Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger, der har hjemsted i X-land, ikke får fast driftssted i Danmark i henhold til selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, og at Spørger som følge heraf ikke bliver begrænset skattepligtig til Danmark, når den ansatte medarbejder udfører sit arbejde for Spørger fra sit hjem i Danmark i det nedenfor beskrevne omfang?

Svar

1. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger har hjemsted og hovedkontor i X-land, og er en del af AB-koncernen.

Spørger er et internationalt selskab, der fremstiller og sælger x i flere lande, dog ikke i Danmark.

Spørger har ansat en dansk bosiddende medarbejder til stillingen som Global Head of Strategy and Transformation ("medarbejderen"). Medarbejderen er 100 % ansat i Spørger.

Som Global Head of Strategy and Transformation skal medarbejderen medvirke til at udvikle Spørgers strategi. Da Spørgers produkter ikke bliver solgt i Danmark, er Spørgers strategi ikke rettet mod Danmark eller det danske marked, og stillingen involverer ingen kundekontakt. Medarbejderen skal ikke indgå kontrakter, men vil sammen med 11 andre medlemmer af ledelsen beslutte, hvilke samarbejdspartnere og kontrakter den globale koncern skal indgå.

I de første 18 måneder af medarbejderens ansættelse vil medarbejderen arbejde fra sin private bopæl i Danmark 1 dag om ugen, og - lagt til grund at det er sikkert under hensyn til COVID-19 pandemien - pendle til X-land de resterende 4 dage om ugen. I X-land stiller Spørger en bolig og en arbejdsplads til rådighed for medarbejderen på Spørgers kontorer. Spørger vil også betale for medarbejderens rejser til og fra X-land.

Efter de første 18 måneder vil medarbejderen og dennes familie flytte til X-land og fortsætte arbejdet på Spørgers kontor i X-land.

Det er udelukkende af egne personlige årsager, at medarbejderen arbejder fra sit hjem i Danmark i de første 18 måneder af ansættelsen. Dette skyldes blandt andet, at medarbejderen ønsker at medarbejderens børn færdiggør børnehaven, inden familien flytter til X-land. Spørger har ingen interesse i, at medarbejderen arbejder fra sin private bolig en dag om ugen.

I mail den 22. juni 2021 har rådgiver yderligere oplyst at det kan forekomme at medarbejderen, af rent personlige årsager, bliver nødt til at arbejde hjemmefra i Danmark mere end en dag om ugen. Dette kan fx skyldes børns sygedage. Det vil stadig være udgangspunktet, at medarbejderen kun arbejder fra Danmark én dag om ugen.

Det vil ikke være i virksomhedens interesse eller på virksomhedens opfordring, at medarbejderen arbejder hjemmefra, selvom dette sker mere end en gang om ugen.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er min opfattelse, at det stillede spørgsmål skal besvares med "ja".

Med det stillede spørgsmål ønsker vi bekræftet, at Spørger ikke bliver begrænset skattepligtig efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a.

Bestemmelsen fastslår, at selskaber bliver begrænset skattepligtig af indkomst fra et fast driftssted her i landet. Begrebet "fast driftssted" skal fortolkes i overensstemmelse med artikel 5 i OECD’s Modeloverenskomst ("modeloverenskomsten"), jf. bl.a. TfS 1996, 532 H.

Udtrykket "fast driftssted" defineres i modeloverenskomsten som "et fast driftssted, gennem hvilket et selskabs virksomhed helt eller delvist udøves". Kommentarerne til modeloverenskomsten kan også anvendes til brug for fortolkning af begrebet efter dansk ret. Nedenstående henvisninger til OECD’s modeloverenskomst vil tage udgangspunkt i 2017-udgaven til OECD’s modeloverenskomst og kommentarerne hertil.

Modeloverenskomstens artikel 5, stk. 1, indeholder tre kumulative betingelser for, at et fast driftssted foreligger efter hovedreglen om fast driftssted:

1. Der skal være et "forretningssted",
2. forretningsstedet skal være "fast", og
3. det udenlandske foretagende skal helt eller delvist "udøve sin virksomhed gennem det faste forretningssted".

Ad fast forretningssted

"Forretningssted" dækker over flere typer af lokationer, og kan dermed både være filialer, kontorer, værksteder etc. Det er uden betydning om selskabet ejer, lejer eller låner forretningsstedet.

Kriteriet om, at forretningsstedet skal være "fast" indebærer, at selskabet skal have en kommerciel og geografisk sammenhæng, og at selskabets aktivitet skal have en vis varighed. Derfor må forretningsstedet ikke blot være af midlertidig karakter, jf. kommentaren til modeloverenskomstens artikel 5 punkt 28.

Vi har fået oplyst, at medarbejderen planlægger at flytte til X-land inden for de næste 18 måneder, og at Spørger ikke vil etablere et særskilt kontor i Danmark.

I nærværende anmodning er det fuldt ud muligt for medarbejderen at udføre sit arbejde fra Spørgers kontor i X-land, hvor medarbejderen tillige har fået stillet en arbejdsplads til rådighed på lige fod med andre ansatte i Spørger, og medarbejderen arbejder derfra 4 dage om ugen. Det er en ren privat beslutning, at medarbejderen vælger at arbejde fra sit hjem én dag om ugen de første 18 måneder, herunder at det ikke er muligt at flytte medarbejderens familie til X-land nu grundet COVID-19 pandemien.

I SKM2019.460.SR fandt Skattestyrelsen, at medarbejderens private bopæl ikke udgjorde et "forretningssted" til rådighed for Spørger efter modeloverenskomstens artikel 5. Skattestyrelsen lagde vægt på, at medarbejderen havde en intern jobfunktion, at Spørger ikke havde en forretningsmæssig interesse i, at medarbejderen ville udføre en del af sit arbejde fra Danmark, og at medarbejderens arbejde fra Danmark alene skyldtes private forhold. Derudover var det fuldt ud muligt for medarbejderen at udføre sit arbejde fra Spørgers kontor i Sverige.

Også i SKM2018.544.SR lagde Skattestyrelsens vægt på, at det ikke var en forudsætning for medarbejderens arbejdsopgaver, at de udføres i Danmark, og at selskabet ikke krævede, at arbejdsopgaverne blev udført fra Danmark. Derudover havde Spørgerne ingen tilknytning til Danmark, og påtænkte heller ikke at få det. Skattestyrelsen lagde også vægt på, at de arbejdsopgaver, der blev udført i Danmark, var af mere sporadisk og tilfældig karakter, fordi de primære arbejdsopgaver blev varetaget uden for Danmark. Skattestyrelsen fandt, at arbejdet fra hjemmet ikke ville udgøre et forretningssted til rådighed for selskabet.

I SKM2019.263.SR, SKM2018.618.SR og SKM2018.476.SR anså Skatterådet Spørgernes respektive medarbejderes private bopæle for at udgøre faste forretningssteder. I de tre sager havde selskabet ikke stillet anden arbejdsplads til rådighed for medarbejderne til trods for, at medarbejdernes arbejdsopgaver krævede fysiske arbejdspladser.

I punkt 19 i OECD’s kommentarer til 2017-modeloverenskomsten fremgår det: Where, however, a cross-frontier worker performs most of his work from his home situated in one State rather than from the office made available to him in the other State, one should not consider that the home is at the disposal of the enterprise because the enterprise did not require that the home be used for its business activities.

Dermed er det også væsentligt, at Spørger ikke har anmodet medarbejderen om at arbejde fra egen bopæl.

Skattestyrelsen har også i SKM2020.208.SR udtalt, at hvis det ud fra de faktiske forhold og omstændigheder tydeligt fremgår, at foretagendet har krævet, at medarbejderen anvender denne lokalitet til at udføre selskabets virksomhed (f.eks. ved ikke at stille et kontor til rådighed for den ansatte, hvis jobbets karakter tydeligvis kræver et kontor), kan hjemmekontoret blive anset som værende til foretagendets disposition.

Skattestyrelsen udtalte i SKM2020.473.SR, at medarbejderens arbejde fra sin private bolig i Danmark ikke opstod så uregelmæssigt og tilfældigt, at det i sig selv udelukkede, at hjemmet kunne betragtes som et forretningssted for selskabet. Dog fandt Skattestyrelsen alligevel, at Spørgers virksomhed i Danmark alene skyldtes personlige forhold hos medarbejderen, og at Spørgeren ikke havde nogen forretningsmæssig interesse i, at medarbejderen arbejdede i Danmark. Blandt andet derfor fandt Skattestyrelsen, at medarbejderens hjemmekontor ikke kunne anses for at udgøre et fast forretningssted for Spørger.

Også i det nyligt afgivne bindende svar, SKM2021.213.SR, fandt Skattestyrelsen at der ikke var tale om et fast driftssted ved medarbejderens arbejde fra sit hjemmekontor. Også her blev der lagt vægt på, at medarbejderen ikke har en klientvendt rolle, og derfor ingen kundekontakt, at det alene skyldes private forhold, at medarbejderen arbejder fra Danmark, og at virksomheden ikke har en forretningsmæssig interesse i, at medarbejderen udfører sit arbejde fra Danmark.

På baggrund af, at Spørger i denne sag ikke har anmodet medarbejderen om at arbejde fra egen bopæl, at Spørger ikke har aktiviteter i Danmark, at medarbejderens rolle ikke er rettet mod det danske marked, og at det udelukkende er medarbejderens eget valg og af personlige årsager, samt COVID-19 pandemien, at medarbejderen arbejder fra Danmark de første 18 måneder af ansættelsen, og at der kun sker arbejde fra Danmark 1 ud af 4 hverdage, er det vores opfattelse, at der ikke etableres et fast forretningssted i Danmark. Derfor vil der ej heller være et fast driftssted i Danmark efter hovedreglen om fast driftssted.

Ad agentreglen

Et udenlandsk selskab kan også få fast driftssted i Danmark efter den såkaldte agent-regel, jf. Modeloverenskomstens artikel 5, stk. 5.

Et selskab skal anses for at have et fast driftssted i en stat, hvis der er en person, som under visse betingelser handler på selskabets vegne, selv om selskabet ikke skulle have et fast driftssted i denne stat i modeloverenskomstens stk. 1 og 2’s forstand. Den primære betingelse for fast driftssted efter modeloverenskomstens artikel 5, stk. 5, er, at medarbejderen handler i en kontraherende stat på vegne af et foretagende og i den egenskab sædvanligvis indgår kontrakter eller spiller den ledende rolle op til indgåelsen af kontrakter, der rutinemæssigt indgås af foretagendet uden væsentlige ændringer.

Det er ikke i medarbejderens stillingsbeskrivelse at medarbejderen gives fuldmagt til at indgå bindende aftaler på vegne af Spørger eller har bemyndigelse til at forpligte Spørgers virksomhed. Medarbejderen er én af 12 medlemmer af ledelsen i Spørger. Ledelsen har bemyndigelse til at indgå aftaler, men kun efter en særlig autorisation, der skal gives af AB-koncernen. Karakteren af denne autorisation afhænger af aftalens natur. Derudover har medarbejderen heller ikke opgaver, der har karakter af at lede op til indgåelse af aftaler på Spørgers vegne. Faktisk vil medarbejderen ikke have nogen kundekontakt.

På den baggrund er det vores opfattelse, at Spørger heller ikke etablerer et dansk fast driftssted efter agent-reglen i modeloverenskomstens artikel 5, stk. 5.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørger, beliggende i X-land, ikke får fast driftssted i Danmark i henhold til selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, og at Spørger som følge heraf ikke bliver begrænset skattepligtig til Danmark, når den ansatte medarbejder udfører sit arbejde for Spørger fra sit hjem i Danmark i det beskrevne omfang.

Begrundelse

Selskaber som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, som har hjemsted i udlandet, er begrænset skattepligtige til Danmark, når de udøver erhverv med fast driftssted i Danmark. Se selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a.

Er der indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og selskabets hjemland, har Danmark dog kun beskatningsretten til indkomsten i et fast driftssted i Danmark, hvis der eksisterer et driftssted i henhold til den konkrete dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og selskabets hjemland.

Ved afgrænsningen af begrebet “fast driftssted" lægges der som udgangspunkt vægt på formuleringen i OECD's modeloverenskomst art. 5 og de kommentarer, der knytter sig hertil. Se forarbejderne til bestemmelsen samt Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.D.1.2.2. Der blev i forbindelse med OECD Modeloverenskomsten fra 2017 ændret i ordlyden af art. 5. Ændringerne er indarbejdet i selskabsskatteloven med virkning fra 1. januar 2021, jf. lov nr. 1835 af 8. december 2020. 2017-kommentarerne til OECD's modeloverenskomst kan derfor umiddelbart anvendes som bidrag til fortolkningen af fast driftssted efter intern dansk ret.

Det følger af OECD's modeloverenskomst art. 5, stk. 1, at et fast driftssted er “et forretningssted, hvorfra et foretagendes forretningsmæssige virksomhed udøves helt eller delvist".

Definitionen indeholder følgende betingelser:

• Eksistensen af et “forretningssted", det vil sige indretninger såsom lokaler eller i visse tilfælde maskiner/udstyr,
• Forretningsstedet skal være “fast", det vil sige, det skal være etableret på et givet sted med en vis grad af varighed, og
• Det udenlandske foretagende skal helt eller delvist “udøve sin virksomhed" gennem det faste forretningssted. Det vil sædvanligvis sige, at personer (personale), som er afhængig af foretagendet, udfører foretagendets virksomhed i den stat,

hvor det faste sted er beliggende.

Kun hvis alle tre betingelser er opfyldt, medfører det, at et udenlandsk selskabs aktiviteter i Danmark kan statuere fast driftssted. Se OECD-kommentarer til artikel 5, punkt 6.

Hvis aktiviteten har forberedende eller hjælpende karakter i henhold til artikel 5, stk. 4, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, statueres der dog ikke fast driftssted.

Fast forretningssted

Udtrykket “forretningssted" dækker alle lokaler, anlæg eller installationer, der faktisk benyttes til at udøve foretagendets virksomhed, hvad enten de udelukkende bruges til dette formål eller ej, eller hvor virksomheden simpelthen har et vist areal til

rådighed.

Det er uden betydning, om forretningsstedet ejes eller lejes eller på anden måde stilles til rådighed for foretagendet, se OECD kommentaren, punkt 10.

Et hjemmekontor kan være et “forretningssted". En konkret vurdering kan føre til, at et hjemmekontor anses for at være til rådighed for foretagendet, hvis medarbejderen faktisk udøver foretagendets virksomhed i tilstrækkelig grad derfra. Se OECD

kommentaren, punkt 18-19.

Af punkt 19 i kommentarerne til OEDS’ modeloverenskomst fra 2017 fremgår det, at et hjemmekontor, som anvendes af en medarbejder for et udenlandsk foretagende i stedet for det kontor, der stilles til rådighed for medarbejderen, ikke kan anses for at være til rådighed for foretagendet, hvis foretagendet ikke har krævet, at hjemmet anvendes til at udøve foretagendets virksomhed. Hvis fx en vandrende arbejdstager udfører hovedparten af sit arbejde fra sit hjem beliggende i en stat i stedet for fra et kontor, der er stillet til rådighed for vedkommende i den anden stat, vil det hjem ikke blive betragtet som værende til foretagendets disposition, da foretagendet ikke kræver, at hjemmet anvendes til at udøve foretagendets forretningsmæssige virksomhed.

Af SKM2020.298.SKTST fremgår bl.a. følgende vedrørende hjemmekontor:

“For at udgøre et fast forretningssted er det en betingelse, at medarbejderens arbejde for virksomheden foregår løbende og er af længerevarende karakter.

Efter Skatterådets praksis, senest SKM2019.547.SR, SKM2019.488.SR og SKM2019.448.SR, vil følgende forhold derudover tale for, at et hjemmekontor udgør et fast forretningssted for virksomheden:

• Medarbejderen har ikke anden fast arbejdsplads til rådighed, hvor arbejdet sædvanligvis udføres.
• Virksomheden er indforstået med at medarbejderen udfører en del af sit arbejde hjemmefra. Dette kan fremgå direkte af ansættelseskontrakten eller være underforstået.
• Medarbejderens arbejde fra hjemmekontoret opstår ikke tilfældigt og sporadisk, men er planlagt eller kan planlægges.
• Den forretningsmæssige aktivitet, der udføres fra hjemmekontoret, udføres med fordel fra Danmark, hvorved arbejdsgiveren har en interesse i at arbejdet udføres fra Danmark."

Spørger har oplyst, at det ikke er spørger, der kræver, eller oprindeligt har taget initiativ til, at medarbejderen skal arbejde fra sin bolig i Danmark. Medarbejderen vil sædvanligvis udføre arbejde fra et kontor, som medarbejderen har til rådighed i X-land. Spørger har ikke en interesse i at etablere sig i Danmark. Dets aktivitet er ikke rettet mod Danmark eller kan siges at blive udført med fordel fra Danmark. Der er alene tale om, at man tilgodeser en medarbejder, som ønsker at arbejde hjemme en gang om ugen. Hjemmekontoret i Danmark etableres alene af hensyn til medarbejderens egne, private interesser og i en begrænset periode på 18 måneder. Den ugentlige arbejdsdag på hjemmekontor i Danmark opretholdes kun indtil medarbejderens familie flytter til X-land, efter at bl.a. børnene færdiggør børnehaven. Det er Skattestyrelsens forståelse, at yderligere hjemmearbejdsdage kan forekomme i begrænset omfang og alene skyldes rent private forhold som fx barns sygedage.

Ovenfor nævnte praksis videreføres også i bl.a. SKM2020.432.SR, SKM2019.460.SR og SKM2021.213.SR.

I SKM2020.432.SR var Spørger et selskab hjemmehørende i Storbritannien. En medarbejder hos Spørger med dansk oprindelse ønskede at flytte tilbage til Danmark. Spørger havde accepteret, at medarbejderen kunne have en ugentlig hjemmearbejdsdag i Danmark. Medarbejderen ville stadig udføre det meste af sit arbejde

fra kontoret i London. Skatterådet bekræftede, at Spørger ikke kunne anses for at udøve erhverv gennem et fast driftssted i Danmark ved medarbejderens arbejde fra sit hjem i Danmark.

I afgørelsen henviste Skatterådet til SKM2019.460.SR, hvor Skatterådet bl.a. lagde vægt på, at det ikke var i spørgers interesse, at arbejdet udførtes i Danmark. Herefter fandt Skatterådet, at “Det er på den baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at medarbejderens bolig i den foreliggende sag ikke kan anses for at være til rådighed

for selskabet i Storbritannien, da selskabet ikke har krævet, at medarbejderen skal arbejde fra egen bopæl. Der er desuden tale om, at medarbejderen skal arbejde 4 ud af ugens 5 dage hos arbejdsgiveren i Storbritannien, mens medarbejderen på fredage

enten vil arbejde fra egen bopæl i Danmark eller tage på selskabsbesøg i Danmark."

I SKM2021.213.SR var Spørger et britisk selskab, som påtænkte at lade en medarbejder med dansk oprindelse flytte tilbage til Danmark og arbejde fra hjemmekontoret i Danmark på fuld tid. Skatterådet bekræftede, at Spørger ikke kunne anses for at have rådighed over medarbejderens bolig og derved ikke kunne anses for at udøve erhverv gennem et fast driftssted i Danmark ved medarbejderens arbejde fra sit hjem i Danmark. Selvom der var forskel i antal hjemmearbejdsdage i de to sager, mente Skattestyrelsen at det afgørende i begge sager var, at det ikke var i Spørgers interesse, at arbejdet udførtes i Danmark.

I lighed med de beskrevne sager er det herefter Skattestyrelsens opfattelse, at medarbejderens bolig i den foreliggende sag ikke kan anses for at være til rådighed for Spørger. Arbejdet udføres fra Danmark på grund af medarbejderens private forhold, arbejdsgiveren har ingen interesse i eller fordel af at arbejdet udføres fra Danmark og hjemmekontoret udgør ikke et surrogat for Spørgers etablering af kontor i Danmark.

Det er på den baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger ikke får et forretningssted på medarbejderens private bopæl i Danmark, hvis medarbejderen arbejder fra sit private hjem i Danmark som beskrevet.

Skattestyrelsen lægger ved vurderingen særlig vægt på, at Spørger ikke har en forretningsmæssig interesse i, at medarbejderen udfører sit arbejde for Spørger fra Danmark sammenholdt med at Spørger ikke har krævet, at arbejdet udføres i Danmark, og at medarbejderen skal arbejde 4 ud af 5 dage på kontoret i X-land. Baggrunden for, at medarbejderen vil udføre sit arbejde fra Danmark, skyldes alene private forhold.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger ikke får et fast driftssted i Danmark efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a.

Afhængig agent

Det følger af selskabsskattelovens § 2, stk. 4, at en medarbejder, der arbejder for et udenlandsk foretagende, under visse betingelser kan udgøre et fast driftssted for det udenlandske foretagende, uanset om betingelserne efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, er opfyldt.

Ved fortolkningen lægges der vægt på formuleringen i OECD's modeloverenskomst art. 5, stk. 5, om afhængige agenter og de kommentarer, der knytter sig hertil.

Et foretagende skal betragtes som havende fast driftssted i en stat, hvis der er en person, som under visse betingelser handler på dettes vegne, selv om foretagendet ikke skulle have et fast driftssted i denne stat i stk. 1 og 2's forstand, jf. pkt. 82 i kommentarerne til OECD's modeloverenskomst art. 5, stk. 5.

Det vil være tilfældet for personer, der sædvanligvis indgår kontrakter, i foretagendets navn eller skal opfyldes af foretagendet, eller sædvanligvis spiller en ledende rolle op til indgåelsen af sådanne kontrakter, der rutinemæssigt indgås af foretagendet uden væsentlige ændringer, jf. pkt. 83 i kommentarerne til OECD's

modeloverenskomst art. 5, stk. 5.

Det er oplyst, at medarbejderen ikke kan indgå bindende aftaler på vegne af Spørger eller forpligte Spørgers virksomhed. Derudover har medarbejderen heller ikke opgaver, der har karakter af at lede op til indgåelse af aftaler på Spørgers vegne. Medarbejderen har ikke nogen kundekontakt.

Det er på den baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger heller ikke får fast driftssted efter selskabsskattelovens § 2, stk. 4.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, stk. 2 og 4:

Skattepligt i henhold til denne lov påhviler endvidere selskaber og foreninger mv. som nævnt i § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, for så vidt de

a) døver et erhverv med fast driftssted her i landet, jf. dog stk. 6. (…)

Stk. 2. Fast driftssted efter stk. 1, litra a, foreligger, når selskabet, foreningen m.v. udøver erhverv gennem et fast forretningssted her i landet. Bygge-, anlægs- eller monteringsarbejde udgør et fast driftssted fra første dag.

Stk. 4. Fast driftssted efter stk. 1, litra a, foreligger, når en fysisk eller juridisk person her i landet handler på vegne af selskabet, foreningen m.v. og i forbindelse hermed sædvanligvis indgår aftaler eller sædvanligvis spiller en afgørende rolle ved indgåelsen af aftaler, som rutinemæssigt indgås uden væsentligt at blive ændret af selskabet, foreningen m.v. Det er en betingelse, at den virksomhed, som den fysiske eller juridiske person udøver her i landet, ikke udelukkende er af forberedende eller hjælpende karakter som omhandlet i stk. 3. Det er endvidere en betingelse, at de i 1. pkt. omhandlede aftaler enten. indgås i navn af selskabet, foreningen m.v., vedrører overdragelse af ejendomsret eller brugsret til formuegoder ejet af selskabet, foreningen m.v., eller som selskabet, foreningen m.v. har brugsret til, eller vedrører levering af tjenesteydelser fra selskabet, foreningen m.v.

OECD’s modeloverenskomst 2017, art. 5, stk. 1-6

Stk. 1. I denne overenskomst betyder udtrykket “fast driftssted" et forretningssted, hvorfra et foretagendes forretningsmæssige virksomhed udøves helt eller delvis.

Stk. 2. Udtrykket “fast driftssted" omfatter især:

1. et sted, hvorfra foretagendet ledes
2. en filial
3. et kontor
4. en fabrik
5. et værksted og
6. en grube, en gas- eller oliekilde, et stenbrud eller et andet sted, hvor naturforekomster udvindes.

Stk. 3. Et bygge-, anlægs- eller installationsarbejde udgør kun et fast driftssted, hvis det varer i mere end 12 måneder.

Stk. 4. Uanset foranstående bestemmelser i denne artikel omfatter udtrykket “fast driftssted" ikke:

1. anvendelsen af anlæg udelukkende til oplagring, udstilling eller levering af varer tilhørende foretagendet
2. opretholdelsen af et varelager tilhørende foretagendet udelukkende til oplagring, udstilling eller levering
3. opretholdelsen af et varelager tilhørende foretagendet udelukkende til bearbejdelse eller forædling hos et andet foretagende
4. opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende for at foretage indkøb af varer eller fremskaffe oplysninger til foretagendet
5. opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende for at udføre anden virksomhed for foretagendet
6. opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende med henblik på en kombination af de under litra a)-e) nævnte formål,

såfremt denne virksomhed, eller for så vidt angår litra f) det faste forretningssteds almindelige virksomhed, er af forberedende eller hjælpende art.

Stk. 4.1. Stk. 4 finder ikke anvendelse på et fast forretningssted, der benyttes eller opretholdes af et foretagende, hvis samme foretagende eller et nært forbundet foretagende udøver forretningsmæssig virksomhed på samme sted eller et andet sted i samme kontraherende stat, og:

1. dette sted eller det andet sted udgør et fast driftssted for foretagendet eller det nært forbundne foretagende efter bestemmelserne i denne artikel eller
2. den samlede virksomhed, der stammer fra de samlede aktiviteter, som udøves af de to foretagender på samme sted eller af samme foretagende eller nært forbundne foretagender på de to steder, ikke er af forberedende eller hjælpende art,

såfremt den forretningsmæssige virksomhed, der udøves af de to foretagender på samme sted eller af samme foretagende eller nært forbundne foretagender på de to steder, har komplementære funktioner, der indgår i en sammenhængende virksomhedsdrift.

Stk. 5.Uanset bestemmelserne i stk. 1 og 2, jf. dog bestemmelserne i stk. 6, gælder det, at hvor en person handler i en kontraherende stat på vegne af et foretagende og i den egenskab sædvanligvis indgår kontrakter eller sædvanligvis spiller den ledende rolle op til indgåelsen af kontrakter, der rutinemæssigt indgås af foretagendet uden væsentlige ændringer, og disse kontrakter:

a) er indgået i foretagendets navn eller
b) vedrører overdragelse af ejendomsret eller tildeling af brugsret til ejendom ejet af det pågældende foretagende, eller som foretagendet har brugsret til, eller
c) vedrører foretagendets levering af ydelser,

anses dette foretagende for at have fast driftssted i denne stat med hensyn til enhver virksomhed, som denne person udøver for foretagendet, medmindre denne persons virksomhed er begrænset til den i stk. 4 nævnte virksomhed, som, hvis den udøves fra et fast forretningssted (medmindre stk. 4.1 finder anvendelse på forretningsstedet), ikke ville gøre dette faste forretningssted til et fast driftssted i henhold til bestemmelserne i det pågældende stykke.

Stk. 6. Stk. 5 finder ikke anvendelse, når den person, der handler i en kontraherende stat på vegne af et foretagende fra en anden kontraherende stat, udøver forretningsmæssig virksomhed i førstnævnte stat som en uafhængig repræsentant og handler på vegne af foretagendet som led i denne virksomhed. Når en person handler udelukkende eller næsten udelukkende på vegne af et eller flere nært forbundne foretagender, anses denne person dog ikke for at være en uafhængig repræsentant i denne bestemmelses forstand for et sådant foretagende.

Praksis

TfS 1996, 532 H

Direktør D, der i 1975 havde bosat sig i Schweiz, hvor han var fuldt skattepligtig, indtrådte i 1973 og 1976 som henholdsvis kommanditist og interessent i nogle selskaber, der ejede udlejningsejendomme i Danmark, hvorved han blev begrænset skattepligtig i Danmark. Af sin andel af selskabernes overskud foretog D over nogle år henlæggelse til investeringsfonds og fradrog henlæggelserne i den skattepligtige indtægt i Danmark, hvorved denne blev udlignet. Henlæggelserne blev ikke medtaget i opgørelsen af den skattepligtige formue og indkomst. Udlejningsvirksomheden fandtes erhvervsmæssig, men den administrationsvirksomhed, som 2 advokater her i landet udøvede vedrørende ejendommene, kunne ikke udgøre et fast forretningssted for D, jf. art. 5 i dobbeltbeskatningsaftalen med Schweiz, der er i overensstemmelse med OECD's modeloverenskomster. Beskatningsspørgsmålet skulle derfor afgøres efter den dagældende §2, stk. 1, litra d, i kildeskatteloven, sammenholdt med art. 6 og 11 i dobbeltbeskatningsaftalen, og da Højesteret ikke fandt grundlag for at sidestille renteindtægterne af investeringsfondskontiene med indtægter, der oppebæres fra ejendomme, fik D medhold i, at renterne og dermed indeståendet på kontiene ikke skulle beskattes her i landet.

SKM2021.277.SR

Skatterådet bekræftede, at medarbejderen A ikke statuerede fast driftssted i Danmark for spørger. I 20XX fik spørger et bindende svar fra Skatterådet på, at medarbejderens aktiviteter i Danmark ikke medførte fast driftssted. I denne sag blev der taget stilling til, at medarbejderens nye arbejdsopgaver heller ikke skabte fast driftssted efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a. Der blev herudover taget stilling til, at medarbejderens nuværende arbejdssituation under coronasituationen ikke skabte fast driftssted efter styresignalet, SKM2020.298.SKTST, der præciserer, hvordan den aktuelle situation som følge af det globale udbrud af coronavirus (COVID-19) påvirker Danmarks fortolkning af dobbeltbeskatningsoverenskomster i forhold til vurderingen af blandt andet fast driftssted.

SKM2021.213.SR

Skatterådet bekræftede i overensstemmelse med Spørgers ønske, at Spørger ikke fik fast driftssted i Danmark.

Spørger påtænkte at lade en medarbejder, der arbejdede fra kontoret i Storbritannien, arbejde i Danmark fra medarbejderens hjemmekontor. Medarbejderen ønskede at vende tilbage til Danmark på permanent basis af personlige årsager, herunder for at bo med sin familie i Danmark.

Skatterådet fandt i lighed med SKM2020.432.SR, at medarbejderens bolig i den foreliggende sag ikke kunne anses for at være til rådighed for selskabet i Storbritannien. Arbejdet skulle udføres fra Danmark på grund af medarbejderens private forhold, arbejdsgiveren havde ingen interesse i eller fordel af at arbejdet udføres fra

Danmark og hjemmekontoret udgjorde ikke et surrogat for Spørgers etablering af kontor i Danmark.

Skatterådet lagde ved vurderingen særlig vægt på medarbejderens jobfunktion sammenholdt med, at Spørger ikke havde en forretningsmæssig interesse i, at medarbejderen skulle udføre sit arbejde for Spørger fra Danmark. Der skulle udføres ikke noget arbejde rettet mod kunder. Baggrunden for, at medarbejderen ville udføre sit arbejde fra Danmark, skyldtes alene private forhold.

SKM2020.473.SR

Spørger er et udenlandsk selskab, hvis kernevirksomhed er salg af rejser. Det er oplyst, at hjemmekontoret udgør medarbejderens primære arbejdsplads, og at der ikke er tale om en begrænset tidsperiode. Medarbejderens opgaver inkluderer blandt andet planlægning af disse rejser, herunder at tilbyde personlig og privat støtte til klienterne i løbet af rejserne.

Spørger har dog ingen forretningsmæssig interesse i, at medarbejderen arbejder fra Danmark, og opnår heller ingen forretningsmæssig fordel heraf. Skatterådet bekræfter, at Spørger ikke har fast driftssted i Danmark.

Det vurderes, at Spørger ikke vil få momsmæssigt fast forretningssted i Danmark. Der lægges ud over ovenstående vægt på, at der ikke skal sælge rejseydelser fra Danmark. Herudover er der lagt vægt på, at Spørger ikke vil få et repræsentationskontor i Danmark, at alle beslutninger vedrørende den overordnede ledelse af virksomheden foregår i Y-land, samt at virksomhedens centrale administrationsfunktioner ligeledes udføres der.

SKM2020.432.SR

Spørger var et selskab hjemmehørende i Storbritannien. En medarbejder hos Spørger med dansk oprindelse ønskede at flytte tilbage til Danmark. Spørger havde accepteret, at medarbejderen kunne have en ugentlig hjemmearbejdsdag i Danmark. Medarbejderen ville stadig udføre det meste af sit arbejde fra kontoret i London. Skatterådet bekræftede, at Spørger ikke kunne anses for at udøve erhverv gennem et fast driftssted i Danmark ved medarbejderens arbejde fra sit hjem i Danmark.

SKM2020.208.SR

Spørger, der var en tysk virksomhed, havde en dansk medarbejder. Medarbejderen skulle i en periode på 6 måneder arbejde fra et hjemmekontor i Danmark. Spørger havde oplyst, at der ville blive udøvet kernevirksomhed fra medarbejderens hjem. Medarbejderen skulle arbejde 3 dage om måneden i Tyskland, og resten af måneden i Danmark. Skatterådet svarede imod spørgers ønske, at spørger fik fast driftssted i Danmark.

SKM2019.547.SR

Spørger, der var en virksomhed i et andet EU-land, der producerede og solgte boligtilbehør, havde ansat en medarbejder i Danmark. Medarbejderen skulle i en periode på 1 år og 10 måneder opbygge et net af forhandlere i Danmark, beskæftige sig med langsigtet kundepleje, træne sælgere i produktkendskab, rådgive forhandlere og planlægge forhandlernes udstilling. Skatterådet kunne i overensstemmelse med spørgers ønske bekræfte, at virksomheden ikke fik fast driftssted i Danmark, da arbejdet i Danmark var af hjælpende og forberedende karakter. Spørgsmål nr. 2, der ønskedes besvaret, hvis spørgsmål 1 blev besvaret med, at der var et fast driftssted, bortfaldt.

SKM2019.488.SR

Spørger var et tysk selskab, hvis aktivitet var at mægle med brændstof til skibe og relaterede services, men ikke begrænset til området shipping og råstoffer. Selskabets virksomhed udgjorde kun formidling (broker), ikke køb og salg. Spørgers kunder var etableret i hele verden.

Spørger havde ansat en dansk statsborger som Bunker broker, som havde sin bopæl i Danmark.

Medarbejderen refererede til den administrerende direktør og udførte sit arbejde fra et hjemmekontor i Danmark. Medarbejderen var forpligtet til at rejse i det omfang arbejdet krævede det. Spørger ønskede bekræftet, at spørgers aktiviteter udgjorde et fast driftssted i Danmark ifølge selskabsskattelovens § 2 stk.1, litra a, sammenholdt med den dansk - tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Skatterådet bekræftede, at spørger havde fast driftssted i Danmark. Medarbejderens hjemmekontor ansås således for et fast forretningssted, hvorfra medarbejderen løbende arbejdede. Da medarbejderen modtog instrukser og løn fra spørger, ansås medarbejderen for at udøve selskabets virksomhed i Danmark i den betydning, som fremgår af kommentarerne til artikel 5 i OECD’s Modeloverenskomst 2017.

SKM2019.460.SR

Spørger var et svensk selskab, som havde en svensk medarbejder, der var ansat i compliance-afdelingen. Primo 2019 havde medarbejderen opsagt sin bolig i Sverige for at flytte til Danmark af personlige årsager, herunder for at bo med sin samlever.

Spørger ønskede bekræftet, at Spørger ikke fik fast driftssted i Danmark, såfremt medarbejderen udførte en del af sit arbejde fra Danmark.

Spørger havde ikke en forretningsmæssig interesse i, at medarbejderen udførte en del af sit arbejde for Spørger fra Danmark. Medarbejderen udførte udelukkende en back-office funktion for Spørger og ikke en del af Spørgers kernevirksomhed.

Medarbejderen havde ingen kontakt til Spørgers kunder. Baggrunden, for at medarbejderen ville udføre en del af sit arbejde fra Danmark, skyldes alene private forhold.

Skatterådet bekræftede, at Spørger ikke ville have fast driftssted i Danmark, hvis medarbejderen udførte en del af sit arbejde for Spørger fra Danmark. Medarbejderens virksomhed blev anset for at være af udelukkende hjælpende karakter i forhold til Spørgers kernevirksomhed.

SKM2019.448.SR

Spørger havde ansat en dansk medarbejder, der som "Country Manager Nordic" skulle arbejde delvist hjemmefra og indrette sig et home office i sin private bopæl. Spørger skulle markedsføre spørgers produkter overfor erhvervskunder i Danmark. Spørger ønskede derfor at vide, om spørger fik fast driftssted i Danmark efter den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Skatterådet svarede imod spørgers ønske, at spørger fik fast driftssted i Danmark.

SKM2019.263.SR

Skatterådet bekræftede mod Spørgers ønske, at medarbejderens beskæftigelse i Danmark medførte fast driftssted i Danmark for Spørger. Spørger er en østrigsk virksomhed. Spørgers medarbejder i Danmark forestod salg og kundekontakt i Norden, løbende servicering af kunder, koordinering af projekter, deltagelse i projektmøder og vejledede i forbindelse med fremtidige byggeprojekter i Skandinavien. Medarbejderen arbejdede fra de forskellige byggepladser eller besøgte samarbejdspartnere eller underentreprenører i Skandinavien. Medarbejderen benyttede også sin private bopæl som arbejdsplads og havde ikke fået stillet anden arbejdsplads til rådighed. Skatterådet bekræftede, at medarbejderen i løbet af de forskellige faser af Spørgers projekter i Danmark måtte anses for at udføre en væsentlig og betydningsfuld del af Spørgers kernevirksomhed i sin helhed, og at de opgaver, medarbejderen udførte fra sin private bopæl, ikke kunne anses for at være udelukkende af forberedende eller hjælpende karakter.

SKM2018.618.SR

Skatterådet bekræftede, at en udenlandsk virksomheds danske salgsmedarbejders aktiviteter ikke medførte, at spørger fik fast driftssted i Danmark efter den dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Salgsmedarbejderen var dansk statsborger og havde bopæl i Danmark, hvor han også var fuldt skattepligtig.

Salgsmedarbejderen udførte enkeltstående opgaver som f.eks. afrapportering om markedsforhold fra et hjemmekontor. Det var oplyst, at salgsmedarbejderen udførte mere end 80 % af sit arbejde udenfor Danmark, og at de arbejdsopgaver, han udførte fra bopælen i Danmark, udelukkende knyttede sig til kunder udenfor Danmark.

Skatterådet anså hjemmekontoret for at udgøre et fast forretningssted gennem hvilket spørgers virksomhed blev udøvet. Skatterådet fandt imidlertid efter en samlet konkret vurdering, at salgsmedarbejderens aktiviteter for spørger i Danmark ikke gik ud over, hvad der kunne karakteriseres som enkeltstående opgaver af hjælpende eller forberedende karakter. Skatterådet lagde ved afgørelsen vægt på det i høringsfasen oplyste om arten og omfanget af det arbejde, som faktisk blev udført fra hjemmekontoret i Danmark.

SKM2018.544.SR

Skatterådet bekræfter, at Spørger ikke får skattemæssigt fast driftssted i Danmark efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, som følge af en medarbejders hjemmekontor i Danmark.

SKM2018.476.SR

Sagen drejede sig om, hvorvidt spørger, der var en personligt ejet virksomhed hjemmehørende i Schweiz, havde fast driftssted i Danmark, som følge af den salgsansvarlige medarbejders arbejde her i landet. Medarbejderen, som var dansk statsborger, og bosat i Danmark udførte en del af sine arbejdsopgaver fra et hjemmekontor.

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørger ikke havde fast driftssted i henhold til kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4 og artikel 5 i den dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsaftale, idet Skatterådet fandt, at salgsmedarbejderens arbejdsopgaver udgjorde en væsentlig og essentiel del af spørgers virksomhed.

SKM2020.298.SKTST

Styresignalet præciserer, hvordan den aktuelle situation som følge af det globale udbrud af coronavirus (COVID-19) påvirker Danmarks fortolkning af dobbeltbeskatningsoverenskomster i forhold til vurderingen af fast driftssted, ledelsens sæde, fysiske personers skattemæssige hjemsted og lønindkomst for fysiske personer, der arbejder i flere lande.

Den juridiske vejledning 2021-1 C.D.1.2.2

(…)

Hvilke selskaber mv. er omfattet af skattepligten

Selskaber, foreninger mv. som nævnt i SEL § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, kan være begrænset skattepligtige her til landet. Se SEL § 2, stk. 1, litra a.

Skattepligten omfatter:

• Udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet eller
• Deltagelse i en erhvervsvirksomhed med fast driftssted her i landet.

Udøvelse af erhverv om bord på et skib med hjemsted her i landet anses for udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet, såfremt udøvelse af det pågældende erhverv ville blive anset for udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet, hvis det var udført på land.

Hvad er "fast driftssted"

Begrebet fast driftssted fortolkes som udgangspunkt i overensstemmelse med art. 5 i OECDs modeloverenskomst med tilhørende kommentarer.

Bestemmelsen i artikel 5 i OECD’s modeloverenskomst er i 2017-udgaven på en række punkter blevet præciseret, uden at disse præciseringer kan anses for at være udtryk for materielle ændringer af bestemmelsen. Isoleret set vil det være muligt at tage højde for disse ændringer ved fortolkningen af selskabsskatteloven.

Der er i 2017-udgaven af modeloverenskomsten imidlertid også foretaget indholdsmæssige ændringer af artikel 5, som består i to overordnede elementer:

• For det første er agentreglen (artikel 5, stk. 5 og 6) væsentligt ændret. Disse ændringer har overordnet til hensigt at hindre, at agentreglen udnyttes til kunstigt at undgå etablering af et fast driftssted i det land, hvor agentens aktiviteter udøves.

• For det andet er reglen om, at faste forretningssteder med aktiviteter af forberedende og hjælpende karakter ikke udgør et fast driftssted (artikel 5, stk. 4), ændret. Det er ved disse ændringer gjort til et generelt, overordnet krav, at de aktiviteter, der udøves gennem det faste forretningssted, udelukkende er af forberedende eller hjælpende karakter. Derudover er der i artikel 5, stk. 4.1, indsat en ny bestemmelse, der udgør et værn mod, at bestemmelsen udnyttes til at undgå fast driftssted ved, at sammenhængende aktiviteter kunstigt opsplittes mellem flere forbundne virksomheder, der disponerer over separate faste forretningssteder.

Der er den 3. december 2020 vedtaget en række ændringer af reglerne om fast driftssted i selskabsskatteloven, der er nødvendige for at tilpasse selskabsskattelovens regler om fast driftssted til 2017-udgaven af artikel 5 om fast driftssted i OECD’s modeloverenskomst. Se Lov nr. 1835 af 08-12-2020. Loven er trådt i kraft den 1. januar 2021.

OECD´s modeloverenskomst for 2017 kan findes her.

Bemærk

Det bemærkes endvidere, at selv om der foreligger fast driftssted her i landet efter selskabsskattelovens § 2, indeholder dobbeltbeskatningsoverenskomster undertiden særlige regler om fast driftssted, der fraviger modeloverenskomstens regler. Sådanne individuelle overenskomstbestemmelser vil kunne indebære begrænsninger i muligheden for at håndhæve den begrænsede skattepligt som følge af fast driftssted her i landet, der ellers følger af selskabsskattelovens § 2.

Definition af fast driftssted - fast forretningssted

Fast driftssted efter SEL § 2, stk. 2, 1. pkt., foreligger, når selskabet, foreningen m.v. udøver erhverv gennem et fast forretningssted her i landet.

Det fremgår blandt andet af forarbejderne til bestemmelsen, at den er i overensstemmelse med det udgangspunkt for fastlæggelsen af, hvorvidt der foreligger fast driftssted, der fremgår af artikel 5, stk. 1, i OECD’s modeloverenskomst. Artikel 5, stk. 1, er uændret videreført i 2017-udgaven af modeloverenskomsten, og bestemmelsen er derfor udtryk for en kodificering af gældende ret.

Der kan desuden foreligge fast driftssted efter agentreglen. Se nedenfor.

Hovedlinjerne i art. 5 i OECD modeloverenskomsten er følgende:

Et fast driftssted er i stk. 1 defineret som et fast forretningssted, gennem hvilket et foretagendes virksomhed helt eller delvist udøves. Se SKM2008.844.SR og TfS 1996.619 LSR.

Om begrebet "fast driftssted" se også afsnit C.F.8.2.2.5

Eksempler: fast driftssted — fast forretningssted

I OECDs modeloverenskomst art. 5, stk. 2, er givet følgende eksempler på, hvornår et fast driftssted antages at foreligge:

Dette er tilfældet, når virksomheden udøves gennem

• en filial
• et kontor
• en fabrik
• et værksted
• en grube
• en gas- eller oliekilde
• et stenbrud
• eller et andet sted, hvor naturforekomster udvindes.

Eksemplerne er ikke udtømmende, og det er under alle omstændigheder en betingelse, at de almindelige betingelser for eksistensen af et fast driftssted som følge af fast forretningssted er opfyldt. Den omstændighed, at SEL § 2, stk. 2, 1. pkt., ikke indeholder en tilsvarende opregning, er ikke udtryk for nogen indholdsmæssig forskel i forhold til OECD modeloverenskomstens bestemmelser.

(…)

Definition af fast driftssted — agentreglen

Selskabsskattelovens regler om fast driftssted efter agentreglen svarer til den udformning af agentreglen, der fremgår af artikel 5, stk. 5 og 6, i 2017-udgaven af OECD’s modeloverenskomst.

Efter SEL § 2, stk. 4, 1. pkt., foreligger der fast driftssted, når en fysisk eller juridisk person her i landet handler på vegne af selskabet, foreningen m.v. og i forbindelse hermed sædvanligvis indgår aftaler eller sædvanligvis spiller en afgørende rolle ved indgåelsen af aftaler, som rutinemæssigt indgås uden væsentligt at blive ændret af selskabet, foreningen m.v.

Det fremgår blandt andet af forarbejderne til bestemmelsen, at det er afgørende for, om agentreglen kan medføre fast driftssted for virksomheden, om agenten handler på virksomhedens vegne i forhold til tredjemand. Virksomheden vil også kunne få fast driftssted her i landet som følge af agentens aktiviteter her, selv om den pågældende tredjemand slet ikke er bekendt med, at agenten handler på virksomhedens vegne.

Hvorvidt agenten spiller en afgørende rolle ved indgåelsen af aftaler på virksomhedens vegne, vil bero på en konkret vurdering af, hvad der er den forretningsmæssige realitet.

Det vil således ikke i sig selv være afgørende, om virksomheden og agenten f.eks. har indgået en aftale, der fastlægger agentens rolle, og hvad indholdet af en sådan aftale i givet fald er.

Agentreglen vil kunne medføre fast driftssted for virksomheden her i landet, selv om repræsentanten ikke har fuldmagt til at indgå aftaler på virksomhedens vegne, når agenten spiller en afgørende rolle ved indgåelsen af aftaler, som rutinemæssigt indgås uden væsentligt at blive ændret af virksomheden.

Der ligger i kravet om, at agenten enten "sædvanligvis" skal udnytte en fuldmagt til at indgå aftaler på virksomhedens vegne eller spille en afgørende rolle ved indgåelse af aftaler, der "rutinemæssigt" indgås uden at blive væsentligt ændret af virksomheden, at det ikke medfører fast driftssted for virksomheden, at en herværende agent f.eks. blot enkelte gange indgår aftaler på virksomhedens vegne. Der vil således skulle være tale om aktiviteter af en vis tilbagevendende karakter.

(…)

Kommentarer til art. 5 i OECD’s modeloverenskomst 2017

18.   

Selv om en del af et foretagendets virksomhed bliver udført på en lokalitet, f.eks. en persons hjemmekontor, bør det ikke automatisk konkluderes, at lokaliteten er til foretagendets disposition, blot fordi lokaliteten anvendes af en fysisk person (f.eks. en ansat), der arbejder for foretagendet. Hvorvidt et hjemmekontor betragtes som en lokalitet, der er til foretagendets disposition, afhænger af de faktiske forhold og omstændigheder i hver enkelt sag. Den forretningsmæssige virksomhed, der udføres i en fysisk persons hjem (f.eks. en ansat), vil i mange tilfælde være så uregelmæssig eller tilfældig, at hjemmet ikke vil blive betragtet som en lokalitet, der er til foretagendets disposition (jf. pkt. 12 ovenfor). Hvis et hjemmekontor løbende anvendes til at udføre et foretagendes forretningsmæssige virksomhed, og det ud fra de faktiske forhold og omstændigheder tydeligt fremgår, at foretagendet har krævet, at den fysiske person anvender denne lokalitet til at udføre foretagendets virksomhed (f.eks. ved ikke at stille et kontor til rådighed for den ansatte, hvis jobbets karakter tydeligvis kræver et kontor), kan hjemmekontoret dog blive anset som værende til foretagendets disposition.

19.   

Et tydeligt eksempel er, hvis en rådgiver, der ikke er hjemmehørende i sta ten, i en længere periode befinder sig i en given stat, hvor vedkommende udfører hovedparten af sit eget rådgivningsfirmas forretningsmæssige virksomhed fra et kontor etableret i sit hjem i den stat. I det tilfælde betragtes lokaliteten som værende til foretagendets disposition. Hvis en vandrende arbejdstager udfører hovedparten af sit arbejde fra sit hjem beliggende i en stat i stedet for fra et kontor, der er stillet til rådighed for vedkommende i den anden stat, vil det hjem dog ikke blive betragtet som værende til foretagendets disposition, da foretagendet ikke kræver, at hjemmet anvendes til at udøve foretagendets forretningsmæssige virksomhed. Det bør dog bemærkes, at eftersom langt de fleste ansatte bor i en stat, hvor deres arbejdsgiver har et eller flere forretningssteder til sin disposition, og de ansatte refererer hertil, vil spørgsmålet om, hvorvidt et hjemmekontor betragtes som en lokalitet, der er til foretagendets disposition, sjældent udgøre et praktisk problem. Derudover vil den virksomhed, der udøves i et hjemmekontor, ofte blot være af hjælpende art og derfor omfattet af undtagelsen i stk. 4.

82.

Det er et almindeligt accepteret princip, at et foretagende skal betragtes som havende fast driftssted i en stat, hvis der er en person, som under visse betingelser handler på dettes vegne, selv om foretagendet ikke skulle have et fast driftssted i denne stat i stk. 1 og 2's forstand. Denne bestemmelse har til hensigt at give den pågældende stat beskatningsretten i sådanne tilfælde. Stk. 5 fastsætter således de betingelser, under hvilke et foretagende anses for at have et fast driftssted i henseende til enhver handling, udført af en person, der handler på foretagendets vegne.

83.

Personer, hvis aktiviteter kan medføre et fast driftssted for foretagendet, er personer, der, uanset om de er ansatte eller ej, handler på vegne af foretagendet og ikke gør dette under udøvelse af virksomhed som uafhængige repræsentanter omfattet af stk. 6. Sådanne personer kan være enten fysiske personer eller selskaber og behøver ikke være hjemmehørende i eller have forretningssted i den stat, hvor de repræsenterer foretagendet. Det ville ikke have været i de internationale økonomiske forbindelsers interesse at bestemme, at enhver person, der udøver virksomhed på vegne af foretagendet, kan føre til et fast driftssted for foretagendet. En sådan behandling skal begrænses til personer, som under hensyn til karakteren af deres virksomhed i særlig grad involverer foretagendet i forretningsmæssig virksomhed i vedkommende stat. Stk. 5 antager derfor, at kun personer, der sædvanligvis indgår kontrakter, der er i foretagendets navn eller skal opfyldes af foretagendet, eller sædvanligvis spiller en ledende rolle op til indgåelsen af sådanne kontrakter, der rutinemæssigt indgås af foretagendet uden væsentlige ændringer, kan føre til et fast driftssted for foretagendet. I et sådant tilfælde er personens handlinger på vegne af foretagendet tilstrækkelige til at slutte, at foretagendet deltager i den forretningsmæssige virksomhed i den pågældende stat, idet handlingerne fører til indgåelse af sådanne kontrakter og rækker ud over salgsfremmende tiltag og reklame. Anvendelsen af udtrykket “fast driftssted" i denne sammenhæng forudsætter naturligvis, at de kontrakter, der indgås af personen, eller som er en direkte følge af personens handlinger, finder sted gentagne gange og ikke blot i enkeltstående tilfælde.