Dato for udgivelse
08 Feb 2023 15:28
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
08 Feb 2023 15:28
SKM-nummer
SKM2023.126.BR
Myndighed
Byret
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
BS-9405/2021-HEL
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personlig indkomst
Emneord
Skat, indkomst, beskatning, dobbelt
Resumé

Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt en skatteyder, der var hjemmehørende i Danmark, kunne få fuld lempelse for den lønindkomst vedkommende havde optjent som led i arbejde på olietankskibe, der sejlede i internationale farvande, jf. ligningslovens § 33 A, stk. 1. Landsskatteretten havde fundet, at skatteyderen alene var berettiget til halv lempelse, jf. ligningslovens § 33 A, stk. 3, idet den danskamerikanske dobbeltbeskatningsoverenskomst tillagde Danmark beskatningsretten.

Retten var enig med Landsskatteretten i, at sagen skulle bedømmes efter den dansk-amerikanske dobbeltbeskatningsoverenskomst og ikke dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Y3-land, som skatteyderen gjorde gældende.

Retten fandt, at Danmark efter artikel 15, stk. 3, i den dansk-amerikanske dobbeltbeskatningsoverenskomst var tillagt beskatningsretten til indkomsten, og skatteyderen kunne efter ligningslovens § 33 A, stk. 3, derfor kun opnå halv skattelempelse.

Retten afviste skatteyderens synspunkt om, at et sådant resultat skulle være i strid med en fast administrativ praksis, jf. herom beskrivelsen i Den juridiske vejledning, som skatteyderen havde påberåbt sig.

Reference(r)

Ligningslovens § 33 A, stk 1

Henvisning

Den juridiske vejledning, 2023-1, afsnit C.F.4.2.1 

Henvisning

Den juridiske vejledning, 2023-1, afsnit C.F.4.2.3

Henvisning

Den juridiske vejledning 2023-1, afsnit C.F.8.2.2.15.2.3

Henvisning

Den juridiske vejledning 2023-1, afsnit C.F.9.2.20.5.2

Redaktionelle noter

Tidligere instans: Landsskatterettens 19-0041946 

Byrettens dom er anket til Østre Landsret, hvis dom af 12. oktober 2023 er offentliggjort som SKM2024.9.ØLR.

Parter 

A

(v/advokat René Bjerre)

mod

Skatteministeriet

(advokat Sune Riisgaard)

Afgørelse er truffet af byretsdommer

Ulla Ingerslev.

Sagens baggrund og parternes påstande

Retten har modtaget sagen den 5. marts 2021.

Sagen drejer sig om, hvorvidt der skal ske fuld eller halv lempelse i henhold til ligningslovens § 33 A, stk. 1, i løn for indkomstårene 2015-2017.

A har fremsat følgende påstand:

Der nedlægges påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at der skal ske fuld lempelse i henhold til ligningslovens § 33 A, stk. 1 i den løn som A oppebar for sit arbejde på olietankerne G5-virksomhed, (red.fjernet.skib.2) og (red.fjernet.skib) i indkomstårene 2015-2017.

Skatteministeriet har fremsat påstand om frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Det fremgår, at ST i de pågældende år var ansat af G1-virksomhed, som Chief Engineer på forskellige skibe, der sejlede under Y2-lands flag, men som direkte eller indirekte blev anvendt af G2-virksomhed Y1-land.

Parterne er uenige om, hvilket selskab der drev skibene, og om betydningen af en dobbeltbeskatningsoverenskomst med enten Y3-land eller Y1-land.

Parterne er enige om, at spørgsmålet om lempelse skal afgøres efter ligningslovens § 33 A, men de er uenige om, hvorvidt A med henvisning til en passus i den dagældende juridiske vejledning, afsnit C.F.4.2. er berettiget til fuld lempelse efter ligningslovens § 33 A, stk. 1.

Forklaringer

A har forklaret, at han er uddannet som maskinmester med en udvidet uddannelse, der giver ham ret til at være "chief" på et skib.

For at være chief skal man have en eksamen som udvidet maskinmester og sejltid. Man arbejder først som engineer af 4. derefter 3., 2. og endelig af 1. grad, og efter 3 år som første mester bliver man chief, som er den, der har ledelsesansvaret for maskinrummet. Der var normalt 3 mestre og 4 menige besætningsmedlemmer - såkaldte "oliers" - i maskinrummet. Det overordnede ansvar er kaptajnens. Maskinrummet er chiefens ansvarsområde med reference til kaptajnen. Han havde sejlet siden slutningen af 60’erne, da han i 1987 blev ansat hos G2-virksomhed som maskinist. Han stod da for blandt andet svejsearbejde. Ansættelsesaftalen blev indgået i Danmark, hvor G2-virksomhed havde et bemandingskontor med ansvar for ansættelse af personer fra det Y10-område område.

Han sejlede først på en olietanker. På det tidspunkt var G2-virksomhed registreret i Y4-stat og hele den internationale flåde var registreret der. Omkring 2000 skete der en ændring af skatteforholdene i Y1-land, hvorefter den internationale flåde blev registreret i Y3-land. G3-virksomhed havde fastsat krav om, at søfolk skulle have en kontrakt, der indeholdt de til enhver tid gældende regler for løn, benefits m.v. De søfarende skulle derfor have en ny kontakt, når der var ændringer i arbejdsforholdene for at have et bevis for lønnen.

G4-virksomhed stod for sikkerhedstilsyn, og de skulle kunne se, om betingelserne blev opfyldt. Det er skibets ejer eller skibsbyggeren, der bestemmer, hvem der skal stå for sikkerheden. Den stat, hvis flag skibet bærer, har også en afdeling, der tager sig af sikkerheden. I de konkrete år var det Y2-land. Aftalen om løn skulle anvendes, hvis der var uenighed mellem sømanden og andre om lønforholdene. Han gik på pension som 65-årig i 2017.

Bemandingskontoret i Y5-by sendte ham ud på de enkelte skibe og stod blandt andet for flybilletter. Han har ikke haft noget at gøre med SH, der var manager for (red.fjernet.afdeling), men har talt med ham, når de var sammen til møder.

Hans revisor havde i 2018 fået nogle spørgsmål fra Skat, og han har svaret det, der er anført med rød skrift i mailen af 7. juni 2018. Han sejlede på skibe, der var en del af den internationale flåde, og som var driftet af selskabet på Y3-land. Han ved ikke, om G2-virksomhed G6-virksomhed er højere i "charge" end Y3-land selskabet. Det var selskabet i Y6-by, Y7-stat, der bestemte, hvad han lavede hvornår. Han refererede som officer til en, der var ansat som voyage manager. Der var et (red.fjernet.team), der refererede til kaptajnen, og som tillige - ligesom han selv - refererede til f.eks. en repair manager i Y1-land. Der var flere repair managers, der for det meste sad i Y1-land og blev aflønnet af G2-virksomhed Y1-land. De skulle tage stilling, hvis noget skulle laves på skibet, og det ikke kunne ske, mens skibet sejlede. De pågældende var ikke længere søfolk, og de blev betalt af selskabet i Y1-land eter Y1-landske forhold. Der kunne også være en repair manager i Y8-land eller Y9-land. De pågældende personer fik 3 gange så høj løn som han selv fik. De skyldtes de Y1-landske regler for aflønning af personale i Y1-land.

Når nogen skulle have ledelsesansvar og blev forfremmet til chief og kaptajn, skete det i Y1-land af G2-virksomhed, men det praktiske skete via bemandingskontoret i Y5-by. Han ved ikke, om Y1-land-kontoret foretog forfremmelser m.v. på vegne selskabet på Y3-land. Han havde selv ingen kontakt til nogen på Y3-land og har aldrig været på Y3-land.

Det er selskabet i Y1-land, der har retten til at instruere den fysiske person, men udførelsen af arbejdet var hans egen beslutning. Det løbende vedligehold blev bestemt af repair manageren, der skulle beslutte, hvornår skibet kunne tages ud af drift. Det var normalt den samme person, der var repair manager på det enkelte skib. Da han arbejdede på skibet G5-virksomhed var repair manageren i Y9-land. For (red.fjernet.skib) og (red.fjernet.skib.2) var repair manageren i Y1-land. Det var dog under alle omstændigheder i Y1-land, man havde ansvaret for, hvordan arbejdet blev udført. Det var G2-virksomhed, der kontrollerede alt vedrørende skibet, men de ansatte på alle de internationale skibe havde kontrakter fra Y3-land. G2-virksomhed i Y1-land have ansvaret for alt, hvad der foregik ombord på det enkelte skib, uanset om det var lejet eller leaset fra andre. Det var hans opfattelse at skibene alle var ejet eller leaset af G2-virksomhed i Y1-land. Han fik alle sine instruktioner fra Y1-land og aldrig noget fra Y3-land - bortset fra ansættelseskontrakten.

Arbejdsredskaber og materiel, f.eks. reservedele, kom via Y1-land, og regningen blev betalt fra Y1-land, tror han. Direkte forespurgt ved han ikke, om der blev betalt fra Y3-land.

Skibene sejlede altid mindst med minimumbemandingen. Hvis de var bemandet ud over dette, var det besluttet fra Y1-land. G7-virksomhed og G8-virksomhed svarer til Søfartsstyrelsen i Danmark. Han tror, at det var selskabet i Y1-land, der havde ret til at opsige hans og andre ansattes kontrakter, men han har ikke været ude for det. Han ved ikke, hvem i Y1-land der var ansvarlig for Y3-land. Bemandingskontoret arbejdede under vejledning fra Y1-land.

Han skrev i forbindelse med skattesagen til ZN, der var fleet manager.

Efter at have rykket, fik han det svar fra NE, der fremgår af mailen af 18. februar 2021. Han skrev igen for at få et uddybende svar, men NE svarede ikke. Han har ikke fået de dokumenter fra sin arbejdsgiver, som Skatteministeriet har efterlyst under sagen. Han ved ikke hvorfor. CSR udstedes af G9-virksomhed, og man skal have tilladelse for at få dette. DOC er document of compliance. Det gælder kun ½ år ad gangen og ligger nok et sted i Y3-land.

Parternes synspunkter

A har gjort gældende, at han kan støtte ret på den juridiske vejledning og cirkulæret til ligningslovens § 33 A, stk. 3, hvoraf fremgår, at den del af lønindkomsten, som er oppebåret for arbejde i internationalt farvand, vil udløse fuld lempelse. Han har i tilslutning hertil gjort gældende, at de fartøjer, han arbejdede på i de pågældende indkomstår, var så store, at de ikke kunne gå ind i nationale farvande.

A har tillige anført, at den juridiske vejledning har bindende virkning, medmindre der er tale om et spørgsmål, der klart ikke er i overensstemmelse med de højere retskilder.

Subsidiært har A anført, at forholdet skal reguleres af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Y3-land, idet han var ansat af og fik løn fra G2-virksomheds selskab i Y3-land i hvert fald i de pågældende år, hvilket også fremgår af oplysningerne fra NE i G2-virksomhed. Y3-land havde derfor beskatningsretten, og han er efter ligningslovens § 33 A, stk. 1, berettiget til fuld lempelse af lønnen for arbejdet på skibene. Selskabet på Y3-land må anses for at være et rederi, fordi det var dette selskab, der chartrede skibene, og den omstændighed, at medarbejderne var udliciteret, ændrer ikke herved.

Skatteministeriet har til støtte for synspunktet om, at A er berettiget til halv lempelse anført, at Danmark er tillagt beskatningsretten, uanset om forholdet skal behandles efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Y3-land eller med Y1-land.

Henset til, at A bor i Danmark og arbejder i udlandet, er han berettiget til nedslag i den danske skat med den del, der falder på den udenlandske indkomst. Eftersom Danmark er tillagt beskatningsretten i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, og indkomsten ikke beskattes i udlandet, er A efter ligningslovens § 33 A, stk. 3, kun berettiget til halv lempelse.

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Y3-land tillægger Danmark beskatningsretten efter artikel 5, stk. 1, idet arbejdet ikke er udført i Y3-land. Artikel 5, stk. 4 er kun relevant, hvis skibet anvendes af et foretagende, der er hjemmehørende i Y3-land. For så vidt angår As arbejdsforhold, var det ikke selskabet på Y3-land, der anvendte skibene, selv om personalet var ansat i Y3-land-selskabet. Bestemmelsen skal forstås sådan, at det afgørende er, hvem der bar ansvaret og risikoen for skibet, og hvem der drev skibene, hvilket i dette tilfælde var G2-virksomhed i Y1-land. Det fremgår direkte af dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Y1-land, at beskatningsretten er i Danmark, hvor A var hjemmehørende.

Skatteministeriet har vedrørende den juridiske vejledning anført, at den viser, at der ikke altid er ret til fuld lempelse. Fuld lempelse ville være i strid med ligningslovens § 33 A, og der kan ikke støttes ret på en fortolkning i strid med § 33 A, stk. 3.

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Det er ubestridt, at A var og er bosiddende i Danmark, og han var i de år, som denne sag vedrører, fuldt skattepligtig til Danmark. Han skulle derfor betale skat til Danmark efter globalindkomstprincippet.

Retten lægger efter As oplysninger til Skat og efter hans forklaring i retten til grund, at As reelle arbejdsgiver i de omtvistede år var G2-virksomhed i Y1-land. De oplysninger, som er fremkommet fra NE, der er HR Business Partner i G2-virksomhed G6-virksomhed, Y7-stat, om at A var ansat og betalt af G2-virksomheds selskab i Y3-land, ændrer ikke herved.

Retten lægger videre til grund, at de skibe, som A arbejdede på, ikke blev anvendt i international trafik af et foretagende, der var hjemmehørende i Y3-land. Skibene blev derimod anvendt af G2-virksomhed Y1-land. Et eventuelt dobbeltbeskatningsspørgsmål skal derfor ikke afklares på grundlag af dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Y3-land.

Ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Y1-land, artikel 15, stk. 1, beskattes løn for personligt arbejde i den stat, hvor den pågældende er hjemmehørende, medmindre arbejdet er udført i den anden stat. Det er ubestridt, at arbejdet ikke er udført i Y1-land.

Ifølge samme overenskomst artikel 15, stk. 3, kan løn for personligt arbejde som medlem af den faste besætning på et skib, der anvendes i international trafik, kun beskattes i den stat, hvor den pågældende er hjemmehørende.

Da der således er en dobbeltbeskatningsoverenskomst, der tillægger Danmark beskatningsretten, skal skattespørgsmålet afgøres efter ligningslovens § 33 A, stk. 3, der bestemmer, at den samlede indkomstskat skal nedsættes med halvdelen af det beløb, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.

Formuleringen i punkt C.F.4.2.1 om skattelempelse efter LL § 33 A, stk. 1, afsnittet om søfolk, i den dagældende juridiske vejledning ændrer ikke herved.

Retten bemærker hertil, at afsnittet om søfolk henviser til ligningslovens § 33 A generelt og ikke alene til § 33 A, stk. 1. Det bemærkes videre, at ligningslovens § 33 A, stk. 1, intet nævner om fuld lempelse for indtægt optjent i internationalt farvand. Den juridiske vejlednings afsnit om søfolk skal ses i sin helhed og sammenholdt dels med afsnit C.F.4.2.3 om halv skattelempelse efter ligningslovens § 33 A, stk. 3 og med det cirkulære, der henvises til i vejledningen.

Hvad angår cirkulæret bemærker retten, at den passus, som sagsøgeren har henvist til under punkt 5.2.9. vedrørende søfolk, der arbejder om bord på fartøjer, der benyttes af et dansk rederi, ikke er anvendelig for A.

Retten giver derfor ikke A medhold i synspunktet om, at han var berettiget til fuld lempelse - heller ikke ud fra en opfattelse af, at han kunne støtte ret på den juridiske vejledning.

Derfor frifindes Skatteministeriet.

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, der er anført til 282.506 kr., efter sagens forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 55.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes.

A skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 55.000 kr.

Beløbet skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.