Klagen vedrører ligningslovens § 5 G.

Skattemyndigheden har nægtet selskabet fradrag for datterselskabs underskud i sambeskatningsindkomsten, da samme underskud er udnyttet i Norge. Indkomsten er herefter forhøjet med 1.078.035 kr.

Landsskatteretten stadfæster skattemyndighedens afgørelse.

A A/S (selskabet) og B AS Norge, stiftede i 1996 C Norge AS (datterselskabet). Den 18. oktober 1999 købte selskabet B AS’ aktier i datterselskabet, som selskabet herefter ejede 100 %.

Datterselskabet har indtil 31. december 1999 haft kalenderårsregnskab, medens selskabet havde regnskabsperiode fra den 1. juli til den 30. juni. Da selskaberne ønskede sambeskatning har datterselskabet fået tilladelse til at omlægge sit regnskabsår til 1. juli til 30. juni med første regnskabsperiode den 1. januar 2000 til den 30. juni 2001.

Datterselskabets skattepligtige indkomst opgjort efter danske regler udviser for denne periode et underskud på 1.078.035 kr., som overføres til fradrag i selskabets indkomst. Sambeskatningsindkomsten er positiv efter underskudsfremførslen, og selskabets samlede skat for 2001 nedsættes således med skatteværdien af datterselskabets underskud.

Ifølge datterselskabets norske regnskaber havde datterselskabet pr. 30. juni 2001 et regnskabsmæssigt resultat før skat på -1.187.751 NOK. For 1999 udgjorde datterselskabets resultat 2.013.795 NOK, og den betalte skat 565.040 NOK.

Ifølge et brev dateret 26. februar 2002 fra datterselskabets norske revisor til de norske skattemyndigheder har selskabet haft følgende skattepligtige indtægter:

Revisoren beder herefter om at underskuddene fra indkomstårene 2000 og 2001 med henholdsvis 743.124 NOK og 139.964 NOK tilbageføres til indkomståret 1999, således at dette års indkomst reduceres til 0 NOK.

De norske skattemyndigheder har godkendt selskabets tilbageførsel af underskud den 3. december 2002. Den ikke udnyttede del af selskabets underskud  anses for bortfaldet, da selskabets erhvervsmæssige virksomhed er ophørt.

Selskabets skattepligtige indkomst for 2001 er forhøjet med 1.078.035 kr., idet selskabets underskud i sambeskatningsindkomsten med moderselskabet ikke er godkendt, da samme underskud udnyttes i Norge efter dette lands carry back-bestemmelser i en indkomst, der ikke indgår ved beregning af dansk skat.

Ved udnyttelse af datterselskabets underskud både i dansk sambeskatning og til genoptagelse til modregning i tidligere års positive indkomster, som ikke er undergivet dansk beskatning medfører, at underskuddet falder ind under bestemmelserne i ligningslovens § 5 G om ”dobbelt dip”. Formålet med bestemmelsen er at imødegå, at der opnås fradrag for samme udgift såvel her i landet som i udlandet, medens de modsvarende indtægter alene beskattes i udlandet.

Ordlyden af ligningslovens § 5 G, stk. 1, 1. pkt. er ”at der ikke kan opnås fradrag for udgifter, der efter udenlandske skatteregler kan fradrages i indkomst, som ikke indgår ved beregning af dansk skat.” Carry back er udenlandske skatteregler, og selv om selve ordet carry back ikke er nævnt i forarbejderne til lovbestemmelsen, står der i lovteksten ”efter udenlandske skatteregler kan fradrages”. Dette må også omfatte en carry back-situation, hvor der ved indtræden i en dansk sambeskatning kan opstå den situation, at der opnås fradrag for samme underskud i både den danske sambeskatningsindkomst og i en indkomst, der ikke indgår i beregning af dansk skat.

Når underskuddet fra 2001 udnyttes i Norge efter bestemmelserne om carry back, kan det ikke bringes til modregning i eventuelle fremtidige overskud i selskabet. Det betyder, at den skat, der skal betales i Norge af fremtidige overskud, ikke bliver reduceret med underskuddet fra 2001 og Danmark vil derfor skulle give creditlempelse for en højere betalt skat i Norge – med skatteværdien af underskuddet efter de norske skatteregler – end hvis carry back-bestemmelsen  ikke havde været anvendt.

Vedrørende repræsentantens påberåbelse af Ligningsvejledningen og af TfS 1989.44 bemærkes, at der ikke er tale om sammenlignelige forhold, og – selv om der var – ville lovbestemmelsen stadig have forrang frem for Ligningsvejledningen. Udtalelsen i TfS 1989.44 ligger endvidere langt tidligere end vedtagelsen af ligningslovens § 5 G, der blev indført ved lov nr. 487 af 12. juni 1996 med virkning fra den 1. januar 1996.

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om nedsættelse med det forhøjede beløb, 1.078.035 kr.

Ligningslovens § 5 G, stk. 1, 1. pkt., giver ikke hjemmel til en forhøjelse af sambeskatningsindkomsten for så vidt angår carry back efter udenlandske skatteregler for indkomstår, der ligger forud for sambeskatningen.

Skatteministeriet har i TfS 1989.44 udtalt følgende om konsekvensen af carry back:

”Statsskattedirektoratet udtalte, at carry back ikke påvirker indkomstopgørelserne opgjort efter danske regler og således alene må betragtes som en korrektion af tidligere års pålignet skat. Dette vil herefter få den konsekvens, at skatteberegningen for det tidligere liggende indkomstår, til hvilket underskuddet var tilbageført, skal genoptages, hvis der for dette indkomstår er blevet lempet i forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller efter ligningslovens § 33.”

Efter skatteministeriets opfattelse påvirker carry back altså ikke indkomstansættelsen for 2001, men alene de indkomstår, hvortil carry back sker, i dette tilfælde indkomståret 1999. Udtalelsen kan ikke –som anført af skattemyndigheden – anses for forældet. Der er således henvist til udtalelsen  for så vidt angår virkningerne af carry back ved sambeskatning med udenlandske selskaber i Ligningsvejledningen 2001, afsnit S.D.4.2. Afsnittet har været uændret siden Ligningsvejledningen for 1989. Skattemyndighederne er forpligtede til at følge de anvisninger, der er givet i Ligningsvejledningen, og selskabet kan endvidere støtte ret herpå, da det har indrettet sig i tillid til det i vejledningen anførte om carry back for det udenlandske datterselskab.

Da der ikke er lempet for norsk skat efter hverken dobbeltbeskatningsoverenskomsten eller de interne danske lempelsesregler for 1999, skal skatteansættelsen ikke genoptages for selskabet for indkomståret 1999, jf. TfS 1989.44.

Hvis lovgiver havde villet ændre på denne retstilstand, ville det fremgå af ordlyden eller bemærkningerne til ligningslovens § 5 G. Dette er ikke tilfældet. Dette underbygges endvidere af, at virkningerne af carry back for udenlandske selskaber under sambeskatning som nævnt er behandlet i Ligningsvejledningen 2001, og at det der anførte er udtryk for den gældende retstilstand. Carry back til 1999 vil derfor ikke påvirke sambeskatningsindkomsten for selskabet for 2000/2001 eller senere år.

Endelig skal nævnes, at skatteministeren med L-27, fremsat den 9. oktober 2003 på baggrund af manglende hjemmel i den eksisterende lovgivning, har fundet det nødvendigt særskilt at regulere den skattemæssige betydning i forhold til udenlandske datterselskaber, som er opstået før de udenlandske datterselskaber indtræder i sambeskatning, og som får betydning for sambeskatningsindkomsten. Den foreliggende situation er imidlertid ikke omfattet af indgrebet, og der har ikke været foretaget et sådant indgreb over for carry back i udenlandske selskaber for indkomstår, der ligger forud for sambeskatningen. Dette understøtter at TfS 1989.44 stadig finder anvendelse, og regulerer den foreliggende situation.

Af ligningslovens § 5 G, stk. 1 fremgår følgende:

”Skattepligtige omfattet af kildeskattelovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, stk. 2, selskabsskattelovens § 1 eller fondsbeskatningslovens § 1 kan ikke opnå fradrag for udgifter, der efter udenlandske skatteregler kan fradrages i indkomst, som ikke indgår ved beregning af dansk skat. Tilsvarende gælder, hvis fradrag for udgiften efter udenlandske skatteregler kan overføres til fradrag i indkomst oppebåret af koncernforbundne selskaber m.v., jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 2, hvis indkomst ikke indgår ved beregningen af dansk skat.”

Det fremgår af bestemmelsens forarbejder, at man med bestemmelsen ønskede at ”videreføre den linie (...), hvorefter skatteydere med grænseoverskridende transaktioner ikke efter forgodtbefindende skal kunne opnå vilkårlige skattefordele, som andre skatteydere ikke kan opnå. F.eks. foreslås regler for at imødegå ”gratis” ekstrafradrag ved, at der for den samme udgift opnås fradrag såvel her i landet som i udlandet, mens de modsvarende indtægter alene beskattes i udlandet”, jf. L-118 1995/96.

På baggrund af såvel bestemmelsens ordlyd som dens forarbejder er det herefter Landsskatterettens opfattelse, at den i nærværende sag foreliggende situation er omfattet af ligningslovens § 5, stk. 1, 1. pkt. Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.