Spørgsmål
- Kan det bekræftes, at det ikke anses for en uddeling i fondsskatteretlig henseende, såfremt fond A tegner hele kapitalen i et selskab i E-land (svarende til et dansk aktie- eller anpartsselskab), og selskabet i E-land erhverver en fast ejendom tegnet af B for det indskudte beløb, men at der derimod er tale om en skattemæssig neutral formueplacering?
- Hvis spørgsmål 1 besvares benægtende, kan det i så fald bekræftes, at fond A kan fradrage uddelingen efter fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1?
- Kan det bekræftes, at det ikke anses for en uddeling i fondsskatteretlig henseende, såfremt fond A erhverver en fast ejendom beliggende i E-land, og som er tegnet af B, men at der derimod er tale om en skattemæssig neutral formueplacering?
- Hvis spørgsmål 3 besvares benægtende, kan det i så fald bekræftes, at fond A kan fradrage uddelingen efter fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1?
Svar
- Ja
- Bortfalder
- Ja
- Bortfalder
Beskrivelse af de faktiske forhold
Fond A er en erhvervsdrivende fond. Fond A har ifølge dets vedtægt (punkt 3) følgende formål:
"3. Formål
3.1. Det er fondens formål at etablere og drive et arkiv og udstillingscenter "B Center." Denne del af formålet realiseres gennem et af fonden stiftet 100 % ejet selskab under navnet "B A/S". Fonden udlejer/videreudlejer de nødvendige lokaler til "B A/S" mod vederlag.
3.2. B A/S skal formidle arkitektur, kunst, kultur og forskning i bred forstand, herunder særligt at lade B´s Arkitektur, Ide og Filosofi give inspiration til forskning og udvikling af projekter om fortid, nutid og fremtid samt skabe ramme og sammenhæng i nordisk arkitektur, herunder forestå den daglige drift af centret.
3.3. Ud over det i punkt 3.1 - 3.2. har fonden endvidere til formål at udvikle og drive andre aktiviteter og andre arbejder, som efter bestyrelsens skøn understøtter ovennævnte formål."
Fond A ejer hele aktiekapitalen i B A/S. B A/S' hovedaktivitet består af varetagelse af driften i B Center, herunder udstillingsvirksomhed mv.
Fond A overvejer at erhverve en fast ejendom beliggende i E-land, som er tegnet af B.
Det overvejes i den forbindelse, om fond A skal erhverve ejendommen i E-land gennem et selskab i E-land, der er fuldt ud ejet af fond A, eller om fond A direkte skal erhverve ejendommen i E-land.
Ejendommen i E-land erhverves fra C, der er søn af B. Det bedes i det følgende forudsat og lagt til grund, at ejendommen erhverves til handelsværdi.
Der er tale om et hus, der er tegnet og opført af B. Huset er et arkitektonisk kunstværk. Formålet med erhvervelsen af huset er primært at give adgang til, at arkitekter, studerende mv. kan leje huset og dermed kan få kreativ inspiration til nye projekter mv. i deres hjemland. Derforuden er formålet at give offentligheden adgang til at besigtige ejendommen i visse perioder af året. Dette vil særligt være aktuelt i sommerferieperioden, hvor der er mange turister i området.
Erhvervelsen af huset finansieres ved, at fond A skal modtage en pengegave fra fonden D svarende til købesummen af ejendommen i E-land, og at fond A herefter enten indskyder hele beløbet i datterselskabet i E-land, som anvender midlerne til køb af ejendommen i E-land eller erhverver ejendommen i E-land direkte.
Det påtænkes, at hele pengegaven fra fond D tildeles fond A`s grundkapital. Dette kan dog kun ske under forudsætning af, at fond A´s disposition ved direkte eller indirekte erhvervelse af ejendommen i E-land ikke anses for en uddeling i fondsretlig og dermed også i fondsskatteretlig henseende. Problemstillingen er, at fond A ikke har tilstrækkelige "frie reserver" til erhvervelse af ejendommen i E-land, hvis pengegaven fra fond D først tilgår fond A´s grundkapital, og det senere viser sig, at den direkte eller indirekte erhvervelse af ejendommen i E-land skal anses for en uddeling i fondsretlig og fondsskatteretlig henseende.
Det følger af fond A´s årsrapport 2009, at fondens egenkapital er sammensat som følger:
.....
Fonden har således p.t. ikke "frie reserver", der er til disposition for uddeling.
Vi bemærker, at fond D tidligere har forespurgt Skatterådet om den skattemæssige behandling ved et evt. køb af den samme ejendom i E-land, og at Skatterådet ved afgørelse af 23. marts 2010 (j-nr. 09-178317) fandt, at der ikke var tale om en uddeling, idet fonden ikke realiserede sit formål ved købet af ejendommen.
Vi finder anledning til på ny at få afklaring på ovennævnte spørgsmål, idet fond A har en væsentlig anden formålsbestemmelse, jf. vedtægtens punkt 3, end fond D.
Formålet med det bindende svar er at få afklaret, at fond A´s direkte eller indirekte erhvervelse af ejendommen i E-land ikke anses for en uddeling i fondsskatteretlig henseende, men at der for fond A er tale om en formuemæssig placering af frie midler.
Der er tale om en planlagt disposition.
Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling
Retsgrundlaget
Det følger af fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1, at:
"I den efter § 3 opgjorte indkomst kan de i § 1, nr. 1, 2 og 4, nævnte fonde og foreninger foretage fradrag for uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål."
Om begrebet "uddelinger" fremgår følgende af Ligningsvejledning 2010-2, afsnit S.H.16.2:
"Som driftsomkostninger anses udgifter, hvorved fonden m.v. bringes i stand til at varetage sine formål ifølge vedtægterne, jf. nærmere nedenfor.
Ved uddelinger forstås ydelser, som fonden eller foreningen afholder med henblik på at realisere de formål, der fremgår af vedtægterne.
Fonde kan både foretage eksterne og interne uddelinger, jf. afsnit S.H.21.1.
Ved eksterne uddelinger forstås f.eks. legater, stipendier eller ydelser til formål, som fonden ikke selv udfører. Eksterne uddelinger kan beskrives som fondes vedtægtsbestemte anvendelse af nettoindkomsten, der sker uden forventning om en modydelse.
Ved interne uddelinger forstås f.eks. udgifter til forbedring eller udvidelse af en stiftelses bygninger, en forskningsfonds udgifter til forskning i eget regi eller et museums indkøb til egne udstillinger. Ved interne uddelinger påregner fonden således en modydelse bestående af et aktiv (en forskningsindsats, en forbedring, en kunstgenstand etc.), som fonden har en vedtægtsmæssig adgang eller forpligtelse til at erhverve.
Ved afgørelsen af, hvorledes en given udgift skattemæssigt skal behandles, er det nødvendigt at afgøre, om en udgift er fradragsberettiget, og efter hvilke regler udgiften i givet fald skal fradrages. Almindelige forbedringer af en bygning, som tilhører en fond eller en forening, kan ikke anses for en uddeling, medmindre fondens formål ifølge vedtægterne netop er at drive og vedligeholde bygningen. Rene formuedispositioner, der foretages uden tilknytning til fondens eller foreningens formål, men som alene tjener som placering af frie midler i f.eks. aktier, obligationer m.v. eller fast ejendom, ændrer ikke fondens eller foreningens status og kvalificerer derfor ikke til fradrag, hverken som driftsomkostning eller uddeling." [Vores fremhævelse]
Vores vurdering (spørgsmål 1 og 2)
Vi fremkommer i det følgende med vores vurdering til spørgsmål 1 og 2.
Spørgsmål 1
Det er vores vurdering, at fond A ikke foretager en uddeling, hvis selskabet gennemfører en kapitalforhøjelse i selskabet i E-land i forbindelse med stiftelsen af selskabet. Der er således efter vores vurdering hverken tale om en ekstern eller en intern uddeling, men der er derimod tale om en ren formuedisposition.
Der henses til, at en "ekstern uddeling" er kendetegnet ved, at der gives ydelser til formål, som fonden ikke selv udfører, og at der således er tale om fondes vedtægtsbestemte anvendelse af nettoindkomsten, der sker uden forventning om en modydelse. Det er i denne sag selskabet i E-land, som udfører aktiviteten med ejendommen i E-land og således ikke fond A. Derforuden henses der til, at fond A ikke disponerer et beløb uden forventning om en modydelse. Tværtimod foretager fond A et indskud i datterselskabet i E-land mod at modtage aktier i samme selskab. Der er således efter vores vurdering tale om en formuedisposition, der er skattemæssig neutral for fond A.
Der er efter vores helt klare vurdering heller ikke tale om en "intern uddeling", idet fond A ikke har en vedtægtsmæssig adgang eller forpligtelse til at erhverve aktier i et datterselskab i E-land, der skal erhverve en B-ejendom i E-land og forestå driften af denne. Vi henser til, at vedtægtens punkt 3.1 og 3.2 direkte angår relationen mellem fond A og B A/S, og at det positivt fremgår af "opsamlingsbestemmelsen" i vedtægtens punkt 3.3., at det er fond A selv (og ikke et datterselskab i E-land), der skal udvikle og drive andre aktiviteter og andre arbejder, som efter bestyrelsens skøn understøtter formålene i vedtægtens punkt 3.1. og 3.2.
Det er på baggrund af ovenstående vores samlede vurdering, at fond A´s investering i aktier i selskabet i E-land skal anses for en formueplacering uden skattemæssige konsekvenser, og at der derfor skal svares "ja" til spørgsmål 1.
Spørgsmål 2
Hvis Skatterådet mod vores forventning svarer "nej" til spørgsmål 1, er det vores vurdering, at hele tegningsbeløbet i selskabet i E-land kan fradrages efter fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1, idet der i så fald er tale om en uddeling til et almenvelgørende formål.
Vi henser til, at fond A udelukkende har et almenvelgørende formål, og at hele det overordnede investeringsformål er at skabe grundlag for at formidle arkitektur, kunst, kultur og forskning i bred forstand, herunder særligt at lade arkitekt B´s Arkitektur, Idé og filosofi give inspiration til forskning og udvikling af projekter om fortid, nutid og fremtid samt skabe ramme og sammenhæng i nordisk arkitektur. Dette sker konkret som ovenfor anført ved, at ejendommen i E-land dels udlejes til arkitekter, studerende mv. og dels ved, at der i visse perioder af året bliver offentlig adgang til ejendommen.
Det er således vores klare vurdering, at svares der "nej" til spørgsmål 1, skal der svares "ja" til spørgsmål 2.
Vores vurdering (spørgsmål 3 og 4)
Vi fremkommer i det følgende med vores vurdering til spørgsmål 3 og 4.
Spørgsmål 3
Det er vores vurdering, at fond A heller ikke foretager en uddeling, hvis fond A direkte erhverver ejendommen i E-land i stedet for gennem et datterselskab i E-land. Der er således efter vores vurdering hverken tale om en ekstern eller en intern uddeling, hvis fond A erhverver ejendommen i E-land.
Der henses til, at fond A ved dispositionen får en modydelse (her: Ejendommen i E-land), og at der således pr. definition ikke kan være tale om en "ekstern uddeling".
Der er efter vores vurdering heller ikke tale om en "intern uddeling", idet fond A ikke har en vedtægtsmæssig adgang eller forpligtelse til at erhverve ejendommen i E-land. Vi henser til, at vedtægtens punkt 3.1 og 3.2 direkte angår relationen mellem fond A og B A/S, og at der heller ikke er tale om en realisering af formålet i vedtægtens punkt 3.3. Vedtægtens punkt 3.3. har som førnævnt følgende ordlyd:
"Ud over det i punkt 3.1 og 3.2 har fonden endvidere til formål at udvikle og drive andre aktiviteter og andre arbejder, som efter bestyrelsens skøn understøtter ovennævnte formål". [Vores fremhævelse].
Det er vores klare vurdering, at det fremhævede underbygger, at erhvervelsen af ejendommen ikke i sig selv er en del af formålet, men alene sætter fond A i stand til at varetage sit formål, nemlig at udvikle og drive andre aktiviteter og arbejder.
Dette forhold taler helt afgørende for, at der er tale om en skattemæssig neutral formueplacering af frie midler og ikke en uddeling i fondsskatteretlig henseende, jf. også ligningsvejledning 2010-2, afsnit S.H.16.2. (citeret ovenfor under afsnittet i "Retsgrundlag"). Vi kan endvidere henvise til afgørelserne i TfS 1988,554 og SKM 2006,282 LSR, der begge understreger, at en købesum på fast ejendom, forbedringsudgifter på fast ejendom mv. alene kan fradrages som en uddeling, såfremt nævnte dispositioner er klart omfattet af fond A´s formålsbestemmelse.
Det er på baggrund af ovenstående vores samlede vurdering, at fond A´s erhvervelse af ejendommen i E-land skal anses for en formueplacering uden skattemæssige konsekvenser, og at der derfor skal svares "ja" til spørgsmål 3.
Spørgsmål 4
Hvis Skatterådet mod vores forventning svarer "nej" til spørgsmål 3, er det vores vurdering, at hele anskaffelsessummen for ejendommen i E-land kan fradrages efter fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1, idet der i så fald er tale om en uddeling til et almenvelgørende formål.
Vi henser til, at fond A udelukkende har et almenvelgørende formål, og at hele investeringsformålet er at skabe grundlag for at formidle arkitektur, kunst, kultur og forskning i bred forstand, herunder særligt at lade arkitekt B´s Arkitektur, Ide og Filosofi give inspiration til forskning og udvikling af projekter om fortid, nutid og fremtid samt skabe ramme og sammenhæng i nordisk arkitektur. Dette sker konkret ved, at ejendommen i E-land dels udlejes til arkitekter, studerende mv. og dels ved, at der i visse perioder i året bliver offentlig adgang til ejendommen.
Det er således vores klare vurdering, at svares der "nej" til spørgsmål 3, skal der svares "ja" til spørgsmål 4.
Skatteministeriets indstilling og begrundelse
Lovgrundlag
Fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1:
"I den efter § 3 opgjorte indkomst kan de i § 1, nr. 1, 2 og 4, nævnte fonde og foreninger foretage fradrag for uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål."
Praksis
I SKM2010.322.SR fandt Skatterådet, at en fond ikke havde fradragsret efter fondsbeskatningslovens § 4 for købesummen på en ejendom beliggende i udlandet. Købet af ejendommen blev anset for en disposition, hvorved fonden blev bragt i stand til at stille ejendommen til rådighed for kunstnere, arkitekter og studerende. Der var således tale om en investering, der bragte fonden i stand til at varetage sit formål. Skatterådet fandt således, at købet af ejendommen var at betragte som en investering og ikke som en uddeling i fondsbeskatningslovens forstand.
Ad spm. 1:
Der spørges, om det kan bekræftes, at det ikke anses for en uddeling i fondsskatteretlig henseende, såfremt fond A tegner hele kapitalen i et selskab i E-land (svarende til et dansk aktie- eller anpartsselskab), og selskabet i E-land erhverver en fast ejendom tegnet af B for det indskudte beløb, men at der derimod er tale om en skattemæssigt neutral formueplacering.
Begrundelse
Skatteministeriet har lagt vægt på, at selskabet i E-land ikke skal have andre aktiviteter end at eje den pågældende ejendom. Formålet med at tegne aktierne i selskabet i E-land vurderes således udelukkende at være, at fond A opnår et indirekte ejerskab til den pågældende ejendom.
I relation til fondsbeskatningslovens bestemmelser er det af afgørende betydning, om tegningen af aktierne i selskabet i E-land kan betragtes som en uddeling eller en driftsomkostning/investering i fondsbeskatningslovens forstand.
Den begrebsmæssige afgrænsning af de to begreber følger af Ligningsvejledningen 2011-1, afsnit S.H.16.2:
"Som driftsomkostninger anses udgifter, hvorved fonden m.v. bringes i stand til at varetage sine formål ifølge vedtægterne (...)
Ved uddelinger forstås ydelser, som fonden eller foreningen afholder med henblik på at realisere de formål, der fremgår af vedtægterne."
Denne afgrænsning har ligeledes støtte i SKM2004.72.LR, SKM2006.417.LSR, SKM2006.533.SR og SKM2010.322.SR.
Afgørende er, om tegningen af aktierne i selskabet i E-land, som herefter køber den omhandlede ejendom, bringer fond A i stand til at varetage sine formål, der fremgår af vedtægterne, eller om der er tale om en realisering af samme formål.
Spørger har anført, at der er tale om et hus, der er tegnet og opført af B. Huset er et arkitektonisk kunstværk. Formålet med erhvervelsen af huset er primært at give adgang til, at arkitekter, studerende mv. kan leje huset og dermed kan få kreativ inspiration til nye projekter mv. i deres hjemland. Derforuden er formålet at give offentligheden adgang til at besigtige ejendommen i visse perioder af året. Dette vil særligt være aktuelt i sommerferieperioden, hvor der er mange turister i området.
Fond A´s formål, som det fremgår af vedtægternes punkt 3.1 og 3.2, ses alene at vedrøre fond A´s relation til B A/S. B A/S skal imidlertid ikke involveres i den påtænkte tegning af aktierne i selskabet i E-land og dermed heller ikke i opnåelsen af indirekte ejerskab til den omhandlede ejendom.
Af vedtægternes punkt 3.3. fremgår, at fond A endvidere har til formål at udvikle og drive andre aktiviteter og andre arbejder, som efter bestyrelsens skøn understøtter ovennævnte formål. Spørgers repræsentant har oplyst, at fond A´s overordnede investeringsformål er at skabe grundlag for at formidle arkitektur, kunst, kultur og forskning i bred forstand, herunder særligt at lade arkitekt B´s Arkitektur, Ide og Filosofi give inspiration til forskning og udvikling af projekter om fortid, nutid og fremtid samt skabe ramme og sammenhæng i nordisk arkitektur.
Skatteministeriet finder, der ikke er tale om en "intern uddeling", henset til, at fond A ikke har en vedtægtsmæssig adgang eller forpligtelse til at tegne aktier i et selskab i E-land, som vil erhverve den omhandlede ejendom. Det via aktietegningen opnåede indirekte ejerskab til den omhandlede ejendom er ikke i sig selv en del af formålet, selv om ejendommen er tegnet og opført af B, men tegningen af aktierne og den dermed indirekte erhvervelse af ejendommen sætter fond A i stand til at varetage fondens overordnende formål, som det fremgår af vedtægternes punkt 3.3., jf. ovenstående afsnit.
Det er Skatteministeriets vurdering, at det nævnte overordnede formål tilgodeses ved, at dispositionen indirekte indebærer, at huset vil blive stillet til rådighed for arkitekter, studerende mv., som kan leje huset, og at man vil give offentligheden adgang til at besigtige ejendommen i visse perioder af året. Det er således efter Skatteministeriets opfattelse den nævnte adgang til brug af ejendommen for de nævnte grupper, der skal betragtes som selve realiseringen af fond A´s formål og ikke at opnå indirekte ejerskab til huset via tegning af aktierne i selskabet i E-land. Skatteministeriet finder, at tegningen af aktierne i selskabet i E-land og den heraf følgende opnåelse af indirekte ejerskab til huset skal anses som en disposition, hvorved fond A bringes i stand til at stille huset til rådighed for de nævnte grupper. Der er således tale om en investering, der bringer fond A i stand til at varetage sit overordnede formål.
Skatteministeriet finder således sammenfattende, at tegningen af aktierne i selskabet i E-land vil være at betragte som en investering og ikke en uddeling i fondsbeskatningslovens forstand. Skatteministeriet indstiller derfor, at spm. 1 besvares med "Ja".
Ad spm. 2:
Hvis spørgsmål 1 besvares benægtende, kan det i så fald bekræftes, at fond A kan fradrage uddelingen efter fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1.
Skatteministeriet indstiller, at spørgsmålet bortfalder, da spm. 1 indstilles besvaret med "Ja".
Ad spm. 3:
Der spørges, om det kan bekræftes, at det ikke anses for en uddeling i fondsskatteretlig henseende, såfremt fond A erhverver en fast ejendom beliggende i E-land, og som er tegnet af B, men at der derimod er tale om en skattemæssig neutral formueplacering.
Begrundelse
I relation til fondsbeskatningslovens bestemmelser er det af afgørende betydning, om købet af ejendommen kan betragtes som en uddeling eller en driftsomkostning/investering i fondsbeskatningslovens forstand.
Den begrebsmæssige afgrænsning af de to begreber følger af Ligningsvejledningen 2011-1, afsnit S.H.16.2:
"Som driftsomkostninger anses udgifter, hvorved fonden m.v. bringes i stand til at varetage sine formål ifølge vedtægterne (...)
Ved uddelinger forstås ydelser, som fonden eller foreningen afholder med henblik på at realisere de formål, der fremgår af vedtægterne."
Denne afgrænsning har ligeledes støtte i SKM2004.72.LR, SKM2006.417.LSR, SKM2006.533.SR og SKM2010.322.SR.
Afgørende er, om købet af den omhandlede ejendom bringer fond A i stand til at varetage sine formål, der fremgår af vedtægterne, eller om der er tale om en realisering af samme formål.
Spørger har anført, at der er tale om et hus, der er tegnet og opført af B. Huset er et arkitektonisk kunstværk. Formålet med erhvervelsen af huset er primært at give adgang til, at arkitekter, studerende mv. kan leje huset og dermed kan få kreativ inspiration til nye projekter mv. i deres hjemland. Desuden er formålet at give offentligheden adgang til at besigtige ejendommen i visse perioder af året. Dette vil særligt være aktuelt i sommerferieperioden, hvor der er mange turister i området
Fond A´s formål, som det fremgår af vedtægternes punkt 3.1 og 3.2, ses alene at vedrøre fond A`s relation til B A/S. B A/S skal imidlertid ikke involveres i erhvervelsen af den omhandlede ejendom.
Af vedtægternes punkt 3.3. fremgår, at fond A endvidere har til formål at udvikle og drive andre aktiviteter og andre arbejder, som efter bestyrelsens skøn understøtter ovennævnte formål. Spørgers repræsentant har oplyst, at fond A´s overordnede investeringsformål er at skabe grundlag for at formidle arkitektur, kunst, kultur og forskning i bred forstand, herunder særligt at lade arkitekt B´s Arkitektur, Idé og Filosofi give inspiration til forskning og udvikling af projekter om fortid, nutid og fremtid samt skabe ramme og sammenhæng i nordisk arkitektur.
Skatteministeriet finder, der ikke er tale om "intern uddeling", henset til, at fond A ikke har en vedtægtsmæssig adgang eller forpligtelse til at erhverve den omhandlede ejendom. Det opnåede ejerskab til den omhandlede ejendom er ikke i sig selv en del af formålet, selv om ejendommen er tegnet og opført af B, men erhvervelsen af ejendommen sætter fond A i stand til at varetage fondens overordnende formål, som det fremgår af vedtægternes punkt 3.3., jf. ovenstående afsnit.
Det er Skatteministeriets vurdering, at det nævnte overordnede formål tilgodeses ved, at dispositionen indebærer, at huset vil blive stillet til rådighed for arkitekter, studerende mv., som kan leje huset, og at man vil give offentligheden adgang til at besigtige ejendommen i visse perioder af året. Det er således efter Skatteministeriets opfattelse den nævnte adgang til brug af ejendommen for de nævnte grupper, der skal betragtes som selve realiseringen af fond A´s formål og ikke købet af ejendommen. Skatteministeriet finder, at købet af ejendommen skal anses som en disposition, hvorved fond A bringes i stand til at stille den til rådighed for de nævnte grupper. Der er således tale om en investering, der bringer fond A i stand til at varetage sit overordnede formål.
Skatteministeriet finder således sammenfattende, at købet af ejendommen vil være at betragte som en investering og ikke en uddeling i fondsbeskatningslovens forstand. Skatteministeriet indstiller derfor, at spm. 3 besvares med "Ja".
Ad spm. 4:
Hvis spørgsmål 3 besvares benægtende, kan det i så fald bekræftes, at fond A kan fradrage uddelingen efter fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1.
Skatteministeriet indstiller, at spørgsmålet bortfalder, da spm. 3 indstilles besvaret med "Ja".
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder indstilling og begrundelse fra Skatteministeriet.
Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode
I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.