Dato for udgivelse
29 jul 2021 13:20
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
09 jun 2021 12:33
SKM-nummer
SKM2021.390.BR
Myndighed
Byret
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
BS-10818/2020, BS-10833/2020
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Afgift
Overemner-emner
Arv og gaver
Emneord
Gaveafgiftspligtig, Boafgift, Nullitet
Resumé

SKAT havde oprindelig i 2012 truffet afgørelse om, at overførsler mellem sagsøgerne var indkomstskattepligtige. Efterfølgende viste det sig, at overførslerne var gaveafgiftspligtige.

Ved afgørelse af 18. marts 2016 foretog SKAT en skønsmæssig ansættelse af gaveafgift for indkomstårene 2008-2010, jf. boafgiftsloven § 26, stk. 3. Hjemmelen til foretagelse af skønsmæssig ansættelse af boafgift blev indført ved Lov nr. 1354 af den 21. december 2012, men bestemmelsen havde først virkning for gaver modtaget fra den 1. januar 2013. Spørgsmålet var, om SKATs afgørelse skulle anses som en nullitet, eller om afgørelsen blot var anfægtelig.

Retten fandt ikke, at manglen ved SKATs afgørelse var så åbenbar, at den medfører nullitet. Retten lagde i den forbindelse afgørende vægt på, at SKAT faktisk på det pågældende tidspunkt i medfør af boafgiftslovens § 26, stk. 3, var kompetent til at foretage skønsmæssige ansættelser af gaveafgift, for så vidt angår afgiftspligtige gaver, der opfyldte ikrafttrædelsesbestemmelsens krav til deres tidsmæssige foretagelse. Retten lagde endvidere vægt på, at den bestemmelse, der blev uretmæssigt anvendt af SKAT, vedrører en myndigheds kompetence og funktionsmåde og ikke umiddelbart eksistensen af en ret eller pligt for borgeren. Da der ikke var tale om en tilsidesættelse af væsentlige interesser, var manglen heller ikke grov.

Forfaldstidspunktet for gaveafgiften var henholdsvis den 1. maj 2009, 1. maj 2010 og 1. maj 2011, jf. boafgiftslovens § 30, stk. 1, jf. § 26, stk. 1.

Retten fandt, at SKAT først i forbindelse med det oplysningsgrundlag, der forelå ved en afgørelse af 15. februar 2016 fra Landsskatteretten, havde den fornødne kundskab til sagsøgernes status af samlevende, hvorfor forældelsesfristen på 3 år i medfør af forældelseslovens § 3, stk. 1, skulle regnes fra den 15. februar 2016, jf. § 3, stk. 2. Retten fandt endvidere, at klagen over SKATs afgørelse af 18. marts 2016  - og Landsskatterettens afgørelse af 11. juni 2019 - vedrørte fordringens størrelse, og at betingelsen i forældelseslovens § 21, stk. 2, om, at sagen skal være "indbragt" for en administrativ myndighed, er opfyldt, når Landsskatteretten faktisk træffer realitetsafgørelse på grundlag af klagen, uanset at det senere fastslås, at skattemyndighederne under de konkret foreliggende omstændigheder ikke var kompetente.

Da Skatteministeriet havde anlagt sag mod sagsøgerne den 10. juni 2020 med henblik på at pålægge disse at indgive gaveanmeldelser for gaverne ydet i indkomstårene 2008, 2009 og 2010, var forældelsen herved afbrudt.

Skatteministeriet blev herefter frifundet.

Reference(r)

Boafgiftsloven § 26, stk. 3

Boafgiftslovens § 30, stk. 1, jf. § 26, stk. 1. 

Henvisning

Den juridiske vejledning 2021-1 C.A.6.2.1

Henvisning

Den Juridiske Vejledning, afsnit A.A.9.6

Henvisning

Den Juridiske Vejledning, afsnit A.A.9.5.2.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2021-1 C.A.6.1.1

Redaktionelle noter

Tidligere instans: Landsskatteretten, Ej offentliggjort

Sagen er anket til Østre Landsret.

Parter

A

(v./ advokat Ann Rask Vang)

mod

Skatteministeriet

(v./ advokat Birgitte Kjærulff Vognsen)

og

Parter

B

(v./ advokat Ann Rask Vang)

mod

Skatteministeriet

(v./ advokat Birgitte Kjærulff Vognsen)

Denne afgørelse er truffet af byretsdommerne

Gert Holst Matthiesen, Camilla Felbo og Morten Lange.

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagerne er anlagt den 6. marts 2020 og vedrører spørgsmålet om, hvorvidt

Landsskatteretten ved afgørelser af 9. december 2019 var berettiget til at hjemvise sagerne til fornyet behandling hos Skattestyrelsen som følgende af manglende lovhjemmel.

Hovedtvisten i sagerne er, om SKATs afgørelse af 18. marts 2016 skal anses som en nullitet med den virkning, at afgørelsen uden videre bortfalder. Herudover vedrører sagerne, om Skattestyrelsens krav på gaveafgift for indkomstårene 2008-2010 er forældet.

A og B har fremsat påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at Landsskatterettens afgørelser af 9. december 2019 skal ændres, således at SKATs afgørelse af 18. marts 2016, sagsnr. 196948753, er ugyldig og derved en nullitet.

Subsidiært har A og B fremsat påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at Skattestyrelsens eventuelle krav på gaveafgift for gaver ydet fra B til A i indkomstårene 2008-2010 inkl. er forældet.

Skatteministeriet har fremsat påstand om frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Den 31. maj 2012 traf det daværende SKAT afgørelse om, at A var indkomstpligtig af overførsler fra B. Overførslerne var sket i indkomstårene 2008, 2009 og 2010.

B havde ifølge CPR bopæl på adressen Y1-bopæl, Y2-by fra den 1. februar 2003 til den 1. januar 2012. Ejendommen i Y2-by, var ejet af Bs ægtefælle, SH.

Den 1. januar 2012 skiftede B bopæl til adressen Y3-bopæl, Y4-by, hvor A, der var ejer af ejendommen, havde bopæl.

SKATs afgørelse af 31. maj 2012 blev den 31. august 2012 påklaget til Landsskatteretten, som den 15. februar 2016 traf afgørelse om, at A og B reelt havde været samlevende i indkomstårene 2008-2010, hvorfor overførslerne herefter ikke kunne anses som udtryk for skattepligtig indkomst, men derimod gaver i henhold til boafgiftsloven. Landsskatteretten hjemviste sagen til fornyet behandling hos SKAT, der herefter skulle foretage "det videre fornødne vedrørende fastsættelse af gaveafgift".

Den 18. marts 2016 traf SKAT afgørelse om beregning af gaveafgift.

Den 15. juni 2016 klagede A til Skatteankestyrelsen over SKATs afgørelse af 18. marts 2016 om gaveafgift med påstand om forældelse og en subsidiær påstand om bortfald af de opgjorte gaveafgiftsbeløb.

Den 11. juni 2019 traf Landsskatteretten afgørelse om, at kravet på gaveafgift ikke var forældet, ligesom Landsskatteretten fandt, at der skulle ske en beløbsmæssig nedsættelse af gaveafgiften. Vedrørende spørgsmålet om forældelse fremgår blandt andet af afgørelsen:

"Af boafgiftslovens § 26, stk. 1 fremgår, at afgiftspligten af gaver indtræder ved modtagelsen af gaven, og at gavegiver og gavemodtager senest den 1. maj i det følgende år skal indgive anmeldelse om gaven og dens afgiftspligtige værdi til told- og skatteforvaltningen. Det fremgår endvidere af boafgiftslovens § 26, stk. 3, at såfremt en anmeldelse om gave ikke foreligger rettidigt, kan told- og skatteforvaltningen foretage en skønsmæssig ansættelse af gaven."

Den 10. september 2019 anmodede A og B om genoptagelse af Landsskatterettens afgørelse af 11. juni 2019. De gjorde gældende, at Landsskatterettens afgørelse af 15. februar 2016 og SKATs afgørelse af 18. marts 2016 led af en fundamental retlig mangel, idet der ikke var hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse af gavernes værdi.

Den 9. december 2019 traf Landsskatteretten afgørelse i genoptagelsessagen, hvorefter sagen blev hjemvist til fornyet behandling hos Skattestyrelsen. Følgende fremgår blandt andet af afgørelsen:

"SKAT havde jævnfør den dagældende boafgiftslov ikke hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse af gaveafgift for indkomstårene 2008, 2009 og 2010. SKAT skulle derimod have anmodet parterne om indsendelse af gaveanmeldelse og betale gaveafgift. Ved manglende indgivelse af gaveanmeldelse og betaling af gaveafgift, var SKATs mulighed at anlægge et anerkendelsessøgsmål ved domstolene.

Da SKAT ikke havde hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse af gaveafgift, hjemviser Landsskatteretten SKATs afgørelse til fornyet behandling hos Skattestyrelsen med henblik på indkaldelse af gaveanmelder og betaling af gaveafgift, ligesom Skattestyrelsen skal foretage en behandling af eventuel forældelse."

Den 10. juni 2020 har Skatteministeriet indgivet stævning mod A og B med henblik på at pålægge A og B at indgive gaveanmeldelser for de afgiftspligtige gaver, som er ydet i indkomstårene 2008-2010, samt at afbryde en eventuel forældelse af kravet for gaveafgift. Sagen behandles ved Retten i Y5-by under BS-23143/2020.

Parternes synspunkter

A og B har i deres påstandsdokument anført følgende:

"Til støtte for den principale påstand gøres det gældende, at Landsskatteretten ikke kan hjemvise en ulovhjemlet afgørelse, da konsekvensen af manglende lovhjemmel er ugyldighed. SKATs afgørelse er dermed en nullitet.

Til støtte for den subsidiære påstand gøres det gældende, at et eventuelt krav på gaveafgift er forældet, da forældelsesfristen - som minimum - løber fra tidspunktet for Landsskatterettens afgørelse af 15. februar 2016, og da fristen ikke suspenderes eller afbrydes i det omfang, SKAT har truffet en ulovhjemlet afgørelse.

3.1.    Vedrørende retsfølgen af ugyldighed

SKATs afgørelse af 18. marts 2016 blev truffet i henhold til boafgiftslovens § 26, stk. 3. Ifølge ændringsloven, der indførte bestemmelsen, fandt bestemmelsen efter ændringslovens ikrafttrædelsesbestemmelse ikke anvendelse på gaver, der blev modtaget frem til og med den 31. december 2012.

Der er således mellem parterne enighed om, at afgørelsen savnede lovhjemmel og dermed led af en retlig mangel. Der er også mellem parterne enighed om, at afgørelsen var ugyldig. SKAT kunne med andre ord ikke lovligt træffe afgørelse om skønsmæssigt at fastsætte et gaveafgiftstilsvar.

Af den forvaltningsretlige litteratur fremgår, at en nullitet definitorisk er en ugyldighedsvirkning, som indtræder, uden at denne er blevet påkendt og fastslået af en administrativ myndighed eller af domstolene, jf. Forvaltningsret Alm. Emner af Garde m.fl., 6. udgave, side 435. Det fremgår her, at forvaltningsakten kan således "uden videre ignoreres af enhver offentlig myndighed og enhver borger". Det fremgår dog nederst side 435, at: "Det skal nævnes, at en afgørelses nullitet naturligvis kan prøves og fastslås af bl.a. en domstol".

Det fremgår tillige, at det væsentligste i vurderingen af, om en afgørelse må anses for ugyldig og dermed en nullitet, er, om den er åbenbart eller groft ulovlig, jf. Forvaltningsret Alm. Emner af Garde m.fl., 6. udgave, side 435.

Der er i litteraturen enighed om, at kriterierne ikke er sammenfaldende.

Der er således tale om alternative betingelser og begge kriterier skal derfor ikke være opfyldt. Det følger af brugen af "eller", jf. bl.a. Forvaltningsret Alm. Emner af Garde m.fl., 6. udgave, side 435.

I Forvaltningsret Alm. Emner af Garde m.fl., 6. udgave, side 435, note 447, fremgår det, at "en fejl kan være grov uden umiddelbart at kunne konstateres". (min understregning)

MS skriver i Berettigede Forventninger i Forvaltningsretten, 1. udgave, 2005, side 295, følgende:

"…

Nulliteter vil kunne foreligge, når en retlig mangel er åbenbar og/eller grov. Hvis manglen er åbenbar, vil der ikke foreligge berettigede forventninger, jf. kap. 6.1.1. Dette har en vis, begrænset støtte i landsrettens dom i UfR 1993.849 H. Her fandt landsretten, at der forelå en nullitet, idet retten anførte, at den omhandlede partnerskabsregistrering ikke kunne anses for at være kommet til eksistens. Retten lagde vægt på, at et »klart og ubetinget, lovbestemt vilkår for eksistensen af et registreret partnerskab« ikke var opfyldt. Præmisserne nævner ikke noget om, hvorvidt indrettelseshensyn havde nogen vægt, men kammeradvokaten havde herom anført, at registreringen måtte anses som en nullitet, »idet manglen er åbenbar for enhver, der kender loven, og fejlen kan som følge deraf ikke have skabt nogen berettiget forventning om, at registreringen skulle kunne opretholdes som gyldig«.

…" (Mine understregninger)

NP skriver om kriteriet åbenbar i Dansk Forvaltningsret, 4. udgave, side 433:

"Aabenbar vil ulovligheden i Reglen være, hvis Forvaltningsakten gaar ud paa en faktisk Umulighed, jfr. ovenfor side 423. Men ogsaa almindelige materiel Ulovlighed, altså lovstridigt eller ulovhjemlet Indhold, kan være saa aabenbar, at den kan medføre Nullitet. Dette er i alt Fald Tilfældet, hvor Forvaltningsaktens Indhold som saadant, d.v.s. uden Hensyn til konkret foreligende Omstændigheder, er retlig udelukket, t. Eks. hvis Forvaltningsakten gaar ud på Naturalisation, Tildeling af Valgret eller Tilladelse til Hensidden i uskiftet Bo med afdødes Ægtefælles Særeje. Sådanne Forvaltningsakters Ulovlighed kan erkendes uden nogen Undersøgelse af andet end gældende Ret."

(Mine understregninger)"

Åbenbart-kriteriet kan dermed bl.a. vurderes ud fra, hvorvidt ulovligheden umiddelbart kan konstateres.

I nærværende sag har SKAT anvendt lovregler på forhold, som lå før lovens ikrafttræden og virkningstidspunkt. Det fremgår udtrykkeligt af lovens ikrafttrædelsesbestemmelse, at loven ikke finder anvendelse på gaver modtaget frem til og med den 31. december 2012. SKAT har således handlet direkte i strid med ordlyden i loven og har anvendt regler imod lovens ordlyd.

SKAT har ved blot at læse lovens ordlyd kunnet konstatere, at den bestemmelse, som SKAT havde brugt på forholdet, slet ikke kunne anvendes på forholdet grundet tidspunktet for de påståede gaveoverførsler.

Ulovligheden og den retlige mangel er dermed åbenbar, og SKAT har umiddelbart kunnet konstatere, at bestemmelsen ikke kunne bruges på et forhold, som ligger forud for bestemmelsens ikrafttrædelsestidspunkt. I det ovenfor nævnte citat af MS om UfR 1993.849 procederede statens advokat netop på, at manglen var åbenbar for enhver, der kendte loven. I nærværende sag er statens advokat af den modsatte opfattelse - nemlig at en manglende lovhjemmel ikke synes at være åbenbar (for enhver, der kender loven).

At kriteriet om åbenbar ulovlighed må antages at omfatte et tilfælde som det i sagen foreliggende, hvor ulovligheden i SKATs afgørelse er umiddelbar konstaterbar, underbygges tillige af praksis, herunder UfR 1993.849 H (citeret ovenfor), UfR 1995.495/2H, FOB 1985.93 og FOB 1987.211.

I UfR 1995.495/2H havde Y6-by Kommune meddelt benzinselskaber tilladelser til udvidet åbningstid i servicestationer og minimarkeder på selskabernes motorvejsanlæg i henhold til lov om butikstid. I sagen udtalte Højesteret følgende:

"…

Højesterets bemærkninger

Højesteret tiltræder af de af landsretten anførte grunde, at lov om butikstid ikke har givet hjemmel for de af appellanten meddelte tilladelser.

Manglende lovhjemmel må som udgangspunkt medføre, at også en begunstigende forvaltningsakt annulleres. I nærværende sag foreligger der ikke omstændigheder, som giver grund til at fravige dette udgangspunkt.

…" (Mine understregninger)

Ofte sondres der i domstolssager ikke mellem annullation og nullitet, da virkningerne for de berørte umiddelbart er de samme.

I FOB 1985.93 udtalte Folketingets Ombudsmand, at en afgørelse om bidragspligt ifølge ombudsmanden måtte anses som en nullitet i forhold til den bidragspligtige. Ugyldigheden bestod i, at myndighederne ikke havde underrettet den bidragspligtige om sin pligt til at betale bidrag.

Ombudsmanden udtalte følgende:

"…

Som allerede antydet vil en retlig mangel som den, hvormed bidragsresolutionen af 8. august 1975 fra starten var behæftet, i og for sig nok i et vist omfang senere kunne afhjælpes. I et tilfælde som det foreliggende, hvor der er hengået adskillige år efter udfærdigelsen af den oprindelige (på dette punkt mangelfulde) forvaltningsakt, må adgangen til at foretage en sådan afhjælpning dog forlængst anses for forpasset.

Det følger af det anførte, at bidragsresolutionen af 8. august 1975, da (A) i foråret 1984 rettede henvendelse til statsamtet, efter min opfattelse måtte anses som en nullitet i forhold til ham.

…" (Mine understregninger)

Myndighederne meddelte efterfølgende Ombudsmanden, at de anså afgørelsen om bidragspligt som en nullitet.

Folketingets Ombudsmand har i FOB nr. 87.211 udtalt, at en myndighedsafgørelse truffet uden kendskab til de bestemmelser, der regulerer, om godkendelse kunne meddeles, måtte anses for at være ugyldig og dermed en nullitet. Ombudsmanden udtalte følgende:

"…

På baggrund af begivenhedsforløbet, ministeriets egne udtalelser samt sagens akter kan der efter min opfattelse næppe herske tvivl om, at Undervisningsministeriet på det tidspunkt, da sagen blev forelagt Finansudvalget, ikke var opmærksom på, at en godkendelse var nødvendig efter fondsloven; ministeriet var følgelig heller ikke klar over den afgørende betydning af en sådan godkendelse, eller efter hvilke retlige synspunkter det skulle vurderes, om godkendelse kunne meddeles. Det er derfor urigtigt, at alle nødvendige godkendelser som en »selvfølge« forelå, da sagen blev forelagt Finansudvalget til godkendelse.

Det mest nærliggende vil efter min opfattelse i og for sig være at antage, at der - uanset ministeriets udsagn om det modsatte - slet ikke er truffet afgørelse i henhold til fondsloven. Dette er dog uden betydning, da den »afgørelse«, der hævdes at være truffet efter fondsloven, under alle omstændigheder må anses for ugyldig (en nullitet), idet jeg efter min gennemgang af sagen må anse det for godtgjort, at »afgørelsen« i så fald er truffet uden kendskab til de bestemmelser, der regulerer, om godkendelse kan meddeles.

…" (Mine understregninger)

Det gøres gældende, at Skatteministeriet på baggrund af ovenstående skal anerkende, at den manglende lovhjemmel var åbenbar for enhver, der kendte loven, og at den kunne erkendes uden nogen undersøgelse af andet end gældende ret. Den manglende hjemmel udgør dermed en åbenbar retlig mangel, som medfører, at afgørelsen fra SKAT skal anses som en nullitet.

Skatteministeriet har i svarskriftet gjort følgende gældende:

"…

Sagens omstændigheder muliggør således, at Skattestyrelsen kan træffe en ny tilsvarende afgørelse efter berigtigelse af de faktiske omstændigheder ved anmodning om indgivelse af gaveanmeldelser, hvilket understøtter, at der ikke er tale om en nullitet.

SKATs afgørelse af 18. marts 2016 kan følgelig ikke betragtes som en nullitet, og Landsskatteretten har været berettiget til hjemvise sagen til fornyet behandling hos Skattestyrelsen med henblik på berigtigelse i form af indkaldelse af gaveanmeldelser.

…" (mine understregninger)

For det første skal det bemærkes, at det forhold, at en retlig mangel kan "berigtiges", ikke har nogen selvstændig relevans for, om der er tale om en nullitet. Om afgørelsen skal anses som en nullitet, afgøres ud fra, om den retlige mangel er åbenbar eller grov.

For det andet bemærkes det, at det synes at være en tilsnigelse at påstå, at en efterfølgende indhentelse af gaveanmeldelse og anlæggelse af et anerkendelsessøgsmål mod A og B i 2020 for gaver givet i indkomstårene 2008-2010 kan anses som en berigtigelse af de faktiske omstændigheder i den i sagen omhandlede afgørelse.

Landsskatteretten bemærkede allerede i sin afgørelse af 15. februar 2016, at: "…SKAT foretager herefter det videre fornødne vedrørende fastsættelse af gaveafgift." På dette tidspunkt skulle det daværende SKAT have "berigtiget" den forkerte afgørelse og indkaldt gaveanmeldelserne og anlagt et anerkendelsessøgsmål herom, hvilket SKAT ikke gjorde. Det er også bemærkelsesværdigt, at Landsskatteretten netop ikke i 2016 hjemviste sagen til fornyet behandling. Begrundelsen var derimod, at SKAT skulle foretage det videre fornødne. I stedet for på dette tidspunkt at tilvejebringe gaveafgiftsgrundlaget ved indkaldelse af gaveanmeldelse og anlæggelse af anerkendelsessøgsmål, traf SKAT i stedet en ugyldig afgørelse uden lovhjemmel.

Hvis retten tillader, at sagen skal hjemvises, så Skatteministeriet kan berigtige de faktiske forhold på nuværende tidspunkt, får Skatteministeriet reelt endnu engang en mulighed for at gøre det, som SKAT utvivlsomt skulle have gjort i 2016.

NP skriver i Dansk Forvaltningsret, 4. udgave, side 462, om helbredelse af ugyldige forvaltningsakter at:

"…

Det kan dernæst ikke antages, at en bebyrdende Forvaltningsakt, som er ugyldig paa Grund af en Indholdsmangel, t. Eks. fordi den paagældende i Virkeligheden var Udlænding, medens han antages at have Indfødsret, bliver gyldig, naar Forholdet ændres, i det nævnte Eksempel derved, at den paagældende faar Indfødsret.

Ej heller at en begunstigende Forvaltningsakt, der lider af en saa grov eller aabenbar Indholdsmangel, at den maa anses for en Nullitet, bliver gyldig, naar den Omstændighed, som har bevirket Nulliteten, ændrer sig.

..." (mine understregninger)

Det kan dermed udledes, at det ikke er muligt at helbrede eller som Skatteministeriet formulerer det berigtige en ugyldig afgørelse, der lider af en åbenbar retlig mangel, som har medført afgørelsens nullitet.

Skatteministeriet har ikke haft nogen berettiget forventning om, at sagen kunne være løst, som SKAT gjorde i 2016, og Skatteministeriet må således tåle, at Skatteministeriets - de facto SKATs - eget ukendskab til gældende ret ikke berettiger til, at den oprindelige afgørelse kan hjemvises til fornyet behandling, da den er en nullitet. Skatteministeriet må dermed starte forfra og træffe en ny og korrekt afgørelse efter anlæggelsen af et anerkendelsessøgsmål for fastlæggelse af en eventuel gaveafgiftsfordring. Anlæggelsen af et anerkendelsessøgsmål må dog afvises allerede af den grund, at fordringen for længst er forældet, jf. nedenfor.

Skattestyrelsen er således principielt tilbage til samme udgangspunkt, som det daværende SKAT var ved Landsskatterettens afgørelse af 15. februar 2016 (sagsnr. 12-0193200), hvor SKAT skulle foretage det videre fornødne, som anført af Landsskatteretten dengang.

Dette bekræftes af Skattestyrelsens egen udtalelse i mail af 28. februar 2020 (bilag 5), hvor Skattestyrelsen skrev følgende:

"…

Jeg kan således konstatere, at Landsskatteretten i nærværende afgørelser ikke har ændret på vurderingen, der fremgår af tidligere afgørelse fra Landsskatteretten, sagsnr. 12-0193200.

Det kan derfor lægges til grund, at daværende SKAT først fik kendskab til gaveafgiftsfordringen den 15. februar 2016. Landsskatterettens afgørelse i 120193200 står ved magt, da den så vidt vides ikke var indbragt for domstolene.

…" (mine understregninger)

Skattestyrelsens svar kan læses således, at det er Skattestyrelsens opfattelse, at man er tilbage til udgangspunktet, inden SKAT traf den ulovhjemlede afgørelse i marts 2016, hvorved Landsskatterettens afgørelse fra februar 2016 står ved magt. Heri traf Landsskatteretten afgørelse om, at SKAT skulle foretage det videre fornødne.

Hvis A og B havde kontaktet SKAT/Skattestyrelsen og oplyst, at afgørelsen var ugyldig grundet manglende hjemmel, så ville SKAT/Skattestyrelsen have haft en betinget pligt til at annullere/tilbagekalde afgørelsen egenhændigt, da en bebyrdende ulovlig forvaltningsakt ikke ville kunne opretholdes med virkning over for sagsøgerne. Herefter ville Skattestyrelsen have haft mulighed for at træffe en ny afgørelse under iagttagelse af de regler, som måtte gælde og dermed med den fornødne hjemmel. Skattestyrelsen ville ikke have haft mulighed for at "bygge videre" eller "helbrede/berigtige" den ulovhjemlede afgørelse med virkning ex tunc.

Det forhold, at A og B i stedet fik Landsskatterettens ord for, at den oprindelige afgørelse var ugyldig, ændrer ikke på, at afgørelsen var ugyldig fra start og dermed uden virkning over for A og B - afgørelsen var en nullitet.

Hvis SKAT skulle have "berigtiget afgørelsen", skulle det være sket i 2016. Det skulle være sket ved opstart at en ny sag, herunder ved indkaldelse af gaveanmeldelse og anlæggelse af et anerkendelsessøgsmål tilbage i 2016.

Det gøres gældende, at Skatteministeriet således skal anerkende, at der er tale om en åbenbart ulovlig afgørelse. Den af Landsskatteretten trufne retsfølge i afgørelsen er forkert, hvorfor SKATs afgørelse af 18. marts 2016 er ugyldig og uden virkning og dermed en nullitet.

Det følger heraf, at Landsskatteretten ikke har været berettiget til at hjemvise sagen til fornyet behandling hos Skattestyrelsen, da der per definition ikke har været en afgørelse at hjemvise.

3.1.    Vedrørende forældelse af kravet

Det følger af forældelseslovens § 3, stk. 1, at forældelsesfristen er 3 år. Dette gælder også for Skattestyrelsens krav på gaveafgift. I denne forbindelse regnes forældelsesfristen som udgangspunkt fra det tidligste tidspunkt, til hvilket Skattestyrelsen kunne kræve at få fordringen opfyldt, jf. forældelseslovens § 2, stk. 1, medmindre andet følger af andre bestemmelser i loven.

Efter boafgiftslovens § 26, stk. 1, indtræder gaveafgiftspligten ved modtagelsen af gaven, og anmeldelse af gaven og den afgiftspligtige værdi skal indgives senest den 1. maj i det følgende år. Gaveafgiften forfalder til betaling samtidig med indgivelse af gaveanmeldelsen, jf. boafgiftslovens § 30, stk. 1.

Forfaldstidspunktet - og dermed begyndelsestidspunktet for forældelsesfristen - er det tidspunkt, hvor gaveanmeldelsen senest skulle være indgivet, hvilket udgør henholdsvis den 1. maj 2009, 1. maj 2010 og 1. maj 2011.

Af forældelseslovens § 3, stk. 2, fremgår imidlertid, at såfremt fordringshaveren var ubekendt med fordringen, regnes fristen fra den første dag, hvor fordringshaveren fik eller burde have fået kendskab til fordringens eksistens.

Det afgørende for kundskabstidspunktet - og dermed begyndelsestidspunktet for forældelsesfristen - er det tidspunkt, hvor SKAT kan anses at have eller burde have fået kendskab til, at A og B var samlevende.

Kundskabstidspunktet relaterer sig i denne forbindelse udelukkende til SKATs kendskab til gaveafgiftsfordringen, hvor oplysninger om, at A og B var samlevende, var afgørende. Det forhold, at det efterfølgende viser sig, at SKATs afgørelse og Landsskatterettens stadfæstelse heraf var uhjemlet, har ikke nogen indflydelse på spørgsmålet om kundskabstidspunktet.

Tvisten i Landsskatteretten afgjort i 2019 havde således ikke nogen indflydelse på gaveafgiftskravet/fordringen.

Da SKAT havde kendskab til, at sagsøgerne var samlevende og SKAT havde eller burde have haft kendskab til reglerne for fastlæggelsen af gaveafgiftsfordringen, men ikke iagttog disse regler, kan tvisten ved Landsskatteretten afgjort i 2019 ikke have medført nogen foreløbig afbrydelse.

Det er A og Bs opfattelse, at gaveafgiftsfordringen allerede var - eller som minimum burde have været - SKAT bekendt i 2012.

Landsskatteretten konkluderede dog, at SKAT først havde fået kendskab hertil ved Landsskatterettens afgørelse af 15. februar 2016, hvor Landsskatteretten konkluderede, at overførslerne ikke skulle betragtes som skattepligtig indkomst i medfør af statsskattelovens § 4, men derimod afgiftspligtige gaver i henhold til boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra d.

Det fastholdes, at SKATs kundskabstidspunkt ligger længe før Landsskatterettens afgørelse i 2016. Dog gøres det gældende, at såfremt Landsskatterettens vurdering af kundskabstidspunktet lægges til grund, kan det allerede på den baggrund konkluderes, at en eventuel fordring er forældet.

Det er imidlertid af Skatteministeriet gjort gældende, at A og Bs klage- og genoptagelsesanmodninger af 15. juni 2016, respektive 10. september 2019, i medfør af forældelseslovens § 21, stk. 2, foreløbigt har afbrudt forældelsesfristen.

Forældelseslovens § 21, stk. 2, 1. pkt., giver en tillægsfrist i det tilfælde, at en sag om fordringens eksistens eller størrelse eller en sag, som er afgørende herfor, inden forældelsesfristens udløb er indbragt for en administrativ myndighed. Her indtræder forældelse tidligst 1 år efter, at myndigheden har givet meddelelse om sin afgørelse. Forældelseslovens § 21, stk. 2, lyder:

"…

Stk. 2. Er en sag om fordringens eksistens eller størrelse eller en sag, som er afgørende herfor, inden forældelsesfristens udløb indbragt for en administrativ myndighed, indtræder forældelse tidligst 1 år efter, at myndigheden har givet meddelelse om sin afgørelse. Dette gælder, uanset om fordringen gøres gældende af den, der har indbragt sagen, eller af den anden part, herunder det offentlige. Indbringes sagen inden for den i loven fastsatte frist eller i øvrigt inden for rimelig tid for en højere administrativ myndighed eller for Folketingets Ombudsmand, regnes fristen på 1 år fra meddelelsen om denne myndigheds afgørelse, henholdsvis Ombudsmandens udtalelse.

…" (Mine understregninger)

Det gøres gældende, at for at forældelseslovens § 21, stk. 2, kan finde anvendelse, skal kravet udspringe af en sag, der opfylder betingelserne i stk. 2, 1. pkt., således at realitetsafgørelsen i sagen fastslår eksistensen eller størrelsen af modpartens krav eller dog er afgørende herfor. At sagen skal være "indbragt" for en administrativ myndighed, indebærer ifølge lovforarbejderne, at det er forudsætning, at den pågældende myndighed har kompetence til at træffe realitetsafgørelse i sagen, jf. også VB i Forældelse efter forældelsesloven af 2007, s. 900-901. Det er dermed også et krav, at der træffes en realitetsafgørelse, for at der kan være tale om en tillægsfrist efter § 21, stk. 2.

Konkret er det derfor relevant at se på, hvorvidt kravene i de enkelte sager udspringer af en sag, der opfylder betingelserne i § 21, stk. 2.

I Landsskatterettens afgørelse af 15. februar 2016, fastslog Landsskatteretten eksistensen af et krav - nemlig kravet på gaveafgift.

I SKATs afgørelse af 18. marts 2016 har SKAT fastslået (ugyldigt) størrelsen af et krav, dog uden at have hjemmel hertil. SKAT manglede således kompetence til selv at kunne fastslå størrelsen af kravet.

I Landsskatterettens afgørelse af 11. juni 2019 fastsloges igen (ugyldigt) kravets størrelse, dog igen uden hjemmel hertil, da Landsskatteretten heller ikke havde kompetence til at fastslå størrelsen af kravet.

I Landsskatterettens afgørelse af 9. december 2019, fastslog Landsskatteretten, at SKATS afgørelse af 18. marts 2016 var ugyldig og Landsskatteretten hjemviste sagen til fornyet behandling hos Skattestyrelsen. Landsskatterettens afgørelse af 9. december 2019 indeholdt således ikke nogen realitetsafgørelse vedrørende kravet.

Det er gennemgående, at der ikke har været kompetence til at foretage en skønsmæssig fastsættelse af gaveafgiftsbeløbet hos de administrative myndigheder, da denne kompetence lå ved domstolene.

Det kan dermed konkluderes, at Landsskatterettens afgørelse af 15. februar 2016 fastlagde eksistensen af kravet, mens de senere afgørelser hverken fastlægger eksistensen, størrelsen eller er afgørende for kravet.

I UfR.2013.1553V var spørgsmålet, om en anmodning til Arbejdsskadestyrelsen om at give en vejledende udtalelse efter erstatningsansvarslovens § 10 foreløbigt havde afbrudt forældelsen. Landsretten udtalte hertil at:

"…

I bemærkningerne i lovforslaget til denne bestemmelse anføres det blandt andet: »Efter forslaget skal der være tale om indbringelse af en sag vedrørende fordringens eksistens eller størrelse eller en sag, som er afgørende herfor. . . . At sagen skal være »indbragt« for en administrativ myndighed, indebærer, at det er en forudsætning, at den pågældende myndighed har kompetence til at træffe realitetsafgørelse i sagen. . . .«

Efter bestemmelsens ordlyd og forarbejder kan forældelseslovens § 21, stk. 2, herefter ikke anses for at omfatte tilfælde, hvor Arbejdsskadestyrelsen i medfør af erstatningsansvarslovens § 10 anmodes om en vejledende udtalelse. Arbejdsskadestyrelsens udtalelser er alene vejledende og har således ikke karakter af afgørelser.

…" (min understregning)

Landsretten lagde således vægt på, at Ankestyrelsen ikke kunne træffe afgørelse i sagen, på samme måde som hverken SKAT eller Landsskatteretten kunne træffe afgørelse i nærværende sager om en eventuel gaveafgiftsfordring.

Spørgsmålet om fordringens størrelse i A og Bs sager kunne ikke afgøres ved en myndighedsafgørelse uden den skattepligtiges anmeldelse. Fastlæggelse af en eventuel gaveafgiftsfordring skulle derfor anlægges ved domstolene.

Til sammenligning kan det anføres, at VB skriver i Forældelse efter forældelsesloven af 2007, s. 900, at en myndighed, der ikke har kompetence, skal afvise sagen, og der vil derfor ikke indtræde foreløbig afbrydelse efter § 21, stk. 2.

Derudover skal det bemærkes, at spørgsmålet om ugyldighed kunne være fremført og konstateret uden anmodning om genoptagelse og uden indgivelse af klage til Landsskatteretten, hvorfor en afklaring af dette spørgsmål ikke har nogen betydning for fastlæggelsen af gaveafgiftskravet. SKATs manglende kendskab til gældende ret kan dermed ikke tillægges nogen betydning i relation til forældelsesfristen.

Udgangspunktet er dermed, at myndigheden skal have kompetence til at træffe afgørelse af betydning for kravet, før der vil blive givet en tillægsfrist efter § 21, stk. 2. I nærværende sag har hverken SKAT eller Landsskatteretten haft kompetence til at fastsætte størrelsen af kravet, hvorfor det gøres gældende, at kravet er forældet, da der ikke ved Landsskatterettens behandlinger af SKATs afgørelse af 15. marts 2016 er foretaget nogen realitetsbehandling af betydning for kravet, hvilket heller ikke kunne være sket, da kompetencen lå et andet sted, nemlig ved domstolene.

Skatteministeriet gør gældende, at tillægsfristen skal løbe fra afgørelsen af genoptagelsessagen. Ifølge VBs "Forældelse efter forældelsesloven af 2007", side 908, falder genoptagelsessager uden for § 22, stk. 2’s anvendelsesområde, fordi reglen kun gælder for indbringelse af sag for en højere administrativ myndighed. Dette er også tilfældet, hvor myndigheden træffer en ny afgørelse.

Skatteministeriet skal dermed anerkende, at hverken A og Bs klage af 15. juni 2016 og anmodning om genoptagelse kan anses for at have foreløbigt afbrudt forældelsesfristen, da hverken SKAT eller Landsskatteretten havde kompetence til at træffe realitetsafgørelse i sagen, som havde betydning for kravets eksistens, størrelse eller i øvrigt var afgørende herfor.

Såfremt Landsskatterettens kundskabstidspunkt lægges til grund, så er forældelse af kravet indtrådt den 15. februar 2019. Det gøres på denne baggrund gældende, at der ikke er sket foreløbig afbrydelse af forældelsesfristen og at kravet i sin helhed er forældet."

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført følgende:

"Ad ugyldighed - sagsøgernes principale påstand

Skatteministeriet gør gældende, at Landsskatteretten har været berettiget til at hjemvise sagerne til Skattestyrelsen som sket. SKATs afgørelser af 18. marts 2016 er ikke nulliteter.

Det fremgår af den forvaltningsretlige litteratur, at en nullitet definitorisk er en ugyldighedsvirkning, som indtræder, uden at denne er blevet erklæret af en administrativ myndighed eller af domstolene. For at en afgørelse kan betragtes som en nullitet, kræves det, at afgørelsen er åbenbart eller groft ulovlig.

SKATs afgørelser af 18. marts 2016 er ugyldige og dermed anfægtelige, men afgørelserne har ikke en sådan karakter, at de kan anses for åbenbart eller groft ulovlige.

Det forhold, at det daværende SKAT har truffet en afgørelse, som der ikke var hjemmel til at træffe, medfører ikke, at afgørelserne er nulliteter.

Ad forældelse - sagsøgernes subsidiære påstand

Skatteministeriet gør gældende, at Skattestyrelsens krav på gaveafgift for gaverne ydet i indkomstårene 2008, 2009 og 2010 ikke er forældet.

Krav om betaling af gaveafgift forældes efter forældelseslovens almindelige regler. Forældelsesfristen regnes fra det tidligste tidspunkt, hvor fordringshaveren, i dette tilfælde Skattestyrelsen, kunne kræve fordringen opfyldt, jf. forældelseslovens § 2, stk. 1.

Af den daværende boafgiftslovs regler, Lovbekendtgørelse nr. 1159 af 4. oktober 2007, indtræder gaveafgiftspligten ved modtagelsen af gaven, og anmeldelse af gaven og den afgiftspligtige værdi skal indgives senest den 1. maj i det følgende år, jf. boafgiftslovens § 26, stk. 1. Afgiften forfalder til betaling samtidigt med indgivelsen af gaveanmeldelsen, jf. boafgiftslovens § 30, stk. 1.

Da A ikke rettidigt har indgivet gaveanmeldelse, følger det af ovenstående, at forfaldstidspunktet for gaveafgiften - og dermed begyndelsestidspunktet for forældelsesfristen - er det tidspunkt, hvor gaveanmeldelsen senest skulle være indgivet, dvs. henholdsvis den 1. maj 2009, 1. maj 2010 og 1. maj 2011.

Det gøres gældende, at den 3-årige forældelsesfrist har været suspenderet, jf. forældelseslovens § 3, stk. 2.

Det daværende SKAT fik først kendskab til gaveafgiftsfordringen ved modtagelsen af Landsskatterettens afgørelse af 15. februar 2016 (bilag 2), hvor Landsskatteretten fandt, at der ikke er tale om indkomstpligtige overførsler, men derimod gaver i henhold til boafgiftsloven.

SKAT havde ikke i 2012 oplysninger om, at A og B var samlevende, således som det hævdes i stævningen, side 8, 3. afsnit.

Det fremgår således af udskrift af 17. september 2012 fra CPR-registreret for B (bilag C), at B i indkomstårene 2008-2010 havde registreret bopæl på adressen, Y1-bopæl, Y2-by. Herudover fremgår det af CPR-udskriften, at han først pr. den 1. december 2012 blev tilmeldt med registreret bopæl på adressen, Y3-bopæl, Y4-by (Y7-by), på hvilken adresse A havde registret bopæl.

B havde endvidere på tidspunktet for SKATs afgørelse af 31. maj 2012 registreret civilstand som "Gift" med SH, jf. bilag C, side 2.

Hertil kommer, at de oplysninger, der fremkom under SKATs sagsbehandling, ikke er af en sådan karakter, at de var egnet til at bibringe SKAT kendskab til et samliv. Det blev således oplyst af sagsøgernes repræsentant under behandlingen af SKATs afgørelse af 31. maj 2012, at: "B har i hele perioden frem til udgangen af 2010 haft folkeregisteradresse på Y1-bopæl i Y2-by, hvor han ejer en bolig sammen med ekskonen SH", jf. bilag 2 (i BS-10818/2020-SVE), side 7, 6. afsnit.

Ifølge CPR-registreret havde han imidlertid adresse i Y2-by frem til udgangen af 2011, jf. bilag C. Herudover fremgår det af tinglysningsregistreret, at SH var eneejer af ejendommen beliggende Y1-bopæl, Y2-by, jf. bilag D, ligesom B og SH i øvrigt fortsat var registreret som ægtefæller på tidspunktet for SKATs afgørelse, jf. ovenfor.

De oplysninger, der fremkom under SKATs sagsbehandling, viser således ikke, at sagsøgerne, på trods af registreringerne i CPR-registreret, var samlevende i årene 2008-2010.

Den i bilag 2 (i BS-10818/2020-SVE), side 10, 5. afsnit, omtalte erklæring fra SH om, at samlivet mellem hende og B ophørte medio 2009, viser ikke, at B var samlevende med A, men blot at han ikke var samlevende med SH.

A stod endvidere som eneejer af ejendommen beliggende, Y3-bopæl, Y4-by (Y7-by), jf. bilag E. Der forelå i øvrigt ikke en samejeoverenskomst eller lignende, jf. bilag 2 (i BS10818/2020-SVE), side 9, 2. sidste afsnit.

Det bemærkes videre, at Landsskatteretten ved afgørelsen af 15. februar 2016 først fandt det dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at A og B reelt havde været samlevende i indkomstårene 2008, 2009 og 2010 efter de på retsmødet fremkomne forklaringer, jf. bilag 2 (i BS-10818/2020-SVE), side 21, 2. afsnit. Det var endvidere først på retsmødet under sagens behandling ved Landsskatteretten, at sagsøgerne fremlagde 15 erklæringer fra venner og bekendte (bilag F), som bekræftede samlivet mellem sagsøgerne.

Det daværende SKAT havde ikke forinden tidspunktet for Landsskatterettens afgørelse af 15. februar 2016 modtaget gaveanmeldelser fra A eller B, hvorfor SKAT på grund af de manglende gaveanmeldelser ligeledes ikke har været i stand til af foretage en afgiftsberegning.

Da forældelsesfristen har været suspenderet, løber fristen fra den 15. februar 2016, og afgørelsen dateret den 18. marts 2016 (bilag 3) fra det daværende SKAT blev således truffet indenfor den 3-årige forældelsesfrist.

Klagen af 15. juni 2016 (bilag A) til Landsskatteretten medførte en foreløbig afbrydelse af forældelsesfristen, jf. forældelseslovens § 21, stk. 2.

Landsskatteretten traf afgørelse i sagen den 11. juni 2019 (bilag 4). Det følger herefter af forældelseslovens § 21, stk. 2, 1. pkt., at forældelse indtræder tidligst 1 år efter, at myndigheden har givet meddelelse om sin afgørelse, dvs. den 11. juni 2020.

Det gøres gældende, at sagsøgernes efterfølgende anmodning af 10. september 2019 (bilag B) om genoptagelse af Landsskatterettens afgørelse af 11. juni 2019 tilsvarende medfører en foreløbig afbrydelse af forældelse, jf. forældelseslovens § 21, stk. 2, 1. pkt. Genoptagelsesanmodningen blev således imødekommet, og sagen blev hjemvist til fornyet behandling hos Skattestyrelsen. Forældelsesfristen indtræder derfor tidligst 1 år efter Landsskatterettens afgørelser af 9. december 2019 (bilag 1), det vil sige den 9. december 2020.

Selv hvis genoptagelsessagen ikke medfører en yderligere tillægsfrist, jf. forældelseslovens § 21, stk. 2, vil Skattestyrelsens krav på gaveafgift ikke være forældet, idet forældelsesfristen tidligst vil indtræde 1 år efter Landsskatterettens afgørelse af 11. juni 2019, dvs. 11. juni 2020.

Det bemærkes, at Skattestyrelsen den 10. juni 2020 har indgivet stævning mod A og B med henblik på at pålægge A og B at indgive gaveanmeldelser for de afgiftspligtige gaver, som er ydet i indkomstårene 2008, 2009 og 2010, samt at afbryde en eventuel forældelse af kravet for gaveafgift. Sagen behandles under rettens j.nr.: BS-23143/2020-SVE."

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Vedrørende spørgsmålet om nullitet

Ved afgørelse af den 18. marts 2016 foretog (daværende) SKAT en skønsmæssig ansættelse af gaveafgift for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 vedrørende overførsler fra B og hans selskaber til A i de pågældende indkomstår. Den skønsmæssige ansættelse blev foretaget med henvisning til boafgiftsloven § 26, stk. 3, som indført med ændringsloven nr. 1354 af den 21. december 2012 til en række skatte- og afgiftslove. Bestemmelsen i boafgiftsloven havde først virkning for gaver modtaget fra den 1. januar 2013, jf. ændringslovens § 25, stk. 7. Den 9. december 2019 hjemviste Landsskatteretten SKATs afgørelse til (nu) Skattestyrelsen med henvisning til, at SKAT ikke havde haft hjemmel til at foretage den skønsmæssige ansættelse af de pågældende overførsler. Parterne er enige om, at afgørelsen af den 18. marts 2016 led af en retlig mangel og er ugyldig.

Nærværende tvist vedrører, om afgørelsen skal anses for en nullitet eller blot er anfægtelig.

Det fremgår af enig forvaltningsretlig teori, at en forvaltningsretlig afgørelse er en nullitet, hvis dens ugyldighed ikke er betinget af, at ugyldigheden bliver fastslået af en autoritativ udtalelse fra det offentliges side. Den er anfægtelig, hvis ugyldigheden er betinget af en sådan udtalelse.

Som følge af de krav, der gælder ved ansættelse, udnævnelse og uddannelse af personer, der beklæder offentlige stillinger, og de almindeligt gældende forvaltningsprocedurer, der generelt tilsikrer et højt niveau af kvalitet ved offentlig forvaltning, må der antages at være en særlig begrundet formodning for, at forvaltningsakter er mangelfri. Der må ved vurderingen af retsvirkningen af ugyldighed af en forvaltningsakt endvidere tages hensyn til den generelle tillid, der bør være til det offentliges afgørelsers kvalitet og endelighed.

Indførelsen af stk. 3 og 4 i boafgiftslovens § 26 ved lov nr. 1354 af den 21. december 2012 havde til formål at smidiggøre SKATs administration af gaveafgifter ved at justere de processuelle regler for værdiansættelse på gaveafgiftsområdet, blandt andet ved at give mulighed for at lade SKAT foretage en skønsmæssig ansættelse frem for som hidtil at skulle anlægge anerkendelsessøgsmål ved domstolene, hvis skatteyderne ikke har indsendt gaveanmeldelse, men hvor det desuagtet efter de foreliggende omstændigheder er sandsynligt, at der er modtaget en gave.

Der er i nærværende sag tale om en retlig vildfarelse hos daværende SKAT om, hvorvidt den anvendte forskrift var anvendelig på de omhandlede overførsler under hensyn til det tidspunkt, de fandt sted. Manglen knytter sig således til bestemmelsens ikrafttrædelse eller anvendelse på forhold i tid, idet SKAT efter det foreliggende ville have været kompetent til at foretage den skønsmæssige ansættelse, hvis overførslerne havde fundet sted den 1. januar 2013 eller senere.

Der må på den baggrund antages at være tale om en indholds- eller en kompetencemangel. Det følger tilsvarende af forvaltningsretlig teori, at nulliteter vil kunne foreligge i forhold til sådanne mangler, når der er tale om en åbenbar eller grov ulovlighed.

Retten finder ikke, at manglen ved SKATs afgørelse var så åbenbar, at den medfører nullitet. Retten lægger i den forbindelse afgørende vægt på, at SKAT faktisk på det pågældende tidspunkt i medfør af boafgiftslovens § 26, stk. 3, var kompetent til at foretage skønsmæssige ansættelser af gaveafgift, for så vidt angår afgiftspligtige gaver, der opfyldte ikrafttrædelsesbestemmelsens krav til deres tidsmæssige foretagelse. Retten lægger endvidere vægt på, at den bestemmelse, der blev uretmæssigt anvendt af SKAT, vedrører en myndigheds kompetence og funktionsmåde og ikke umiddelbart eksistensen af en ret eller pligt for borgeren. Da der ikke er tale om en tilsidesættelse af væsentlige interesser, er manglen heller ikke er grov.

Retten frifinder derfor Skatteministeriet for A og Bs principale anerkendelsespåstand.

Vedrørende spørgsmålet om forældelse

Skattestyrelsens krav på gaveafgift forældes efter 3 år, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1. Forældelsesfristen regnes som udgangspunkt fra det tidligste tidspunkt, skattemyndighederne kunne kræve at få fordringen opfyldt, jf. forældelseslovens § 2, stk. 1. Forfaldstidspunktet - og dermed begyndelsestidspunktet for forældelsesfristen - var henholdsvis den 1. maj 2009, 1. maj 2010 og 1. maj 2011, jf. boafgiftslovens § 30, stk. 1, jf. § 26, stk. 1.

Af forældelseslovens § 3, stk. 2, fremgår imidlertid, at begyndelsestidspunktet for forældelsesfristen suspenderes, hvis fordringshaveren er ubekendt med fordringen. Fristen regnes således først fra den dag, hvor fordringshaveren fik eller burde have fået kendskab til fordringens eksistens.

Der er enighed om, at det afgørende tidspunkt for beregningen af forældelsen i medfør af forældelseslovens § 3, stk. 2, er det tidspunkt, hvor SKAT havde eller burde have fået kendskab til, at A og B var samlevende.

Retten finder, at SKAT først i forbindelse med det oplysningsgrundlag, der forelå ved Landsskatterettens afgørelse af 15. februar 2016, havde den fornødne kundskab til sagsøgernes status af samlevende. Retten lægger herved blandt andet vægt på, at på tidspunktet for SKATs afgørelse af 31. maj 2012 om indkomstskattepligt af overførslerne havde B registreret bopæl på Y1-bopæl i Y2-by og registreret civilstand som "Gift" med SH, og at han først pr. den 1. december 2012 blev tilmeldt bopæl på adressen Y3-bopæl, Y4-by, hvor A havde registreret bopæl. Retten lægger endvidere vægt på, at skattemyndighederne først i forbindelse med Landsskatterettens sagsbehandling forud for afgørelsen af den 15. februar 2016 modtog erklæringer fra venner og bekendte til sagsøgerne, som bekræftede samlivet mellem dem og ikke før havde modtaget gaveanmeldelser fra sagsøgerne.

Forældelsesfristen på 3 år i medfør af forældelseslovens § 3, stk. 1, skal derfor regnes fra den 15. februar 2016, jf. § 3, stk. 2.

Skatteministeriet har gjort gældende, at sagsøgernes klage af 15. juni 2016 til Landsskatteretten over SKATs afgørelse af 18. marts 2016 medførte en foreløbig afbrydelse af fristen, jf. forældelseslovens § 21, stk. 2, således at forældelse tidligst ville indtræde 1 år efter, at Landsskatteretten havde givet meddelelse om sin afgørelse.

Det er utvivlsomt, at klagen - og Landsskatterettens afgørelse af 11. juni 2019 - vedrørte fordringens størrelse. Retten finder endvidere, at betingelsen i forældelseslovens § 21, stk. 2, om, at sagen skal være "indbragt" for en administrativ myndighed, er opfyldt, når Landsskatteretten faktisk træffer realitetsafgørelse på grundlag af klagen, uanset at det senere fastslås, at skattemyndighederne under de konkret foreliggende omstændigheder ikke var kompetente.

Da Skatteministeriet har anlagt sag mod A og B den 10. juni 2020 med henblik på at pålægge disse at indgive gaveanmeldelser for gaverne ydet i indkomstårene 2008, 2009 og 2010, er forældelsen herved afbrudt.

Retten frifinder derfor Skatteministeriet for A og Bs subsidiære anerkendelsespåstand.

Efter sagens værdi, forløb og udfald skal A og B hver betale 30.000 kr. til Skatteministeriet til dækning af advokatudgift. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes.

A skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 30.000 kr.

B skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 30.000 kr.

Beløbene skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.