Sælger påtænker at købe et stykke jord fra en kommune, som påtænkes videresolgt til en almennyttig boligorganisation (køber).

Spørgsmål

1. Er en grund omfattet af momspligten, såfremt købsaftalen mellem spørger og den almene boligorganisation underskrives i 2010, men hvor den almene boligorganisation først overtager grunden den 1. april 2011.
2. Er grunden omfattet af momspligten, såfremt købsaftalen mellem spørger og den almene boligorganisation underskrives i 2010, men hvor den almene boligorganisation overtager grunden den 1. december 2010 med betaling af købesummen den 1. april 2011.
3. Er grunden omfattet af momspligten, såfremt købsaftalen mellem kommunen og spørger underskrives i 2010, men hvor spørger først overtager grunden den 1. april 2011, og hvor spørger videresælger ejendommen til den almene boligorganisation, hvor aftalen underskrives i 2010, men den almene boligorganisation først overtager grunden den 1. april 2011 (i så fald bliver momsen neutral for spørger).

Svar

1. Nej.
2. Nej.
3. Nej.

Spørgers forslag

1. Nej.
2. Nej.
3. Nej.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger har en betinget købsaftale på et stykke jord. Sælger er en kommune. Overtagelsesdatoen på grunden er fastsat til den 1. december 2010.

Kopi af købsaftale indgået mellem spørger og kommunen har været forelagt SKAT.

Købsaftalen er betinget af, at byrådet i kommunen godkender nærværende handel, herunder godkendelse af en lokalplan, der omfatter den overdragne grund, og som giver mulighed for opførelse af boligbebyggelse, der samlet vil kunne rumme ca. 150 boliger, efter forudgående ansøgning om byggetilladelse.

Køber, der her er spørger, har foruden byggepligt, samtidig ret til videresalg efter "eller ordre". Retten til videresalg gælder kun, såfremt grunden sælges internt i ejerkredsen eller til en almen boligorganisation.

Spørger påtænker således at videresælge jordstykket med et boligprojekt til en almen boligorganisation. Dette videresalg påtænkes at være betinget af samme vilkår, godkendelse af en lokalplan, der omfatter den overdragne grund, og som giver mulighed for opførelse af boligbebyggelse, der samlet vil kunne rumme ca. 150 boliger, efter forudgående ansøgning om byggetilladelse.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Det er spørgernes opfattelse, at alle 3 spørgsmål skal besvares med nej, idet alle de beskrevne salg efter spørgernes opfattelse er momsfrie. De bindende aftaler om salg er indgået inden den 1. januar 2011, og de nye momsregler træder først i kraft efter denne dato. Overtagelsesdato og betalingsdato spiller ingen rolle, da momsloven generelt anvender det princip, at det er tidspunktet for den bindende aftale, som udløser momspligt henholdsvis fritagelse.

SKATs indstilling og begrundelse

Lovgrundlaget

Momslovens (LBK nr. 966 af 14. oktober 2005 med senere ændringer) § 3, stk. 1, lyder:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."

Momslovens § 4, lyder:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. [...] "

Momslovens § 13, stk. 1, lyder:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

[...]

9) Levering af fast ejendom."

Lov nr. 520 af 12. juni 2009 om ændring af merværdiafgift mv., lyder § 1, stk. 1:

"I lov om merværdiafgift (momsloven) [...], foretages følgende ændringer:
[...]

2. § 13, stk. 1, nr. 9, affattes således:

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

 a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.

 b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund."

I Lov nr. 520 lyder § 3, stk. 1:

"Loven træder i kraft den 1. januar 2011, jf. dog stk. 2 og 3."

Den bagvedliggende artikel i Rådets Direktiv 2006/112/EF (momssystemdirektivet), er artikel 135, stk. 1, litra j og k, sammenholdt med artikel 12. Den danske »stand-still« bestemmelse, der hidtil har fritaget alle leveringer af fast ejendom, bliver hermed ophævet. De nye bestemmelser, hvor der lægges moms på førstegangssalg af fast ejendom vil være i overensstemmelse med momssystemdirektivet.

Udkast til Bekendtgørelse om ændring af bekendtgørelse om merværdiafgiftsloven, lyder i § 1:

"[...]

§ 39 c. Ved en byggegrund i lovens § 13, stk. 1, nr. 9,litra b, forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. § 39 a, stk. 1."

I § 2, stk. 4, hedder det:

"Lovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, jf. § 39 c, finder anvendelse på byggegrunde og særskilte leveringer af bebyggede grunde, hvor der indgås bindende købsaftale den 1. januar 2011 eller senere."

Af bemærkningerne til lovforslaget, L 203, vedtaget som Lov nr. 520 af 12. juni 2009, fremgår, at der foreslås en ophævelse af momsfritagelsen for levering af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde herunder særskilt levering af bebyggede grunde. Der indføres altså moms på salg af fast ejendom i form af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde.

Videre hedder det i bemærkningerne til lovforslaget, at

"Ved en byggegrund forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning (planloven) eller forskrifter udstedt i medfør heraf, er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. den nye affattelse af § 13, stk. 1, nr. 9 litra a) [...]"

"Der foreslås endvidere en overgangsregel for levering af grunde samt særskilt levering af bebyggede grunde, når en leverandør af sådanne grunde har haft udgifter til byggemodning, advokat, revisor mv. i relation til grunden inden lovens ikrafttrædelse, som først sælges efter lovens ikrafttrædelse. Med salg menes tidspunktet for købsaftalens indgåelse. [...]  Udgifter i forbindelse med grunde, der ikke er solgt 5 år efter lovens ikrafttrædelse kan godtgøres på dette tidspunkt."

Landsretten tillagde i SKM2002.392.VLR det vægt, at når der forelå en overdragelsesaftale mellem sælgeren og køberen, som forpligtede begge parter på en sådan måde, at de ikke vilkårligt kunne træde tilbage, var dette at anse som en bindende aftale. Højesteret tilsluttede sig dette synspunkt i SKM2003.123.HR.

I SKM 2006.599.SR afgjorde Skatterådet, at en klausul om, at sælger vilkårligt kan træde tilbage, ikke betyder at aftalen ikke er at anse som bindende. Skatterådet skriver i sin begrundelse med henvisning til SKM2002.392.VLR, at "Dommen kan derfor efter SKATs opfattelse ikke modsætningsvis tages til udtryk for, at fordi sælger kan træde tilbage fra handlen ifølge et vilkår i den indgåede aftale, så kan sælger ikke anses for at have tiltrådt aftalen ved sin underskrift.

Denne opfattelse er bekræftet af Landsskatteretten i en ikke offentliggjort kendelse af 25. oktober 2007.

SKATs vurdering

Ad spørgsmål 1

Spørgsmålet vedrører det forhold, om salget af en byggegrund er omfattet af momspligten, når købsaftalen mellem spørger og en almen boligorganisation er underskrevet i 2010, men overtagelsen først sker den 1. april 2011.

Ifølge momslovens § 4, jf. § 3, skal der betales moms af levering af varer og ydelser, der mod vederlag leveres af en afgiftspligtig person her i landet. Undtaget herfra er bl.a. levering af fast ejendom, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.

Med baggrund i Lov nr. 520 af 12. juni 2009, ændres fritagelsen for levering af fast ejendom, således, at der bl.a. skal betales moms ved levering af en byggegrund. De nye bestemmelser træder i kraft den 1. januar 2011.

Efter bemærkningerne til loven, defineres en byggegrund som et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf, er udlagt til formål som muliggør opførelse af bygninger.

I denne sag er købsaftalen mellem spørger og kommunen betinget af, at byrådet godkender salget fra kommunen til spørger, samt godkender en lokalplan, der omfatter den pågældende grund, og som giver mulighed for opførelse af boligbebyggelse efter en forudgående ansøgning om byggetilladelse.

Et salg fra kommunen til spørger vil således kun finde sted, hvis byrådet godkender en lokalplan, der åbner mulighed for bebyggelse. Et salg fra spørger til den almene boligorganisation som i denne sag, hvor spørger videresælger den pågældende grund, vil derfor, efter SKATs opfattelse, være et salg af en byggegrund, der, såfremt salget sker efter 1. januar 2011, vil være omfattet af de nye bestemmelser om momspligt.

Af bemærkningerne til loven fremgår det, at med salg menes tidspunktet for købsaftalens indgåelse. Det vil sige, at der for byggegrunde, for hvilke der er indgået en bindende aftale om salg før 1. januar 2011, ikke skal betales moms. Med en bindende aftale skal forstås en aftale, som begge parter har tiltrådt, uanset om aftalen kaldes kontrakt, slutseddel, købstilbud eller lignende. Et købstilbud skal være accepteret af sælger.

Det er oplyst fra spørger, at hvis man indgår en aftale om videresalg af grunden til en almen boligorganisation, vil dette være betinget af samme vilkår som salget af grunden fra kommunen til spørger. Med udgangspunkt i SKM2002.392.VLR og SKM2006.599.SR anser SKAT ikke de betingelser, der fremgår af aftalen mellem kommunen og spørger, og dermed også mellem spørger og den almene boligorganisation, for at kunne fratage aftalen sin bindende virkning.

Når der er indgået en bindende aftale om salg før den 1. januar 2011, vil salget ikke være omfattet af bestemmelserne om momspligt, uanset det momsmæssige leveringstidspunkt er efter 1. januar 2011. 

På denne baggrund, finder SKAT ikke, at den pågældende transaktion er omfattet af momspligten i de nye bestemmelser i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, når købsaftalen mellem spørger og en almen boligorganisation er underskrevet og accepteret af begge parter inden udgangen af 2010, men hvor køberen først overtager grunden den 1. april 2011. SKAT indstiller derfor til Skatterådet at spørgsmål 1 besvares med et 'nej'.

Ad spørgsmål 2

Spørgsmålet vedrører det forhold, om salget af byggegrunden er omfattet af momspligten, når købsaftalen mellem spørger og en almen boligorganisation er underskrevet i 2010, og overtagelsen sker den 1. december 2010, men betaling af købesummen først sker den 1. april 2011.

Det er ved besvarelsen lagt til grund, at købsaftalerne er sammenlignelige med de købsaftaler, der er beskrevet i spørgsmål 1.

Tidspunktet for betaling af købesummen er ikke afgørende for, hvornår der er indgået en bindende aftale om køb/salg.

Derfor finder SKAT ikke, med samme begrundelse som under spørgsmål 1, at den pågældende transaktion er omfattet af momspligten i de nye bestemmelser i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9 litra b. SKAT indstiller derfor til Skatterådet, at spørgsmål 2 besvares med et 'nej'.

Ad spørgsmål 3

Spørgsmålet vedrører det forhold, om grunden er omfattet af momspligten, såfremt købsaftalen mellem kommunen og spørger underskrives i 2010, men hvor spørger først overtager grunden den 1. april 2011, og hvor spørger videresælger ejendommen til den almene boligorganisation, hvor aftalen underskrives i 2010, men den almene boligorganisation først overtager grunden den 1. april 2011.

I indeværende sag, tiltræder spørger dels en købsaftale med kommunen vedrørende køb, og dels en købsaftale med en almen boligorganisation vedrørende videresalg.

Begge købsaftaler tiltrædes i år 2010, og begge købsaftaler har overtagelsesdag den 1. april 2011. Det lægges til grund, at købsaftalerne er sammenlignelige med de købsaftaler, der er beskrevet i spørgsmål 1.

Da begge aftaler er indgået med bindende virkning før den 1. januar 2011, vil salget ikke være omfattet af bestemmelserne om momspligt, uanset det momsmæssige leveringstidspunkt er efter 1. januar 2011. 

På denne baggrund, finder SKAT ikke, at de pågældende transaktioner er omfattet af momspligten i de nye bestemmelser i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9 litra b, når købsaftalerne mellem kommunen og spørger henholdsvis spørger og en almen boligorganisation er underskrevet af alle parter inden udgangen af 2010, men hvor køberen først overtager grunden den 1. april 2011. SKAT indstiller derfor til Skatterådet at spørgsmål 3 besvares med et 'nej'.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling.