Spørgsmål
- A A/S ansøger om dispensation for CFC-beskatning i relation til den Y-landske filial. Dispensationen ønskes fra og med indkomståret 2017 og for den maksimale periode på 10 år.
Svar
- Der meddeles tilladelse til det ansøgte.
Det betinges, at A A/S årligt, og senest samtidig med indsendelsen af selvangivelse for det pågældende indkomstår, sender en erklæring til ligningsenheden i SKAT om, at de betingelser og forudsætninger, der ligger til grund for denne tilladelse, i al væsentlighed er uændrede.
Det forbeholdes ligningsenheden i SKAT ret til at efterprøve, om erklæringen er korrekt, og A A/S er således forpligtet til på forlangende at dokumentere, i hvilket omfang de oplysninger og sammenligningstal m.v., der er lagt til grund ved denne tilladelse, ikke har ændret sig i en diskvalificerende retning.
Beskrivelse af de faktiske forhold
A A/S er ejet 100% af det X-landske selskab M, der også ejer det Y-landske selskab B. Ultimativt er M ejet af UM. Det er besluttet, at der skal gennemføres en grænseoverskridende fusion mellem det Y-landske selskab B og A A/S med sidstnævnte som modtagende selskab. Aktiviteten i det Y-landske selskab fortsætter i Y-land efter fusionen, dog i form af en Y-landsk filial af det danske selskab fremfor et særskilt søsterselskab til det danske selskab.
Fusionen forventes gennemført i løbet af 20XX. Der blev i 20XX indhentet en CFC-fritagelse på vegne af det danske selskab, H1 A/S, for selvsamme aktiviteter i Y-land (dengang blev aktiviteten drevet i det Y-landske selskab C, som var 100% ejet af det danske selskab H1 A/S). I 20XX blev H1 A/S fusioneret ind i dets X-landske moderselskab M, hvorfor der ikke længere var behov for CFC-fritagelsen.
Aktiviteten i det Y-landske selskab forbliver den samme i Y-land før og efter fusionen, dvs. samme kunder, samme typer af virksomhed etc. Det eneste der ændres, er den juridiske enhed hvorigennem aktiviteten udøves.
For at være på forkant med det nye set-up ønsker spørger at ansøge om tilladelse til, at den fremtidige filial bliver fritaget for CFC-beskatning i henhold til selskabsskattelovens § 32, stk. 2, 2. pkt.
Betingelserne for at kunne opnå tilladelse
Ifølge selskabsskattelovens § 32, stk. 2, kan et datterselskab med koncession til at udøve forsikrings-, realkredit-, fondsmægler-, investeringsforvaltnings- eller bankvirksomhed og underlagt offentligt tilsyn anmode om tilladelse til ikke at være omfattet af selskabsskattelovens § 32, stk. 1.
For at et datterselskab kan opnå tilladelsen, skal nedenstående 5 betingelser opfyldes.
- Datterselskabets skal have koncession til at drive forsikrings-, realkredit-, fondsmægler-, investeringsforvaltnings- eller bankvirksomhed samt være underlagt offentligt tilsyn.
- Den væsentligste del af indkomsten skal komme fra virksomhed med kunder i det land, hvor datterselskabet er hjemmehørende.
- en væsentligste del af indkomsten skal komme fra virksomhed med kunder, som datterselskabet ikke er koncernforbundet med, jf. ligningsloven § 2, stk. 2.
- Datterselskabets kapitalgrundlag overstiger ikke, hvad driften af den pågældende form for virksomhed tilsiger.
- Det er yderligere en betingelse, at datterselskabet er dansk, eller at beskatningen af udbytte fra datterselskabet til moderselskabet vil kunne frafaldes eller nedsættes efter bestemmelserne i direktiv 2011/96/EU eller efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Færøerne, Grønland eller den stat, hvor datterselskabet er hjemmehørende.
Spørgers opfattelse og begrundelse
Ad 1: Koncession til at udøve virksomhed
A A/S har koncession til at drive virksomhed i Danmark, og koncessionen omfatter den virksomhed som filialen i Y-land fremover vil drive. I bilag til ansøgningen er der vedhæftet udskrift fra Finanstilsynets hjemmeside, hvoraf fremgår, at A A/S har en filial i Y-land, som er omfattet af Finanstilsynet. Betingelsen om at have koncession til at drive virksomhed er derfor opfyldt.
Finanstilsynets tilsyn sker i samarbejde med Finanstilsynet i Y-land og som bilag har vi fremsendt et registreringsbevis på den Y-landske filial. Endvidere har vi fremsendt et brev fra Finanstilsynet til tilsynet i Y-land, hvori det bekræftes, at Finanstilsynet ikke har nogen indvendinger til, at A A/S driver aktiviteter i Y-land igennem en filial. Betingelsen om at være underlagt offentligt tilsyn er derfor opfyldt.
Ad. 2: Indkomstens oprindelse
I relation til filialen i Y-land, så stammer den væsentligste del af indkomsten fra virksomhed med kunder i Y-land. Det fremgår ikke af § 32, stk. 2, hvad der skal til, for at betingelsen for, at den væsentligste del af indkomsten kommer fra virksomhed med kunder i det land, hvor selskabet er hjemmehørende, er opfyldt. Det fremgår imidlertid af Juridisk Vejledning 2017, C.D. 4. 1. 8, at betingelsen som hovedregel vil være opfyldt, hvis datterselskabets indtægter fra virksomhed på det hjemlige marked er mindst dobbelt så stort som virksomhed med udenlandske kunder, ligesom kravet som hovedregel vil være opfyldt, hvis alene op til 1/3 af indtægterne i datterselskaber stammer fra virksomhed med udenlandske kunder.
Som tidligere nævnt ændres aktiviteten i B ikke i forbindelse med fusionen. Således har vi som bilag fremsendtbekræftelse fra CFO og Vicedirektør i Filial A, hvoraf det fremgår, at ud af de totale indtægter i det Y-landske selskab stammer 95 % af indtægterne fra Y-landske kunder. Det samme vil gøre sig gældende når den Y-landske aktivitet udføres via en filial i stedet for et selskab. Langt den væsentligste del af indkomsten i den Y-landske selskab (og dermed den Y-landske filial) kommer således fra virksomhed med kunder i det land hvori filialen er hjemmehørende, og betingelsen er derfor opfyldt.
Ad. 3: Ikke-koncernforbundne kunder
Den væsentligste del af indkomsten kommer fra virksomhed med kunder, som ikke er koncernforbundne med det Y-landske selskab (eller den Y-landske filial).
Vi har vedlagt bilag med en bekræftelse fra CFO og Vicedirektør i Filial A, hvoraf det fremgår, at ingen af koncernens selskaber betaler til filialen. Vi anser således også denne betingelse for opfyldt.
Ad. 4: Kapitalgrundlaget
Det er en betingelse, at kapitalgrundlaget i den Y-landske filial ikke overstiger, hvad driften af virksomheden tilsiger. Ved denne vurdering kan bl.a. indgå: den sædvanlige kapitalstyrke i branchen i det pågældende land, det offentlige tilsyns krav og anbefalinger i det pågældende land, som kapitalstyrken i andre selskaber (indenfor samme branche) i samme koncern.
Filialer er ikke selvstændige subjekter i civilretlig eller skattemæssig forstand, men er en del af hovedkontoret. Når selskaber driver virksomhed i udlandet gennem filialer, er filialerne underlagt tilsyn og solvenskrav gennem det danske hovedkontor i henhold til Lov om finansiel virksomhed. Der stilles ikke direkte krav til solvensen i den udenlandske filial, men filialens kapitalgrundlag indgår som en integreret del af hovedkontorets kapitalgrundlag. Filialer har derfor heller ikke - i modsætning til datterselskaber - en egentlig egenkapital, hvorfor der efter vores overbevisning ikke kan være tale om overkapitaliserede filialer.
Filialen i Y-land vil således ikke have en egentlig egenkapital, og der kan dermed ikke foretages en selvstændig solvenskravsopgørelse for filialen, som hvis der havde foreligget en selvstændig juridisk enhed.
Af vedlagt bilag fremgår en oversigt over udviklingen i kapitalgrundlaget i A A/S sammenlignet med andre selskaber. I og med at opgørelsen af kapitalgrundlaget ændrer sig fra 2016 og frem forventes det, at alle selskaber (inklusiv A A/S) får en lavere solvensdækning fremover. Ligeledes fremgår solvensdækning for B for de seneste fem indkomstår.
Regnskabsteknisk bliver der dog internt allokeret en egenkapital til filialen i Y-land. Baggrunden for den regnskabsmæssige allokering af egenkapital mellem hovedkontoret og filialen har således været begrundet i et ønske om at skabe et kapitalgrundlag, som svarer til det kapitalgrundlag, om er nødvendigt for at drive filialen i Y-land.
Allokeringen af egenkapitalen mellem hovedkontoret og den Y-landske filial vil således afhænge af det kapitalbehov, der er i den Y-landske filial. Som bilag vedlægges en allokering af egenkapitalen mellem A A/S (eksklusiv den Y-landske filial) og den Y-landske filial per 1. januar 2017.
I og med at der ikke stilles selvstændige krav til solvensen i udenlandske filialer, og henset til at den interne allokering af egenkapitalen til den Y-landske filial er på linje med hvad der tidligere har været kapitalkravet for det Y-landske selskab, mener vi ikke, at kapitalgrundlaget allokeret til den Y-landske filial overstiger hvad driften af virksomheden tilsiger. Vi mener derfor, at betingelse nummer 5 er opfyldt.
Ad. 5: Udbytte
Filialer udlodder ikke udbytte og betingelsen er derfor ikke relevant i det foreliggende tilfælde.
På baggrund af ovenstående er det vores opfattelse, at betingelserne for at opnå tilladelse til fritagelse for CFC-beskatning i henhold til selskabsskattelovens § 32, stk. 2. alle er opfyldt af den Y-landske filial.
Bemærkninger fra SKAT, Store Selskaber
Store Selskaber har ingen bemærkninger.
SKATs indstilling og begrundelse
Betingelse nr. 1 - Koncession mv
Rådgiver har fremsendt kopi af udskrift fra Finanstilsynets hjemmeside, hvoraf fremgår, at filialen har koncession til at drive virksomhed.
Endvidere er fremsendt registreringsbevis for den Y-landske filial samt kopi af brev sendt fra Finanstilsynet i Danmark til Finansinspektionen i Y-land, hvoraf fremgår, at Finanstilsynet ikke har nogen indvendinger til at A A/S driver virksomhed gennem en filial i Y-land.
Henset til at den Y-landske filial er dækket af den danske koncession og dermed også er underlagt Finanstilsynet anses betingelse nr. 1 for opfyldt.
Betingelse nr. 2 - Kundeforhold (lokale og koncernforbundne)
Kravet om at den væsentligste del af selskabets virksomhed skal komme fra virksomhed med kunder i hjemlandet vil som hovedregel være opfyldt, hvis datterselskabets indtægter fra virksomhed på det hjemlige marked er mindst dobbelt så store som indtægter fra virksomhed med udenlandske kunder.
I ansøgningen er vedlagt en erklæring fra CFO og vicedirektør i filialen, hvoraf fremgår, at 95% af indtægten kommer fra kunder hjemmehørende i Y-land. Tallene er baseret på filialens årsrapport.
Det er samtidig oplyst, at andelen af indtægter ikke forventes at ændres væsentligt som følge af fusionen.
På baggrund heraf anses betingelse nr. 2 for opfyldt.
Betingelse nr. 3 - Koncernforbundet
Ifølge forarbejderne vil kravet om, at den væsentligste del af indkomsten skal komme fra virksomhed med kunder, som datterselskabet eller filialen ikke er koncernforbundet med, være opfyldt hvis datterselskabets indtægter fra virksomhed med uafhængige er mindst dobbelt så store som indtægter fra virksomhed med koncernforbundne virksomheder.
Vedlagt ansøgningen er en erklæring fra CFO og vicedirektør i filialen, hvoraf fremgår, at filialen ikke har haft nogen forretning med koncernselskaber. 100% af filialens indkomst stammer fra virksomhed med uafhængige parter.
Herefter anses betingelse nr. 3 også for at være opfyldt.
Betingelse nr. 4 - Kapitalgrundlag
Ved vurdering af datterselskabernes kapitalgrundlag kan bl.a. indgå den sædvanlige kapitalstyrke i branchen i det pågældende land, det offentlige tilsyns krav og anbefalinger samt kapitalstyrken i andre selskaber inden for samme branche i samme koncern. Er datterselskabet overkapitaliseret kan der ikke meddeles dispensation.
SKAT bemærker, at når et dansk selskab driver virksomhed i udlandet gennem en filial, er filialen underlagt tilsyn og solvenskrav gennem det danske hovedkontor i henhold til lov om finansiel virksomhed. Der stilles ikke direkte krav til solvensen i den udenlandske filial, men filialens kapitalgrundlag indgår som en integreret del af hovedkontorets kapitalgrundlag.
Endvidere bemærker SKAT, at filialer ikke har en egentlig egenkapital.
Rådgiver har vedlagt en oversigt over kapitalgrundlaget for de sidste 5 år for det danske selskab A A/S, som den Y-landske filial bliver en del af.
Sammen med den danske oversigt er vedlagt en tilsvarende oversigt for de tre største danske selskaber. Af oversigten fremgår, at kapitalgrundlaget i A A/S er marginalt højere end for de tre største selskaber.
Rådgiver har endvidere henvist til finanstilsynets hjemmeside, hvor solvensgraden for 2016 for alle danske selskaber indenfor samme branche fremgår. Det samlede gennemsnit for selskaberne ligger over A A/S.
Den Y-landske filial, der opstår som følge af en grænseoverskridende fusion, drives i dag i selskabsform. Rådgiver har vedlagt en oversigt over kapitalgrundlaget for de sidste 5 år for dette Y-landske selskab. Heraf fremgår, at kapitalgrundlaget ligger på niveau med kapitalgrundlaget for A A/S.
Endelig har rådgiver oplyst, at der regnskabsteknisk bliver allokeret en egenkapital til filialen i Y-land. Allokeringen af egenkapitalen vil ske på baggrund af det kapitalbehov, der er i filialen. Allokeringen for 2017 er på niveau med kapitalgrundlaget i det Y-landske selskab for 2016.
Herefter finder SKAT, at betingelse nr. 4 må anses for at være opfyldt.
Betingelse nr. 5 - Lempelse af beskatning af udbytte
Filialer udlodder ikke udbytte.
SKAT bemærker dog, at filialen er beliggende i Y-land og såfremt der kunne udloddes udbytte fra enheden ville dette skulle nedsættes efter direktiv 2011/96/EU (moder-/datterselskabsdirektivet) og den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst.
Betingelse nr. 5 anses dermed for at være opfyldt.
Begrundelse
SKAT finder, at de fem betingelser i selskabsskattelovens § 32, stk. 2 er opfyldt.
Indstilling
SKAT finder, at det ansøgte efter en samlet, konkret vurdering kan imødekommes og at der kan indstilles til dispensation for CFC-beskatning for Y-landske Filial A i en periode på 10 år, regnet fra og med indkomståret (kalenderåret) 2017.
SKAT indstiller, at der meddeles tilladelse til det ansøgte.
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.