1. Sammenfatning

I styresignalet beskrives en ændring af praksis som følge af EU-Domstolens dom af 16. september 2021 i sagen C-21/20, Balgarska natsionalna televizia. Sagen drejer sig om en TV-stations momsfradragsret.

Dommen indebærer en skærpelse af dansk praksis.

Public service virksomheder, som modtager offentlige tilskud på betingelse af, at de stiller deres ydelser vederlagsfrit til rådighed for offentligheden, ligesom de tillige oppebærer momspligtige indtægter fra salg af reklamer, skal fremover opgøre deres momsfradragsret efter momslovens § 38, stk. 2.

Det samme gælder for andre virksomheder, som på tilsvarende vis både modtager offentlige tilskud på betingelse af, at de stiller deres varer/ydelser vederlagsfrit til rådighed for offentligheden, og som i øvrigt har nært tilknyttede momspligtige indtægter i form af eksempelvis salg af reklamer.

2. Baggrund og problemstilling

Det er Skattestyrelsens praksis, at når en public service virksomhed, som leverer sine ydelser vederlagsfrit, tillige har momspligtige indtægter fra salg af reklamer, så anses public service virksomheden for at drive én samlet virksomhed i momslovens forstand. Det har den konsekvens, at public service virksomheden i dette tilfælde skal opgøre sin momsfradragsret efter momslovens § 37, stk. 1.

EU-Domstolen har imidlertid underkendt denne praksis i C-21/20, Balgarska natsionalna televizia, som omhandlede en bulgarsk TV-station, som leverede sine TV-ydelser vederlagsfrit, men som ligeledes havde momspligtige indtægter bl.a. fra salg af reklamer. EU-Domstolen fastslog, at TV-stationen alene havde delvis momsfradragsret, idet der ikke kunne anerkendes momsfradragsret for den skønsmæssige del af omkostningerne, som medgik til de vederlagsfrie leverancer.

3. Det retlige grundlag

Af momslovens § 37, stk. 1, fremgår følgende:

"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6. "

Af momslovens § 38, stk. 2, fremgår følgende:

"For varer og ydelser, som af en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a benyttes både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til virksomheden uvedkommende formål, kan der udelukkende foretages fradrag for den del af afgiften, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed."

4. EU-Domstolens dom i sagen C-21/20, Balgarska natsionalna televizia

Sagen omhandlede Balgarska natsionalna televizia (BNT), som er en bulgarsk, offentlig fjernsynsudbyder. BNT modtager ingen betaling fra sine TV-seere.

BNTs aktiviteter finansieres dels gennem statslige tilskud, som er bestemt til forberedelse, produktion og udsendelse af landsdækkende og regionale udsendelser. BNT’s virksomhed finansieres ligeledes af egne indtægter fra reklame og sponsorering, indtægter fra supplerende virksomhed i forbindelse med TV-virksomhed, gaver og legater, renter og andre indtægter i forbindelse med TV-virksomhed, herunder bl.a. salg af intellektuelle ejendomsrettigheder og udleje af udstyr.

BNT var på denne baggrund af den opfattelse, at BNT for så vidt angik varer og tjenesteydelser, der anvendes til virksomhed, der både finansieres ved tilskud og ved kommercielle indtægter, havde ret til fuldt fradrag for indgående moms.

EU-Domstolen fastslår ved besvarelsen af de stillede spørgsmål, at det statslige tilskud ikke udgør vederlag for levering af ydelser i momssystemdirektivets forstand, hvorfor tilskuddet falder uden for momssystemdirektivets anvendelsesområde.

Domstolen tillagde det herved bl.a. vægt, at de leverede tjenesteydelser ikke kun var til gavn for personer, der klart kunne identificeres, men derimod samtlige potentielle TV-seere, ligesom tilskuddet blev fastlagt på grundlag af et fast lovbestemt beløb pr. programtime og uden nogen hensyntagen til identiteten og antallet af brugere af den leverede tjenesteydelse.

I relation til BNTs momsfradragsret bemærker EU-Domstolen, at det af momssystemdirektivet dels fremgår, at retten til fradrag alene gives til en "afgiftspligtig person" i momssystemdirektivets forstand, dels, at de varer eller tjenesteydelser, der påberåbes til støtte for denne ret, skal anvendes i et efterfølgende led af den afgiftspligtige person i forbindelse med dennes egne momspligtige transaktioner.

Når varer eller tjenesteydelser erhvervet af en afgiftspligtig person derimod har tilknytning til momsfritagne transaktioner eller transaktioner, der ikke er omfattet af momsens anvendelsesområde, kan der hverken ske opkrævning af udgående moms eller fradrag for indgående moms.

Når en afgiftspligtig person anvender varer og tjenesteydelser til at udføre såvel transaktioner, der giver ret til fradrag, som transaktioner, der ikke er omfattet af momsens anvendelsesområde, så følger det af momssystemdirektivet, at der alene kan anerkendes delvis momsfradragsret.

På denne baggrund konkluderer EU-Domstolen, at BNT har ret til at fradrage den indgående moms, der er betalt for køb af varer og ydelser, der anvendes i forbindelse med dennes virksomhed, der giver ret til fradrag, og at BNT ikke har ret til at fradrage den indgående moms, der er betalt for køb af varer og ydelser, der anvendes i forbindelse med virksomhed, der ikke er omfattet af momsens anvendelsesområde.

5. Gældende praksis

I henhold til administrativ praksis er eksempelvis public service virksomheder blevet anset for at drive én samlet virksomhed i momslovens forstand, når disse virksomheder har mulighed for at være delvist reklamefinansierede.

Public service virksomheder modtager offentlige tilskud i de fleste tilfælde med det formål at stille deres ydelser vederlagsfrit til rådighed for befolkningen. Tilskuddene anses ikke for at være vederlag for levering af konkrete ydelser i momslovens forstand, idet tilskuddene anses for generelle driftstilskud. Tilskuddene falder derfor uden for momslovens anvendelsesområde.

Virksomhederne har endvidere momspligtige indtægter i form af eksempelvis salg af reklamer, som formidles som en integreret del af virksomheden.

Når disse virksomheder anses for at drive én samlet virksomhed, påvirker de modtagne tilskud ikke momsfradragsretten, og virksomhederne skal på denne baggrund opgøre deres momsfradragsret efter enten momslovens § 37, stk. 1, eller momslovens § 38, stk. 1, hvis de tillige har momsfritagne indtægter.

Denne praksis har baggrund i en fortolkning af SKM2018.411.LSR, hvor Landsskatteretten anerkendte, at en internetavis, som blev stillet vederlagsfrit til rådighed for læserne, i momslovens forstand drev én samlet virksomhed, som blev finansieret delvist af reklameindtægter og delvist af tilskud og gaver.

6. Skattestyrelsens opfattelse

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at EU-Domstolens dom i sagen C-21/20, Balgarska natsionalna televizia, underkender den danske praksis, hvorefter public service virksomheder, som stiller deres ydelser vederlagsfrit til rådighed, og som har momspligtige indtægter i form af eksempelvis reklameindtægter, skal anses for at drive én samlet virksomhed i momslovens forstand.

Disse virksomheder må i konsekvens af EU-dommen i stedet anses for at drive særskilt og uafhængig virksomhed med levering af vederlagsfrie ydelser på samme måde, som EU-Domstolen fandt det var tilfældet i C-21/20, Balgarska natsionalna televizia. En sådan aktivitet falder uden for momslovens anvendelsesområde, og den er derfor den momsfradragsberettigede virksomhed uvedkommende.

Virksomhedernes primære formål må efter en samlet konkret vurdering anses at være at levere vederlagsfrie public service ydelser, og der består derfor ikke en direkte og umiddelbar forbindelse mellem omkostningerne til levering af de vederlagsfrie ydelser og så de momspligtige leverancer af reklameydelser.  

Dette uagtet, at public service virksomheden er grundlaget og en direkte forudsætning for de momspligtige indtægter, jf. også SKM2020.130.LSR.

Konsekvensen heraf er, at disse virksomheder ikke længere skal opgøre deres momsfradragsret efter momslovens § 37, stk. 1 eller momslovens § 38, stk. 1, men derimod efter et skøn, jf. momslovens § 38, stk. 2.

Ved udøvelsen af dette skøn skal det sikres, at der kun foretages fradrag for den del af momsen, som forholdsmæssigt svarer til det beløb, der vedrører transaktioner, som giver ret til fradrag, jf. EU-Domstolens dom i sagen C-437/06, Securenta.

Andre virksomheder

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at EU-Domstolens dom ligeledes har betydning for praksis i relation til andre virksomheder, hvis virksomhed kan sammenlignes med public service virksomheden i C-21/20, Balgarska natsionalna televizia.

Det skal understreges, at det er Skattestyrelsens vurdering, at det er en grundlæggende betingelse for at være omfattet af praksisændringen, at tilskuddet modtages på betingelse af, at virksomheden stiller sine varer og ydelser vederlagsfrit til rådighed.

Praksisændringen berører derfor ikke praksis fastlagt ved SKM2018.411.LSR, hvor den vederlagsfrie internetavis var finansieret af momspligtige reklameindtægter og støttebetalinger fra private.

7. Gyldighed

Styresignalet medfører en skærpet fortolkning i forhold til hidtidig praksis. Styresignalet har derfor alene fremadrettet virkning, der regnes fra seks måneder efter offentliggørelsen af styresignalet.

Styresignalet vil blive indarbejdet i Den juridiske vejledning 2022-2, hvorefter det bortfalder.