Spørgsmål

1. Er overtagelsen efter planlovens § 47 A for så vidt angår taksationssagerne A, B og C, omfattet af de pr. 1. januar 2011 gældende momsregler, således at arealerstatning skal pålægges moms?
2. Er overtagelsen efter planlovens § 47 A, for så vidt angår taksationssagen D (byggegrund inklusiv bygninger), omfattet af de pr. 1. januar 2011 gældende momsregler for byggegrunde, således at arealerstatning skal pålægges moms?

Skatteministeriets indstilling

1. Nej
2. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Der er i sagen fire spørgere:

• Taksationsnummer A, spørger 1
• Taksationsnummer B, spørger 2
• Taksationsnummer C, spørger 3
• Taksationsnummer D, spørger 4

Taksationsnummer D, vedrører som den eneste sag jord såvel som bygninger. De tre øvrige vedrører kun arealerstatning for jord.

Som det fremgår af de for Skatteministeriet fremlagte processkrifter, ønskes arealerne overtaget af X Kommune, i henhold til planlovens § 47 A, som følge af, at gennemførelsen af lokalplan bevirker at jorden overgår fra landbrugsjord til byzone, hvilket har den virkning, at ejerne af de pågældende grunde, er blevet pålagt ekstra beskatning.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Det er spørgernes, såvel som kommunens rådgivers opfattelse, at tidspunktet for overtagelsesbegæring den X. maj 2010 er afgørende, således at arealerstatningen ikke skal pålægges moms.

I den forbindelse er det af afgørende betydning, om arealerstatningen pålægges moms, idet det får afgørende betydning for værdien af erstatningen.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Lovgrundlag

Planlovens § 47A, stk. 1:

En ejer af en fast ejendom, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, kan, hvis ejendommen helt eller delvis overføres fra landzone til byzone eller sommerhusområde, inden 4 år efter overførslen forlange ejendommen henholdsvis den overførte del af denne overtaget af kommunen for et beløb fastsat af taksationsmyndighederne efter de samme regler, som efter §§ 47 og 50 gælder for ekspropriation af ejendomme, jf. dog stk. 2.

Momslovens § 3, stk. 1:

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Momslovens § 4, stk. 1:

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

I henhold til den før 1. januar 2011 gældende formulering af momslovens § 13, stk. 1:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

[...]

9) Levering af fast ejendom."

er salg af fast ejendom momsfritaget. Der er ingen undtagelser herfra. Der skal således i ingen tilfælde betales moms ved salg af fast ejendom.

Ved lov nr. 520 af 12. juni 2009 om ændring af Lov om merværdiafgift mv., der trådte i kraft pr. 1. januar 2011 sker der en ophævelse af momsfritagelsen for levering af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde, herunder særskilt levering af bebyggede grunde. Levering af bygninger med tilhørende grundareal, som ikke er nye bygninger, er ikke omfattet af momspligten.

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, fik pr. 1. januar 2011 følgende ordlyd:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift;

(......)

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

 a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.

 b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund."

Momsbekendtgørelsens § 39 c, stk. 1

Ved en byggegrund i lovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. § 39 a, stk. 1.

Forarbejder

Uddrag fra forarbejderne til lov nr. 520 af 12. juni 2009 (L 203).

 "Ved en byggegrund forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning (planloven) eller forskrifter udstedt i medfør heraf, er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. den nye affattelse af § 13, stk. 1, nr. 9 litra a) [...]"

"Der foreslås endvidere en overgangsregel for levering af grunde samt særskilt levering af bebyggede grunde, når en leverandør af sådanne grunde har haft udgifter til byggemodning, advokat, revisor mv. i relation til grunden inden lovens ikrafttrædelse, som først sælges efter lovens ikrafttrædelse. Med salg menes tidspunktet for købsaftalens indgåelse. [...] Udgifter i forbindelse med grunde, der ikke er solgt 5 år efter lovens ikrafttrædelse kan godtgøres på dette tidspunkt."

"

Uddrag fra forarbejderne til L 126: Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove og af lov om planlægning samt ophævelse af ejerlejlighedsavancebeskatningsloven og frigørelsesafgiftsloven. (Forenklinger mv.)

Med den foreslåede bestemmelse overføres den tidligere bestemmelse i frigørelsesafgiftslovens § 8 A til planloven. Der er ikke med forslaget tilsigtet en ændring af gældende ret.

Praksis

Landsretten tillagde det i SKM2002.392.VLR vægt, at når der forelå en overdragelsesaftale mellem sælgeren og køberen, som forpligtede begge parter på en sådan måde, at de ikke vilkårligt kunne træde tilbage, var dette at anse som en bindende aftale. Højesteret tilsluttede sig dette synspunkt i SKM2003.123.HR.

I SKM2006.599.SR afgjorde Skatterådet, at en klausul om, at sælger vilkårligt kan træde tilbage, ikke betyder at aftalen ikke er at anse som bindende. Skatterådet skriver i sin begrundelse med henvisning til SKM2002.392.VLR, at: Dommen kan derfor efter SKATs opfattelse ikke modsætningsvis tages til udtryk for, at fordi sælger kan træde tilbage fra handlen ifølge et vilkår i den indgåede aftale, så kan sælger ikke anses for at have tiltrådt aftalen ved sin underskrift.

Uddrag af Skatterådets afgørelser, som omhandler, hvornår der er indgået en bindende aftale i forhold til levering af en byggegrund:

SKM2010.742.SR:

Skatterådet bekræfter, at spørgers køb af en byggegrund, fra en afgiftspligtig person, ikke bliver omfattet af de nye regler om moms på salg af byggegrunde, såfremt der er indgået en bindende aftale om salg, inden ændringen af momsloven, træder i kraft den 1. januar 2011. Skatterådet bekræfter endvidere, at aftalen er bindende selvom den er betinget af omstændigheder, som først indtræder efter lovens ikrafttræden. Endvidere bekræftes det, at en efterregulering af købesummen, i henhold til vilkår i aftalen, ikke betyder at aftalen ikke er bindende før lovens ikrafttræden.

SKM2010.662.SR:

Spørger (sælger) påtænker at købe en grund fra en kommune, og for herefter at videresælge den sammen med et byggeprojekt til en boligorganisation (køber).

Skatterådet bekræfter, at en grund ikke er omfattet af momspligten, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9 litra b), når købsaftalen mellem spørger og køber underskrives i 2010, men hvor køberen først overtager grunden i 2011.

Grunden er heller ikke omfattet af momspligten, når købsaftalen underskrives i 2010, men hvor køber overtager grunden i 2010 med betaling af købesummen i 2011.

Skatterådet bekræfter ligeledes, at grunden ikke er omfattet af momspligten, når købsaftalen mellem kommunen og spørger underskrives i 2010, men hvor spørger først overtager grunden den 1. april 2011, og hvor spørger videresælger ejendommen til køber, ved en købsaftale, der ligeledes underskrives i 2010, og med en overtagelse af grunden, der ligeledes sker den 1. april 2011.

TfS 1997, 220H:

Under denne den 16/11 1994 anlagte sag har sagsøgeren herefter påstået sagsøgte (kommunen) tilpligtet at anerkende, at sagsøgte i medfør af frigørelsesafgiftslovens § 8 er pligtig pr. den 7/9 1992 at overtage den del af sagsøgerens ejendom, der ved sagsøgtes lokalplan nr. 415 blev lagt i byzone. Flertallet i Højestereret tog appellantens påstand til følge.

Begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, om overtagelsen efter planlovens § 47 A, for så vidt angår taksationssagerne A, B og C, er omfattet af de pr. 1. januar 2011 gældende momsregler for byggegrunde, således at arealerstatning skal pålægges moms?

Planlovens § 47A

I denne sag begærer tre borgere (i taksationssagerne A, B og C), deres landbrugsejendomme overtaget af kommunen i henhold til planlovens § 47A om arealerstatning, den X. maj 2010, idet landbrugsarealerne er overført til byzone.

Af planlovens § 47A fremgår, at en ejer af fast ejendom, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, kan, hvis ejendommen helt eller delvis overføres fra landzone til byzone eller sommerhusområde, inden 4 år efter overførslen forlange ejendommen henholdsvis den overførte del af denne overtaget af kommunen for et beløb fastsat af taksationsmyndighederne efter de samme regler ...

Ved arealerstatning, er der tale om en levering mod vederlag jf. momslovens § 4, stk. 1, og spørgsmålet er derfor om aftalen om kommunens køb af de tre landbrugsejendomme er leveret inden den 1. januar 2011, idet leveringen så er momsfritaget i henhold til bemærkningerne til lovforslaget.

Overgangsregel om momsfritagelse

Med baggrund i lov nr. 520 af 12. juni 2009, blev fritagelsen for levering af fast ejendom ændret, således, at der bl.a. skal betales moms ved levering af en bygge-grund. De nye bestemmelser trådte i kraft den 1. januar 2011.

De tre landbrugsarealer, som der er tale om i spørgers anmodning, kan betegnes som byggegrunde iht. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, jf. definitionen i momsbekendtgørelsens § 39 c., og kan bebygges, idet de overgår til byzone.

Det fremgår af bemærkningerne til lov nr. 520 af 12. juni 2009:

"Der foreslås endvidere en overgangsregel for levering af grunde samt særskilt levering af bebyggede grunde, når en leverandør af sådanne grunde har haft udgifter til byggemodning, advokat, revisor mv. i relation til grunden inden lovens ikrafttrædelse, som først sælges efter lovens ikrafttrædelse. Med salg menes tidspunktet for købsaftalens indgåelse. [...] Udgifter i forbindelse med grunde, der ikke er solgt 5 år efter lovens ikrafttrædelse kan godtgøres på dette tidspunkt."

Med henvisning til oven for nævnte lovbemærkninger til det vedtagne lovforslag om ændring af momsloven, er det afgørende, om købsaftalen er indgået før den 1. januar 2011.

Skatteministeriet bemærker, at Skatterådet ikke tidligere har taget stilling til arealerstatning i forbindelse med indførelsen af moms på byggegrunde pr. 1. januar 2011.

I henhold til tidligere praksis vedrørende byggemomsreglerne, i afgørelserne SKM2003.123.HR og SKM2006.599.SR betyder "købsaftalens indgåelse", at der skal være en bindende aftale mellem parterne i 2010, for at transaktionen kan behandles efter de dagældende regler. Se også Skatterådets praksis vedrørende levering af byggegrunde, og begrebet "en bindende aftale" i afgørelserne SKM2010.742.SR og SKM2010.662.SR.

Ved en bindende aftale forstås en aftale, som begge parter har tiltrådt, uanset om aftalen kaldes kontrakt, slutseddel, købstilbud eller lignende. Et købstilbud skal være accepteret af sælger. 

I henhold til SKM2003.123.HR og SKM2006.599.SR foreligger der en bindende aftale, uanset at der kan trædes tilbage fra aftalen ifølge et vilkår i kontrakten.

Planlovens § 47A i relation til overgangsreglen om momsfritagelse for levering af byggegrunde:

Ifølge planlovens § 47A, har borgeren et krav på, at kommunen overtager ejendommen, når dennes ejendom bliver overført fra landzone til byzone. Skatteministeriet henviser i den forbindelse til, at praksis fra skatteretten, hvorefter salget af den faste ejendom, beskattes dén dag, hvor borgeren begærer ejendommen overtaget af kommunen jf. højesteretsdommen offentliggjort i TfS1997.220. Dommen vedrører frigørelsesafgiftslovens § 8, som erstattes af planlovens § 47A ved L126, 2003/2004. I de specielle bemærkninger til L126's § 11, står:

"Med den foreslåede bestemmelse overføres den tidligere bestemmelse i frigørelsesafgiftslovens § 8 A til planloven. Der er ikke med forslaget tilsigtet en ændring af gældende ret."

Ifølge højesteretsdommen, anerkender Højesteret, at kommunen var pligtig at overtage ejendommen efter den tidligere frigørelsesafgiftslovs § 8A, pr. den dato, hvor borgeren fremsatte sin begæring om overtagelse af ejendommen. 

Med udgangspunkt i den ovenfor anførte praksis fra skatteretten og den tidligere afgørelse om moms, mener Skatteministeriet, at den bindende aftale om salg af borgernes byggegrunde, indgås den X. maj 2010, hvor borgerne fremsætter begæring om overtagelse efter planlovens § 47A. Da den bindende aftale om salg af byggegrundene er indgået i 2010, er salget ikke momspligtigt jf. overgangsreglerne til lovforslag nr. 520 af 12. juni 2009.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller til Skatterådet, at spørgsmål 1, besvares med nej.

Spørgsmål 2

Er overtagelsen efter planlovens § 47 A, for så vidt angår taksationssagen D (byggegrund inklusiv bygninger), omfattet af de pr. 1. januar 2011 gældende momsregler for byggegrunde, således at arealerstatning skal pålægges moms?

Allerede fordi, der på denne grund er gamle bygninger, er leveringen momsfritaget jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Ved lov nr. 520 af 12. juni 2009 blev der, som nævnt, indført moms på levering af byggegrunde og nye bygninger, hvor byggeriet er påbegyndt efter lovens ikrafttrædelse jf. lovbemærkningerne til L 203.

Skatteministeriet bemærker i øvrigt, at aftalen vedr. denne matrikel også ligger før lovens ikrafttrædelse jf. besvarelsen af spørgsmål 1.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller til Skatterådet, at spørgsmål 2, besvares med nej.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling