1. Byretten i Aalborgs dom af 18. juli 2008 (SKM2008.641.BR)

Sagen vedrørte indehaveren af en virksomhed, der sideløbende med sin ansættelse i et revisionsfirma udviklede produkter indenfor belysning med henblik på salg af licensrettigheder hertil. Virksomheden havde i det år sagen omhandlede (2003) en omsætning på 80 kr. fra salg af brugt IT-udstyr, og et underskud på 157.272 kr. Spørgsmålet i sagen var, om skatteyder havde fradrag for dette underskud i sin øvrige indkomst.

Udviklingsarbejdet i virksomheden foregik i 2000-2003 under inddragelse af en række virksomheder og eksterne rådgivere. I 2003 blev der indgivet patentansøgning, der blev imødekommet i 2005. Umiddelbart efter indgivelsen af ansøgning om patent begyndte skatteyder markedsføringen af produktet. Markedsføringen fortsatte i 2004-2006 med blandt andet konkrete forhandlinger med potentielle investorer.

Landsskatterettens flertal fandt, at skatteyderen ikke havde drevet erhvervsmæssig virksomhed i 2003, og nægtede derfor fradrag for de afholdte udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og ligningslovens § 8 B, stk. 1. Retten henviste til, at der ikke i 2003 havde været nogen omsætning i virksomheden, og at der heller ikke i dette år kunne anses at have været udsigt til, at der kunne opnås et overskud i virksomheden.

Ved byretten fik skatteyderen imidlertid medhold i, at der var tale om en erhvervsmæssig virksomhed i 2003. Retten lagde vægt på, at der forud for og i løbet af 2003 var udfoldet intense bestræbelser på at opnå patent og på at skaffe samarbejdspartnere til markedsføring af lampen. Under de foreliggende omstændigheder fandt retten, at den traditionelle rentabilitetsbetragtning måtte tillægges mindre betydning, og at skatteyderens udviklingsaktiviteter havde haft en erhvervsmæssig motivation, uanset at der ikke blev opnået overskud i virksomheden. Skatteyderen fik således medhold i, at udgifterne måtte anses for afholdt i en igangværende erhvervsmæssig virksomhed, og at der var fradrag herfor.

2. Kriterierne for erhvervsmæssig virksomhed

2.1. Etablerings- versus driftsomkostninger

Driftsomkostninger, dvs. udgifter der er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kan fradrages i den skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Derimod kan etableringsudgifter, der afholdes i forbindelse med påbegyndelse af eller udvidelse af en virksomhed, som hovedregel ikke (umiddelbart) fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. I visse tilfælde kan etableringsudgifter dog fradrages eller afskrives, hvis/når virksomheden er etableret, jf. f.eks. LL § 8 B. Forgæves afholdte udgifter - dvs. udgifter afholdt uden at virksomheden kommer i gang - kan derimod ikke fradrages eller afskrives. 

Det er derfor i skattemæssig henseende afgørende, hvornår der er tale om en igangværende erhvervsmæssig virksomhed. Afgørelsen heraf beror på en konkret vurdering, hvori indgår, om virksomheden udøves med henblik på rentabel drift (rentabilitetskravet) og omsætningens størrelse (intensitetskravet).

2.2. Rentabilitetskravet

En forudsætning for, at en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig - med deraf følgende adgang til fradrag for afholdte udgifter - er, at virksomheden udøves med henblik på rentabel drift. Heri ligger et krav om, at virksomheden kan give et overskud, der er tilstrækkelig stort til at bevare og forrente den investerede kapital og samtidig honorere den arbejdsindsats, som lægges i virksomheden. Giver virksomheden ikke aktuelt overskud, skal der være grundlag for at antage, at virksomheden vil udvikle sig således, at den vil kunne give en rimelig fortjeneste.

2.3. Intensitetskravet

Ifølge retspraksis er det yderligere stillet som betingelse for, at en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, at omsætningen har en vis minimumsstørrelse - det såkaldte intensitetskrav. Der er tale om et objektivt krav, og konkrete omstændigheder som eksempelvis sygdom hos den skattepligtige har ifølge praksis ikke kunnet give grundlag for at bortse fra kravet om en vis omsætning.

3. I hvilke tilfælde vil byrettens dom kunne have betydning?

I langt de fleste tilfælde vil det ikke give anledning til tvivl, om der er tale om en igangværende erhvervsmæssig virksomhed. Er der i virksomheden en omsætning af en vis størrelse, vil intensitetskravet være opfyldt, og virksomheden vil da være erhvervsmæssig, forudsat det sædvanlige rentabilitetskrav er opfyldt. I de tilfælde vil byretten i Aalborgs dom ikke have betydning.

I andre tilfælde, hvor der som i den foreliggende sag er tale om en virksomhedstype, hvor der sædvanligvis går længere tid med at udvikle virksomhedens produkt og gøre det salgbart, kan vurderingen af, om der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed være vanskeligere. Byrettens dom er udtryk for, at der i visse tilfælde kan være tale om erhvervsmæssig virksomhed, uanset at det (endnu) ikke er lykkedes at opnå afsætning af virksomhedens produkt. I sådanne tilfælde, hvor det sædvanlige intensitetskrav ikke er opfyldt, vil det være afgørende, om virksomheden udøves med henblik på rentabel drift, eller med andre ord om rentabilitetskravet er opfyldt. Der skal således være grundlag for at antage, at virksomheden på sigt vil kunne give en rimelig fortjeneste.

Konkret kan der - som dommen viser - være grundlag for en sådan antagelse, selvom virksomheden i det eller de første år har beskeden eller ingen omsætning. Har virksomheden derimod beskeden eller ingen omsætning i en længere periode, vil dette i sig selv føre til, at virksomheden ikke længere kan anses som erhvervsmæssig.

I den konkrete sag lagde byretten til grund, at der i det år sagen vedrørte, var udfoldet intense bestræbelser på, dels af opnå patent, dels at skaffe samarbejdspartnere med henblik på markedsføring af lampen. Retten anså det endvidere for bevist, at lampen havde et kommercielt potentiale, der kunne udnyttes. Efter karakteren af skatteyders arbejde med udvikling, patentering og markedsføring fandt retten endvidere, at det måtte lægges til grund, at der var arbejdet intenst med at gøre opfindelsen kommercielt anvendelig. Retten fandt under de omstændigheder, at sagsøgeren havde foretaget et seriøst udviklingsarbejde i kommerciel hensigt, således at hans udviklingsaktiviteter måtte anses for at have haft en erhvervsmæssig motivation, uanset at der ikke i 2003 blev opnået et overskud.

Dommen må ses som udtryk for, at retten efter bevisførelsen har lagt til grund, at virksomheden blev udøvet med henblik på rentabel drift, og ligger herved i forlængelse af Vestre Landsrets dom offentliggjort i TfS 2000, 875, hvor en virksomhed med udvikling af software til undervisningsbrug ligeledes blev anset for erhvervsmæssig henset til, at "skatteyderen havde en rimelig baseret forventning om en økonomisk rentabel drift af virksomheden ved etableringen".

Byretten anså med andre ord rentabilitetskravet for opfyldt. Dommen giver således et billede af, hvilke konkrete momenter, der tillægges vægt i relation til vurderingen af, om rentabilitetskravet er opfyldt i tilfælde, hvor virksomheden (endnu) ikke har opnået en vis afsætning af sit/sine produkt(er), og det sædvanlige intensitetskrav dermed ikke kan anses for opfyldt.