Parter

H1 c/o G5

(v/Adv. Claus Rosenkilde)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/Adv. mf. Annette Ortvald Andreassen)

Afsagt af byretsdommer

Bettina Bang Jakobsen

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt den 30. juni 2016, angår om H1 efter dagældende § 17 og § 18 i vurderingsloven er berettiget til fradrag i grundværdien for forbedringer i anledning af etablering af et vandforsyningsanlæg på en grund i Y1-by.

H1 har nedlagt påstand om, at fradragsansættelsen ved vurderingerne 2003-2010 for ejendommen Y2-adresse, Y3-adresse og Y4-adresse, hjemvises til vurderingsmyndigheden til fastsættelse af fradrag for udgifter til vandforsyning.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten traf den 1. april 2016 følgende afgørelse:

"...

Klagen vedrører fastsættelse af fradrag for forbedringer for vurderingsårene 2003, 2004, 2006, 2008 og 2010.

Fradrag for forbedringer

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Foreningens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Intern kloakforsyning	0 kr.	29.634 kr.	Stadfæstelse
Intern vandforsyning, tilslutningsafgift vand	0 kr.   0 kr.	23.137 kr.	Stadfæstelse   Stadfæstelse
Landinspektør	0 kr.	15.000 kr.	Stadfæstelse
Projektering og tilsyn	0 kr.	2.963 kr.	Stadfæstelse

Der godkendes ikke fradrag for forbedringer.

Faktiske oplysninger

Foreningen "GH1, afd." har ved endeligt skøde, der er indført i dagbogen for retten i Y5-by den 17. juni 1987, erhvervet en ideel anpart på 59% af …21 og …22.

Det fremgår af tinglyst anmeldelse og fortegnelse der er indført i dagbogen for retten i Y5-by den 1. april 1987, at der er sket sammenlægning af matrikelnumrene …21 og …22, der herefter udgør matrikel …21.

Sælger er G1, Y6-adresse.

Den påklagede ejendom (ejendomsnummer ...23) er en ejerlejlighed under moderejendommen (ejendomsnummer …24).

Moderejendommen omfatter tre ejerlejligheder:

Ejerlejlighedsnr. 2 (ejendomsnummer ...23) beliggende Y2-adresse, Y3-adresse og Y4-adresse

Ejerlejlighedsnr. 1 (ejendomsnummer …25) beliggende Y7-adresse

Ejerlejlighedsnr. 3 (ejendomsnummer …26) beliggende Y8-adresse og Y9-adresse

I Bygnings- og Boligregistret er det oplyst, at den påklagede ejerlejlighed (ejendomsnr.: ...23) er ejerlejlighedsnr. 2 af moderejendomsnr.: ...32 beliggende på matrikel …21. Ejerlejligheden har et matrikuleret areal på 1.224 m2.med 18 stk. beboelseslejligheder. Endvidere er det oplyst, at bygningen er opført i 1987.

Af det betingede skøde, der er stemplet den 21. november 1986, fremgår af § 2, at ejendommen er en ubebygget parcel. Det fremgår endvidere af § 2:

"(…) at sælger og køber sammen skal bebygge ejendommen med en bolig- og butiksejendom i h.t. en samtidig hermed indgået totalentreprisekontrakt, således at køber som bygherre opfører boligerne, medens sælger som bygherre opfører butikkerne. (…)"

Den omtalte totalentreprisekontrakt er ikke fremlagt i sagen.

Ejendommen overtages den 1. november 1986, jf. det betingede skødes § 3. Købesummen udgjorde 984.230,00 kr., jf. det betingede skødes § 4.

Der er fremlagt ledningskort for kloakforsyning med tilhørende byggeteknisk beregning, ledningskort for vandforsyning, faktura fra G2 samt revideret byggeregnskab.

Den fremsendte faktura fra G2 er stilet til G1 og påstemplet: "Betalt 31. okt. 1986 G2".

Af fakturaen fremgår, at den vedrører "Byggesag …27. Fakturaen er dateret den 29. oktober 1986.

Af fakturaen fremgår betaling for:

Interessentindskud		1.469,36
Tilslutningsafgift: 1. lejlighed 2. 32 lejligheder a kr. 1.959,47	3.918,94 62.703,04	66.621,98
Ekspeditionsgebyr 3 ejendomme a kr. 122,43		367,29
1 vandstik ø 50 mm PEL		12.244,67
		80.703,30
+ moms 22%		17.754,73
		98.458,03
Modtaget i check 29.10.86		98.092,03
Rest		366,00

Af det fremsendte byggeregnskab fremgår "Skema 3 ansøgning om godkendelse af anskaffelsessum efter byggeriets færdiggørelse (…)" inklusive bilag 1-3. Skemaet er dateret 11. november 1988. Vedlagt er også revisionspåtegning af "byggeregnskabet (skema 3)" underskrevet den 22. november 1988. De fremsendte dokumenter vedrører H1 afd x.

For så vidt angår skema 3 under punkt 7 er det oplyst, at grundens matrikel nr. og ejerlaver …28 og …21, under punkt 40a, at byggeriet omfatter 25 lejligheder og 8 ungdomsboliger, under punkt 50, at byggeriet er påbegyndt 1. november 1986 og under punkt 51, at byggeriet er afleveret den 1. december 1987.

Under posten "Håndværkerudgift (incl. moms.) punkt 77 "samlet håndværkerudgift" "godkendt ved skema 2" 11.446.000,00 kr. "Merudgifter" 517.691,37 kr. og "Byggeregnskab" 11.963.691,37 kr.

Posten "Håndværkerudgifter" dækker over totalentreprise, P-kælder, Vinterforanstaltninger og uforudselige udgifter. Med håndskrift er tilføjet 3 % kloak, 1 % vand, 1 % el. Kloakforsyningsanlæg fremgår ikke som en selvstændig post af byggeregnskabet, jf. byggeregnskabets bilag 2.

Posten "Tilslutningsafgifter" indgår i regnskabet med 322.972,22 kr., jf. bilag 1.

Vedrørende udgifter til intern kloakforsyning fremgår der ingen oplysninger i byggeregnskabet.

Af bilag 3 fremgår det, at der er afholdt 50.000 kr. til landinspektør. Der fremgår ikke yderligere specifikationer vedrørende posten "Landinspektør".

Der er den 31. august 2015 fra G4. indhentet tegning over intern vandforsyning på ejendommen. Den indhentede tegning fremstår uden en blå markering henover en betydelig del af ejendommen.

Grundværdien for ejendommen udgjorde i de påklagede vurderingsår:

2003	2.050.900 kr.
2004	2.308.000 kr.
2006	3.742.100 kr.
2008	3.504.400 kr.
2010	2.648.700 kr.

Vedrørende ejendom beliggende Y10-adresse (ejendomsnr.: …29) fremgår af Bygnings- og Boligregistret, at ejendommen er beliggende på matrikel nr. …28 og indeholder 16 boliger.

SKATs afgørelse

Der er ikke godkendt fradrag for udgifter til landinspektør, intern kloakforsyning, vandforsyning og projektering og tilsyn, jf. dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18.

Af SKATs forslag til afgørelse af 9. november 2011 fremgår:

"(...) Vi har tidligere ved brev af 29. november 2010 fremsendt forslag til ændring af ejendomsvurderingen for 13-adresse, Y14-adresse & Y15-adresse fra 2003.

Af forslaget fremgår det, at vi ikke har genoptaget 2003 fordi der dette år kun er foretaget en årsregulering og ikke en vurdering. Som udgangspunkt kan sådanne årsreguleringer/vurderingsfrie år ikke påklages som de almindelige vurderinger kan; men en højesteretsdom fra 16. december 2010 slår fast, at de kan genoptages.

Vi foreslår derfor, at vurderingen for 2003 ændres.

(…)

Fradraget for forbedringer bliver fastholdt til 0 kr.

For så vidt angår begrundelser for ændringen, henvises til vores oprindelige forslag til afgørelse af 29. november 2010.

(…)"

Af SKATs forslag til afgørelse af 29. november 2010 er som begrundelse anført:

"(…)

Landinspektør

I kan ikke få fradrag for udgiften til landinspektør og udstykningsomkostninger. Dette skyldes, at grunden tidligere har bestået af små parceller …21, …22, …30 og …31 Disse parceller er blevet sammenlagt til matr. …21 i 1987.

Til orientering kan oplyses at matr. …22 har været bebygget langt tilbage i tiden. Det fremgår af det fremsendte skøde at der er tale om et konkursbo og § 1 fremgår det at, der er tinglyst en servitut den september 1905 med hensyn til hegn benyttelse og bebyggelse.

Ud fra ovennævnte er det klare opfattelse, at grunden har været bebygget langt tilbage i tiden.

Vi må ikke give fradrag for forbedringer, der er ældre end 30 år i forhold til vurderingsåret. Det står i vurderingslovens § 18, stk. 2.

(…)

Kloakanlæg

Vi mener, at kloakanlægget ikke er et hovedanlæg, men mere har karakter af stikledninger fra den enkelte ejendom til kloakanlægget uden for grunden. Stikledninger berettiger ikke til fradrag, og vi kan derfor ikke give fradrag for udgifter til kloakanlæg inde på grunden.

Vandforsyningsanlæg

Vi mener, at vandforsyningsanlægget ikke er et hovedanlæg, men mere har karakter af stikledninger fra den enkelte ejendom til vandforsyningsanlægget uden for grunden. Stikledninger berettiger ikke til fradrag, og vi kan derfor ikke give fradrag for udgifter til vandforsyningsanlæg inde på grunden.

(…)

Stikledninger

Udgift til fremførsel af stikledning fra hovedledninger og frem til den enkelte bolig afholdes af grundejeren. Efter vores opfattelse knytter disse udgifter sig imidlertid til byggeriet og forøger derfor ikke grundens værdi i ubebygget stand.

Vi kan derfor ikke give fradrag for udgifter til stikledninger.

(…)"

Tilslutningsbidrag

I kan ikke få fradrag for udgifterne til tilslutningsbidrag.

Vi må ikke give fradrag for forbedringer, der er ældre end 30 år i forhold til vurderingsåret. Det står i vurderingslovens § 18, stk. 2.

Tilslutningsbidraget dækker grundejerens andel af udgiften til forsyningsanlæg uden for grunden. Vi har undersøgt de omkringliggende ejendomme og har konstateret, at Y11-adresse er opført i 1951 og Y12-adresse er opført i 1969. Det er derfor vores opfattelse, at stamvejen Y22-vej og de forsyningsledninger, der fører hen til grunden, er mere end 30 år gamle. Udgiften til forsyningsledningerne er derfor forældet.

(…)

Fradraget

Vi kan ikke give fradrag for forbedringer, der er ældre en 30 år i forhold til vurderingsåret. Det står i vurderingslovens § 18, stk. 2.

(…)"

Foreningens opfattelse

Påstanden vedrører fradrag for følgende udgifter:

Landinspektør	15.000 kr.
Intern kloakforsyning	29.634 kr.
Intern vandforsyning	23.137 kr.
Projektering og tilsyn	2.963 kr.
I alt	70.734 kr.

Subsidiært forhøjes det fastsatte fradrag for grundforbedrende udgifter på 0 kr. mest muligt alt efter Landsskatterettens skøn.

Til støtte for påstanden er anført:

"(...)

Landsinspektør

Som anført i vurderingsmyndighedens afgørelse, består klagerens ejendom af en række små parceller, der i 1987 er blevet approberet under matr.nr. …21.

Klageren erhvervede de små parceller og delarealer ved skøder udarbejdet og tinglyst i 1986. Disse skøder er alle fremlagt for vurderingsmyndigheden. Approbationen i 1987 er sket under medvirken af en landinspektør og der fremgår da også en udgift på 50.000 kr. af det for vurderingsmyndigheden fremlagte byggeregnskab.

Det af landinspektøren udførte arbejde i forbindelse med approbation af parcellerne under matr. nr. …28 berettiger til fradrag, jf. Landsskatterettens faste praksis, idet approbationen af parcellerne til en storparcel har været afgørende for, at den af klageren foretagne byggemodning af ejendommen overhovedet kan finde sted.

Fradraget kan passende ansættes skønsmæssigt til 15.000 kr. i mangel af konkret dokumentation for, hvor stor en del af den afholdte udgift på 50.000 kr., der er medgået til approbationen.

Intern kloakforsyning

Som bilag 1 til den reviderede klage fremlægges ledningskort over det på ejendommen etablerede ledningsnet til regnvand. Klageren har markeret den del af ledningsnettet, der utvivlsomt har karakter af hovedanlæg i vurderingslovens forstand.

Klagerens ejendom og naboejendommen Y16-adresse er opført på samme tid og den anlagte regnvandsledning tjener begge ejendomme. Anlægsudgiften til regnvandsledningen bør derfor efter klagerens opfattelse opgøres som en samlet udgift og efterfølgende fordeles på klagerens ejendom og naboejendommen efter areal.

På baggrund af markeringen på bilag 1 har klageren opmålt regnvandsledningen og ladet udarbejde en byggeteknisk beregning med udgangspunkt i V&S-prisbogen, der fremlægges som bilag 2 til den reviderede klage. Den byggetekniske beregning sandsynliggør, at anlægsudgiften har udgjort 63.051 kr.

Klagerens andel udgør 47 % af den samlede anlægsudgift svarende til 29.634 kr., som klageren er berettiget til fradrag for.

Intern vandforsyning

Som bilag 3 til den reviderede klage fremlægges ledningskort fra G4. Det fremgår heraf, at vandforsyningsledningen på klagerens ejendom og naboejendommen Y16-adresse er anlagt af forsyningsselskabet for hvilket arbejde klageren har betalt tilslutningsafgift.

Dermed er der i forbindelse med tilslutning af klagerens ejendom til vandforsyningen sket en udvidelse af det eksisterende net, hvorfor klageren er berettiget til fradrag for en del af det betalte tilslutningsbidrag.

Som bilag 4 til den reviderede klage fremlægges faktura fra G2 vedrørende tilslutning af klagerens ejendom samt naboejendommen. Det fremgår heraf, at der for tilslutning af begge ejendomme er betalt i alt 98.458 kr. (inkl. moms) i tilslutningsafgift.

Klageren er bekendt med Landsskatterettens faste praksis efter hvilken, der alene godkendes fradrag med 50 % af tilslutningsafgiften medmindre det konkret kan dokumenteres, at en større del heraf er medgået til fradragsberettigende arbejder.

Af den betalte tilslutningsafgift på 98.458 kr. berettiger halvdelen heraf svarende til 49.229 kr. til fradrag.

Af de 49.229 kr. skal 47 %, svarende til 23.137 kr., henføres til klagerens ejendom.

Projektering og tilsyn

Påstanden om yderligere fradrag for udgifter til projektering og tilsyn er udelukkende en konsekvens af påstanden om fradrag for anlægsudgifter til intern kloakforsyning på 29.634 kr.

Såfremt fradraget for interne anlægsudgifter forhøjes, skal fradraget for udgifter til projektering og tilsyn i henhold til fast administrativ praksis forhøjes med 10 % af dette beløb som en konsekvens heraf.

(…)"

I mail af 9. november 2014 har foreningen fremsendt nedenstående som yderligere støtte til påstanden:

"(…)

For så vidt angår din forespørgsel om dokumentation for de afholdte udgifter fx i form af specificeret faktura, gør jeg indledningsvist opmærksom på, at der efter de frem til 1. januar 2013 gældende regler, som nærværende sag skal afgøres efter, ikke kan stilles krav om fremlæggelse af eksakte fakturaer eller lignende, idet der var hjemmel til at foretage en skønsmæssig opgørelse. Således fremgår følgende af Vurderingsvejledningen, afsnit C.3 "Kan told- og skatteforvaltningen ikke skaffe den fornødne dokumentation for byggemodningsomkostningerne ansættes fradraget skønsmæssigt".

Udgiften til den interne kloakforsyning er indeholdt den samlede håndværkerudgift i byggeregnskabet. Landsskatteretten har da i flere tilfælde - også efter Retten i Næstveds dom af 27. maj 2013 (SKM2013.422.BR) - godkendt fradrag for udgifter til anlæg af interne forsyningsanlæg med henvisning til, at udgiften anses for indeholdt i den samlede entreprisesum.

Der kan bl.a. henvises til følgende kendelser:

Y17-adresse, j.nr. 11-0299302, afsagt 18. juni 2013

I denne sag godkender Landsskatteretten fradrag for udgifter til anlæg af intern sti med skønsmæssigt 20.000 kr. I præmisserne anfører Landsskatteretten bl.a. følgende:

Repræsentanten har henvist til, at den afholdte udgift til anlæg af stier må anses for at være indeholdt i anlægsentreprisesummen. Repræsentanten har endvidere foretaget en beregning ved hjælp af luftfoto og V og S Prisdata, hvorved det skønnes, at udgiften til stianlægget udgør 110.949 kr.

(…)

Da der er tale om en af repræsentanten estimeret beregning uden underbilag til yderligere dokumentation og da der heller ikke er fremlagt oplysninger om belægningstyper og øvrige anlægsudgifter i forbindelse med stiens etablering, godkendes skønsmæssigt 20.000 kr. i mangel af egentlig dokumentation udover byggeregnskabets samlede entreprisesum.

Y18-adresse, j.nr. 11-0299301, afsagt 18. juni 2013

I denne sag godkender Landsskatteretten fradrag for udgifter til anlæg af intern sti med skønsmæssigt 55.000 kr. I præmisserne anfører Landsskatteretten bl.a. følgende:

Repræsentanten har henvist til, at den afholdte udgift til anlæg af stier må anses for at være indeholdt i anlægsentreprisesummen. Repræsentanten har endvidere foretaget en beregning ved hjælp af luftfoto og V og S Prisdata, hvorved det skønnes, at udgiften til stianlægget udgør 112.214 kr.

(…)

Da der er tale om en af repræsentanten estimeret beregning uden underbilag til yderligere dokumentation og da der heller ikke er fremlagt oplysninger om belægningstyper og øvrige anlægsudgifter i forbindelse med stiens etablering, godkendes skønsmæssigt 55.000 kr. i mangel af egentlig dokumentation udover byggeregnskabets samlede entreprisesum.

Y19-adresse, j.nr. 11-0301018, afsagt 6. august 2013

I denne sag godkender Landsskatteretten fradrag for udgifter til anlæg af intern sti med skønsmæssigt 10.000 kr. I klagen til Landsskatteretten havde klageren henvist til, at udgiften til stianlægget var indeholdt i posten "Interne veje / P-pladser" og/eller "Gård-, haveanlæg og hegn". I præmisserne anfører Landsskatteretten bl.a. følgende:

Retten finder, at dele af det på grunden etablerede stianlæg har karakter af et hovedanlæg, hvorfor anlægsudgiften til denne del af anlægget er fradragsberettiget. Hovedanlægget udgøres efter rettens opfattelse […]

På baggrund af ovenstående samt stianlæggets dimensioner skønner retten, at udgiften til etablering af denne del af anlægget udgør 10.000 kr., hvorfor der godkendes fradrag med 10.000 kr.

Y20-adresse, j.nr. 11-0301019, afsagt 6. august 2013

I denne sag godkender Landsskatteretten fradrag for udgifter til anlæg af intern sti med skønsmæssigt 10.000 kr. I klagen til Landsskatteretten havde klageren henvist til, at udgiften til stianlægget var indeholdt i posten "Anlæg af gade og fortov". I præmisserne anfører Landsskatteretten bl.a. følgende:

Retten finder, at dele af det på grunden etablerede stianlæg har karakter af et hovedanlæg, hvorfor anlægsudgiften til denne del af anlægget er fradragsberettiget. Hovedanlægget udgøres efter rettens opfattelse […]

På baggrund af ovenstående samt stianlæggets dimensioner skønner retten, at udgiften til etablering af denne del af anlægget udgør 10.000 kr., hvorfor der godkendes fradrag med 10.000 kr.

Y21-adresse, j.nr. 11-0301663, afsagt 23. september 2013

I denne sag godkender Landsskatteretten skønsmæssigt fradrag med 35.000 kr. for intern sti og 35.000 kr. for intern kloakforsyning. For så vidt angår udgiften til intern sti, havde klageren henvist til, at udgiften var indeholdt i posten "Gård- og haveanlæg". For så vidt angår udgiften til intern kloakforsyning anførte klageren, at udgiften i mangel fakturaer eller lignende regnskabsmateriale var opgjort på baggrund af opmålinger på ledningskort og V&S beregning af udgiften.

Landsskatteretten begrundede fradraget for intern sti på følgende måde:

Retten finder, at dele af det på grunden etablerede stianlæg har karakter af et hovedanlæg, hvorfor anlægsudgiften til denne del af anlægget er fradragsberettiget. Hovedanlægget består, efter rettens opfattelse […]

Henset til hovedanlæggets størrelse er det rettens opfattelse, at der skønsmæssigt kan godkendes fradrag med 35.000 kr.

Landsskatteretten begrundede fradrag for intern kloakforsyning på følgende måde:

Retten finder, at dele af det på grunden etablerede kloakanlæg har karakter af et hovedanlæg, hvorfor udgiften til denne del af anlægget er fradragsberettiget.

Retten har efter en vurdering af kloakledningskortet vurderet, at de to ledninger […]. Henset til hovedanlæggets størrelse og dimensioner er det rettens opfattelse, at der skønsmæssigt kan godkendes fradrag med 35.000 kr.

Jeg har dog for en god ordens skyld iværksat en eftersøgning af yderligere materiale til belysning heraf, men jeg har endnu ikke fundet noget. Erfaringsmæssigt er der tale om en ressource- og tidsmæssig krævende opgave. Jeg skal vende tilbage, når der er kommet en afklaring.

Udgiften til landinspektør fremgår specifikt af byggeregnskabet. Der er sket approbation af en række små parceller i 1987, hvorfor en del af den i byggeregnskabet anførte udgift til landinspektør utvivlsomt er medgået hertil.

Udgiften til vandforsyning fremgår af den som bilag 4 fremlagte faktura fra G2.

Med hensyn til dimensionerne på den interne vandledning, så fremgår denne af det som bilag 3 fremlagte ledningskort. Ud for Y7-adresse er det således angivet, at der er tale om en 75 mm PE ledning ("75 PE"), hvilket Landsskatterettens ingeniør forventeligt kan bekræfte. Jeg vedhæfter ledningskortet i et format, der gør det muligt at zoome ind på det.

(…)"

Landsskatterettens afgørelse og begrundelse

Vurderingslovens § 13, stk. 1, har følgende ordlyd:

"§ 13. Ved grundværdien forstås værdien af grunden (med grundforbedringer) i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse."

Af dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18 fremgår følgende:

"§ 17. Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

§ 18. Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Stk. 2. Fradrag må ikke gives for forbedringer, som er fuldført længere tilbage end 30 år for skov, der vurderes i henhold til § 15, stk. 1-3, dog 60 år før vurderingen."

Det fremgår ikke af ordlyden af dagældende § 17 i vurderingsloven, hvad der nærmere skal forstås ved grundforbedring.

Ifølge praksis skal der være tale om en foranstaltning af materiel karakter, der forøger grundens handelsværdi, jf. Højesterets dom af 25. maj 2012, offentliggjort i SKM2012.350.HR. Det er en betingelse, at den pågældende foranstaltning ikke er anlagt til brug for det konkrete byggeri, men er knyttet til den ubebyggede grund, jf. Højesterets dom af 6. december 2013, offentliggjort i SKM2013.879.HR.

Af dagældende § 17 i vurderingsloven sammenholdt med vurderingslovens § 13, stk. 1, følger endvidere, at der kun kan indrømmes fradrag for foranstaltninger, der medfører en stigning af grundens værdi i ubebygget stand.

Udgifter til anlæg, der medfører en forøgelse af den samlede ejendoms værdi, jf. vurderingslovens § 9, men ikke værdien af grunden i ubebygget stand, kan ikke fradrages efter vurderingslovens § 17.

I øvrigt er det praksis, at det er den, der ønsker et fradrag, der har bevisbyrden for fradragets berettigelse. Dette følger bl.a. af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Forsyningsanlæg

Som hovedregel gives fradrag for udgifter til anlæg af forsyningsanlæg kun for udgifter, som vedrører anlæg uden for ejendommen.

Denne praksis er bl.a. beskrevet i den juridiske vejledning 2015-1, afsnit H,A.3.3.2.

Fra denne hovedregel gælder en undtagelse for større ejendomme, hvilket fremgår af samme afsnit i den juridiske vejledning.

Er ejendommen så stor, at det på ejendommen værende anlæg eller en del heraf betjener eller fremover vil betjene en større del af ejendommen, kan der være grundlag for at give fradrag for udgiften til anlægget.

Denne undtagelse gælder for hovedanlæg generelt og er ikke begrænset til bestemte anlæg. Dette er tiltrådt af Højesteret i dommene af henholdsvis 8. maj 2013, offentliggjort i SKM2013.369.HR, og 6. december 2013, offentliggjort i SKM2013.879.HR, hvor Højesteret samtidig fastslår, at myndighedernes praksis er i overensstemmelse med vurderingsloven.

Der er med Højesterets domme således ikke indført nye eller udvidede kriterier for bedømmelsen af, om der foreligger et fradragsberettiget hovedanlæg, og det tillægges ikke betydning for fradragsretten, hvorledes anlægget vil være placeret ved en fiktiv udstykning.

Det forhold, at anlægget betjener eller forsyner flere ejendomme ved en fiktiv udstykning medfører således ikke i sig selv, at der foreligger et fradragsberettiget hovedanlæg.

Bedømmelsen af, om et anlæg har selvstændig værdi for grunden eller om anlægget alene har en reel værdi i forbindelse med byggeriet på ejendommen, beror på en konkret vurdering i hvert enkelt tilfælde.

Det afgørende i forbindelse med vurderingen af anlægget er, hvorvidt grunden uden bygninger er blevet mere værd med henblik på den gode økonomiske anvendelse, der skal tages hensyn til ved grundværdiansættelsen.

Efter retspraksis lægges der ved vurderingen af, om et anlæg har selvstændig værdi for den ubebyggede grund, vægt på anlæggets placering i forhold til den opførte bebyggelse, jf. eksempelvis Højesterets dom af 14. august 2014, offentliggjort i SKM2014.574.HR, samt SKM2012.112.VLR, som er stadfæstet af Højesteret i SKM2013.879.HR.

Endvidere bemærkes, at hovedanlægsbetragtningen, der er en undtagelse til hovedreglen om, at der kan gives fradrag for forbedringer for udgifter afholdt til anlæg udenfor grunden, bør fortolkes snævert.

Kloakforsyning

SKAT har ikke godkendt fradrag for udgifter til etablering af internt kloakanlæg på grunden.

Retten finder på baggrund af det fremlagte ledningskort, at der ikke er et hovedanlæg for intern kloakforsyning på grunden, der medfører en forbedring af grundens værdi i ubebygget stand.

Ved bedømmelse af, om foreningen har anlagt et internt kloakforsyningsanlæg, der udgør et hovedanlæg, der medfører en forbedring af grundens værdi i ubebygget stand, har retten lagt vægt på, at kloakforsyningsledningerne på grunden er stikledninger, der er tæt knyttet til bygningerne.

Retten bemærker, at alene regnvandsledning fremgår af det fremsendte ledningskort for kloakforsyning. Spildevandsledning fremgår ikke af ledningskortet, hvorfor retten ikke har taget stilling til dette.

Vedrørende bekostning af etablering af intern kloakforsyning har foreningen fremsendt en byggeteknisk beregning. Det bemærkes, en V&S prisberegning er et redskab til at beregne et skønnet prisoverslag, og at den ikke dokumenterer eller sandsynliggør, at en udgift faktisk har været afholdt af foreningen.

Foreningen har endvidere henvist til, at udgiften til intern kloakforsyning er indeholdt i den samlede håndværkerudgift, som fremgår af byggeregnskabet.

Retten lægger vægt på, at der ikke af specifikationen af byggeregnskabets "håndværkerudgifter" fremgår specifikke oplysninger om etablering af internt kloakforsyningsanlæg. Retten lægger endvidere vægt på, at der ikke af byggeregnskabet i øvrigt fremgår oplysninger om etablering af internt kloakforsyningsanlæg.

Det bemærkes, at foreningen ikke har fremlagt yderligere dokumentation fx i form af tilbudslister, fakturaer, entreprisekontrakt m.v.

Retten finder herefter, at foreningen ikke har dokumenteret eller sandsynliggjort, at der er afholdt udgifter til internt kloakforsyningsanlæg på grunden.

Retten henviser til byrettens dom af 24. oktober 2013, offentliggjort i SKM2013.827.BR.

På baggrund af ovenstående godkender Landsskatteretten ikke fradrag for udgifter til intern kloakforsyning og stadfæster således SKATs afgørelse.

Vandforsyning

SKAT har ikke godkendt fradrag for udgifter til etablering af vandforsyningsanlæg.

Retten finder, at en mindre del af det interne vandforsyningsanlæg på ejendommen udgør et hovedanlæg, der forbedrer grunden i ubebygget stand. Hovedanlægget strækker sig fra anboringen ved ejendommens skel ved Y22-vej og frem til varmecentralen, der er beliggende på grunden.

Ved vurderingen har retten lagt vægt på, at der løber en ledning fra ejendommens skel ved Y22-vej frem til varmecentralen på grunden. Fra varmecentralen fordeler de øvrige ledninger vandforsyningen ud til de enkelte bygninger på grunden. Disse ledninger er tæt knyttet til byggeriet og udgør stikledninger, som er anlagt med henblik på, at betjene de enkelte bygninger og er derfor ikke omfattet af begrebet hovedanlæg.

Foreningen har anført, at den har betalt for "vandforsyning" ved fremsendte faktura fra G2.

Det er rettens opfattelse, at foreningen ikke har dokumenteret eller sandsynliggjort, at der er afholdt udgifter til internt vandforsyningsanlæg. Retten har lagt vægt på, at det ikke fremgår af den fremlagte faktura fra G3, at den vedrører den påklagede ejendom. Det forhold at der fremgår "Byggesag …27"ændrer ikke på rettens vurdering, idet antallet af lejligheder, der fremgår af den fremsendte faktura ikke stemmer med antallet af lejligheder på den påklagede ejendom. Endvidere har retten lagt vægt på, at fakturaen vedrører tilslutningsafgift, og der ikke er påvist en sammenhæng mellem udgift til etablering af internt vandforsyningsanlæg på ejendommen og tilslutningsafgiften. Der henvises til dom af 11. juni 2013 fra Vestre Landsret, som er offentliggjort i SKM2013.387.VLR.

Retten bemærker, at der ikke af posten "tilslutningsafgifter" i bilag 1 til byggeregnskabet fremgår, hvad udgiften til tilslutningsbidrag nærmere dækker.

For så vidt angår de samlede håndværkerudgifter, henviser retten til præmisserne for intern kloakforsyning.

Herefter godkender retten ikke fradrag for udgifter til internt vandforsyningsanlæg. Retten stadfæster SKATs afgørelse.

Tilslutningsafgifter

Efter praksis kan der opnås fradrag for udgifter til tilslutning til forsyningsværkerne. Det er en forudsætning for at opnå et fradrag, at tilslutningsafgiften vedrører betaling af foranstaltninger, som sikrer forsyning af den konkrete ejendom, og at det udførte arbejde vedrører en grundforbedring, som bidrager til en stigning af grundens værdi i ubebygget stand.

Dette følger bl.a. af Vestre Landsrets dom af 21. april 2009, offentliggjort i SKM2009.323.VLR.

Det følger desuden af dommen, at det ikke kan lægges til grund, at tilslutningsafgiften forlods er gået til dækning af udgifter, der forbedrer grunden.

Tilslutningsafgifter relaterer sig typisk ikke kun direkte til den enkelte udstykning, men også til f.eks. forstærkning af bagvedliggende ledningsnet, centraler, pumpestationer osv.

Der må derfor foretages en vurdering af, hvilke arbejder den konkrete tilslutningsafgift dækker over.

Retten finder, at den fremlagte faktura fra G2 ikke dokumenterer, at foreningen har bekostet tilslutningsafgift for den påklagede ejendom.

Retten har særligt lagt vægt på, at det ikke er muligt ud fra den fremlagte faktura at fastslå, at fakturaen vedrører den påklagede ejendom, idet det ikke fremgår klart af fakturaen, ligesom det ikke fremgår af fakturaen hvilke udgifter, der specifikt skulle relatere sig til den påklagede ejendom.

Retten bemærker, at der ikke af posten "tilslutningsafgifter" i bilag 1 til byggeregnskabet fremgår, hvad posten "tilslutningsafgifter" nærmere dækker over samtidig med, at byggeregnskabet vedrører såvel den påklagede ejendom som naboejendommen uden en fordeling af udgifterne de to ejendomme imellem.

Retten stadfæster SKATs afgørelse.

Landinspektør

Landinspektørudgifter kan godkendes som fradrag, såfremt der er tale om landinspektørarbejde vedrørende matrikulering og afsætning af den ubebyggede grund.

SKAT har ikke godkendt fradrag for udgifter til landinspektørarbejde.

Det fremgår af byggeregnskabets bilag 3, at der er afholdt en udgift på 50.000 kr. til landinspektør.

Retten bemærker, at det ikke i byggeregnskabet er specificeret, hvorvidt udgiften til landinspektør vedrører matrikulering og afsætning af den ubebyggede grund eller afsætning af bygninger. Retten bemærker tillige, at byggeregnskabet vedrører to matrikler, og udgiften ikke er specificeret for hver matrikel. Det er således ikke muligt for retten at fastslå, hvorvidt udgiften vedrører den påklagede ejendom.

Retten godkender således ikke fradrag for udgifter til landinspektør, idet det af det fremlagte materiale ikke fremgår, hvad udgiften er gået til og hvordan fordelingen mellem den påklagede ejendom og naboejendommen er. Herudover lægger retten vægt på, at der i sagen ikke er fremlagt andre oplysninger om de arbejder landinspektøren har udført.

Retten stadfæster herefter SKATs afgørelse på dette punkt.

Projektering og tilsyn

Udgifter til projektering og tilsyn, som knytter sig til fradragsberettigede anlægsudgifter, kan give fradrag. Dette følger bl.a. af Landsskatterettens afgørelse af 29. april 2010, offentliggjort i SKM2010.419.LSR.

SKAT har ikke godkendt fradrag for udgifter til projektering og tilsyn.

Idet retten ikke godkender fradrag for udgifter til interne forsyningsanlæg, godkender retten ikke fradrag for udgifter til projektering og tilsyn.

Retten stadfæster SKATs afgørelse."

For retten angår sagen alene de dele af Landsskatterettens afgørelse, der vedrører vandforsyning, jf. sagsøgers påstand.

Ved brev af 6. april 2017 skrev parterne i en fælles henvendelse til G4.:

"...

Med henblik på at belyse sagen yderligere har parterne opnået enighed om følgende spørgsmål, som vi venligst skal anmode Jer om at besvare:

Spørgsmål 1:

G4 (G2) bedes be- eller afkræfte, at vandforsyningen har anlagt ledningsnettet, der fremgår af LER-kortet (retssagens bilag 8, som vedlægges), herunder den på LER kortet cirkelmarkerede del af ledningsnettet.

Spørgsmål 2:

Ifald spørgsmål 1 besvares bekræftende bedes G4 oplyse, hvornår ledningsnettet er anlagt.

Spørgsmål 3:

Kan det bekræftes, at vedlagte faktura af 29. oktober 1986 (retssagens bilag 7) vedrører tilslutning af bl.a. Boligselskabets ejendom (ejendomsnummer ...23, jf. ovenfor) til vandforsyningsnettet?

Spørgsmål 4:

Såfremt spørgsmål 3 besvares bekræftende, bedes det oplyst, hvad tilslutningsbidraget nærmere dækker over, herunder om tilslutningsbidraget dækker over konkrete afholdte udgifter til det vandforsyningsnet, der fremgår af bilag 8.

..."

Den cirkelmarkerede del af ledningsnettet, der nævnes i parternes spørgsmål 1 til G4. er den mindre del af det interne vandforsyningsanlæg på ejendommen, som Landsskatteretten vurderede til at udgøre et hovedanlæg, der forbedrer ejendommen i ubebygget stand.

Af G4’s svar af 10. april 2017 på parternes fælles henvendelse fremgår:

"...

Termer:

Ledningsnettet er de rør hvori vandforsyningen transporterer vandet rundt til forbrugeren/ andelshaveren, oftest anlagt i offentlig vej.

Vandstik er afgrening på forsyningsledning og frem til skel.

Jordledning er vandledning inde på privat grund, etableres i dag af grundejer og vedligeholdes af grundejer.

Spørgsmål 1:

Vi kan bekræfte at daværende G2, nu G4. har udført vandstik/jordledning: se bilag vedhæftet.

Spørgsmål 2

Stik og Jordledning er sandsynligvis udført umiddelbart efter modtagelse af check den 29.10.1986.

Spørgsmål 3:

Ja, faktura 001782 er for etablering af vand stik med tilhørende jordledning, samt indskud og tilslutningsbidrag.

Spørgsmål 4:

I dag formulerer vi anlægsbidrag således: Anlægsbidraget omfatter et bidrag til vandforsyningens hovedanlæg, et bidrag til forsyningsledningsnettet og et bidrag til stikledning. Anlægsbidraget fastsættes af vandforsyningen og godkendes af kommunalbestyrelsen.

Tilslutningsbidraget dækker ikke over en konkret afholdt udgift.

..."

I bilagene til G4’s svar på parternes fælles henvendelse indgår et brev af 12. maj 1986 fra den daværende grundejer, G1, til G2. I brevet anmodede grundejeren om etablering af vandstik og vandmåler til projektet projekt 1, således at stik for byggevand ønskedes etableret i uge 22 (maj 1986), mens stikket til den permanente vandforsyning ønskedes etableret i uge 38 (september 1986).

Hertil svarede G2 den 28. maj 1986:

"Vedr. etablering af vandstik for bebyggelsen Projekt 1

Med henvisning til Deres skrivelse af 12.05. d.å., ..., hvor De anmoder os om at udføre henholdsvis byggevandstik og permanent vandstik fra Y22-vej kan vi angående byggevandstikket meddele,

at dette udføres i uge 22 og retableres efter endt brug af os for Deres regning samt

at De via aut. vandmester skal foranledige målerbrønd opsat for diverse skurvogne. Angående det permanente vandstik skal meddeles,

at dette udføres i uge 38 af os for Deres regning samt

at der før arbejdets igangsættelse vil være at betale følgende afgifter:

...

kr. 98.092,03"

Beløbet på 98.092,03 kr. er efterfølgende med håndskrift rettet til 98.458,03 kr., svarende til det beløb, der efterfølgende blev faktureret ved faktura af 29. oktober 1986.

Forklaringer

Der er ikke afgivet forklaringer under sagen.

Parternes synspunkter

H1 har i påstandsdokument af 22. februar 2018 anført følgende:

"...

2. DEN RETLIGE VURDERING

Vurderingslovens regler om fradrag for forbedringer blev ophævet pr. 1. januar 2013, men da nærværende sag er omfattet af ophævelseslovens overgangsbestemmelser, skal sagen vurderes efter de regler, der var gældende i de af sagen omfattede genoptagelsesår.

Den dagældende vurderingslovs §§ 17 og 18 havde følgende ordlyd:

§ 17. Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringen består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

§ 18. Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Stk. 2. Fradrag må ikke gives for forbedringer, som er fuldført længere tilbage end 30 år for skov, der vurderes i henhold til § 15, stk. 1-3, dog 60 år før vurderingen.

Det overordnede formål med §§ 17 og 18 var at friholde grundforbedringer for beskatning, og således at fremme, at der skete sådanne grundforbedringer. Dette havde været formålet med loven siden indførelsen i 1922.

Af §§ 17 og 18 fremgår, at fradraget er underlagt særligt to begrænsninger 1) der skal være tale om en grundforbedring, der har virket værdiforøgende ved ansættelsen af grundværdien, og 2) grundforbedringen skal være bekostet af grundejeren og kan ikke overstige den afholdte udgift heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

3. PROBLEMSTILLINGEN

Landsskatteretten har vurderet, at en mindre del af vandforsyningsledningen udgør en grundværdiforøgende foranstaltning, der kan berettige til fradrag. I præmisserne (E s. 12, sidste afsnit) er denne del beskrevet på følgende måde:

Retten finder, at en mindre del af det interne vandforsyningsanlæg på ejendommen udgør et hovedanlæg, der forbedrer grunden i ubebygget stand. Hovedanlægget strækker sig fra anboringen ved ejendommens skel ved Y22-vej og frem til varmecentralen, der er beliggende på grunden.

Sagsøger bestrider ikke Landsskatterettens vurdering af, hvilken del af vandforsyningsledningen, der berettiger til fradrag.

Sagens tvist er således, om sagsøger har sandsynliggjort at have afholdt udgifter til etablering af den del af vandforsyningsledningen, som Landsskatteretten anser for grundværdiforøgende.

4. DOKUMENTATIONSKRAVET

Ved vurderingen af den bevisbyrde, som sagsøger skal løfte, er det vigtigt at være opmærksom på, at der i forbindelse med afskaffelsen af grundforbedringsfradraget blev indført et skærpet dokumentationskrav, der dog kun gælder for anmodninger om fradrag fremsat i en overgangsperiode.

4.1 Ophævelse af reglerne om grundforbedringsfradrag og skærpelse af dokumentationskravet

Reglerne om grundforbedring er ophævet ved lov nr. 925 af 18. september 2012, der trådte i kraft den 1. januar 2013.

Selve ophævelsen har ikke betydning for nærværende sag, idet sagen udelukkende vedrører grundforbedringer, der var foretaget inden lovens ikrafttræden, og idet anmodning om ansættelse af fradrag blev fremsat inden den 1. januar 2013.

I bemærkningerne til lovforslaget (lovforslag nr. 198 af 14. august 2012) er anført følgende:

De eksisterende regler om grundforbedringsfradrag er som nævnt vanskeligt at administrere for såvel borgerne som SKAT. Dette skyldes flere forhold. For det første mangler der i lovgivningen en klar definition af, hvad det er for nogen udgifter, som grundforbedringsfradraget kan omfatte. Dernæst er det uklart, hvordan og hvornår de pågældende udgifter skal kunne dokumenteres.

Videre anføres det:

Et kompliceret regelsæt og en uensartet administration i den tidligere vurderingsorganisation bevirkede, at der rundt omkring i landet kunne findes mange udstykninger, hvor det var uklart om grundforbedringsfradraget var fastsat korrekt.

Det fremgår altså, at lovgiver og Skatteministeriet var af den opfattelse, at der var tale om et uklart og mindre forståeligt regelsæt. Lovgiver og Skatteministeriet har uanset, at vurderingsloven har rødder tilbage til 1922 undladt at sørge for, at reglerne blev gjort klare og forståelige.

Samtidig med ophævelsen af reglerne om fradrag for grundforbedringer, skærpede lovgiver kravet til den dokumentation, der skal foreligge for at opfylde betingelsen om, at forbedringen skal være bekostet af grundejeren. Således blev der i § 3, stk. 6 i lov nr. 925 af 18. september 2012 indført krav om fremlæggelse af bestemte former for dokumentation i relation til grundforbedringsfradrag. Et noget usædvanligt skridt, idet bevisbedømmelsen i dansk ret som udgangspunkt er fri.

Det skærpede dokumentationskrav finder kun anvendelse for anmodninger, der indgives i perioden fra lovens ikrafttræden den 1. januar 2013 og frem til den 1. maj 2013, hvorefter der ikke længere kan anmodes om fradrag i grundværdien.

Det skærpede dokumentationskrav gælder således ikke i nærværende sag.

4.2 Generelt om det skatteretlige dokumentationskrav

Det skatteretlige dokumentationskrav er bl.a. behandlet i SKM2004.162.HR, som Skatteministeriet ynder at henvise til. Sagen for Højesteret omhandlede spørgsmålet om befordringsfradrag. Skatteyderen havde selvangivet et udsædvanligt stort fradrag for befordring på 698 km dagligt mellem bopæl og arbejde.

På trods af opfordring herom, fremlagde skatteyderen ikke nogen som helst form for dokumentation på, at denne befordring havde fundet sted.

Ikke overraskende frifandt Højesteret Skatteministeriet i sagen. Højesteret anførte bl.a. følgende i præmisserne:

Der kan imidlertid kun opnås fradrag for en befordring, der rent faktisk har fundet sted, og bevisbyrden herfor påhviler i overensstemmelse med, hvad der generelt gælder for skattemæssige fradrag som udgangspunkt skatteyderen. Den, der anser sig berettiget til et befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C, må således i fornødent omfang kunne dokumentere eller i hvert fald sandsynliggøre, at befordring rent faktisk har fundet sted i det selvangivne omfang. Beviskravet vil typisk blive skærpet i tilfælde, hvor der foreligger omstændigheder, der kan tale imod, at befordringen har fundet sted i det selvangivne omfang, eksempelvis meget betydelige daglige rejsetider. [min understregning]

Det, der er værd at bemærke, er, at det efter Højesterets opfattelse er tilstrækkeligt at sandsynliggøre en udgifts afholdelse for at opnå fradrag.

Kravene til hvornår en udgifts afholdelse er sandsynliggjort er mindre end kravene til, hvornår en udgifts afholdelse er dokumenteret.

Påstanden i SKM2004.162.HR, om fradrag for befordring for 698 km dagligt er usædvanlig, hvorfor Højesteret fandt, at der påhvilede skatteyderen et skærpet dokumentationskrav for, at den påståede befordring rent faktisk havde fundet sted.

Konkret gøres det gældende, at der ikke er hjemmel i vurderingsloven eller praksis til at opstille så strengt et dokumentationskrav, som Landsskatterettens afgørelse (bilag 1) er udtryk for. Der er ikke tale om et på nogen måder usædvanligt fradrag eller en usædvanlig påstand, hvorfor der ikke kan anlægges en skærpet bevisbedømmelse.

Ej heller kan det skærpede dokumentationskrav, der blev indført med virkning fra 1. januar 2013, anvendes på den foreliggende sag.

Det bemærkes videre, at der generelt på det skatteretlige område er hjemmel til at fastsætte et fradrag skønsmæssigt. Af SKATs juridiske vejledning 2017-2, afsnit A,B.5.2, fremgår bl.a. følgende omkring sandsynliggjorte udgifter, der påstås fradrag for:

Hvis SKAT finder det konkret sandsynliggjort, at en skattepligtig har afholdt fradragsberettigede udgifter, hvis størrelse den skattepligtige ikke kan dokumentere på regulær vis, kan SKAT foretage en skønsmæssig ansættelse af den pågældende udgift.

Et eksempel på en sådan skønsmæssig ansættelse af en sådan udgift findes i SKM2016.64.BR.

Sagen handlede om opgørelsen af en ejendomsavance efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Grundejeren havde købt og solgt en grund i ubebygget stand. Grundejeren gjorde gældende, at han havde afholdt udgifter til at vedligeholde og forbedre grunden, der ifølge ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2, skulle tillægges anskaffelsessummen. Forbedringen bestod i opfyldelse af en slugt, der var på grunden, da han erhvervede den.

Grundejeren havde ikke dokumenteret udgifterne i form af fakturaer eller lignende, idet alt dokumentationsmateriale var blevet ødelagt ved en brand, men det var godtgjort at opfyldelse rent faktisk var sket, og at det var grundejeren, der havde afholdt udgiften hertil.

På den baggrund ansatte Landsskatteretten skønsmæssigt de udgifter, der skulle tillægges anskaffelsessummen, til 300.000 kr.

Byretten hjemviste sagen til fornyet behandling hos SKAT, idet grundejeren med bevisførelsen for byretten havde godtgjort, at det af Landsskatteretten udøvede skøn over avancen, herunder de udgifter der skulle tillægges anskaffelsessummen, var udøvet på et forkert grundlag.

4.3 Vurderingslovens dokumentationskrav efter de før 1. januar 2013 gældende regler

Efter de frem til 1. januar 2013 gældende regler kunne der, som ovenfor nævnt, ikke stilles krav om fremlæggelse af eksakte fakturaer eller anden specifik dokumentation for en udgifts afholdelse. Der var hjemmel til at foretage en skønsmæssig opgørelse, når det var sandsynliggjort, at der var afholdt en udgift.

At det forholder sig således fremgår også af den tidligere vurderingsvejledning fra i hvert fald 2004 til 2013. Af vurderingsvejledningen 2013-1, afsnit C.3, fremgår bl.a. følgende under overskriften "De før 1. januar 2013 gældende regler":

Told- og skatteforvaltningen søger at tilvejebringe de oplysninger, der er nødvendige for, at et eventuelt fradrag kan ansættes korrekt. Skulle de fornødne oplysninger ikke være tilgængelige for told- og skatteforvaltningen på vurderingstidspunktet, må der tages hensyn til forbedringerne, så snart told- og skatteforvaltningen bliver bekendt med dem. Kan told- og skatteforvaltningen ikke skaffe den fornødne dokumentation for byggemodningsomkostningerne ansættes fradraget skønsmæssigt. [min understregning]

I § 3, stk. 6 i lov nr. 925 af 18. september 2012, der trådte i krav pr. 1. januar 2013, blev der indført krav om fremlæggelse af bestemte former for dokumentation i relation til grundforbedringsfradrag. Disse dokumentationskrav gælder ifølge bestemmelsen alene for genoptagelsesanmodninger indgivet efter 1. januar 2013. Af bestemmelsen fremgår bl.a. følgende:

Ejendommenes ejer skal ved anmodninger efter stk. 4 og 5 vedlægge dokumentation for de udgifter, som der ønskes fradrag for, i form af skøde, købsaftale, lokalplan, luftfoto af udstykningen eller storparcellen, byggeregnskab med underbilag for de pågældende poster samt fakturaer eller anden dokumentation for det udførte arbejde og udgiftens størrelse. (…)

I et høringssvar havde Advokatrådet i forbindelse med behandlingen af lovforslag 198, der lå til grund for lov nr. 925 af 18. september 2012, bl.a. anført følgende:

Endelig anfører Advokatrådet om de foreslåede dokumentationskrav, at det er meget usædvanligt i dansk skatteret, at der indføres krav til den form, hvori et bevis skal foreligge. Efter Advokatrådets opfattelse bør det være optil myndighederne og i sidste ende domstolene at afgøre, om et bestemt forhold kan anses for at være bevist eller ej. De foreslåede regler er efter Advokatrådets opfattelse udtryk for en meget væsentlig skærpelse i forhold til Landsskatterettens nuværende praksis.

Skatteministeriet bekræftede i et svar hertil, at der var tale om en skærpelse af hidtidig administrativ praksis. Skatteministeriet anførte således følgende:

Det er korrekt, at der med den foreslåede udformning af dokumentationskravet bliver tale om en skærpelse i forhold til hidtidig praksis. Denne skærpelse er tilsigtet, Der er behov for at få gjort op med den række af problemstillinger, der knytter sig til grundforbedringsfradraget, herunder også med den her nævnte praksis. (…)

I et høringssvar fra Accura Tax i forbindelse med behandlingen af lovforslag 198, anførtes bl.a. følgende:

[Accura Tax] er i tvivl om, hvornår de foreslåede regler om dokumentationskrav vil skulle gælde. AT foreslår præciseret, at de skærpede dokumentationskrav alene omfatter anmodninger, der modtages af SKAT i perioden fra 1. januar til 1. maj 2013, mens anmodninger, der indbringes frem til den 31. december 2012 omfattes af de nugældende regler i vurderingslovens afsnit D.

Hertil anførte Skatteministeriet følgende:

Hvis en sag er modtaget hos SKAT før den 1. januar 2013, og fuld dokumentation efter de hidtil gældende regler på dette tidspunkt også er modtaget hos SKAT, så gælder alene de hidtidige regler. Der er således ikke tale om, at de nye dokumentationskrav vil skulle opfyldes i verserende sager, som allerede er tilstrækkeligt dokumenteret efter de regler, der gælder i dag.

Der kan med andre ord ikke stilles krav om fremlæggelse af eksakt dokumentation for et bestemt afholdt beløb efter de regler, som den foreliggende sag skal afgøres efter, og det kan ikke komme sagsøger til skade, at lovgiver ikke før 1. januar 2013 har skabt klarhed over, præcis hvilken dokumentation, der kan kræves fremlagt.

Dette understøttes af, at der i lov nr. 925 af 18. september 2012, blev indført skærpede dokumentationskrav, herunder krav om fremlæggelse af bl.a. byggeregnskab med underbilag for de pågældende poster samt fakturaer eller anden dokumentation for det udførte arbejde og udgiftens størrelse. Såfremt der i de tidligere gældende regler allerede eksisterede et sådant krav om fremlæggelse af eksakt dokumentation, ville det ikke have været nødvendigt at ændre reglerne, jf. ovenfor.

Dette understøttes endvidere af SKM2017.15.BR og SKM2017.140.BR. Om det dokumentationskrav, der finder anvendelse i sager som den foreliggende, udtalte byretten i SKM2017.15.BR følgende:

Som anført af parterne finder reglerne i vurderingsloven, der var gældende til 1. januar 2013, anvendelse på sagen, det vil nærmere sige § 17 og § 18 i bkg. nr. 740 af 3. september 2002 med senere ændringer.

Retten finder på baggrund heraf, at der ikke kan kræves en bestemt form for dokumentation for afholdte udgifter, men at spørgsmålet må afgøres efter en samlet vurdering af det fremlagte materiale.

Tilsvarende udtalte byretten i SKM2017.140.BR følgende om dokumentationskravet:

Retten kan ikke tiltræde, at der forud for ændringen af vurderingsloven den 1. januar 2013 kan lægges afgørende vægt på, at Boligselskabet ikke har kunnet fremlægge en specificeret faktura fra forsyningsselskabet.

5. ANBRINGENDER

Af ledningskortet (bilag 8, E s. 64) fremgår det, at det er vandforsyningsselskabet, der har anlagt ledningsnettet frem til og ind på sagsøgers ejendom frem til den i Landsskatterettens præmisser omtalte varmecentral og videre herfra rundt om bebyggelsen og videre ind til naboejendommen (matrikel nr. …28).

Når forsyningsselskabet har anlagt såvel ledningsnettet uden for skel som ledningsnettet inden for skel, kan man ikke, som Landsskatteretten har gjort det, konkludere, at tilslutningsafgiften kun kan være gået til hel eller delvis dækning af forsyningsselskabets anlægsudgift til ledningsnettet uden for skel.

Såfremt man gør dette, siger man samtidig, at forsyningsselskabet har anlagt ledningsnettet inden for skel omkostningsfrit for grundejeren. Sådan forholder det sig naturligvis ikke.

I et sådant tilfælde er en del af den betalte tilslutningsafgift selvsagt medgået til anlæg af ledningsnettet inden for skel akkurat på samme måde, som det er fast antaget i praksis, at en del af tilslutningsafgiften er gået til anlæg af ledningsnettet uden for skel.

Af SKM2009.323.VLR, fremgår det, at afholdte udgifter til grundforbedringer i form af tilslutningsafgifter, der må anses for betaling af en konkret investering til sikring af forsyning til en grund, berettiger til fradrag på lige fod med andre (interne) byggemodningsudgifter.

I besvarelsen af den fælles henvendelse indleder G4 med at fastlægge nogle termer. Således defineres "Vandstik" som afgrening på forsyningsledning og frem til skel. Endvidere defineres "Jordledning" som vandledning inde på privatgrund (deri dag etableres og vedligeholdes af grundejeren).

G4 har som svar på spørgsmål 1 om hvorvidt forsyningsselskabet har anlagt ledningsnettet, der fremgår af LER-kortet (bilag 8), herunder den del af ledningsnettet, Landsskatteretten anser for fradragsberettigende, bekræftet, at daværende G2 (nu G4.) har udført vandstik og jordledning.

Endvidere har G4 som svar på spørgsmål 2 oplyst, at stik og jordledning sandsynligvis er udført umiddelbart efter modtagelse af check den 29. oktober 1986.

Endelig har G4 som svar på spørgsmål 3 om, hvorvidt fakturaen af 29. oktober 1986 (bilag 7) vedrører tilslutning af bl.a. sagsøgers ejendom bekræftet, at dette er tilfældet, og at fakturaen er for etablering af vandstik med tilhørende jordledning - og dermed altså også den del af ledningsnettet, Landsskatteretten anser for fradragsberettigende - samt indskud og tilslutningsbidrag.

Med G4’s besvarelse af den fælles henvendelse er der ikke længere tvivl om, at fakturaen vedrører bl.a. sagsøgers ejendom, og at den bl.a. dækker over betaling af ledningsnettet inde på grunden, herunder den del af ledningsnettet, som Landsskatteretten anser for fradragsberettigende.

---oo0oo---

Det forhold, at fakturaen (bilag 7) er udstedt til G1, der solgte den omhandlede ejendom til sagsøger, og at G4, 31 år efter ledningens etablering ikke kan huske præcis, om denne er anlagt efter modtagelsen af betaling eller forud for, som det fremgår af bilag 9b (E. s 69), medfører ikke, at sagsøger ikke skulle være berettiget til fradrag.

Det er således tilstrækkeligt, at sagsøger sandsynliggør, at der er afholdt en udgift til etablering af en grundværdiforøgende foranstaltning.

Retten til fradrag er ikke begrænset af et krav om den fradragssøgende ejers afholdelse af udgiften. Fradrag i grundværdien relaterer sig alene til grunden og værdiforøgelsen heraf.

At fradraget ikke er en personlig ret, der følger ejeren, men derimod en ret, der er tilknyttet grunden understøttes blandt andet af, at en ejer af ejendommen ikke kan medtage et allerede godkendt fradrag på en ejendom til en anden ejendom i forbindelse med ejerskifte.

Det er yderligere understøttet af reguleringen af et fradrags løbeperiode, jf. den dagældende vurderingslovs § 18, stk. 2. I bemærkningerne til den tidligere gældende vurderingslovs § 18, stk. 2 fremgår følgende:

Fradragsperiodens længde regnes fra tidspunktet for fuldførelsen af vedkommende forbedring, uanset tidspunktet for den første ansættelse af fradragetog uanset tidspunktet for påligning af bidrag. Et fradrag bliver bestående indtil ejendommens nærmeste vurdering efter udløbet af 30 års perioden (60 årsperioden). At fradragsperioden er udløbet, er ikke i sig selv omvurderingsgrund. I sjældne tilfælde kan fradrag bortfalde på grund af at den foranstaltning, der er givet fradrag for, ikke mere virker værdiforøgende ved ansættelsen af vedkommende ejendoms grundværdi. [min understregning]

Et godkendt fradrag bortfalder således alene i to situationer- nemlig (1) ved udløbet af den nævnte 30 års periode og (2) hvis forbedringen ikke længere er værdiforøgende for ejendommen.

Der gælder ikke et krav om, at en senere ejer af en ejendom, der allerede har grundforbedringer, skal kunne sandsynliggøre, at en given fradragsberettigende udgift er afholdt direkte af denne senere ejer.

En retstilstand, hvor et sådan krav skulle være gældende, ville indebære, at et fradrag, som er tildelt i grundværdien bortfalder ved salg af ejendommen.

Kravet til grundejerens bevisbyrde er alene, at grundejeren skal kunne sandsynliggøre, at udgiften til grundforbedringen er afholdt af én ejer.

Af Karnovs bemærkninger til den dagældende vurderingslovs § 17 fremgår:

Der er - jf. § 18, stk. 1 - kun forbedringer, der bekostes af ejeren, der berettiger til fradrag, men herunder må regnes ikke alene forbedringer, som den enkelte ejer eller flere ejere i forening foretager for egen regning og risiko, men også forbedringer, der udføres af eller under medvirken af en offentlig myndighed, forudsat at omkostningerne herved helt eller delvis pålignes de ejendomme, til fordel for hvilke foranstaltningen foretages. [min understregning]

Det afgørende for, hvorvidt fradrag skal godkendes i grundværdien, er således, hvorvidt "omkostningerne helt eller delvist pålignes den ejendom, til fordel for hvilke foranstaltningen foretages".

Fradrag tildeles således en ejendom, uanset hvilken ejer der har afholdt udgiften til forbedringen. Ansættelse af fradrag forudsætter derfor blot at det kan sandsynliggøres, at én af ejerne af ejendommen har afholdt udgiften til den forbedring, der påstås fradrag for.

Der henvises endvidere til vurderingslovens §§ 19 og 20, der blev ophævet med virkning fra 1. januar 2001 ved lov nr. 483 af 7. juni 2001. Af disse bestemmelser fremgik følgende:

§ 19. Er der ikke givet fradrag for en grundforbedring ved den efter forbedringens fuldførelse nærmest følgende vurdering, har ejeren ikke krav på fradrag i grundværdien for denne forbedring ved senere vurderinger.

§ 20. Når der ikke er givet fradrag i grundværdien for forbedringer til den ejer, der har foretaget forbedringerne, har en senere ejer kun krav på fradrag for de pågældende forbedringer, såfremt ejendommen ikke har været vurderet i tiden mellem forbedringens foretagelse og ejerskiftet.

Det fulgte af § 19, at såfremt fradraget ikke blev givet ved den efter forbedringens fuldførelse nærmest følgende vurdering, så havde ejeren ikke krav på fradrag i grundværdien for denne forbedring ved senere vurderinger.

Denne bestemmelse skal læses i sammenhæng med kravet i vurderingslovens § 18 om "ejers bekostning". Når bestemmelserne læses i sammenhæng kan "ejeren" i § 18 ikke være andre end den oprindelige ejer - altså den ejer, der oprindeligt har forestået og betalt for grundforbedringen.

Den eneste undtagelse hertil fandtes i § 20, hvorefter efterfølgende ejere dog alligevel kunne gøre krav på fradrag for forbedringen, hvis denne efterfølgende ejer havde erhvervet ejendommen mellem forbedringens foretagelse og ejerskiftet.

At praksis har udviklet sig således, at en efterfølgende ejer af en ejendom også kan opfylde betingelsen om ejers bekostning ved at sandsynliggøre at haveafholdt udgiften indirekte fx via en grundkøbesum, ændrer ikke på, at fradraget skal gives, hvis det kan sandsynliggøres, at den oprindelige ejer har haft udgifter til forbedringen.

Der er ført bevis for, at tidligere ejer har betalt for ejendommens varmeforsyning, hvorfor der skal ansættes et fradrag herfor.

Derudover bemærkes det, at Skatteministeriet med henvisning til bilag 9b gør gældende, at ledningen er anlagt forud for sagsøgers overtagelse af ejendommen pr. 1. november1986. Af det betingede skødes § 1, (bilag 5, E s. 36) fremgår, at ejendommen sælges "med de på grunden værende ledninger og installationer", hvilket forudsætningsvist også må omfatte vandforsyningsledningerne på grunden, herunder den del, som Landsskatteretten har anset for grundværdiforøgende.

Betingelserne for fradrag er dermed opfyldte, hvorfor sagen i overensstemmelse med sagsøgers påstand bør hjemvises til vurderingsmyndigheden til den beløbsmæssige fastsættelse af fradraget.

...

7. SAGENS VÆRDI

Sagens værdi er ved stævning opgjort til ca. 7.500 kr.

...

9. MOMSREGISTRERING

Sagsøger har ikke fradrag for moms til advokatsalær forbundet med denne retssag."

Skatteministeriet har i påstandsdokument af 20. februar 2018 anført følgende:

"...

Sagens tema

Nærværende sag angår fradrag i grundværdien for forbedringer i henhold til dagældende

§§ 17 og 18 i vurderingsloven for udgifter til etablering af vandforsyningsanlæg. Spørgsmålet er, hvorvidt sagsøgeren har godtgjort, at sagsøgeren har bekostet det pågældende forsyningsanlæg på ejendommen, jf. vurderingslovens dagældende § 18.

Sagsøgeren erhvervede ejendommen, Y2-adresse, Y3-adresse og Y4-adresse i Y1-by, i 1987 fra entreprenørfirmaet G1.

Anbringender

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens kendelse af 1. april 2016 (bilag 1), og at sagsøgeren derfor ikke er berettiget til fradrag i grundværdien for udgifter til vandforsyningsanlæg i henhold til vurderingslovens dagældende §§ 17 og 18.

Det fremgår af vurderingslovens dagældende § 17, at:

"Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde."

Af vurderingslovens dagældende § 18, stk. 1, fremgår det, at:

"Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde."

Fradrag efter §§ 17 og 18 er således overordnet betinget af to forhold: For det første, at forbedringen bevirker en stigning i grundværdien. For det andet er det en betingelse, at grundejeren har bekostet forbedringen.

Det fremgår af stævningen, side 4, 4. afsnit, at sagsøgeren ikke bestrider Landsskatterettens vurdering af udstrækningen af den del af anlægget, der berettiger til fradrag.

Tvisten angår således alene den anden betingelse om, hvorvidt sagsøgeren har bekostet forbedringen, jf. vurderingslovens § 18.

Sagsøgerens udlægning af retspraksis bestrides.

Sagsøgeren gør i stævningen, side 4-6, en række generelle betragtninger vedrørende forståelsen af UfR 2004.1516 H (SKM2004.162.HR) og forarbejderne til lov nr. 925 af 18. september 2012 gældende, herunder hvad den lovændring skulle have af betydning for bevisbedømmelsen i nærværende sag.

For så vidt angår UfR 2004.1516 H (SKM2004.162.HR), udlægger sagsøgeren denne dom til støtte for, at der alene gælder et krav om, at sagsøgeren skal sandsynliggøre at have afholdt udgiften. Hertil bemærkes, at Højesteret ikke med dommen fastslår andet eller mere end det naturlige udgangspunkt, at den, der ønsker et fradrag, har bevisbyrden herfor. Hvor store krav, der skal stilles til beviset i en given sag, afhænger således af den konkrete sag.

Skatteministeriet bestrider også sagsøgerens synspunkter vedrørende betydningen af lovændringen i 2012. Loven ændrer ikke ved, at sagsøgeren for perioden forud for lovændringen har bevisbyrden for, at sagsøgeren har afholdt udgifterne. Det forhold, at bevisbyrden efter lovændringen alene kan løftes ved tilvejebringelse af nærmere angivne konkrete dokumenter, ændrer ikke ved, at sådanne dokumenter for tiden før lovændringen skal tillægges betydning som led i den almindelige bevisbedømmelse.

I Den juridiske vejledning 2016-2, afsnit H,A.3.3.2, anføres vedrørende tilslutningsafgifter:

"Ofte opkræves der for anlæg af forsyningsledninger til vand, gas, el og varme et beløb i tilslutningsafgift samtidig med købet af den ubebyggede grund eller i forbindelse med bebyggelse. Vedrører tilslutningsafgiften eller en del heraf foranstaltninger, som har medført en stigning i den ubebyggede grunds værdi, gives der et fradrag i grundværdien."

Såfremt tilslutningsafgiften ikke vedrører en materiel foranstaltning, der er foretaget med henblik på forsyning eller betjening af den konkrete ejendom, medfører udgiften ikke en stigning i den ubebyggede grunds værdi, og der kan derfor ikke gives et fradrag i grundværdien for sådanne udgifter, jf. UfR 2014.859 H (SKM2013.879.HR) og UfR 2013.2277 H (SKM2013.369.HR).

At afholdte tilslutningsafgifter ikke automatisk medfører fradragsret fremgår tillige af SKM2013.387.VLR og SKM2009.323.VLR, hvor landsretten fandt, at tilslutningsafgiften også omfattede betaling af udgifter, der ikke indebar en forbedring af grunden, og at der ikke var grundlag for at antage, at tilslutningsafgiften forlods var gået til dækning af udgifter, der forbedrede grunden.

En tilslutningsafgift dækker typisk over flere forskellige udgiftsposter og relaterer sig dermed ikke kun til det konkrete arbejde forbundet med eksempelvis etableringen af vandforsyningsledninger. Tilslutningsafgifter kan således også bestå af et generelt investerings-, effekt-, stiklednings- og/eller byggemodningsbidrag, som ikke er fradragsberettiget.

Det er således en forudsætning for at opnå fradrag for betaling af en tilslutningsafgift, at det for det første godtgøres, hvilket beløb der er betalt i tilslutningsafgift, for det andet godtgøres, at en del heraf er anvendt til betaling af konkrete materielle foranstaltninger til forsyning af grunden og endelig for det tredje, at disse foranstaltninger medfører en stigning i den ubebyggede grunds værdi.

Det bemærkes, at det af sagsøgeren i stævningen (side 7, øverst) anførte om, at man ikke kan "…som Landsskatteretten har gjort, konkludere, at tilslutningsafgiften kun kan være gået til hel eller delvis dækning af forsyningsselskabets anlægsudgift til ledningsnettet uden for skel" (min understregning) bestrides. At Landsskatteretten ikke har fundet det godtgjort, at der ved tilslutningsafgiften er afholdt udgifter til etablering af et internt forsyningsanlæg, er ikke ensbetydende med, at tilslutningsafgiften kun kan være gået til anlæg af ledningsnettet uden for skel. En tilslutningsafgift dækker, som nævnt, typisk over flere forskellige udgiftsposter og dækker ikke nødvendigvis arbejdet forbundet med selve etableringen af ledninger.

Det er den, der ønsker at opnå et fradrag, der har bevisbyrden for fradragets berettigelse, jf. UfR 2004.1516 H (SKM2004.162.HR) og UfR 2016.3592 H. Denne bevisbyrde er ikke løftet.

Det fremgår af besvarelsen fra G4 (bilag 9), at forsyningsselskabet anlagde vandledningerne på sagsøgerens ejendom. G4 har som svarpå spørgsmål 2 (bilag 9) oplyst, at,

’’Stik og Jordledning er sandsynligvis udført umiddelbart efter modtagelsen af check den 29.10.1986 [bilag 7].’’ (min understregning).

Af bilag 9B fremgår imidlertid, at arbejdet med vandledningerne blev udført i uge 22 (26. maj - 1. juni 1986) og uge 38 (15. september - 21. september 1986), og altså forud for fakturadatoen.

Sagsøgeren overtog ejendommen den 1. november 1986, jf. betinget skøde § 3 (bilag 5). Vandledningerne blev således etableret, før sagsøgeren overtog ejendommen.

Fakturaen i bilag 7 er tilsvarende udstedt til den oprindelige grundejer (G1) og betalt forud for ejendommens overdragelse, ligesom det var den oprindelige grundejer, der havde kontakten med forsyningsselskabet, jf. bilag 9A og 9B.

Det er således ikke sagsøgeren, der har anlagt - og i første omgang bekostet - den interne vandforsyning. Herefter er spørgsmålet, om sagsøgeren har bekostet anlægget efterfølgende og indirekte ved overdragelsen af ejendommen, jf. endeligt skøde af 3. juni 1987. (bilag 4).

Heroverfor gøres det gældende, at de af sagsøgeren fremlagte skøder (bilag 4-5) ikke dokumenterer, at sagsøgeren - hverken direkte eller indirekte - har bekostet den interne vandforsyning.

Det fremgår ikke af skøderne, at udgifter til etablering af det interne vandforsyningsanlæg er indeholdt i købesummen, eller at der uden for denne er afholdt udgifter til etablering af vandforsyning internt på grunden. Tværtimod er ejendommen overdraget som et ubebygget areal, jf. det betingede skødes pkt. 2 (bilag 5).

Selv hvis skødets købesum kan udstrækkes til at omfatte udgifter til vandforsyningen, er købesummen i det hele uspecificeret. Herunder er der ingen angivelse af, hvorledes købesummen er fordelt, og hvor stor andel af købesummen der i givet fald måtte vedrøre intern vandforsyning. Det er således ikke muligt at fastslå, hvad udgiften til vandforsyning udgør.

Der henvises i den forbindelse til SKM2015.495.ØLR, hvor landsretten fandt, at en grundejer ikke havde dokumenteret at have afholdt udgifter til ekstern vej gennem grundkøbesummen. I sin begrundelse lagde landsretten vægt på, at de i sagen fremlagte byggemodningsregnskaber var helt overordnede og ikke indeholdt nærmere oplysninger om udgifterne til vejen eller nærmere forklaring af de enkelte beløb og dispositioner.

Endvidere henvises til SKM2017.209.BR (anket) og utrykt dom afsagt af byretten den 30. maj 2017 i sag nr. BS 3-1470/2016 (Bilag A). Begge domme vedrørte fradrag for udgifter afholdt via grundkøbesummen.

I sidstnævnte dom udtalte retten:

"Efter bevisførelsen er det godtgjort, at A.H. i et vist omfang har betalt for Aalborgs Kommunes udgifter til etableringen af vejanlæg og til etableringen af kloak som en del af købesummen. Det er i midlertidigt ikke godtgjort, i hvilket nærmere omfang Aalborg Kommune har afholdt udgifter til vejen og kloakken vedrørende foreningens ejendom og heller ikke godtgjort i hvilket omfang kommunens udgifter hertil er overvæltet på foreningen.

A.H. har ikke ved fremlæggelse af byggemodningsregnskabet og skødet eller på andet grundlag sandsynliggjort, i hvilket omfang foreningen har betalt for kommunens udgifter til byggemodningen.

[…]

Der er således en betydelig usikkerhed hvilke udgifter der er afholdt af Aalborg Kommune vedrørende boligforeningens ejendom og en betydelig usikkerhed om, i hvilket omfang udgifterne er overvæltet på boligforeningen. På baggrund af den manglende godtgørelse af omfanget af udgifterne, er der heller ikke grundlag for en skønsmæssig fastsættelse af fradraget".

Tilsvarende gør sig gældende i denne sag, hvor der ikke kendes til, hvilke udgifter der er afholdt til intern vandforsyning på sagsøgerens ejendom, og hvor der også består en betydelig usikkerhed om - og i givet fald i hvilket omfang - udgifterne til intern vandforsyning indirekte måtte være afholdt af sagsøgeren.

Af det fremlagte byggeregnskab (bilag 6) kan det heller ikkekonstateres, at sagsøgeren har bekostet etablering af et internt vandforsyningsanlæg. Vandforsyningsanlægget er slet ikke nævnt i byggeregnskabet.

Af byggeregnskabet fremgår, at ’’tilslutningsafgifter’’ samlet udgjorde 322.972,22 kr. Af byggeregnskabets pkt. 50 fremgår, at byggeriet påbegyndtes den 1. november 1986, hvilket taler imod, at posten ’’tilslutningsafgifter’’ omfatter vandforsyningen, idet vandforsyningen blev etableret og betalt før denne dato, jf. fakturaen i bilag 7 og skrivelsen fra forsyningsselskabet i bilag 9.

Endvidere har sagsøgeren fremlagt en faktura dateret den 29. oktober 1986 fra G4 (bilag 7), hvoraf det fremgår, at entreprenørfirmaet G1 har modtaget en faktura på "tilslutningsafgift" på i alt 66.621,98. Det fremgår af en påstempling fra G2, at fakturaen er betalt den 31. oktober 1986.

Det er ikke nærmere specificeret, hvad "tilslutningsafgift" dækker over, og det fremgår ikke, at beløbet er medgået til dækning af udgifter til et internt vandforsyningsanlæg.

I øvrigt er det ikke med fakturaen godtgjort, at udgiften til tilslutningsafgift er afholdt af sagsøgeren, endsige at udgiften angår sagsøgerens ejendom. Det fremgår ikke af fakturaen, at den vedrører sagsøgerens ejendom.

G4’s besvarelse på fælleshenvendelsen (bilag 9) bidrager hverken til oplysning af, hvorledes fakturaudgifterne fordeler sig mellem de tre ejendomme eller til oplysning af, hvilke arbejder tilslutningsafgiften er gået til.

Derimod skriver G4 som svar på spørgsmål 4, at:

’’Tilslutningsbidraget dækker ikke over en konkret afholdt udgift’’.

Det gøres derfor gældende, at det hverken er godtgjort, i hvilket omfang den oprindelige grundejer (G1) har afholdt udgifter til etablering af den interne vandforsyning eller i hvilket omfang, disse udgifter ved ejendommens overdragelse er blevet overvæltet på sagsøgeren.

Af denne årsag er der heller ikke noget faktisk eller retligt grundlag for at foretage en skønsmæssig ansættelse af selskabets fradrag for udgifter til intern vandforsyning.

Det er således ikke godtgjort, at sagsøgeren har bekostet det pågældende vandforsyningsanlæg.

I den forbindelse skal det fremhæves, at det samme materiale indgik i sagen ved Landsskatterettens behandling af sagen.

Afsluttende gøres det gældende, at de fremlagte bilag hverken samlet eller hver for sig godtgør, at sagsøgeren har afholdt udgifterne til etablering af det pågældende interne vandforsyningsanlæg på sagsøgerens ejendom via betaling af tilslutningsafgift.

...

Momsregistrering

Skatteministeriet er ikke momsregistreret."

Parterne har i det væsentligste procederet i overensstemmelse med deres påstandsdokumenter.

Rettens begrundelse og afgørelse

Landsskatteretten har i sin afgørelse af 1. april 2016 konstateret, at en mindre del af det interne vandforsyningsanlæg på ejendommen udgør et hovedanlæg, der forbedrer grunden i ubebygget stand. Landsskatteretten har fundet, at hovedanlægget strækker sig fra anboringen ved ejendommens skel ved Y22-vej og frem til varmecentralen, der er beliggende på grunden.

Landsskatteretten fandt imidlertid, at det for Landsskatteretten foreliggende materiale ikke dokumenterede eller sandsynliggjorde, at der var afholdt udgifter til internt vandforsyningsanlæg, og at den fremlagte faktura af 29. oktober 1986 ikke dokumenterede, at H1 havde bekostet tilslutningsafgift for den påklagede ejendom.

For retten har sagen omfattet G4’s svar på parternes fælles henvendelse af 6. april 2017. Det bekræftes ved svaret, at fakturaen af 29. oktober 1986 vedrører den ejendom, som H1 ejer. Efter indholdet af besvarelsen kan det endvidere lægges til grund, at fakturabeløbet på 98.458,03 kr., der skulle betales af den daværende ejer af ejendommen, blandt andet omfattede udgifter til etablering af hovedanlægget fra anboringen ved ejendommens skel ved Y22-vej og frem til varmecentralen. At tilslutningsafgiften også vedrørte bidrag til G4’s generelle driftsomkostninger, og at det af svaret på den fælles henvendelse fremgår, at tilslutningsbidraget ikke dækker over en konkret afholdt udgift, kan ikke føre til andet resultat, idet G4 i 1986 etablerede vandforsyningsanlægget også inde på den private grund som en del af ydelsen til den daværende ejer.

Retten lægger til grund, at hovedanlægget på grunden blev etableret kort før eller kort efter, at den daværende ejer betalte den væsentligste del af fakturaen fra G4 pr. check den 29. oktober 1986, og at H1 i henhold til betinget skøde af 29. oktober 1986 med overtagelse den 1. november 1986 erhvervede en ideel andel af den ejendom, som hovedanlægget er etableret på. Det følger af det betingede skøde, at ejendommen blev overdraget til H1 med bl.a. de på grunden værende ledninger og installationer, og retten finder det ubetænkeligt at lægge til grund, at den uspecificerede købesum på 984.230,00 kr. omfattede en relativ andel af de udgifter til hovedanlægget på grunden, som den daværende ejer afholdt som en del af tilslutningsafgifterne til G4. H1 har derfor direkte eller indirekte afholdt sin relative andel af de relevante udgifter til vandforsyning.

Retten finder efter en samlet vurdering af G4’s svar på parternes fælles henvendelse sammenholdt med sagens øvrige oplysninger, at der er tilvejebragt et tilstrækkeligt sikkert grundlag for, at vurderingsmyndigheden kan skønne det for H1 fradragsberettigede beløb vedrørende vandforsyning, jf. dagældende § 17 og § 18 i vurderingsloven.

Som følge heraf tages H1’s påstand til følge. Vedrørende sagens omkostninger forholdes som nedenfor bestemt, idet retten kan oplyse, at der i sagsomkostninger til H1 tilkendes i alt 18.000 kr., hvori indgår 500 kr. i retsafgift og 17.500 kr. til dækning af passende udgifter til advokatbistand. Ved fastsættelsen har retten lagt vægt på sagens værdi og forløb, herunder at hovedforhandlingen havde en varighed på en halv retsdag, samt på sagens udfald. Beløbet til dækning af advokatudgifter er inklusiv moms, idet H1 har oplyst ikke at være momsregistreret i forhold til advokatudgifter forbundet med sagen.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Fradragsansættelsen ved vurderingerne 2003-2010 for ejendommen Y2-adresse, Y3-adresse og Y4-adresse, hjemvises til vurderingsmyndigheden til fastsættelse af fradrag for udgifter til vandforsyning.

Skatteministeriet skal inden 14 dage i sagsomkostninger til H1 betale 18.000 kr.