen, selvom ejendommen havde to matrikelnumre.
Det forhold, at selskabets aktiviteter udøves på en anden postadresse end postadressen for bopælen, kunne efter oplysningerne om beliggenheden ikke føre til, at arbejdspladsen ikke var sammenfaldende med bopælen, idet der var tale om en samlet ejendom.
Tilsvarende er det derfor Skattestyrelsens opfattelse, at hvert enkelt byggeprojekt må vurderes i relation til, om der er tale om en samlet entreprise, dvs. arbejde, der udføres som led i en samlet opgave/projekt eller om der er tale om helt selvstændige opgaver/projekter på et større område, herunder med hver sin adresse/ hvert sit matrikelnummer.
Som eksempel herpå kan nævnes, at der på et havneområde eller lufthavnsområde kan være tale om flere forskellige virksomheder/hvervgivere, der hver især entrerer med et og samme byggefirma, men hvor der helt klart er tale om selvstændige opgaver, fx at male hos den ene virksomhed og pålægge nyt tag hos en anden virksomhed på fx lufthavnsområdet.
Det fremgår af de faktiske oplysninger, at spørger er tilknyttet et byggeprojekt på By Y2 Kaserne, der omfatter et større område, hvor der arbejdes på flere forskellige adresser med hvert sit matrikelnummer.
Spørgsmålet er derfor, hvorvidt dette område skal anses som ét og samme arbejdssted eller flere forskellige arbejdssteder i relation til 60-dages reglen i ligningslovens § 9 B, således at spørger ikke bliver omfattet af godtgørelsesbegrænsningen i bestemmelsen, hvis der køres mellem sædvanlig bopæl og de forskellige arbejdssteder inden for området i mere end 60 dage i en sammenhængende periode på 12 måneder.
Som Skattestyrelsen opfatter den beskrevne arbejdssituation, er der tale om ét samlet byggeprojekt, der strækker sig over et større område, der omfatter flere adresser med hver sit matrikelnummer.
På baggrund af ovenstående er det derfor Skattestyrelsens opfattelse, at spørgers arbejde på byggeprojektet på By Y2 Kaserne, må anses at blive udført på et kaserneområde, og som led i et samlet byggeprojekt og dermed også på én og samme arbejdsplads i relation til befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdspladsen, herunder 60-dages reglen i ligningslovens § 9 B.
Det er derfor også Skattestyrelsens opfattelse, at et byggeprojekt som det beskrevne ikke kan udgøre flere særskilte arbejdssteder i relation til 60-dages reglen, selvom der er flere særskilte matrikelnumre, der hver især udgør en selvstændig adresse.
Spørger vil dermed blive omfattet af begrænsningsreglen for udbetaling af godtgørelse for erhvervsmæssig kørsel i mere end 60 dage ved kørsel til området, hvor byggeprojektet pågår, jf. ligningslovens § 9 B.
Til spørgers høringssvar skal Skattestyrelsen bemærke at:
Det er i høringssvaret indledningsvist anført, at det tilsynsarbejde spørger, udfører i forbindelse med byggeriet ikke indgår i det kontraktlige forhold med hovedentreprisen. Det fremgår imidlertid af de faktiske oplysninger, at der efterfølgende er indgået en aftale om dette arbejde, da den tidligere kontraktspart alligevel ikke havde ressourcer til arbejdet.
Det fremgår videre af de faktiske forhold, at spørger i forbindelse med selve byggeriet (Skattestyrelsens fremhævning) udfører tilsyn med de omkringliggende veje, da dette "er nødvendigt, da dårligt vedligeholdte veje vil medføre, at al tung trafik til byggepladsen vil skulle ledes ind gennem kasernes terrænområde".
Den omstændighed, at der først efterfølgende er indgået kontrakt om tilsynsarbejdet på de omkringliggende veje med Ejendomsstyrelsen, gør efter Skattestyrelsens opfattelse ingen forskel på, at der er tale om et og samme byggeprojekt. Hvis der ikke var et byggeprojekt på kasernen, ville der heller ikke være brug for tilsyn med de omkringliggende veje.
Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke ved en opdeling af kontrakter på de forskellige opgaver dermed bliver tale om flere forskellige arbejdssteder, når arbejdsopgaverne er afhængige af hinanden, og for samme hvervgiver.
For så vidt angår arbejdet på Adresse Y4 nr. [x]/[y], er det på baggrund af de nye oplysninger Skattestyrelsens opfattelse, at der her er tale om et selvstændigt arbejdssted. Der er henset til, at der er tale om en selvstændig opgave, hvor overskudsjord bruges i en anden sammenhæng end i forbindelse med byggeprojektet. Byggeprojektet på kasernen og opgaven med overskudsjord […] må således anses at være to forskellige arbejdsopgaver.
For så vidt angår selve byggeprojektet på kasernen har Skattestyrelsen ved opslag på Krak, fundet, at afstanden mellem Adresse Y1 nr. [x] til Adresse Y2 nr. [x], udgør ca. 2,4 km., at afstanden til Adresse Y2 nr. [y], udgør ca. 4.4 km., at afstanden til Adresse Y3 nr. [x], udgør ca. 4,7 km. For disses adressers vedkommende synes afstanden netop begrundet i, at der skal køres rundt om det store område, som udgør By Y2 Kaserne. Uagtet af alle de nævnte adresser rundt om kaserneområdet er selvstændige veje, der umiddelbart ikke er en del af selve kaserneområdet, er det alligevel de veje, der kan/skal benyttes for at komme ind på kaserneområdet og derfor skal holdes i en stand, der gør at arbejdet med byggeprojektet kan foretages, hvorved hele området skal ses samlet.
Derudover er det spørgers opfattelse, at der ikke skal foretages en vurdering af det enkelte arbejdes karakter. Det er hertil Skattestyrelsens opfattelse, at både bestemmelsen om godtgørelse for erhvervsmæssig kørsel, jf. ligningslovens § 9 B, og befordringsfradrag i medfør af ligningslovens § 9 C, begge indeholder et krav til, hvornår der er tale om en arbejdsplads, jf. hertil Den juridiske vejledning, afsnit C.A.4.3.3.1.2, som også nævnt indledningsvist i Skattestyrelens indstilling til svar på spørgsmålet, og heri anføres det, at:
"Som udgangspunkt er en arbejdsplads i forhold til LL § 9 B og LL § 9 C et sted, hvor der erhverves en indtægt. Alle former for arbejdspladser, der ikke også er den skattepligtiges bopæl, er omfattet. Ud over almindelige faste arbejdspladser omfatter begrebet også arbejdspladser, hvor der foregår fx kundebesøg, konferencer eller afhentning af post eller materialer.
Det skal således være tale om et konkret arbejdsmæssigt formål for tilstedeværelsen på en given arbejdsplads, for at der kan være tale om en arbejdsplads i relation til ligningslovens §§ 9 C og 9 B."
Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at det arbejdsmæssige formål således skal vurderes for hvert enkelt arbejdssted, da det indgår i betingelserne for udbetaling af godtgørelse for erhvervsmæssig befordring.
Spørger anfører tillige, at Skatteministerens svar på spørgsmål 122, viser, "at det er helt reelt at tilrettelægge sit arbejde, så man ikke kommer i karambolage med 60-dages reglen".
Skattestyrelsen er ikke uenig heri, men mener ikke at spørgsmålet om tilrettelæggelsen af arbejdet indgår i de stillede spørgsmål, men derimod hvorvidt der er tale om én eller flere arbejdspladser.
Spørger anfører videre, at Skattestyrelsen skal iagttage proportionalitetsprincippet, således at Skattestyrelsen skal træffe den mindst bebyrdende afgørelsen for en skatteyder.
Skattestyrelsen er helt enig i dette princip, men det ændrer ikke på den omstændighed, at Skattestyrelsen kun kan træffe afgørelser indenfor gældende lovgivning, hvilket der efter Skattestyrelsen opfattelse er tale om i nærværende sag. Skattestyrelsen forholder sig ud fra gældende lovgivning og praksis til, hvorvidt der er tale om én eller flere arbejdspladser i den konkrete situation.
Skattestyrelsen fastholder dermed sin indstilling og begrundelse.
Indstilling
Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej, se dog begrundelse"."
Skattestyrelsen har til klagen udtalt:
"Ad. spørgsmål 1.
Spørgsmålet drejer som om fortolkning af, hvorvidt spørger arbejde i forbindelse med et større byggeprojekt skal anses for arbejde på flere områder/adresser eller om det skal anses som arbejde på et samlet område i lighed med arbejde i skove og lufthavnsområdet, jf. det anførte herom i Den juridiske vejledning, afsnit C.A.4.3.3.1.2.
Det er klagers opfattelse, at arbejdet må anses at foregå på forskellige adresser, da disse adresser er selvstændigt udmatrikuleret og hver især indgår som en selvstændig ejendom.
Det er derimod Skattestyrelsens opfattelse, at det konkrete byggeprojekt skal anses som ét og samme arbejdssted som led i et samlet byggeprojekt for området, også selvom der er tale om forskellige matrikelnumre for de pågældende arealer og forskellige tilkørselsadgange til de forskellige arealer.
Skattestyrelsens har lagt vægt på, at klager var tilknyttet et byggeprojekt på By Y2 Kaserne, der dækker et større geografisk område med deraf forskellige tilkørselsadgange til byggeprojektet. Endvidere havde klager tilsynsopgaven med disse forskellige tilkørselsadgange, da de var hårdt belastet af trafikken med tunge køretøjer. Selvom tilsynet med adgangsvejene til byggeprojektet først senere blev en del af det samlede projekt, ændrer ikke på, at også dette arbejde må anses udført som led i det samlede byggeprojekt, da tilkørselsadgangene blev ekstra påvirket som følge af byggeprojektet. Den omstændighed, at tilsynsarbejdet med adgangsvejene også skal ske efter byggeprojektets ophør medfører efter Skattestyrelens opfattelse ikke, at det er et selvstændigt arbejde, idet det alt andet lige vil medføre en ændring af tilsynet, at der efter byggeprojekts ophør, må forventes en noget lettere trafik på de omhandlede veje, ligesom tilsynet hermed forventeligt sker på helt andre vilkår og i et helt andet omfang.
Derudover har Skattestyrelsen ved opslag på Krak fundet, at afstanden mellem de forskellige indkørselsveje til byggeriet maksimalt har udgjort 4,7 km., hvilket Skattestyreslen ikke finder er en større afstand, når der henses til, at byggeriet foregår på et kaserneområde, der også efter billederne at bedømme, må anses som et område af betydelig størrelse.
Efter Skattestyrelsens opfattelse adskiller klagerens oplysninger om byggeprojektet i forbindelse med klagen ikke fra de grundlæggende oplysninger om de faktiske forhold, der er lagt til grund for det bindende svar. Skattestyrelsen må derfor i øvrigt henholde sig til Skattestyrelsens uddybende begrundelse i afgørelsen om bindende svar.
Det skal yderligere bemærkes, at den omstændighed, at klager har modtaget et modsatrettet svar fra Skattestyrelsen, ikke bevirker, at dette svar er bindende for Skattestyrelsen, da der alene var tale om et vejledende svar, baseret på telefoniske drøftelser.
Af de ovenfor anførte grunde er det derfor Skattestyrelsens opfattelse, at Skatterådets afgørelse på spørgsmål 1 er korrekt."
Skattestyrelsen har den 17. august 2022 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:
"Skattestyrelsen kan oplyse, at styrelsen kan tiltræde indstillingen i sagen."
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at Skatterådets svar på spørgsmål 1 ændres til JA.
Til støtte herfor er anført:
"Faktiske forhold spørgsmål 1
A var på tidspunktet for anmodning om bindende svar ansat som Senior Projektchef hos H1 A/S i By Y1. Hans ansættelsesfunktion bestod i at forestå den daglige ledelse af forskellige byggerier af varierende varighed rundt omkring i Danmark.
A var på tidspunktet for anmodning om bindende svar tilknyttet et byggeprojekt på By Y2 Kaserne.
Kasernen er beliggende på Adresse Y1 i By Y2.
Projektet blev påbegyndt i oktober 2020 og forventes afsluttet i foråret 2022.
A benyttede egen bil til transport mellem By Y2 og hjemmet i By Y3, og han skulle jf. sin kontrakt have fået godtgjort erhvervsmæssig kørsel efter reglerne i ligningslovens § 9 B. En stor del af godtgørelsen blev dog udbetalt med skattetræk, da H1 A/S ikke mener, at kørsel til underleverandører, efter forplejning mv. og kørsel mellem byggepladser udgør kørsel til særskilt arbejdssted.
I forbindelse med selve byggeriet udførte A tilsyn/arbejde på følgende adresser:
[Kasernen], hvor selve byggepladsen og skurbyen er beliggende jf. Google Maps (i anmodning om det bindende svar, er der skrevet Adresse Y1 nr. [x])
[Kort udeladt]
Adresse Y2 nr. [x], hvor han foretog vejtilsyn og tilsyn med skiltning af byggepladsen. Hvor ofte tilsynet blev foretaget var afhængig af vejret og belastning af vejnettet.
Adresse Y2 nr. [y] hvor jordtippen i forbindelse med byggeriet lå. Periodevis var der tilsyn med tippen hver dag og periodevis var der ingen daglige tilsyn. Hvor ofte tilsyn var nødvendigt afhang af de enkelte faser i byggeprojektet.
Adresse Y3 indkørsel - Tilsyn med skilt og vej - samme som for Adresse Y2 nr. [x]
Adresse Y3 nr. [x] hvor der føres tilsyn i forhold til svær transport.
Adresse Y4 nr. [x]/[y] […] forhandlinger vedrørende overskuds jord
Siden anmodning om bindende svar blev indsendt, har der også været kørsel til Adresse Y2 nr. [z], hvor der skal bygges P-plads. Dette arbejde skal udføres for By Y4 Kaserne.
Derudover foretog A sportilsyn på ikke nærmere identificerbare adresser i området, hvor han observerede, om der skulle ske udjævning af kampspor […] på kasernens område. Tilsyn af veje er/var nødvendigt, da dårligt vedligeholdte veje vil/ville medføre, at al tung trafik til byggepladsen ikke kan/kunne tilgå byggepladsen uden at komme ind på selve kasernes område, hvilket ikke ville være muligt, da der kræves clearing for, at man kan passere gennem kaserneområdet.
[Kort udeladt]
Selve byggeprojektet var udført på grundlag af kontrakt med Ejendomsstyrelsen. Kasernen er ejet af forsvaret, men By Y2 Kommune har tilsyn med en stor del af arealet udenfor kasernen, der er § 3 område. Der er offentlig adgang til hele området udenfor selve byggepladsen og [kasernen].
Byggepladsen er indhegnet og afsondret fra de øvrige adresser, hvorpå A udførte tilsyn. Byggepladsen kan dermed afgrænses rent geografisk, og det er alene projektlederarbejdet på selve byggepladsen, der fremgår af entreprisekontrakten med Ejendomsstyrelsen. De øvrige tilsyn vedrørende veje mv. blev aftalt med forsvarets repræsentant i byggeledelsen efter, at selve byggeriet blev påbegyndt. Der kan i den forbindelse henvises til den mailkorrespondance, der er indsendt sammen med høringssvaret. Som det fremgår af korrespondancen, blev denne opgave oprindelig varetaget af G1 og var således ikke en del af den aftale om byggeentreprisen, der blev indgået mellem byggeledelsen og H1.
Der var løbende beboerklager over de dårligt vedligeholdt veje, og øverstbefalende på By Y2 Kaserne, som var As lokale kontaktperson, foranledigede derfor, at opgaven med vedligeholdelse og tilsyn af tilkørselsveje overgik fra G1 til H1. […].
De forskellige tilsynsopgaver er beliggende i militært øvelsesterræn, hvortil der er offentlig adgang, ligesom der passeres gennem bymæssig bebyggelse for at tilgå tilsynsopgaverne på Adresse Y2 nr. [x] og Adresse Y2 nr. [y].
Adresse Y2 nr. [x] er ikke en del af kaserneområdet. Det er en ejendom, der ligger på den offentligt tilgængelige tilkørselsvej til kasernen. Det samme gør sig gældende for Adresse Y2 nr. [y], Adresse Y3 nr. [x] og Adresse Y4 nr. [y].
Den officielle tilkørselsvej til byggepladsen er benævnt Adresse Y3 nr. [x] + 300 meter. Selve tilkørselsvejen, som er ensrettet, har ikke noget navn.
Der er til Skatterådet indsendt billede over byggepladsens beliggenhed og de forskellige tilkørselsveje. Som det fremgår, er der tale om et større geografisk område, hvor det tydeligt ses, at selve byggepladsen ikke ligger i nær tilknytning til de veje, hvorpå der føres tilsyn. Der er tilsvarende indsendt en tegning over selve byggepladsen. Byggepladsen fremgår af øverste højre hjørne på selve billedet, og tegningen er en uddybning heraf, hvor blandt andet hegn og porte er beskrevet. Vi skal anmode Skatteankestyrelsen som, at dette materiale rekvireres hos Skatterådets sagsbehandler.
Adresse Y4 indgår i lighed med vejtilsyn mv. ikke i selve bygningsentreprisen, […]. Denne arbejdsplads er af Skatterådet godkendt som et særskilt arbejdssted.
Nedenfor er angivet et kortudsnit fra OIS, hvor det tydeligt fremgår, hvordan Adresse Y1/[kasernen] er beliggende som en selvstændig enklave på selve kaserneområdet. [Kasernen] har matrikelnummer […]. Den har et areal på […] ha og er ifølge opslag på mingrundgst.dk en samlet fast ejendom.
[Kort udeladt]
Adresse Y2 nr. [x] er til sammenligning noteret som en samlet fast ejendom og har matrikel nr. […].
Adresse Y2 nr. [y] er til videre illustration noteret som landbrugsejendom med fredskov med et vejareal på […] ha og et skovareal på […] ha. Adresse Y2 nr. [y] består af [antal] matrikelnumre og udgør et samlet areal på […] kvm eller […] ha.
Disse ejendomme er dermed selvstændigt matrikuleret og indgår hver i sær som en selvstændig ejendom.
I den afgørelse, Skatterådet har henvist til i det bindende svar SKM2001.427.VLR, er der tale om, at ejendommen består af to matrikel numre. Der er således tale om en væsentlig forskel i forhold til denne sag, hvor [kasernen] er selvstændigt matrikuleret på lige vilkår med de øvrige ejendomme.
Ved henvendelse til Skattestyrelsen forinden anmodning om bindende svar har A modtaget følgende svar på, om der kunne udbetales skattefri kørselsgodtgørelse ved kørsel til de enkelte arbejdspladser:
"Kære A.
Som aftalt sender jeg dig et vejledende svar på dine spørgsmål om 60-dages reglen. Jeg vil ringe dig op som aftalt efterfølgende for at være sikker på, at du har modtaget denne besked.
Svar til spørgsmål 1:
Når du kører hjemmefra og kører til [byggemarkedet] efter materialer, og det er beordret af arbejdsgiver, så betragtes det som en arbejdsplads.
Svar til spørgsmål 2:
Når der laves tilsyn på flere forskellige byggepladser, og de ligger tæt på hinanden, kan de anses for at være forskellige arbejdspladser.
Svar til spørgsmål 3:
Der er som udgangspunkt ikke et afstandskrav, når det drejer sig om arbejdspladser i forhold til 60-dages reglen.
Vejledende set vil der være tale om en ny arbejdsplads, når arbejdspladserne ligger på hver deres matrikel.
Regel om 8 km?
I relation til reglerne om rejseudgifter nævnes en afstand på 8 km ved arbejdssteder, der flytter sig. Det har typisk været i forbindelse med arbejdet omkring byggeriet af Metroen i København, at dette er relevant."
Skattestyrelsen har altså vejledende udtalt, at der er tale om flere arbejdssteder, og at hver matrikel udgør en arbejdsplads. Dette svar blev afgivet efter, at den pågældende medarbejder havde rådført sig med sit bagland.
Udover denne kørsel, var der også kørsel efter materialer, forplejning, til møder hos leverandører mv., og Skatterådet anerkendte i det bindende svar, at der i langt de fleste situationer var tale om et arbejdssted, og at der ville kunne udbetales skattefri godtgørelse for kørsel til disse arbejdssteder, og at kørsel til disse arbejdssteder indgår ved opgørelsen af 60 dages-reglen. Der var også fra tid til anden kørsel til H1 i By Y1. Kørslen hertil var typisk maksimalt en dag om ugen.
Begrundelse for ønsket svar
Ligningslovens § 9 B blev i sin nugældende affattelse indsat ved Lov nr. 482 af 30/06/1993. Lovforslaget blev fremsat som 1992/1 LSF 285. Formålet med lovændringen var ifølge bemærkningerne at forenkle de skattemæssige regler på befordringsområdet. Følgende fremgår af bemærkningerne vedrørende erhvervsmæssig befordring:
…
"Det foreslås at fastlægge, hvad der udgør erhvervsmæssig egen befordring på basis af objektive kriterier. Dermed bevares kernen i den gældende § 9 B om fradragsret for merudgifter forårsaget af arbejdet, uden at det er nødvendigt at foretage en vurdering af det enkelte arbejdes karakter, eller om der er tale om et hovedarbejdssted eller biarbejdssted.
Erhvervsmæssig befordring er herefter:
a) befordring mellem sædvanlig bopæl og en arbejdsplads i indtil 60 arbejdsdage,
b) mellem arbejdspladser og
c) inden for samme arbejdsplads.
Ad a): Tidsrummet 60 dage er valgt, fordi det antages i de fleste tilfælde at dække arbejdsforhold, hvor der reelt foreligger stadigt skiftende arbejdspladser. Arbejdes der til stadighed maksimalt 60 dage på den enkelte arbejdsplads, vil befordringen konstant være erhvervsmæssig. Overstiger antallet af arbejdsdage på samme sted 60 dage, anses arbejdspladsen herefter for fast.
I perioden på 60 dage medregnes enhver arbejdsdag uanset længde. Weekender, feriedage, sygedage mv. medregnes ikke, men afbryder heller ikke perioden.
Perioden på 60 arbejdsdage på samme arbejdsplads afbrydes således alene ved, at der tilbringes yderligere 60 arbejdsdage på en eller flere andre arbejdspladser.
Eksempel: Der arbejdes på arbejdsplads A i 60 dage, på arbejdsplads B i 20 dage og på arbejdsplads C i 40 dage, hvorefter der igen arbejdes på arbejdsplads A i indtil 60 dage. Al befordring er her erhvervsmæssig. Arbejdes der kun 30 dage på arbejdsplads C, før arbejdet genoptages på arbejdsplads A, vil befordringen til A ved genoptagelsen af arbejdet her ikke være erhvervsmæssig.
Ad b) og c): Befordring mellem arbejdspladser og inden for samme arbejdsplads, f.eks. et skovområde, anses altid for erhvervsmæssig. For lønmodtageres befordring mellem flere arbejdspladser forudsættes, at arbejdet på arbejdspladserne udføres for samme arbejdsgiver."
…
"Alene kørsel til et indtægtsgivende arbejdssted er omfattet af reglen. Til gengæld vil alle former for arbejdspladser, der ikke tillige er den skattepligtiges bopæl, være omfattet af reglerne, herunder f.eks. kørsel til kundebesøg, konferencer eller afhentning af post eller materialer. Som arbejdsplads betragtes også steder, hvor den pågældende modtager undervisning i efteruddannelsesøjemed som et led i arbejdet. Betinger arbejdet, at den skattepligtige overnatter uden for bopælen, f.eks. på et hotel, anses befordring til hotellet som en del af befordringen til arbejdspladsen. Får hotellet karakter af et midlertidigt opholdssted på grund af flere overnatninger, vil kørsel mellem hotellet og arbejdspladsen blive omfattet af 60-dages reglen."
Som det fremgår, var hensigten med lovændringen at forenkle reglerne vedrørende skattemæssig befordring. Det fremgår ligeledes, at der ikke ved vurdering af, om der er tale om erhvervsmæssig befordring, skal foretages en vurdering af det enkelte arbejdes karakter. Loven skal således anses for en beskyttelse af skatteyderne.
Lovgivningen kan dog ikke tage højde for alle tænkelige situationer - og således er der ikke i lovbemærkningerne direkte taget stilling til, hvorledes en situation som As skal håndteres.
Det forhold, at et skovområde eller et lufthavnsområdet anses for et arbejdssted i relation til ligningslovens § 9 B, kan ikke diskvalificere, at der kan udbetales skattefri kørselsgodtgørelse til kørsel til de enkelte tilsynsopgaver i As situation. De situationer, der er tænkt på i relation til lufthavne og skovområder, er når den ansatte ifølge sin ansættelseskontrakt er ansat med den pågældende skov eller lufthavn som sit ansættelsesområde. Det er ikke tilfældet i As situation. Han var ikke ansat i forsvaret med By Y2 kaserne som sit arbejdssted. Han var ansat til at varetage projektchefrollen vedrørende diverse byggeprojekter rundt omkring i DK.
Derudover kørte A til særskilt matrikulerede selvstændige ejendomme på det område, der tilhører forsvaret. Disse ejendomme udgjorde hver især et nyt arbejdssted for A.
Skatterådet lægger i deres afgørelse på vægt på, at arbejdet på de enkelte tilsynsopgaver udspringer af samme kontraktforhold, og at der dermed ikke er tale om flere arbejdssteder. Det er ikke korrekt, at det udspringer af samme forhold. Opgaven om vejtilsyn er en opgave, der er kommet i stand som følge af, at den hidtidige samarbejdspartner ikke formåede at holde tilkørselsvejene for beboerne i området i perfekt stand. Vejene belastes som følge af tung trafik til og fra kasernen - ikke udelukkende som følge af trafik til byggepladsen. Vejtilsyn skal dermed også udføres efter ophør af byggeriet - og det skulle foretages forud for byggeriets opstart.
Det kan efter vores opfattelse ikke være afgørende for udbetaling af skattefri godtgørelse ved kørsel til flere arbejdssteder, om der er tale om indgåelse af en eller af flere kontrakter. Således kan der for en enkelt udbyder af et projekt indgås én samlet kontrakt om byggeri i både Aarhus, København og Esbjerg. Skal man følge Skattestyrelsens argumentation i den indstilling til det bindende svar, som Skatterådet fulgte, så vil byggepladserne i de tre byer blive anset for et arbejdssted.
Som det fremgår ovenfor, har Skattestyrelsen i skattemappen under kontakt afgivet et vejledende svar, hvor det fremgår, at der er tale om kørsel til flere arbejdssteder i As situation. Dette svar har Skatterådet underkendt blandt andet med henvisning til SKM2001.427.VLR, som omhandler en væsentlig anden situation end As.
Der er således tilsyneladende, hos enhedsforvaltningen, flere fortolkningsmuligheder eller i det mindste usikkerhed om, hvordan den givne situation skal håndteres, idet der mangler klar lovhjemmel. I den situation følger det af proportionalitetsprincippet, at forvaltningsmyndigheden, herunder også Skatteankestyrelsen skal træffe den mindst bebyrdende afgørelse i forhold til, om der er tale om flere arbejdssteder.
Det er derfor vores opfattelse, at svaret på spørgsmål 1 ændres til ja."
Klagerens repræsentant er den 11. september 2022 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse af 17. august 2022:
"Både Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen har henvist til SKM2001.427.VLR som begrundelse for ikke at godkende, at der er tale om særskilte arbejdssteder i forhold til ligningslovens § 9 B i den påklagede sag.
Afgørelsen omhandler en hovedanpartshaver, der er ansat i et selskab og har bopæl på selskabets ejendom, der var det ene af to arbejdssteder for hovedanpartshaveren.
I begrundelsen for ikke at godkende, der kunne udbetales skattefri kørselsgodtgørelse for kørsel mellem den ejendom, hvor hovedanpartshaveren boede og den anden ejendom, hvorpå arbejdet blev udført anfører Landsretten følgende:
"Efter den formulering af ligningslovens § 9 B, som var gældende før ikrafttrædelsen af lov nr. 482 af 30. juni 1993 om ændring af ligningsloven og personskatteloven (Befordring), kunne der ske fradrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for befordringsudgifter, der var nødvendiggjort ved skiftende arbejdssted eller flere samtidige arbejdssteder, "såfremt den skattepligtige har haft 2 eller flere arbejdssteder uden for sin bopæl eller dennes umiddelbare nærhed".
I bemærkningerne til forslaget til ændringsloven (lovforslag L 285), jf. Folketingstidende 1992-93, tillæg A, sp. 9444 f, er i afsnittet om gældende regler blandt andet anført følgende:
".....
I praksis påberåbes især ligningslovens § 9 B, der kan anvendes, såfremt den skattepligtige har to eller flere arbejdssteder uden for sin bopæl eller dennes umiddelbare nærhed. Tankegangen bag reglerne i § 9 B er, at personer, der til stadighed har skiftende arbejdspladser, ikke har mulighed for at bo nær (alle) disse arbejdspladser. På grund af deres erhverv påføres de merudgifter til befordring .....
..... "
Af bemærkninger til den foreslåede ændring af lovens § 9 B, jf. anf. sted sp. 9447 ff, fremgår blandt andet følgende:
".....
Det foreslås at fastlægge, hvad der udgør erhvervsmæssig egenbefordring på basis af objektive kriterier. Dermed bevares kernen i den gældende § 9 B om fradragsret for merudgifter forårsaget af arbejdet, uden at det er nødvendigt at foretage en vurdering af det enkelte arbejdes karakter, eller om der er tale om et hovedarbejdssted eller biarbejdssted.
........
Alene kørsel til et indtægtsgivende arbejdssted er omfattet af reglen. Til gengæld vil alle former for arbejdspladser, der ikke tillige er den skattepligtiges bopæl, være omfattet af reglerne, herunder .....
......"
Der er herefter ikke grundlag for at antage, at der med den da gennemførte ændring af ligningslovens § 9 B har været tilsigtet en ændring af den hidtidige retstilstand, hvorefter fradrag for udgifter til befordring mellem to arbejdspladser kun kan opnås, hvis ingen af arbejdspladserne tillige er den skattepligtiges bopæl. Det forhold, at der ikke i cirkulære nr. 72 af 17. april 1996 om ligningsloven i forbindelse med omtalen af reglerne i ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra b og c, er henvist til denne forståelse af begrebet arbejdsplads, kan ikke føre til et andet resultat, herunder at begrebet skal forstås forskelligt henholdsvis i § 9 B, stk. 1, litra a, og i litra b og c. Det bemærkes herved, at det af cirkulærets punkt 17.2.1.2. fremgår, at begrebet arbejdsplads i lovens § 9 C "er identisk med arbejdspladsbegrebet i § 9 B". Denne fortolkning går ikke ud over, hvad der følger af en naturlig forståelse af undtagelsesbestemmelsen i ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra b, og den er derfor ikke i strid med Grundlovens § 43. Det forhold, at selskabets aktiviteter udøves på en anden postadresse end postadressen for bopælen, kan efter oplysningerne om beliggenheden, og da der er tale om en samlet ejendom, ikke føre til, at arbejdspladsen ikke er sammenfaldende med bopælen. Sagsøgeren har derfor ikke fradragsret for befordringsudgifterne efter ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra b, og den udbetalte godtgørelse skal herefter medregnes ved indkomstopgørelsen, jf. lovens § 9, stk. 5.
Landsretten tager derfor sagsøgtes frifindelsespåstand til følge."
I denne sag er der jo netop ikke tale om, at der udføres arbejde på en ejendom, der tillige er den skattepligtiges bopæl. A bor i By Y3 og arbejdet blev udført på By Y2 Kaserne. Området By Y2 kaserne og øvelsesterrænet er i øvrigt heller ikke en samlet ejendom.
Der er tale om flere ejendomme som også anført i klagen.
Det er ikke kun matrikelnumrene, der er forskellige. Således er [kasernen] en særskilt ejendom og Adresse Y2 nr. [x] og nr. [y] særskilte ejendomme.
Fredskoven, der grænser op til byggepladsen, er ejet af By Y2 Kommune. Kaserneområdet og øvelsesterræn er ejet af staten.
De faktiske forhold adskiller sig således markant fra de forhold, der var gældende i SKM2001.427.VLR, og afgørelsen kan derfor ikke tages til indtægt for den indskrænkende fortolkning, der er anlagt i denne sag.
Skatteankestyrelsen anser kasernen for at kunne sammenlignes med et skovområde i relation til ligningslovens § 9 B. Vi mener ikke, det er relevant i denne sag, at der er tale om et kaserneområde. Sådan som vi fortolker ligningslovens § 9 B er dette alene relevant i relation til udbetaling af skattefri godtgørelse for medarbejdere, der er ansat til at udføre arbejde på det pågældende skov- eller kaserneområde. Det er ikke forholdet i denne sag, hvor A var ansat til at være projektleder på forskellige byggeprojekter. Det er således tilfældigt, at det blev ham, der fik tildelt byggeprojektet på By Y2 Kaserne.
Der gælder ingen afstandskrav i relation til, om der er tale om et arbejdssted i relation til ligningslovens § 9 B. Derfor forekommer det ikke relevant at der både af Skattestyrelsens og Skatteankestyrelsens indstillinger fremgår, at der er tale om korte afstande indenfor et afgrænset geografisk område med henvisning til Krak.
Hvis det forhold, at der er tale om begrænsede geografiske afstande, skal kunne gøres gældende, skal dette kunne udledes af loven. Hverken af loven eller lovforarbejderne fremgår det, at der gælder et afstandskrav i forhold til skiftende arbejdssteder, der ikke udgør den skattepligtiges bolig. Afstandskravet er således en udvidende fortolkning uden lovhjemmel.
Det bemærkes, at det ikke er en usædvanlig situation, at en lokal håndværker udfører arbejde på flere ejendomme indenfor et afgrænset geografisk område, eller at en skorstensfejer, der udfører lovpligtigt tilsyn med skorstene tilser, flere ejendomme i flere villakvarterer indenfor et område, der afstandsmæssigt kan sammenlignes med de afstande, der er fra byggepladsen til de omkransende tilsynsspots. Hvis det afstands krav, der anføres af Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsen i deres indstillinger kan gøres gældende, vil konsekvensen være, at der heller ikke vil kunne foreligge erhvervsmæssig kørsel i de situationer, hvor der en lokal håndværker eller skorstensfejer kører ud til forskellige adresser ved de enkelte arbejdsdages begyndelse indenfor et afgrænset geografisk område.
Ifølge de generelle bemærkninger til L110 af 24/2 2005 om skatteforvaltningsloven, fremgår det, at formålet med en enhedsforvaltning var også at styrke retssikkerheden og ensartetheden i told- og skatteforvaltningens opgavevaretagelse. A har ved henvendelse til Skattestyrelsen fået oplyst en fortokning af reglerne om skiftende arbejdssteder, der ikke stemmer overens med den fortolkning, der efterfølgende er anlagt af Skattestyrelsen. Det skal pointeres, at denne fortolkning blev efterprøvet i medarbejderens juridiske bagland, inden det endelige svar blev tilsendt i skattemappen.
Det forekommer retssikkerhedsmæssigt meget betænkeligt, at det afgørende for en given retstilstand er, hvilken medarbejder, der tilkobles en given sag, og det er under ingen omstændigheder i overensstemmelse med formålet bag etableringen af enhedsforvaltningen.
Der henvises i øvrigt til de forhold, der er fremført i klagen.
Vi frafalder klagen vedrørende spørgsmål 10."
Retsmøde
Klagerens repræsentant nedlagde påstand om, at de enkelte adresser kan anses for særskilte arbejdssteder efter ligningslovens § 9 B og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at Skatterådets afgørelse stadfæstes.
Landsskatterettens afgørelse
Godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4. Det gælder dog ikke for godtgørelser for befordringsudgifter omfattet af ligningslovens § 9 B, hvis godtgørelsen ikke overstiger satser, som fastsættes af Skatterådet.
Følgende udgifter til befordring til og fra en arbejdsplads anses for erhvervsmæssig befordring ifølge ligningslovens § 9 B, stk. 1:
- Befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i indtil 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder
- Befordring mellem arbejdspladser og
- Befordring inden for samme arbejdsplads.
Den nugældende formulering af ligningslovens § 9 B, stk. 1, blev affattet ved lov nr. 482 af 30. juni 1993 om ændring af ligningsloven og personskatteloven (Befordring).
Af de særlige bemærkninger til lovforslaget (LFF 1993-05-19 nr. 285) fremgår:
"Det foreslås at fastlægge, hvad der udgør erhvervsmæssig egenbefordring på basis af objektive kriterier. Dermed bevares kernen i den gældende § 9 B om fradragsret for merudgifter forårsaget af arbejdet, uden at det er nødvendigt at foretage en vurdering af det enkelte arbejdes karakter, eller om der er tale om et hovedarbejdssted eller biarbejdssted.
Erhvervsmæssig befordring er herefter:
a) befordring mellem sædvanlig bopæl og en arbejdsplads i indtil 60 arbejdsdage,
b) mellem arbejdspladser og
c) inden for samme arbejdsplads.
Ad a): Tidsrummet 60 dage er valgt, fordi det antages i de fleste tilfælde at dække arbejdsforhold, hvor der reelt foreligger stadigt skiftende arbejdspladser. Arbejdes der til stadighed maksimalt 60 dage på den enkelte arbejdsplads, vil befordringen konstant være erhvervsmæssig. Overstiger antallet af arbejdsdage på samme sted 60 dage, anses arbejdspladsen herefter for fast.
I perioden på 60 dage medregnes enhver arbejdsdag uanset længde. Weekender, feriedage, sygedage mv. medregnes ikke, men afbryder heller ikke perioden.
Perioden på 60 arbejdsdage på samme arbejdsplads afbrydes således alene ved, at der tilbringes yderligere 60 arbejdsdage på en eller flere andre arbejdspladser.
Eksempel: Der arbejdes på arbejdsplads A i 60 dage, på arbejdsplads B i 20 dage og på arbejdsplads C i 40 dage, hvorefter der igen arbejdes på arbejdsplads A i indtil 60 dage. Al befordring er her erhvervsmæssig. Arbejdes der kun 30 dage på arbejdsplads C, før arbejdet genoptages på arbejdsplads A, vil befordringen til A ved genoptagelsen af arbejdet her ikke være erhvervsmæssig.
Ad b) og c): Befordring mellem arbejdspladser og inden for samme arbejdsplads, f.eks. et skovområde, anses altid for erhvervsmæssig. For lønmodtageres befordring mellem flere arbejdspladser forudsættes, at arbejdet på arbejdspladserne udføres for samme arbejdsgiver.
(…)
Alene kørsel til et indtægtsgivende arbejdssted er omfattet af reglen. Til gengæld vil alle former for arbejdspladser, der ikke tillige er den skattepligtiges bopæl, være omfattet af reglerne, herunder f.eks. kørsel til kundebesøg, konferencer eller afhentning af post eller materialer. Som arbejdsplads betragtes også steder, hvor den pågældende modtager undervisning i efteruddannelsesøjemed som et led i arbejdet. Betinger arbejdet, at den skattepligtige overnatter uden for bopælen, f.eks. på et hotel, anses befordring til hotellet som en del af befordringen til arbejdspladsen. Får hotellet karakter af et midlertidigt opholdssted på grund af flere overnatninger, vil kørsel mellem hotellet og arbejdspladsen blive omfattet af 60-dages reglen.
(…)"
Det fremgår af de fremlagte kort, at de adresser, hvor klageren udførte arbejde, alle, på nær Adresse Y4, er beliggende i eller omkring det militærområde, der ligger i umiddelbar tilknytning til byggepladsen på [kasernen]. Det fremgår endvidere, at kasernen og militærområdet er direkte forbundet af en vej, der fører gennem fredskoven.
Herefter finder Landsskatteretten, at kasernen og militærområdet ligger inden for et afgrænset geografiske område, der har en sådan naturlig sammenhæng, at det må anses for et nært og samlet hele. Det pågældende område ses således at være sammenligneligt med et skovområde eller lufthavnsområde. Henset til lovbemærkningerne, finder Landsskatteretten dermed, at der er tale om én arbejdsplads.
Det forhold, at arbejdet på de pågældende adresser ikke indgik i hovedentreprisen ændrer ikke herved.
Det forhold, at adresserne ligger på særskilte matrikler, kan i øvrigt ikke føre til et andet resultat. Der henvises til SKM2001.427.VLR, hvor det forhold, at selskabets aktiviteter blev udøvet på en anden postadresse end postadressen for skatteyderens bopæl, efter oplysningerne om beliggenheden, og da der var tale om en samlet ejendom, ikke kunne føre til, at arbejdspladsen ikke var sammenfaldende med bopælen.
Repræsentantens henvisning til det vejledende svar fra Skattestyrelsen og proportionalitetsprincippet kan heller ikke føre til et andet resultat.
Det bemærkes i øvrigt, at en vejledende udtalelse ikke har bindende virkning.
Adresse Y4 ligger ikke inden for det afgrænsede område, der udgør kasernen og militærområdet, og kan ikke anses for at være en naturlig del af hovedopgaven, hvorfor der i dette tilfælde er tale om et særskilt arbejdssted.
Landsskatteretten stadfæster herved Skatterådets afgørelse.