Parter

H1

(v/Adv. Tue Martin Berg)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/Adv. fm. Esben Ravnsbæk Johansen)

Afsagt af byretsdommer

Alex Nymark

Sagens baggrund og parternes påstande

Under denne sag, der er anlagt den 9. februar 2016, har sagsøgeren, H1, nedlagt følgende endelige påstand overfor sagsøgte, Skatteministeriet:

Ansættelsen af fradrag i grundværdien i henhold til vurderingslovens §§ 17 og 18, for ejendommen beliggende Y1-adresse (ejendomsnummer ...21), for udgifter til eltilslutning ved vurderingerne og årsreguleringerne pr. 1. oktober 2007, 1. oktober 2008, 1.oktober 2009 og 1. oktober 2010 hjemvises til vurderingsmyndigheden til beløbsmæssig opgørelse.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Sagens nærmere omstændigheder er følgende:

G1 (nu H1) købte i 2004 af Y2 Amt ejendommen Y4-adresse i Y2-by. Grunden var på 2.386 m², og den daværende ejendom opført i 1957 og ombygget i 1982 var på 162 m² med en kælder på 65 m² og en overdækket terasse på 16 m². Ejendommen blev forsynet med vand og varme fra en nærliggende, amtslig institution, men skulle senere selvstændigt tilsluttes kommunal vand- og varmeforsyning. Tilslutningsafgift til offentlig kloak og elforsyning var afholdt af sælger, og belysningsstanderne ved ejendommens indkørsel var på købstidspunktet ikke tilkoblet elforsyning. G1 købte ligeledes i 2004 af Y2 Amt ejendommen Y3-adresse i Y2-by med et areal på 14.782 m². Bygningerne havde været anvendt af sælger til institutionsformål, men ville på sælgers regning blive fjernet. Denne ejendom skulle byggemodnes, og køber skulle afholde udgiften til blandt andet tilslutningsbidrag til kommunal elforsyning. Alle udgifter til byggemodning skulle afholdes af køber.

Det fremgår af en række luftfotos, at bygningen på Y4-adresse og institutionen i perioden mellem oktober 2004 og oktober 2006 blev revet ned, og at der i 2008 i stedet var blevet opført nogle rækkehuse, herunder Y1-adresse (alene ulige numre).

Det fremgår af et ledningskort, at Y1-adresse's elforsyning kommer fra elskab 4038, og at Y5-adresse (alene ulige numre) forsynes fra elskab 4037. Y9-adresse er de rækkehuse, der er opført der, hvor institutionen tidligere lå. Hele bebyggelsen forsynes med el fra en hovedstation på Y6-adresse. Det er under sagen ubestridt, at der for Y4-adresse, i 2006 er betalt et investeringsbidrag til G2 på 10.750 kr. pr. rækkehus.

G3 har oplyst, at der i 1975 var blevet opkrævet investeringsbidrag for Y4-adresse for en ny tilslutning til det daværende Y7, og at den eksisterende ledning, der oprindeligt forsynede den ene bygning på Y8-vej, ikke vil kunne genbruges til forsyning af de fire nye boliger, dels fordi der skulle etableres en stikledning til hver enkelt bolig fra det overliggende forsyningsnet/kabelskabe, og dels bruger man ikke en enkelt, gammel forbindelse, når der skal graves flere kabler frem af hensyn til den fremtidige forsyningssikkerhed for boligerne. Stærkstrømsbekendtgørelse foreskriver, at man skal tilstræbe en logisk fremføring af kabler, og det ville ikke være logisk, at en enkelt bolig ud af fire skulle være forsynet fra eventuel anden side eller på en anden måde end de tre nabohuse. Når man opfører fire boliger i stedet for én, vil det eksisterende kabel nemmest kunne ligge i vejen for nybyggeriet på grunden.

Landsskatteretten stadfæstede den 9. november 2015 Skattecenterets afgørelse af 14. august 2012 om, at der ikke kunne gives fradrag for forbedringer med 43.000 kr. for tilslutningsafgift for el, idet Landsskatteretten ikke anså det for dokumenteret, at foreningen havde afholdt udgifter til tilslutning af el, hvilket dog under nærværende byretssag nu er ubestridt.

Parternes synspunkter

Sagsøgeren har til støtte for sin påstand i sit påstandsdokument gjort følgende gældende:

"Vurderingslovens regler om fradrag for forbedringer blev ophævet pr. 1. januar 2013, men da nærværende sag er omfattet af ophævelseslovens overgangsbestemmelser, skal sagen vurderes efter de regler, der var gældende ide af sagen omfattede genoptagelsesår.

Den dagældende vurderingslovs §§ 17 og 18 havde følgende ordlyd:

§ 17. Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringen består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

§ 18. Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Det overordnede formål med §§ 17 og 18 var at friholde grundforbedringer for beskatning, og således at fremme, at der skete sådanne grundforbedringer. Dette havde været formålet med loven siden indførelsen i 1922.

Af §§ 17 og 18 fremgår det, at fradraget er underlagt to begrænsninger:

1. foranstaltningen skal virke værdiforøgende ved ansættelsen af grundværdien, og

2. fradraget må ikke overstige de af ejeren afholdte udgifter.

Der er i lovens ordlyd ikke hjælp til nærmere kvalificering af, hvad der udgør en forbedring, der bevirker en stigning i grundværdien.

Ved grundværdien forstås værdien af grunden (med grundforbedringer) i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse, jf. vurderingslovens § 13, stk. 1. Det eneste der kan udledes af lovens ordlyd er altså, at forbedringen skal virke værdiforøgende for denne grundværdi.

Der er dog hjælp at hente, idet praksis for, hvad der efter vurderingslovens § 17 anses for en forbedring er gengivet i den Juridiske Vejledning 2017-1, afsnit H,A.3.3.2, under overskriften "Hvornår og hvilke grundforbedringsudgifter gives der fradrag for":

"Hvornår gives der fradrag

Efter SKATs praksis gives fradrag for vej- og forsyningsanlæg mv. i fx et traditionelt parceleller rækkehuskvarter som hovedregel kun for udgifter til anlæg uden for grunden. Udgifter til anlæg samt til pladsbelægning mv. på selve grunden anses derimod for at være en del af byggeomkostningerne. Der gives fx fradragsret for kloak frem til skel, men ikke fra skel til hus.

[…]

Kloakering og etablering af vand-, gas-, varme- og elforsyning Udgifter til kloakering og etablering af vand-, gas-, varme- og elforsyning kan berettige til fradrag for forbedringer ud fra de netop beskrevne regler. Det gælder også den del af udgifterne til landinspektør, projektering og tilsyn, som vedrører kloak, vand og el. Se SKM2010.419.LSR"

Det bemærkes i den forbindelse, at den Juridiske Vejledning har cirkulærestatus, og således er bindende for myndighederne.

At lige præcis udgifter til forsyningsledninger uden for grunden berettiger til fradrag efter praksis giver også god mening, idet handelsværdien af en ubebygget grund i et givent vurderingsår, åbenlyst vil være lavere, hvis ikke grunden var sikret forsyning. I benægtende fald ville køberen ved dennes økonomisk gode anvendelse af grunden jo selv skulle bekoste anlæggelse af forsyningen til grunden, hvilket enhver rationel køber ville tage højde for i forhold til handelsprisen man var villig til at give i det pågældende vurderingsår.

Etableringen af forsyningsledninger frem til skel udgør efter sin karakter altså foranstaltninger, der påvirker handelsværdien og dermed grundværdien i et givent år, hvorfor der er grundlag for fradrag for udgifter hertil efter hovedreglen i vurderingslovens § 17.

Ser vi i det lys på nærværende sag og fx vurderingen i 2007, så er den økonomisk gode anvendelse af den ubebyggede grund i 2007 opførelse af 4 boliger. Var der ikke eksisterende mulighed for forsyning af den ubebyggede grund i 2007, så ville handelsprisen for grunden i samme år være lavere end hvis der var etableret forsyning frem til skel, idet der i den situation ville blive taget højde for købers anlægsudgifter forbundet med etablering af forsyningen frem til skel.

Konkret vedrører nærværende sag dog ikke faktisk afholdte anlægsudgifter, men udgifter til tilslutningsafgifter. Det følger af Vestre Landsrets dom i SKM2009.323.VLR, at udgifter til tilslutningsafgifter er fradragsberettiget.

I sagen fastslår Vestre Landsret således, at tilslutningsafgifter ikke skal behandles anderledes end byggemodningsafgifter i forbindelse med fradrag for forbedringer. Landsretten fandt, at en tilslutningsafgift skal anses for betaling af en konkret investering til sikring af fjernvarmeforsyningen til den udstykning/grund, som tilslutningen blev opkrævet for. Landsretten fandt derefter ikke grundlag for at behandle tilslutningsafgiften anderledes end udgiften til anlæg af varmeforsyning internt på grunden/udstykningen i forhold til spørgsmålet om fradrag for forbedringer uden for grunden/udstykningen.

Da det var oplyst, at tilslutningsafgiften foruden sikringen af grunden med forsyning også var anvendt til betaling af udgifter, der ikke indebar en forbedring af grunden, blev sagen dog hjemvist til vurderingsmyndighederne til beløbsmæssig opgørelse af fradraget. Retten kunne således ikke imødekomme sagsøgers påstand om 100% fradrag for tilslutningen, men der var adgang til fradrag for de betalte tilslutningsafgifter.

I den juridiske vejledning, 2017-1, afsnit H,A.3.3.2, ses det med henvisning til SKM2009.323.VLR og nedenstående summering, derfor også fastslået, at udgifter til tilslutningsafgifter er fradragsberettiget:

"I en sag om fradrag i grundværdien for tilslutningsafgift til fjernvarme afgjorde landsretten, at tilslutningsafgiften måtte anses for betaling af en konkret investering til sikring af varmeforsyningen til grunden."

Det er således sikringen af forsyningen af grunden, eller med andre ord etableringen af ledninger frem til skel, der i udgangspunktet udgør det grundværdiforøgende element i en tilslutningsafgift, hvorfor udgiften hertil er fradragsberettiget.

Tilsvarende i SKM2013.387.VLR, hvor landsretten med henvisning til byrettens dom igen kom frem til, at tilslutningsafgifter er fradragsberettiget, men at et skønsmæssigt ansat fradrag herfor, svarende til 50% af den afholdte tilslutningsafgift, ikke kunne tilsidesættes.

Denne praksis for at give fradrag for udgifter til tilslutningsudgifter ses også fulgt i Landsskatterettens afgørelse, jf. bilag 1, hvor Landsskatteretten tildeler fradrag for sagsøgers udgifter til varmetilslutning med følgende begrundelse:

Specifikt for tilslutning af varme

SKAT har ikke godkendt fradrag for udgifter til tilslutning af varme.

Det fremgår af fakturaer 30. juni 2006 fra G4, at der er afholdt 5.000 kr. i tilslutningsbidrag for hver af boligerne beliggende Y4-adresse.

Af skødets § 1 fremgår bl.a., at:

"Ejendommen forsynes i øjeblikket med vand og varme fra en nærliggende amtslig institution. Fremtidig skal ejendommen selvstændig tilsluttes kommunal vand og varmeforsyning. Køber er gjort opmærksom på dette. Der vil i en overgangsperiode, indtil selvstændig forsyning er etableret, kunne ske forsyning fra nævnte institution"

Foreningen har ikke fremlagt yderligere materiale, der kan dokumentere, om varmebidraget er gået til grundforbedrende arbejder.

Retten anser det herefter for dokumenteret, at foreningen har betalt tilslutningsbidrag til varme med i alt 20.000 kr.

Foreningen har ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at det betalte tilslutningsbidrag udelukkende har dækket konkrete udgifter ved tilslutning til varme, som bevirker en stigning i grundværdien i ubebygget stand. Retten finder derfor, at fradraget skal ansættes skønsmæssigt.

På baggrund af de fremlagte oplysninger, herunder at ejendommen er tidligere byggemodnet og henset til, at der i skødet er krav om, at foreningen skal forestå tilslutningen til offentlig varme, finder retten, at der kan godkendes et skønsmæssigt fradrag på 5.000 kr.

Idet tilslutningsbidraget er afholdt i år 2006, ansættes fradraget ligeledes med start i vurderingsåret 2006.

Der var i sagen altså ikke ført konkret bevis for, at varmebidraget var gået til grundforbedrende arbejder. I den situation skal fradraget, for den del der kan tilskrives sikringen af forsyning til grunden, dog ansættes skønsmæssigt. Det gør Landsskatteretten således også fordi sagsøgers har dokumenteret udgifter til varmetilslutningsafgiften.

Ligeledes fremhæves det forhold, at grunden tidligere var sikret varmeforsyning, idet området var byggemodnet og idet der var ført ledninger fra en nærliggende institution frem til grunden. De forhold indgik som en del af grundlaget for Landsskatteretten skønsmæssige ansættelse af fradrag for sagsøgers dokumenterede udgifter til varmetilslutning på 20.000 kr. Forudsætningsvist har Landsskatteretten altså fundet, at etableringen af en ny ledning til sikring af forsyningen af grunden i 2006 har udgjort en konkret investering i sikring af grundens forsyning.

Der kan endvidere henvises til Landsskatterettens afgørelse vedrørende naboejendommen Y9-adresse, som nævnt ovenfor, hvor Landsskatteretten godkender fradrag for de af klageren afholdte udgifter til eltilslutningsafgift. Det er vel og mærke udgifter som er identiske med dem sagsøger har afholdt, jf. bilag 4-5. Landsskatteretten begrunder tilkendelsen af et skønsmæssigt fradrag for klagerens udgifter til eltilslutningsafgifter med følgende begrundelse (bilag 6, side 15):

Specifikt for tilslutning af el

SKAT har ikke godkendt fradrag for udgifter til tilslutning af el.

Det fremgår af fakturaer af 10. maj 2006 fra G2, at der for hver af boligerne beliggende Y10-adresse er betalt et tilslutningsbidrag på 10.750,01 kr.

Af regning af 26. oktober 2006 fra G2 fremgår, at investeringsbidrag for i alt 45 boliger udgør 8.600 kr. ekskl. moms. Samlet udgør beløbet 387.000 kr. ekskl. moms. De berørte boliger er beliggende Y9-adresse (kun ulige nr.) samt Y1-adresse (kun ulige nr.)

Endvidere fremgår det af skødets § 1 fremgår bl.a. at:

"Ejendommen skal byggemodnes, og køber afholder således tilslutningsbidrag til kommunal el-, fjernvarme og vandforsyning. Tilslutningsbidrag til kloak er afholdt af sælger. Øvrige udgifter, som måtte blive pålagt i forbindelse med byggemodning eller som i øvrigt måtte blive pålagt grunden senere end overtagelsesdatoen, afholdes ligeledes af køber."

Foreningen har ikke fremlagt yderligere materiale, der kan dokumentere, om tilslutningsbidraget er gået til grundforbedrende arbejder.

Retten anser det på baggrund af ovenstående for dokumenteret, at foreningen har betalt tilslutningsbidrag til el med i alt 387.000 kr. ekskl. moms / 483.750 kr. inkl. Moms vurderet ud fra de oplysninger, der fremgår af skødet samt regning og fakturaer fra G2.

Foreningen har ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at det betalte tilslutningsbidrag udelukkende har dækket konkrete udgifter ved tilslutning til el, som bevirker en stigning i grundværdien i ubebygget stand. Retten finder derfor, at fradraget skal ansættes skønsmæssigt.

På baggrund af de fremlagte oplysninger, herunder at ejendommen er tidligere byggemodnet, og henset til at der i skødet er krav om, at foreningen skal afholde tilslutningsbidrag til bl.a. elforsyning, finder retten, at der kan godkendes et skønsmæssigt fradrag på 145.000 kr.

Idet tilslutningsbidraget er afholdt i år 2006, ansættes fradraget ligeledes med start i vurderingsåret 2006.

Landsskatteretten ændrer således SKATs afgørelse og godkender fradrag for udgifter til tilslutning af el med 145.000 kr.

Som i nærværende sag var nabogrunden også tidligere bebygget, jf. bilag D, og sikret forsyning med elledninger, der ikke fremgik af bilag 3. Landsskatteretten tildeler desuagtet fradrag for el-tilslutningen, idet udgiften hertil anses dokumenteret. De ter endda uden nærmere bevis for, at tilslutningsbidraget var gået til konkret grundværdiforbedrende arbejde eller nærmere redegørelse for ejendommens tidligere forsyning.

I den forbindelse fremhæves SKM2009.323.VLR og SKM2013.387.VLR igen, idet der i disse var tilsvarende usikkerheder omkring dette punkt uden at det førte til en begrænsning i retten til fradrag for de afholdte tilslutningsafgifter. Det skyldes, at fradraget skal ansættes skønsmæssigt i forhold til hvor stor en del af tilslutningen, der kan tilskrives en konkret investering til sikringen af forsyning af grunden.

I nærværende sag foreligger der nu præcist det samme grundlag, som der forelå for Landsskatteretten i Y9-adresse, og der er ikke forskel i de retlige eller faktiske omstændigheder i sagerne. Der er således ingen saglig begrundelse for, at sagsøgeren ikke også skulle være berettiget til et fradrag for tilslutningsafgift til elforsyning.

Sagsøger gør på den baggrund gældende, at havde Landsskatteretten på afgørelsestidspunktet haft viden om, at sagsøger rent faktisk havde afholdt 43.000 kr. i tilslutning til el, som endda positivt var bekræftet som værende gået til ledningerne, der sikrer sagsøgers ejendom elforsyning i 2007 og frem, så ville Landsskatteretten også have haft tildelt sagsøger et skønsmæssigt fastsat fradrag for disse tilslutningsudgifter i 2007 og frem. Derfor er der i nærværende sag også grundlag for at tildele sagsøger et skønsmæssigt fastsat fradrag for sine udgifter til eltilslutningsafgifter.

Til videre støtte for sagsøgers ret til et sådant skønsmæssigt fastsat fradrag for udgifter til elslutningsafgift henvises til omfattende praksis fra domstolene, hvor særligt følgende 2 domme skal fremhæves:

Byretten hjemviser i dom offentliggjort som SKM2016.240.BR spørgsmålet om fradrag for varmetilslutning, idet retten finder, at sagsøgeren i sagen havde sandsynliggjort udgifter hertil, og idet der herefter var grundlag for, at SKAT kunne ansætte et skønsmæssigt fradrag. Der var i sagen ikke ført dokumentation for, hvad den betalte tilslutning nærmere var gået til, men alene henvist til praksis for at tildele fradrag for tilslutninger som sikrende forsyningen af en grund.

Tilsvarende hjemviste Byretten i dom offentliggjort som SKM2017.140.BR spørgsmålet om fradrag for eltilslutning, i en sag, hvor der hverken var ført bevis for tilslutningens faktiske størrelse, eller nærmere redegjort for, at tilslutningsbidraget var gået til konkrete grundværdiforbedrende foranstaltninger udover tilsikring af grunden med elforsyning i vurderingsårene.

Således begrunder retten bl.a. hjemvisningen med:

"Det tiltrædes endvidere, at der ydes fradrag efter et skøn, når der ikke foreligger oplysninger om, hvilke nøjagtige foranstaltninger, der er omfattet af tilslutningsbidraget…"

[….]

"…. at Boligselskabet har tilstrækkeligt sandsynliggjort, at de har betalt tilslutningsafgift for el, og at tilslutningsafgiften efter sin karakter i hvert fald for en del vedrørte grundforbedrende foranstaltninger."

I begge domstolssager er der henvist til Landsskatterettens praksis for at tilkende skønsmæssigt fastsat fradrag for udgifter til tilslutning, når der ikke er kendskab til, hvilket arbejde, der konkret er indeholdt i tilslutningen, herunder om dette arbejde vedrører konkrete grundværdiforbedrende foranstaltninger af grunden.

I sidstnævnte sag er der fx henvist til Landsskatterettens egen afgørelse vedrørende ejendommen, hvor der blev ansat et skønsmæssigt ansat fradrag for klagerens udgifter til kloaktilslutning med følgende begrundelse:

På baggrund af byggeregnskabets post "Gas- og kloakbidrag" på

90.000 kr. finder retten det godtgjort, at boligselskabet har afholdt udgifter til det eksterne kloakforsyningsnet i form af en tilslutningsafgift til værket. Det modtagne materiale indeholder imidlertid ikke oplysninger om hvilket arbejde og hvilke ydelser, der er knyttet til beløbet, eller i hvilket omfang beløbet vedrører grundforbedrende arbejder.

[…]

Det er rettens opfattelse, at det ikke er dokumenteret, at tilslutningsafgiften forlods er gået til dækning af udgifter, der vedrører materielle foranstaltninger foretaget med henblik på at etablere forsyning til den konkrete ejendom.

Fradraget må derfor ansættes skønsmæssigt.

På det anførte grundlag godkendes der skønsmæssigt et fradrag på 30.000 kr.

Retten fastsætter således i henhold til praksis et fradrag for tilslutningsudgiften skønsmæssigt uden at kende til hvilke arbejder og ydelser, der knytter sig til den byggeregnskabet indeholdte udgift, eller i hvilket omfang tilslutningen vedrørte grundforbedrende arbejder.

Praksis fra Landsskatteretten og vurderingsankenævnene vil blive gennemgået nærmere under hovedforhandlingen, men af afgørelser af nyere dato kan henvises til Skatte- og Vurderingsankenævnets afgørelse af 24. maj 2017 vedrørende ejendommen beliggende Y11-adresse, hvor der blev ansat et skønsmæssigt ansat fradrag for klagerens udgifter til varmetilslutning med følgende begrundelse:

På baggrund af ovenstående lægger nævnet til grund, at selskabet har afholdt udgifter til varmetilslutning med i alt 34.850 kr. i 2003.

I forlængelse heraf skal nævnet bemærke, at det af byggeregnskabet fremgår, at dette alene vedrører ejerlejlighed nr. 1 beliggende Y11-adresse. Endvidere bemærker nævnet, at oplysningerne i byggeregnskabet stemmer overens med det fremlagte skøde, skema C og saldobalance. Nævnet lægger herefter til grund, at den fremlagte dokumentation for bekostning alene vedrører ejerlejlighed nr. 1 beliggende Y11-adresse, hvorefter den afholdte udgift til varmetilslutning alene vedrører den påklagede ejerlejlighed.

Det er endvidere nævnets opfattelse, at det ikke kan udelukkes, at en del af de betalte afgifter er medgået til grundforberedende arbejder.

Der er imidlertid ikke fremlagt dokumentation for, hvor stor en andel af tilslutningsafgiften som må antages at være gået til grundforbedrende foranstaltninger. En sådan dokumentation kan foreligge eksempelvis i form af specificeret faktura fra forsyningsselskabet eller lignende.

Nævnet skal i forlængelse af ovenstående bemærke, at e-mail af februar 2017 fra G5, hvoraf det fremgår, at formålet med opkrævning af tilslutningsbidrag er, at skaffe kapital til dækning af en del af fjernvarmeværkets omkostninger, ikke udgør dokumentation for, hvor stor en andel af tilslutningsafgiften der er medgået til grundforbedrende foranstaltninger.

Fradrag for forbedringer vedrørende udgifter til varmetilslutning må derfor bero på et konkret skøn.

Nævnet har ved skønnet lagt vægt på, at ejendommen er beliggende i et allerede byggemodnet område samt at ejendommen tidligere har været bebygget.

Der henvises i den forbindelse til Landsskatterettens afgørelse af september 2010, offentligtgjort i SKM2010.793.LSR, hvorved det ved skønsudøvelsen blev tillagt betydning, at ejendommen var beliggende i et allerede byggemodnet område.

Derudover har nævnet lagt vægt på, at det er uoplyst, i hvilket omfang den afholdte tilslutningsafgift er medgået til grundforbedrende arbejder.

På baggrund af foranstående og sagens oplysninger i øvrigt godkender nævnet efter et skøn fradrag for forbedringer i grundværdien for udgifter til varmetilslutning med 10.000 kr. med startår 2003.

Nævnet ændrer således SKATs afgørelse fra 0 kr. til 10.000 kr.

Skatte -og vurderingsankenævnet fastsætter altså et fradrag for tilslutningsafgiften selvom det er uoplyst i hvilket omfang den afholdte tilslutningsafgift er medgået til grundværdiforbedrende arbejde, og selvom grunden var beliggende i et allerede byggemodnet område og grunden tidligere var bebygget.

Tilsvarende kan henvises til Landsskatterettens afgørelse af 30. maj 2017 vedrørende ejendommen beliggende Y12-adresse, hvor der tilkendes fradrag for klagers udgifter til eltilslutning på skønsmæssigt 464.000 kr., med følgende begrundelse:

I forhold til tilslutningsafgiften fremgår det ikke af byggeregnskabet eller sagens oplysninger i øvrigt, hvad udgiften helt konkret dækker over, og da tilslutningsafgifter typisk også omfatter udgifter, som ikke indebærer en grundforbedring, må fradraget fastsættes ved et skøn.

Retten godkender herefter et skønsmæssigt fradrag på 464.000kr. for udgifter til eltilslutning.

Retten har lagt til grund, at foreningens ejendom tidligere var udlagt til marker og var beliggende i et delvist byggemodnet område. Henset hertil og til størrelsen af foreningens byggeri, er det rettens vurdering, at der må være foretaget en kapacitetsudvidelse af det eksterne elforsyningsnet ved byggemodningen af foreningens ejendom.

Retten ændrer herefter SKATs afgørelse således, at der godkendes et fradrag på 464.000 kr. for eltilslutning, mens SKATs afgørelse vedrørende den interne elforsyning stadfæstes.

Der var i denne sag heller ikke ført dokumentation for, at tilslutningen var gået til grundværdiforbedrende foranstaltninger.

Sagsøger gør på baggrund af gennemgangen af ovenstående praksis gældende, at en opretholdelse af Landsskatterettens afgørelse, jf. bilag 1, i en situation, hvor udgiften til tilslutning er dokumenteret, er i strid med praksis for at tilkende fradrag for tilslutningsafgifter.

Sagsøgte fastholder dog overraskende, at der i nærværende sag er grundlag herfor, idet sagsøger ikke har ført konkret bevis for, at de eksterne elledninger frem til sagsøgers grund er grundværdiforøgende, idet grunden har været tidligere bebygget, og idet der ikke er fremlagt dokumentation for, hvordan grunden forud for 2007 var forsynet med el.

For det første fremhæves, at betingelser herom ikke kan udledes af ovenstående praksis, hvorfor retten i nærværende sag heller ikke skal tillægge disse forhold betydning ved dennes prøvelse af Landsskatteretten afgørelse. Det følger også forudsætningsvist af Landsskatterettens afgørelse, idet fradrag for tilslutningsafgiftsudgifterne til el alene afvises med den begrundelse, at sagsøger ikke havde haft en sådan udgift, jf. bilag 1.

For det andet fremhæves, at den tidligere forsyning af ejendommen ikke er bestemmende for afgangen til fradrag for tilslutningsafgifter, men at forholdet alene er relevant i forhold til den skønsmæssige ansættelse af fradraget for sagsøgers udgifter til eltilslutning, som dog ikke er til behandling i dag, da dette skøn tilkommer vurderingsmyndigheden.

Til videre støtte herfor henvises til SKM2009.696.LSR og SKM2010.793.LSR, hvor der gives fradrag for tilslutningsafgifter desuagtet at område og grunden har været forsynet og bebygget tidligere, samt ovenstående afgørelser fra Landsskatteretten og Vurderingsankenævnene.

For det tredje fremhæves det, at der ved ansættelserne efter vurderingslovens §§ 13 og 17 skal tages udgangspunkt i grunden i ubebygget stand og under hensyntagen til den økonomisk gode anvendelse af grunden i de konkrete vurderingsår.

I nærværende sag, hvor første vurderingsår er 2007, er den gode økonomiske anvendelse af grunden bebyggelse med 4 boliger, idet den faktiske udnyttelse forudsætningsvist er den gode økonomiske anvendelse - man kan i hvert fald sige, at bebyggelse med mindre end 4 boliger ikke ville være den gode økonomiske anvendelse.

I relation hertil følger det af forsyningsselskabets besvarelse af parternes supplerende spørgsmål vedrørende grundlaget for etableringen af de nye eksterne ledninger, som færdigetableret i 2007, jf. bilag 10, at etableringen heraf var en nødvendig forudsætning for forsyning af sagsøgers grund med el. Således udtaler forsyningsselskabet, jf. bilag 10, side 1, at:

"Den eksisterende ledning der oprindelig forsynede det ene hus på grunden Y8-vej ville ikke kunne genbruges til forsyning af de nye boliger."

[…]

"Så nej - af flere grunde, man kan ikke genbruge den eksisterende stikledning til det nedrevet hus til noget ifm. etableringen af 4 nye boliger på grunden."

Etableringen af de nye ledninger, der sikre forsyning af grunden med el i 2006/2007, har derfor også medført en stigning af grundens værdi i ubebygget stand i 2007 - helt i tråd med, at eksterne forsyningsledninger efter deres karakter udgør grundværdiforøgende foranstaltninger også i områder som er tidligere byggemodnet, idet tilslutningsafgiften i henhold til praksis udgør en konkret investering i sikringen af forsyningen af sagsøgers ejendom med el i 2007, hvorfor der er grundlag for at ansætte et skønsmæssigt fradrag for sagsøgers udgifter hertil.

Det påpeges i den forbindelse, at det må have formodningen imod sig, at forsyningsselskabet ville etablere det nye ledningsnet, jf. bilag 3, medmindre dette var nødvendigt i forhold til sikring af elforsyningen af grundene i området. Denne formodning må også antages at udgøre en del af grundlaget for, at Landsskatteretten tilkender fradrag for tilslutningsudgifter til elforsyning, jf. bilag 4-5, for Y9-adresse, jf. bilag 6.

Sagsøgtes påstand om frifindelse ses altså baseret på forhold, der ikke er grundlag for at tillægge betydning ved rettens prøvelse af Landsskatterettens afgørelse, jf. bilag 1, og spørgsmålet om sagsøgers ret til fradrag for dennes udgifter eltilslutningsafgifter.

Sagsøger gør sammenfattende gældende, at der er i nærværende sag således er grundlag for at fastsætte et skønsmæssigt fradrag for sagsøgers udgifter til eltilslutning. Sagen skal derfor hjemvises til vurderingsmyndigheden til beløbsmæssig opgørelse af fradraget herfor i henhold til praksis, idet sagsøger anerkender, at tilslutningsafgiften også er gået til ikke fradragsberettiget udgifter."

Sagsøgte har til støtte for sin påstand i sit påstandsdokument gjort følgende gældende:

"Til støtte for Skatteministeriets frifindelsespåstand gøres det overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at indrømme boligselskabet fradrag i grundværdien i henhold til vurderingslovens dagældende §§ 17 og 18 som følge af boligselskabets betaling af investeringsbidrag. Der er derfor ikke grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse af 9. november 2015 (bilag 1) og hjemvise sagen til fornyet behandling.

Det fremgår af vurderingslovens dagældende § 17, at:

"Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde."

Af vurderingslovens dagældende § 18, stk. 1, fremgår det, at:

"Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde."

Fradrag efter §§ 17 og 18 er således overordnet betinget af to forhold: For det første, at forbedringen bevirker en stigning i grundværdien. For det andet er det en betingelse, at grundejeren har bekostet forbedringen.

Tvisten i denne sag angår alene den første betingelse; om boligselskabet har bevist, at investeringsbidraget er gået til foranstaltninger, som har forbedret værdien af ejendommen, jf. vurderingslovens § 18.

Det er alene foranstaltninger, der påvirker værdien af den ubebyggede grund, som indgår i grundværdiansættelsen, jf. vurderingslovens § 13, stk. 1. Det er derfor også kun sådanne foranstaltninger, der er omfattet af vurderingslovens dagældende § 17.

Ifølge fast højesteretspraksis skal bestemmelsen fortolkes således, at foranstaltninger, der er så tæt knyttet til bebyggelsen på ejendommen, at de kun har værdi i forbindelse med denne, ikke er fradragsberettiget, jf. senest SKM2017.330.HR med henvisninger til tidligere højesteretspraksis.

I Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit H,A.3.3.2, anføres det særligt vedrørende tilslutningsafgifter:

"Ofte opkræves der for anlæg af forsyningsledninger til vand, gas, el og varme et beløb i tilslutningsafgift samtidig med købet af den ubebyggede grund eller i forbindelse med bebyggelse. Vedrører tilslutningsafgiften eller en del heraf foranstaltninger, som har medført en stigning i den ubebyggede grunds værdi, gives der et fradrag i grundværdien." (min understregning)

Udgifter i form af tilslutningsbidrag, som ikke dækker foranstaltninger vedrørende den konkrete ejendom i ubebygget stand, er derimod ikke fradragsberettigede.

En tilslutningsafgift kan således - i modsætning til en anlægsudgift - kun give grundlag for at indrømme et fradrag, hvis den konkret er medgået til etablering af foranstaltning, der forbedrer grundens værdi i ubebygget stand, jf. herved Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit H,A.3.3.2, SKM2016.260.ØLR og SKM2015.404.VLR.

Det påhviler efter fast retspraksis den, der ønsker at opnå et fradrag, at bevise berettigelsen af fradraget, jf. eksempelvis UfR 2004.1516 H (SKM2004.162.HR). Konkret skal boligselskabet bevise, at investeringsbidraget er gået til foranstaltninger, som har medført en stigning i grundens værdi i ubebygget stand.

Boligselskabet har ikke ført et sådant bevis.

Allerede fordi, boligselskabet ikke har fremlagt nærmere oplysninger om den tidligere elforsyning på ejendommen, har selskabet ikke løftet sin bevisbyrde for, at betalingen af investeringsbidraget har medført en stigning i grundværdien.

Det er ubestridt, at ejendommen allerede var tilsluttet el-forsyningsnettet forud for boligselskabets erhvervelse. Af § 1 i skødet fra boligselskabets erhvervelse af ejendommen fra Y2 Amt (bilag A, s. 3) fremgår, at:

"Ejendommen forsynes for øjeblikket med vand og varme fra en nærliggende amtslig institution. Fremtidig skal ejendommen selvstændig tilsluttes kommunal vand og varmeforsyning. Køber er gjort opmærksom på dette forhold. Der vil i en overgangsperiode, indtil selvstændig forsyning er etableret, kunne ske forsyning fra nævnte institution. Tilslutningsafgift til offentlig kloak og el-forsyning er afholdt af sælger. Det bemærkes, at belysningsstanderne ved ejendommens indkørsel ikke er tilkoblet elforsyning p.t." (min understregning)

Y2 Amt (sælger) havde altså forud for salget i 2004 betalt tilslutningsafgifter til kloak og elforsyningen for ejendommen.

Når boligselskabet påstår, at investeringsbidraget er gået til foranstaltninger, som har forøget grundens værdi i ubebygget stand, skal forsyningsledningerne sammenlignes med ejendommens tidligere forsyning. Boligselskabet har dog ikke tilvejebragt et grundlag for at vurdere dette.

Skatteministeriet opfordrede i svarskriftet, side 2, boligselskabet til at fremlægge et ledningskort over ejendommens tidligere elforsyning. Ledningskortet er ikke blevet fremlagt.

Den manglende fremlæggelse af et ledningskort over ejendommens tidligere forsyning skal i sig selv komme boligselskabet bevismæssigt til skade, jf. retsplejelovens § 344, stk. 2, og understøtter således, at boligselskabet ikke har bevist, at investeringsbidraget er medgået til foranstaltninger, som har forøget grundens værdi i ubebygget stand.

I forlængelse heraf bemærkes, at en omlægning af eksisterende ledninger vil i almindelighed ikke føre til en forøgelse af grundens værdi i ubebygget stand, men vil derimod almindeligvis være begrundet i hensyn til den aktuelle bebyggelse. En betingelse for, at der indrømmes fradrag for nyanlagte ledninger, er derfor, at ledningerne forøger grundens værdi i ubebygget stand i forhold til de tidligere ledninger, jf. eksempelvis SKM2009.696.LSR.

Placeringen af ejendommens tidligere (tilsluttede) bebyggelse indikerer tværtimod, at investeringsbidraget ingen værdi har for grunden i ubebygget stand. Oversigtsfotoene over ejendommen (bilag D-F), henholdsvis før, under og efter etableringen af de nye boliger, viser, at den nye bebyggelse er placeret omtrent samme sted på ejendommen som den tidligere. Forskellen er alene, at der nu findes fire boliger i stedet for én. Investeringsbidraget knytter sig altså til den konkrete nye bebyggelse.

Investeringsbidraget blev da også opkrævet i forbindelse med etablering af de fire nye boliger på ejendommen i 2006. Det fremgår af den fremlagte regning og "prøvefaktura", at boligselskabet betalte et "investeringsbidrag for boligerne" (bilag 5, side 2, min understregning).

Det er derfor uden støtte i sagens oplysninger, når boligselskabet anfører (processkrift II, side 3, 2. afsnit), at "etableringen heraf [nye ledninger] varen nødvendig forudsætning for forsyning af grunden med el", hvorved bemærkes, at grunden i forvejen var forsynet med el.

G3’s e-mail af 30. november 2016 (bilag 10 ) understøtter også, at elledningerne anlagt efter betalingen af tilslutningsafgiften ikke var grundforbedrende, men derimod tæt knyttet til bebyggelsen på ejendommen:

"Dels skal der etableres en stikledning til hver enkel bolig (Y1-adresse) fra det overliggende forsyningsnet / kabelskabe, dels bruger man ikke en enkel gammel forbindelse, når der skal graves flere kabler frem af hensyn til den fremtidige forsynings sikkerhed for boligerne.

Dels står der i Stærkstrømsbekendtgørelsen, at man skal tilstræbe en logisk fremføring af kabler. Det ville ikke være logisk at en enkel bolig ud af 4 skulle være forsynet fra evt. anden side, eller på anden måde end de 3 nabo hus.

[…]

Så nej af flere grunde, man kan ikke genbruge den eksisterende stikledning til det nedrevet hus til noget ifm. etableringen af 4 nye boliger på grunden." (mine understregninger)

Investeringsbidraget er dermed så tæt knyttet til bebyggelsen på ejendommen, at det kun har værdi i forbindelse med denne og ikke grunden i ubebygget stand. Investeringsbidraget er derfor ikke fradragsberettiget efter dagældende vurderingslovs §§ 17 og 18.

Boligselskabet har heroverfor ikke godtgjort - f.eks. ved syn og skøn - at anlæggelsen af el-ledningerne i forbindelse med betalingen af investeringsbidraget i 2006 har ført til en stigning i grundens værdi i ubebygget stand.

Boligselskabet henviser i processkrift 2, side2, nederst, til, at Landsskatteretten har godkendte fradrag for tilslutning til varme, og at det tilsvarende må kunne lægges til grund, at investeringsbidraget til elforsyningen er gået til grundforbedrende foranstaltninger.

Der henvises til den ovenfor citerede § 1 i skødet af 13. april 2004 (bilag A), hvor fremgår, at:

"[f]remtidig skal ejendommen selvstændig tilsluttes kommunal vand og varmeforsyning. […] Tilslutningsafgift til offentlig kloak og elforsyning er afholdt af sælger."

Ejendommen var således tilsluttet elforsyningen i forvejen, hvorimod ejendommen ikke var tilsluttet vand- og varmeforsyningen. Det er altså ikke dækning for boligselskabets synspunkt. De faktiske forhold er ikke sammenlignelige, og der er derfor ikke grundlag for at behandle tilslutningsafgifter til varme og el ens."

Rettens begrundelse og afgørelse

Det er ubestridt, at sagsøgeren har betalt i alt 43.000 kr. som investeringsbidrag for eltilslutning i forbindelse med, at bygningen på 162 m² med 65 m² kælder blev revet ned og erstattet af fire nyopførte rækkehuse på i alt 254m². Landsskatteretten har i andre sager indrømmet et skønsmæssigt fradrag i tilfælde, hvor der er betalt for eltilslutning til tidligere byggemodnede ejendomme uden at foretage en nærmere sammenligning imellem den oprindelige elforsyning og den senere etablerede eltilslutning og her for de samtidigt opførte rækkehuse på nabogrunden, der ligeledes afløste nedrevne bygninger. Det er en grundforbedring, at der nu er etablereten hovedelforsyning, der kan tjene mere end én bolig, og det fremgår af svaret af 30. november 2016 fra G3, at den eltilslutning, der ifølge skødet var betalt af sælger, ikke kunne genbruges, hvilket i øvrigt ville være i strid med stærkstrømsbekendtgørelsens krav om logisk fremføring af elkabler.

Derfor skal der indrømmes sagsøgeren et skønsmæssigt fastsat fradrag for hovedanlægget, hvorfor sagsøgerens endelige påstand tages til følge.

Efter sagens udfald skal sagsøgte betale sagsomkostninger til sagsøgeren, der har betalt 500 kr. i retsafgift og er momsregistreret. Hovedforhandlingen var af en halv dags varighed, og godtgørelsen for udgift til advokat kan derfor passende fastsættes til 15.000 kr., hvorfor sagsøgte i samlede sagsomkostninger til sagsøgeren skal betale 15.500 kr.

Thi kendes for ret:

Ansættelsen af fradrag i grundværdien i henhold til vurderingslovens §§ 17 og 18, for ejendommen beliggende Y1-adresse (ejendomsnummer ...21), for udgifter til eltilslutning ved vurderingerne og årsreguleringerne pr. 1. oktober 2007, 1. oktober 2008, 1.oktober 2009 og 1. oktober 2010 hjemvises til vurderingsmyndigheden til beløbsmæssig opgørelse.

Skatteministeriet skal inden 14 dage betale 15.500 kr. i sagsomkostninger til H1.