Parter

H1 Management A/S
(advokat Klaus Ellis Henriques)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat David Auken)

Afsagt af landsdommerne

Rosenløv, Anne Thalbitzer og Bo Linderoth Rasmussen (kst.)

Påstande

Under denne sag har sagsøgeren, H1 Management A/S (selskabet), nedlagt følgende endelige påstande

Principalt

Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at selskabet for perioden 1. januar 1998 til 30. juni 2001 er berettiget til at afløfte momsen 145.427 kr. for så vidt angår telefon og dataforbindelser i relation til installationer, etableret hos selskabets medarbejdere på disses arbejdspladser uden for virksomhedens adresse.

Subsidiært

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at selskabet for samme periode er berettiget til at afløfte momsen for så vidt angår telefon og dataforbindelser i relation til installationer, etableret hos selskabets medarbejdere på disses arbejdspladser uden for virksomhedens adresse med et mindre beløb end det i den principale påstand anførte.

Skatteministeriet har nedlagt følgende endelige påstande

Principalt

Skatteministeriet anerkender, at selskabet ved opgørelsen af sit afgiftstilsvar for perioden 1. januar 1998 til 30. juni 2001 har fuld fradragsret for et momsbeløb på 70.630 kr. af udgifter til telefon, telefax og internetforbindelse (ISDN), men i øvrigt kun halvt momsfradrag, således at selskabets samlede fradrag for indgående afgift af samtlige afholdte udgifter hertil udgør 186.112,50 kr. I øvrigt frifindes Skatteministeriet.

Subsidiært

Skatteministeriet anerkender, at selskabet ved opgørelsen af sit afgiftstilsvar for perioden 1. januar 1998 til 30. juni 2001 har fuld fradragsret for et momsbeløb på i alt 209.209 kr. af udgifter til telefon, telefax og internetforbindelse (ISDN), men i øvrigt kun halvt momsfradrag, således at selskabets samlede fradrag for indgående afgift af samtlige afholdte udgifter hertil udgør 255.402 kr. I øvrigt frifindes Skatteministeriet.

Parternes påstande fremkommer som følge af, at selskabet i den omhandlede periode har foretaget fuld momsfradrag med i alt 312.336 kr. for selskabets udgifter til fastnettelefoner og ISDN-forbindelser på medarbejdernes arbejdspladser uden for virksomhedens adresse. Dette fradrag blev imidlertid underkendt ved ToldSkat's afgørelse af 24. april 2002, hvorefter selskabet alene blev indrømmet halv fradragsret af sine momsudgifter, svarende til 156.168 kr. ToldSkat's afgørelse er - for så vidt angår de for nærværende sag relevante spørgsmål - efterfølgende tiltrådt af Landsskatteretten.

Selskabets principale påstand tager udgangspunkt i det ikke-godkendte fradragsbeløb på 156.168 kr. Selskabet har dog anerkendt, at et beløb på 10.741 kr. angår private telefoner og således ikke er fradragsberettiget, hvorfor dette beløb er fratrukket i påstandsbeløbet.

Skatteministeriets påstande tager udgangspunkt i det af ToldSkat anerkendte fradragsbeløb på 156.168 kr. Skatteministeriet har dog under sagens behandling for landsretten anerkendt, at selskabet har fuld momsfradrag i medfør af momslovens § 37, stk. 1, for et beløb på 70.630 kr., idet dette beløb relaterer sig til telefoner og ISDN-forbindelser, som er installeret i callcentre og omstillingscentraler uden for medarbejdernes hjem. Det principale påstandsbeløb på 186.112,50 kr. er udtryk for det samlede momsfradrag, som herefter anerkendes, og indebærer, at der indrømmes selskabet et yderligere nettofradrag på 29.944,50 kr.

Skatteministeriets subsidiære påstand angår den situation, hvor landsretten måtte nå frem til, at ISDN-forbindelser ikke er omfattet af begrebet "telefoner" i momslovens § 40, stk. 2, og at selskabet således har fuld fradragsret for udgifterne hertil. Der er mellem parterne enighed om, at selskabets udgifter til ISDN-forbindelser udgør 60% af de samlede afholdte udgifter i perioden. Det subsidiære påstandsbeløb indebærer, at selskabet vil få et yderligere nettofradrag på 62.981,10 kr.

Sagen er anlagt den 10. september 2003.

Sagsfremstilling

Landsskatteretten afsagde den 12. juni 2003 følgende kendelse

"...

Klagen vedrører ToldSkats afgørelse om ikke at anerkende fuld fradragsret for moms af udgifter for H1 Management A/S (herefter selskabet) vedrørende telefon- og dataforbindelse i medarbejdernes hjemmekontorer.

Sagen har været forhandlet med selskabets repræsentanter, der ligeledes har haft lejlighed til at udtale sig på retsmøde.

Det fremgår, at selskabet driver en landsdækkende managementvirksomhed med arbejdsopgaver primært inden for search og headhunting, virksomhedshandel, generationsskifte samt bestyrelsesarbejde.

Selskabets repræsentant har forklaret, at selskabet har 55 ansatte heraf 33 i Danmark og 22 i andre EU-lande. Selskabet har en årlig omsætning på ca. 30 mio. kr.

Selskabets koncept går ud på, at man gennem nær kontakt (geografisk) til kandidater, der er registreret i selskabets emnebank, kan formidle kontakt til mange forskellige arbejdsgivere. Den geografiske nærhed sikres gennem oprettelsen af hjemmekontorer ved selskabets medarbejdere. Således skal den enkelte medarbejder stille et kontor til rådighed, der skal være adskilt fra den private beboelse. I kontoret forefindes de af selskabet indkøbte kontormøbler og det af selskabet leverede tekniske udstyr i form af bl.a. kommunikationslinjer, computerskærm, computer, printer og integreret telefon til netværket. Adskillelsen fra den private beboelse skal også ses ud fra et sikkerhedssynspunkt, idet den enkelte medarbejder besidder fortroligt materiale. Indretningen kan for eksempel ske i en ejendom med to etager, hvor hjemmet ligger på 1. sal og stueetagen benyttes erhvervsmæssigt (som gennemført for mange liberale erhverv), eller etableringen kan ligge i et kælderlokale adskilt fra de private stuer og værelser, eller der kan benyttes separat værelse. Selskabet afholder alle udgifter til opkobling til kommunikationssystemet, der forbinder de enkelte arbejdspladser og således udgør virksomheden. Den enkelte medarbejder har eget lokalt telefonnummer gennem selskabet og endvidere et fælles nummer(H1) med viderestilling. Herudover har den enkelte medarbejder opretholdt en privat telefon. Udgifterne hertil bliver for det meste afholdt af den enkelte medarbejder selv, bortset fra de medarbejdere, som har fri telefon i hjemmet, og som bliver beskattet heraf.

Repræsentanten har endvidere oplyst, at medarbejderne udelukkende anvender installationerne af telefon- og dataforbindelser erhvervsmæssigt.

Det er videre oplyst, at selskabet har den fulde dispositionsret over alle telefonnumre, ligesom alle installations- og driftsudgifter, der er knyttet hertil, afholdes af selskabet. Ligeledes har selskabet råderetten/dispositionsretten over alle telefonnumre, også efter at en medarbejder måtte have forladt virksomheden.

Repræsentanten har endvidere forklaret, at selskabet er afhængig af, at kommunikationen fungerer, når man er organiseret på den nævnte måde. Til dette formål er enkelte af hjemmekontorerne indrettet som virtuelle telefoncentraler, der kan sikre omstilling til de enkelte medarbejdere og altså de rigtige kontorer. Medarbejderne har fra deres hjemmekontorer adgang til et intranet og fælles telefoncentral samt server m.m.

Der er fremlagt beskrivelse af selskabets telefon- og IT-system. Det fremgår heraf: "G..)

Beskrivelse af H1's telefon- og IT-system

1. Generelt

H1 er opbygget som en virtuel organisation, der skal kombinere perspektiverne i den decentrale organisationsform og anvendelse af den nyeste kommunikationsteknologi og derigennem skabe en ny type organisation, der med stor fleksibilitet og konkurrencekraft kan skabe sig en stærk position på markedet.

H1 er i gennem de seneste år vokset hurtigt og har i dag 45 medarbejdere fordelt på en række markeder. Der er således indenfor de sidste 12 måneder etableret datterselskaber i Tyskland, Sverige, Schweiz og Norge.

Vi kender i dag ikke andre virksomheder, der er opbygget i denne gennemførte decentrale form, men der er mange, der eksperimenterer med denne oplagte fremtidsmodel for organisationen. Moderne teknologi indbyder til anvendelse af hjemmekontorer og decentrale organisationer, og H1 anvender og udvikler løbende nye systemer til sammenbinding og effektivisering af organisationen.

H1 forventer at fortsætte en vækst på ca. 60% om året gennem de kommende år og vil dermed udvikle sig til en virksomhed med adskillige hundrede medarbejdere indenfor relativt få år. Med anvendelse af hjemmekontorer vil alle disse medarbejdere være bundet sammen gennem anvendelse af telefon og internet kommunikationssystemer, der skal ses som en integreret del af H1's IT- og telefonsystemer.

Selskabet har for perioden 1. januar 1998 til 31. juni 2001 haft følgende udgifter, hvoraf der er foretaget fuldt fradrag for momsen.

	1998	1999	2000	2001	Total
				1. halvår
Tlf. udgifter ex. mobil	145.358 kr.	224.080 kr.	501.118 kr.	378.786 kr.	1.249.342 kr.
Fradrag (moms)	36.340 kr.	59.020 kr.	125.280 kr.	94.696 kr.	312.336 kr.

Selskabets repræsentant har oplyst, at et momsbeløb på 10.741 kr. kan henføres til de privatplacerede telefoner i den omhandlede periode. Selskabet har anerkendt, at det ikke har momsfradrag for beløbet på 10.741 kr.

Ved den påklagede afgørelse har ToldSkat ikke anset selskabet for berettiget til fuld fradragsret for moms af udgifter for perioden fra 1. januar 1998 til 30. juni 2001 vedrørende telefon- og dataforbindelse i medarbejdernes hjemmekontorer. Det ikke fradragsberettigede beløb er opgjort til 156.168 kr., der fremkommer således:

	1998	1999	2000	2001	Total
				1. halvår
Tlf. udgifter ex. mobil	145.358 kr.	224.080 kr.	501.118 kr.	378.786 kr.	1.249.342 kr.
Fradrag (moms)	36.340 kr.	59.020 kr.	125.280 kr.	94.696 kr.	312.336 kr.
Fradrag efter momslovens § 40, 2	18.170 kr.	28.010 kr.	62.640 kr.	47.348 kr.	156.168 kr.
Ikke godkendte fradrag	18.170 kr.	28.010 kr.	62.640 kr.	47.348 kr.	156.168 kr.

ToldSkat har som begrundelse for afgørelsen henvist til momslovens § 40, stk. 2, hvorefter afgift vedrørende anskaffelse og drift af telefoner, som anbringes hos en registreret virksomheds medarbejdere med henblik på benyttelse i virksomhedens tjeneste, kan fradrages med halvdelen, såfremt telefonselskabets regninger er stilet til og betales af virksomheden. Fradraget kan dog ikke overstige afgiften af den af virksomheden faktiske afholdte udgift.

ToldSkat har anført, at selskabet kan foretage fradrag for halvdelen af afgiften vedrørende anskaffelse og drift af telefon- og dataforbindelser i medarbejdernes hjemmekontorer. De tekniske forskelle, der er mellem en almindelig analog telefonlinie og en ISDN-linie, kan ikke medføre et uensartet fradrag. En ISDN-linie svarer til en normal telefonforbindelse, men den giver bedre samtale- og datatransmissionsmuligheder samt to telefonlinier i stedet for kun en.

I et brev af 22. februar 2002 til ToldSkat har Told- og Skattestyrelsen udtalt, at det ville føre til et for tilfældigt resultat, dersom en ISDN-forbindelse, der svarer til en normal telefonforbindelse, men giver bedre samtale- og datatransmissionsmuligheder, kunne give et større eller mindre fradrag, blot fordi den etableres i forbindelse med en arbejdsgiverbetalt hjemme-pc. En ansat alene med fri telefon ville i så fald give et momsfradrag på 50%, medens en ansat, der ud over den fri telefon i form af ISDN-forbindelsen også havde arbejdsgiverbetalt pc, kan give et højere fradrag eller lavere fradrag. En ISDN-forbindelse skal således behandles efter reglerne i momslovens § 40, stk. 2.

Selskabets repræsentant har overfor Landsskatteretten principalt nedlagt påstand om, at selskabet er berettiget til fuldt fradrag for moms af de afholdte telekommunikationsudgifter, i alt (156.158 kr. - 10.741 kr.) 145.417 kr. Subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at det ikke er samtlige de fakturerede udgifter, der er omfattet af momslovens § 40, stk. 2.

...

Landsskatteretten udtaler

Efter momslovens § 37, stk. 1, jf. § 56, stk. 3, kan registrerede virksomheder ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13.

Efter momslovens § 40, stk. 2, kan afgift vedrørende anskaffelse og drift af telefoner, som anbringes hos en registreret virksomheds medarbejdere med henblik på benyttelse i virksomhedens tjeneste, fradrages med halvdelen, såfremt telefonselskabets regninger er stilet til og betales af virksomheden. Fradraget kan dog ikke overstige afgiften af den af virksomheden faktisk afholdte udgift.

To retsmedlemmer herunder retsformanden finder, at de omhandlede udgifter til telefon og ISDN-forbindelse må anses som udgifter vedrørende anskaffelse og drift af telefoner som omhandlet i momslovens § 40, stk. 2.

Da det efter denne bestemmelse ikke er afgørende, om telefonen anvendes privat, findes det at være med rette, at der alene er godkendt fradrag for 50% af disse udgifter.

Disse to retsmedlemmer finder imidlertid ikke, at udgifter til ADSL-linier kan karakteriseres som udgifter til anskaffelse og drift af telefoner. Den del af udgifterne, der kan henføres hertil, findes derfor at være fradragsberettigede efter de almindelige regler i momsloven. Da det lægges til grund, at disse linier alene anvendes til brug for virksomhedens afgiftspligtige leverancer, godkendes der fuldt fradrag for disse udgifter efter momslovens § 37, stk. 1.

Det overlades til de stedlige afgiftsmyndigheder at foretage den talmæssige opgørelse.

To retsmedlemmer udtaler

I § 16, stk. 1, i lov nr. 102 at 13. marts 1967 om almindelig omsætningsafgift var det bestemt, at der til den indgående afgift alene kan medregnes afgift af indkøb m.v., der udelukkende vedrører omsætningen af varer og afgiftspligtige ydelser. Imidlertid var der i § 16, stk. 2, hjemmel for finansministeren til at fastsætte regler, hvorefter der til den indgående afgift kan medregnes andele af afgiften på indkøb m.v., som ikke udelukkende vedrører omsætningen at varer og afgiftspligtige ydelser. I motiverne til § 16, stk. 2, er anført følgende (Folketingstidende 1966-67 (2. samling) spalte 332):

"...

I paragraffens stk. 1 er det fastsat, at der til den indgående afgift kun kan medregnes afgift af indkøb m.v., som udelukkende vedrører omsætningen af varer og afgiftspligtige ydelser ... I stk. 2 er der imidlertid optaget en bestemmelse, hvorefter finansministeren kan fastsætte regler om delvis (eventuel forholdsmæssig) fradragsret af afgift på indkøb, der ikke fuldt ud anvendes til virksomhedens formål

..."

Med hjemmel i § 16, stk. 2, udstedte finansministeriet bl.a. bekendtgørelse nr. 464 af 19. september 1969 om delvis fradragsret for merværdiafgift, hvor § 4, stk. 3, er sålydende:

"Afgift vedrørende anskaffelse og drift at telefoner, som anbringes hos en registreret virksomheds medarbejdere med henblik på benyttelse i virksomhedens tjeneste, kan medregnes til den indgående afgift med halvdelen, såfremt telefonselskabets regninger er stilet til og betales af virksomheden. Fradraget kan dog ikke overstige afgiften af den af virksomheden faktisk afholdte udgift."

Det fremgår af § 16, stk. 2, at denne bemyndigelsesbestemmelse alene indeholder hjemmel til ved bekendtgørelse at fastsætte regler, som giver mulighed for at medregne indgående moms ved indkøb m.v., som ikke udelukkende anvendes til virksomhedens formål, men også anvendes til andre formål, og som derfor ikke er omfattet af § 16, stk. 1, men ikke indeholder hjemmel til ved bekendtgørelse at begrænse den adgang til at medregne indgående afgift, der følger af lovens bestemmelser. Det vil derfor være i strid med det forfatningsretlige system at fortolke bekendtgørelsens § 4, stk. 3, således, at denne bestemmelse i visse tilfælde afskærer en momspligtig fra at medregne indgående afgift, når det direkte følger af lovens § 16, stk. 1, at den indgående moms kan medregnes. Og det vil således være i strid med det forfatningsretlige system at fortolke bekendtgørelsens § 4, stk. 3, således, at den begrænser fradraget for indgående moms til halvdelen, når afgiften vedrører anskaffelse og drift af telefoner, som anbringes hos en registreret virksomheds medarbejdere med henblik på udelukkende anvendelse til virksomhedens formål. Det følger af det anførte, at bekendtgørelsens § 4, stk. 3, for ikke at komme i strid med det forfatningsretlige system skal fortolkes således, at den ikke regulerer de tilfælde, hvor anskaffelsen og driften af telefoner, der anbringes hos den registrerede virksomheds medarbejdere sker med henblik på at blive anvendt udelukkende til virksomhedens formål.

Ved lov nr. 375 af 18. maj 1994 om merværdiafgift (momsloven) blev bestemmelsen i bekendtgørelsens § 4, stk, 3, ophævet, og der blev i stedet i momslovens § 40, stk. 2, indført en lovbestemmelse af samme indhold. Ved gennemførelsen af en lovregel af samme indhold som bestemmelsen i bekendtgørelsen ville der ikke forfatningsretligt have været noget til hinder for, at der ved denne lovregel i visse henseender skete en begrænsning af adgangen til at fradrage indgående moms i forhold til det, der følger af hovedreglen i momslovens § 37, stk. 1, f.eks. i de tilfælde, hvor en telefon nok skal anvendes udelukkende til virksomhedens formål, men hvor telefonen desuagtet anbringes i medarbejderens privatbolig.

I motiverne til momslovens § 40, stk. 2, er imidlertid anført følgende (Folketingstidende 1993-94 Tillæg A spalte 4418)

"...

Efter bestemmelsens stk. 2 kan afgift af udgifter til privat telefon, der også benyttes erhvervsmæssigt, under visse betingelser fradrages med halvdelen.

..."

Der er således i motiverne til momslovens § 40, stk. 2, sikkert grundlag for at fastslå, at lovgivningsmagten ved indførelsen af lovbestemmelsen i § 40, stk. 2, alene har tilsigtet at opretholde den retstilstand, der hidtil havde været gældende på grundlag af bestemmelsen i bekendtgørelsens § 4, stk. 3.

Da det efter det oplyste kan lægges til grund, at medarbejderne udelukkende anvender de telefoner, som denne sag vedrører, til benyttelse i virksomhedens tjeneste, og da de pågældende udgifter derfor ikke er omfattet af § 40, stk. 2, men derimod af hovedreglen i § 37, stk. 1, stemmer disse voterende for at tage klagerens påstand til følge.

I henhold til skattestyrelsesloven § 20, stk. 5, er retsformandens stemme afgørende ved stemmelighed, og den påklagede afgørelse ændres derfor fs.v.a. udgifter til ADSL-linier.

Der er mellem parterne enighed om, at selskabet ikke har haft udgifter til ADSL-forbindelser i den omhandlede periode.

Selskabet har under sagens forberedelse begæret sagen forelagt for EF-domstolen med henblik på EF-domstolens stillingtagen til foreneligheden af momslovens § 40, stk. 2, og 6. momsdirektivs artikel 17, stk. 2.

Landsretten har i den anledning afsagt kendelse den 29. september 2004, hvoraf følgende begrundelse og resultat fremgår:

"Af 6. momsdirektivs art. 17, stk. 6, andet afsnit, fremgår, at medlemsstaterne kan opretholde alle de undtagelser, som på tidspunktet for direktivets ikrafttræden var gældende i henhold til deres nationale lovgivning.

Det fremgår af EF-domstolens dom af 18. juni 1998 i sag C-43/96 præmis 15-18, samt dom af 5. oktober 1999 i sag C-305/97, at reglen i 6. momsdirektivs artikel 17, stk. 6, 2. afsnit, tillige omfatter eksisterende nationale regler, der begrænser fradragsretten for udelukkende erhvervsmæssige udgifter.

På baggrund af disse domme består der ikke nogen for nærværende sags afgørelse rimelig tvivl om forståelsen af fællesskabsretten.

Herefter tages sagsøgerens påstand om præjudiciel forelæggelse for EF-domstolen ikke til følge."

Under landsretssagen er der indhentet en skønserklæring af 5. marts 2006 fra syns- og skønsmand, KS.

Af erklæringen fremgår blandt andet følgende

"...

1

Skønsmanden anmodes om at bedømme og beskrive tekniske forskelle, der måtte bestå mellem det telefonsystem, der dækker sagsøgers virksomhed og de enkelte medarbejdere(s) tilknytning til virksomheden via telefonlcomputer, jfr. Diagram, der er fremlagt under sagen som bilag 14 og etablering af en fastnettelefon hos den enkelte medarbejder.

...

Fastnettelefonen

Begrebet fastnettelefon benyttes i denne rapport for telefoner til den type telefoni, der med det engelske / internationale udtryk for fastnettelefoni betegnes "Public Switched Telephony Network" (= PSTN - en betegnelse som også benyttes af det danske teleselskab TDC).

Denne type telefon består af et elektrisk kredsløb baseret på analog (- i modsætning til digital) elektronik. En sådan telefon består af en mikrofon og en lydgiver (højtaler / telefon), et signalapparat (klokke / højtaler) og en nummervælger. En fastnettelefon bliver tilkoblet telefonnettet gennem to kobberledninger med forbindelse til et kabelskab (på gadeniveau) - og derfra videre til en telefoncentral. Strømforsyningen til telefonen leveres fra telefoncentralen over de samme to ledninger, der overfører signalerne til og fra telefonen. Denne form for telefoni var stort set enerådende frem til ca. 1980.

...

ISDN

ISDN er en forkortelse for Integrated Servicies Digital Network. ISDN er en digital transmission, der benytter en LAPD (link Access Protocol D) protokol, hvis rammestruktur består af felterne: Et flag, et adressefelt, et kontrolfelt, et informationsfelt, et FCS-felt (FCS = Frame Check Sequence) og til sidst endnu et flag.

...

En TDC ISDN2-forbindelse består af 2 kanaler, hver på 64 kbps (= 64 kilo bit per sekund). Der findes også andre ISDN systemer som f.eks. ISDN 10 (med 10 kanaler) og ISDN30 (med 30 kanaler). De ISDN-forbindelser, der er vist i bilag 14, består af digitale forbindelser mellem teleselskabets central NTab-boksen deles linjen fra teleselskabets central op i to signalformer: en (eller to) analoge telefonlinjer og en S-bus (med den digitale linje). Disse to transmissionsformer kan af kunden/abonnenten konfigureres som enten:

a	To PSTN telefonlinjer (således at der samtidigt kan føres to telefonsamtaler).
b	En PSTN telefonlinje og en internetforbindelse (således at der samtidigt kan føres en telefonsamtale og etableres en 64 kbps Internet forbindelse). - Eller
c	En 128 kbps Internet forbindelse (hvilket udelukker samtidige telefonsamtaler).

De tekniske forskelle mellem fastnettelefon (PSTN) og ISDN.

...

Med en PSTN installation på en adresse, ville man fra denne adresse kunne føre en - og kun en - telefonsamtale ad gangen. Når der skal overføres e-mail eller etableres adgang til Internettet vil det være nødvendig at afbryde telefonforbindelsen og etablere forbindelsen til Internet-udbyderen gennem et PSTn modem. I de perioder, i hvilke der overføres e-mail eller der er etableret adgang til Internettet, er det derfor ikke muligt at foretage telefonopringninger til- eller fra abonnenten.

I det på bilag 14 viste system (hvor der som nævnt ses bort fra ADSL-forbindelserne, der ikke var installeret i perioden 1998-2001) kan der, qua ISDN installationen, ringes til og fra adressen og føres telefonsamtaler - samtidig med at der sendes og modtages e-mails eller etableres adgang til Internettet. Endvidere kan installationen - på bekostning af muligheden for at føre telefonsamtaler til og fra installationen - omkobles til dobbelt datahastighed (channel bundling) for overførsel til og fra Internettet - herunder overførelser af e-mails.

...

Det er undertegnede opfattelse, at de tekniske forskelle - der består mellem det ISDN-baserede telefon- og datasystem, som sagsøgers virksomhed bestod af i perioden 1998-2001 - og etablering af en PSTN fastnettelefon hos den enkelte medarbejder i samme periode - er så store, at det ud fra en teknisk og funktionel synsvinkel er urimeligt at ækvivalere de to typer kommunikationssystemer. Undertegnede finder det derfor ikke rimeligt at kategorisere et ISDN system (som det i bilag 14 viste) - som en PSTN telefoninstallation.

2.

Da det kan lægges til grund, at landskatteretskendelsen, ..., fastlægger, at udgifter til ADSL linjer, i modsætning til ISDN, kan karakteriseres som udgifter til anskaffelse og drift af telefoner, anmodes skønsmanden om at beskrive om og i givet fald hvilke tekniske forskelle, der består mellem ADSL og ISDN.

...

Som navnet siger, er der ved ASDL tale om en overførelse af digitale data. De digitale signaler i ADSL omsættes (lige som for PSTN- og ISDN installationer) i et modem. Transmissionen foregår på analog form og der anvendes OFDM modulation (OFDM = Orthogonal Frequency-Division Multiplexing).

...

Som for enhver anden digital transmission med tilstrækkelig båndbredde er det også ved ADSL muligt at overføre digital telefoni. Eksempelvis sker der for tiden en hastig udbredelse af telefonprogrammet Skype såvel som andre programmer, der tillader telefoni mellem almindelige computere gennem ADSL-forbindelser over Internettet.

Set med abonnentens øjne vil de mest markante forskelle mellem ISDN og ADSL være, for det første at hastigheden ved en ADSL-forbindelse vil forekomme hurtigere end for en ISDN-forbindelse. Dernæst, at de fleste ISDN-forbindelser afregnes som et abonnement plus et beløb per tilsluttet minut, mens ADSL-forbindelser ofte afregnes som en fast abonnement; og i visse tilfælde som og ofte som en ekstra afgift per overført datamængde mellem abonnenten og serveren. Afregningen af overført data er dog ved at være et overstået fænomen.

...

Tekniske forskelle mellem ADSL og ISDN.

Set fra abonnentens synsvinkel er den tekniske forskel mellem en ADSL og en ISDN-forbindelse begrænset og vil primært ligge i ASDL-forbindelsens i reglen højere download transmissionshastighed. Lighederne mellem ISDN og ASDL er:

1. Begge transmissionsformer udmunder hos abonnenten i et digitalt interface, gennem hvilket abonnenten kan kommunikere over Internettet herunder hente og sende e-mails. 
2. Begge transmissionsformer giver mulighed for telefoni
3. Begge transmissionsformer kræver, at abonnenten har et modem 
4. Skønsmanden bedes beskrive funktioner i og den tekniske indretning af en modembaseret ISDN-forbindelse sammenholdt med funktionerne i og den tekniske indretning af en ASDL-forbindelse. Skønsmanden bedes herved besvare om en ISDN-forbindelse med modem har karakter af en telefonforbindelse.

Det er undertegnedes opfattelse - i lighed med besvarelsen af den tilsvarende del af spørgsmål 1 - at de tekniske forskelle - der består mellem det ISDN modem baserede telefon- og data-system, som sagsøgers virksomhed i perioden 1998-2001 bestod af - og etablering af en PSTN fastnettelefon hos den enkelte medarbejder - er så store, at det - ud fra en teknisk og funktionelt synsvinkel er urimeligt at ækvivalere de to kommunikationssystemer. Undertegnede finder det derfor ikke rimeligt at kategorisere et ISDN modem baseret system (som det i bilag 14 viste) som en PSTN telefoninstallation.

Også for spørgsmål 3 finder undertegnede, at en sådan fælles kategorisering af en PTSN fastnettelefon og et ISDN modem baserede telefon- og data-system set med undertegnedes øjne forekommer urimelig

..."

Af ligningsvejledningen for 2001, s. 130, om beskatning af fri telefon efter ligningslovens § 16 fremgår:

"...

Giver ISDN-forbindelsen adgang udover en lukket brugergruppe, fx til afsendelse og modtagelse af private e-mails, må forbindelsen sidestilles med en almindelig telefonforbindelse og udløser dermed beskatning efter reglerne om fri telefon.

..."

Forklaringer

Der er afgivet forklaringer af A og syns- og skønsmanden, KS.

A har forklaret blandt andet, at han er direktør for og hovedaktionær i selskabet. Alle headhuntere, der var ansat i Danmark, var i den omhandlede periode placeret decentralt. Disse havde et privat kontor, som var godkendt af selskabet. Det var således selskabet, der stod for den egentlige indretning af lokalet. Når den pågældende medarbejders ansættelse ophørte, skulle alt, der tilhørte selskabet, tilbageleveres. Medarbejderne var koblet op på H1s Management A/S' netværk. Dette netværk bestod dels af et telefonsystem, dels af tilslutning til internet og intranet. Intranettet indeholdt en lang række funktionssystemer, herunder en kandidatdatabase. Sikkerhedsniveauet vedrørende kandidatdatabasen er højt, idet oplysningerne heri er omfattet af persondatalovens bestemmelser. Databasen er en væsentlig forudsætning for, at headhunterne kan udføre deres arbejdsopgaver. I den omhandlede periode var der alene tale om ISDN-forbindelser. I dag består netværket næsten udelukkende af ADSL-forbindelser. Der findes stadig en eller to ISDN-forbindelser, idet der er enkelte steder i Jylland, hvor der ikke er mulighed for en ASDL-forbindelse. ADSL er hurtigere og billigere og derfor anvendes ADSL, hvis dette er muligt. Betalingen for ISDN-forbindelsen er forbrugsafhængig. Selskabet kontrollerede ikke, hvorvidt ISDN-forbindelsen blev benyttet til medarbejdernes private brug.

KS har vedstået sin erklæring og forklaret blandt andet, at der set fra brugernes synsvinkel ikke er reel funktionel forskel på ADSL og ISDN. Vurderingen af, at det set fra en teknisk og funktionel synspunkt ikke er rimeligt at kategorisere et ISDN-system som en fastnetinstallation, er baseret på hans baggrund som civilingeniør samt hans tekniske kendskab til systemerne. En fastnettelefon er baseret på en analog forbindelse. Et ISDN-system overfører signalerne digitalt. Et ISDN-system kan teknisk set bruges til at sende information, herunder som en telefonforbindelse.

Parternes procedure

Selskabet har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med et påstandsdokument af 27. marts 2007, hvoraf fremgår følgende:

"Til støtte for den principale påstand gør sagsøger overordnet gældende, at sagsøger har krav på fuld fradragsret for indgående moms på 145.427 kr. vedrørende telekommunikationsudgifter i afgiftsperioden 1. januar 1998 til 30. juni 2001 i medfør af momslovens § 37 og fuld fradragsret.

Det bestrides, at fradragsbegrænsningsreglen i momslovens § 40, stk. 2, kan bringes i anvendelse på de af sagen omfattede erhvervsmæssige telekommunikationsudgifter.

Det omhandlede momsbeløb relaterer sig til udgifter til en udelukkende erhvervsmæssig kommunikationsopsætning indrettet med ISDN-linie, telefax og ASDL.

Omfattet af reglen i § 40, stk. 2, er udgifter til privat telefon, der også benyttes erhvervsmæssigt. Loven taler eksplicit og udelukkende om "telefoner". Det bestrides, at de omhandlede kommunikationsformer kan omfattes af reglens telefonbegreb.

Det er sagsøgte, der skal påvise et sikkert hjemmelsgrundlag for en fradragsbegrænsning. Det gøres gældende, at der hverken i lovteksten, forarbejderne eller på andet retskildemæssigt sikkert grundlag er påvist den fornødne hjemmel til at begrænse fradraget for de omfattede erhvervsmæssige telekommunikationsudgifter. Hvis loven skal omfatte de omhandlede kommunikationsformer, må loven ændres.

Endvidere gør sagsøger gældende, at det reelt ikke er nogen - for momsspørgsmålet -afgørende teknisk forskel mellem på den ene side ISDN, hvor Landsskatteretten og sagsøgte ikke anerkender fuld fradragsret, og på den anden side ASDL, hvor Landsskatteretten og sagsøgte anerkender fuld fradragsret. Sagsøger påberåber sig syns- og skønserklæringen. Det tilføjes, at den daværende told- og skattestyrelse tidligere har truffet afgørelse om, at reglen i § 40, stk. 2, ikke finder anvendelse på mobiltelefoner (TfS. 1996, 926 SKM), og at momsen på indkøb og drift af mobiltelefoner derfor kan fradrages efter de almindelige regler.

Det gøres endvidere gældende, at den fortolkning af reglen i § 40, stk. 2, som sagsøgte påberåber sig, er udtryk for en skærpelse i forhold til året 1978, hvilket ikke er tilladt i EF-retten. Der henvises herved til, at Danmark alene kan opretholde den undtagelse til momsfradragsretten, som var gældende pr. 1. januar 1979.

Sagsøgeren påberåber sig endvidere synspunkter, som de to dissentierende retsmedlemmer i Landskatteretten har fremført i kendelsen . ...

Det bemærkes, at der mellem parterne er opnået enighed om, at det kan lægges til grund, at fordelingen mellem på den ene side udgiften til ISDN-forbindelser, herunder telefax og udgiften til fastnet-telefoner har udgjort 60 %, henholdsvis 40 %.

Til støtte for den subsidiære påstand gør sagsøgeren gældende, at retten således kan lægge til grund, at 60 % af de samlede udgifter vedrører ISDN-(internetforbindelser), hvorfor der således under alle omstændigheder skal gives tilladelse til afløftning med 60 % af de samlede momsudgifter."

Skatteministeriet har ligeledes i det væsentlige procederet i overensstemmelse med påstandsdokument af 30. marts 2007, hvoraf fremgår følgende:

"...

Det gøres gældende, at sagsøgeren ikke har krav på fuld fradragsret for indgående afgift vedrørende perioden 1. januar 1998 - 30. juni 2001 på kr. 145.427 i medfør af momslovens § 37, stk. 1, idet det følger af momslovens § 40, stk. 2, 1. pkt., at afgift vedrørende anskaffelse og drift af telefoner, som anbringes hos en registreret virksomheds medarbejdere med henblik på benyttelse i virksomhedens tjeneste, kan fradrages med halvdelen, såfremt telefonselskabets regninger er stilet til og betales af virksomheden. Det er således uden betydning, at telefonerne udelukkende benyttes erhvervsmæssigt.

Momslovens § 40, stk. 2, er en objektiv fradragsbegrænsningsregel, der fastslår, at der kun er fradrag for halvdelen af merværdiafgiften ved anskaffelse og drift af telefoner, når telefonerne er anbragt hos en registreret virksomheds medarbejdere på deres privatadresse, uanset at anbringelsen udelukkende sker med henblik på benyttelse i virksomhedens tjeneste, og at udgiften derfor principielt er rent erhvervsmæssig og dermed ville være fuldt fradragsberettiget efter hovedreglen i momslovens § 37, stk. 1.

Det er selve anbringelsen på medarbejderens private bopæl, der indebærer, at fradragsprocenten nedsættes til halvdelen, fordi anbringelsen i medarbejdernes hjem skaber en formodning for en delvis privat benyttelse af telefonen. Omfanget af denne private benyttelse er ved lovbestemmelsen fastsat til at udgøre et objektivt beløb svarende til halvdelen af den indgående afgift for virksomheden. Herved undgås enhver skønsmæssig eller bevismæssig tvivl om omfanget af den private benyttelse og kontrolproblemer undgås.

Retten til udøvelsen af fradragsretten for halvdelen af afgiften er efter § 40, stk. 2, 1. pkt., yderligere betinget af, at selve anbringelsen sker med henblik på benyttelse i virksomhedens tjeneste, og at telefonselskabets regninger er stilet til og betales af virksomheden. Det er ikke omtvistet under denne sag, at disse betingelser er opfyldt.

Det bestrides, at momslovens § 40, stk. 2, strider imod 6. momsdirektiv. Der henvises i det hele herom til Skatteministeriets formalitetsprocedure for landsretten. ...

Landsrettens afgørelse kan kun opfattes således, at landsretten hermed har tiltrådt, at der ikke er nogen tvivl om, at fradragsbegrænsningsreglen i momslovens § 40, stk. 2, har hjemmel i 6. momsdirektivs artikel 17, stk. 6. Det er den samme retsanvendelse, som landsretten foretog i afgørelsen refereret (TfS 1999, 265 Ø), der vedrørte foreneligheden af momslovens § 42, stk. 1, nr. 7, med direktivet.

Allerede af disse grunde skal sagsøgeren frifindes for den del af sagsøgerens påstand, der vedrører momsen af udgifter til telefoner, der er anbragt i medarbejdernes hjem, da det ligger fast, at der kun er halv fradragsret herfor. Ministeriet har omvendt anerkendt, at der er fuld fradragsret for udgifter til telefoner, der er installeret i callcentre og omstillingscentraler uden for medarbejdernes hjem.

Tilbage står derfor, hvorledes ISDN-forbindelser skal betragtes i momsmæssig henseende. Det gøres gældende, at ISDN-forbindelser er telefonlinier og derfor momsmæssigt er omfattet af begrebet "telefoner" i momslovens § 40, stk. 2. Der er blot tale om digitale telefonlinier i modsætning til en almindelig analog telefon linie. Det gøres således gældende, at ISDN-linier efter deres karakteristika, anvendelse og egenskaber er omfattet af momslovens § 40, stk. 2, såvel efter lovbestemmelsens ordlyd som efter dens formål. En ISDN-forbindelse er en digital telefonforbindelse med høj transmissionshastighed og med adgang til samtidig tilslutning af telefon, fax eller pc. Med en ISDN-forbindelse er det muligt feks. at tale i telefon eller faxe samtidig med, at der surfes på internettet.

En medarbejder, der hos sig selv får installeret fri telefon og en ISDN-forbindelse, har således i princippet to telefonlinier, der giver medarbejderen mulighed for samtidig at samtale og at koble sig op på internettet og opnå datatransmission, jf. herved også Landsskatteretskendelsen, s. 6 midten, og syns- og skønsrapporten, s. 5 nederst.

Det gøres gældende, at begrebet udgifter "vedrørende anskaffelse og drift af telefoner" skal fortolkes bredt, både efter bestemmelsens ordlyd, sammenhæng og formål. Begrebet "telefoner" skal endvidere undergives en naturlig fortolkning, der bringer lovbestemmelsens anvendelsesområde i overensstemmelse med den teknologiske udvikling på det område, som reglen regulerer.

Indholdet af syns- og skønsrapporten er ikke ensbetydende med, at en ISDN-forbindelse ikke kan anses for omfattet af begrebet udgifter "vedrørende anskaffelse og drift af telefoner" i momsloven. Syns- og skønsmanden har ikke taget stilling til, hvorvidt ISDN-forbindelser er omfattet af momslovens telefonbegreb, men har udelukkende beskrevet de tekniske ligheder og forskelle mellem ISDN og ASDL.

Den omstændighed, at Landsskatteretten efter en konkret vurdering har anset ADSL-forbindelser for at falde uden for begrebet "telefoner" i momslovens § 40, stk. 2, i modsætning til ISDN-linier, der falder inden for, er ikke ensbetydende med, at sagsøgeren har krav på fuld fradragsret for sine ISDN-forbindelser. Landsskatteretten har i sin afgørelse skønsmæssigt trukket en grænse for, hvad der kan udgøre "telefoner" i momslovens forstand, og denne grænse går efter Landsskatterettens opfattelse ved ADSL-forbindelser. Derimod har Landsskatteretten anset ISDN-linier for omfattet, hvilket er i overensstemmelse med den gældende opfattelse af ISDN-forbindelser inden for både skatte- og afgiftslovgivningen. Der er ikke noget grundlag for at tilsidesætte denne afgørelse, når det i øvrigt ligger fast, at der er hjemmel i momslovens ordlyd og formål til at anse ISDN-forbindelser for omfattet af § 40, stk. 2.

Den af sagsøgeren påberåbte afgørelse i TfS 1996, 926 TSS), der anerkender fuld fradragsret for moms af udgifter til en virksomhedsindehavers eller medarbejderes mobiltelefoner, er ikke relevant for nærværende sag. Baggrunden for afgørelsen er, at en mobiltelefon ikke "anbringes" hos virksomhedens medarbejdere som forudsat i momslovens § 40, stk. 2, 1. pkt. Der er ingen tvivl om, at en mobiltelefon som sådan er omfattet af begrebet "telefon".

Endelig bemærkes, at en ISDN-forbindelse også i skattemæssig henseende anses for en telefon og behandles efter reglerne om personalebeskatning af fri telefon (og datakommunikationsudstyr) i ligningslovens § 16. Der er således overensstemmelse mellem den momsmæssige og den skattemæssige opfattelse af, at en ISDN-forbindelse til datakommunikation grundlæggende er at sidestille med og skal behandles som en telefonforbindelse."

Landsrettens begrundelse og resultat

Skatteministeriet har ikke bestridt, at de fastnettelefoner og ISDN-forbindelser, denne sag vedrører, udelukkende har været anvendt i selskabets tjeneste.

Det følger af momslovens § 40, stk. 2, hvis ordlyd i alt væsentligt svarer til ordlyden af § 4, stk. 3, i Finansministeriets bekendtgørelse nr. 464 af 19. september 1969 om delvis fradragsret for merværdiafgift, at der under visse betingelser er fradragsret for halvdelen af den merværdiafgift, en registreret virksomhed har afholdt ved anskaffelsen og driften af telefoner, der er anbragt hos virksomhedens medarbejdere med henblik på benyttelse i virksomhedens tjeneste. Efter bestemmelsens ordlyd er det således selve telefonens anbringelse, der er afgørende for, om bestemmelser finder anvendelse. Der findes i lovens bemærkninger ikke at være holdepunkter for at antage, at bestemmelsen uanset dens ordlyd har som yderligere forudsætning, at telefonen rent faktisk benyttes privat. Efter momslovens § 40, stk. 2, vil en telefon, der er anbragt hos virksomhedens medarbejdere, således altid blive anset for at være en privat telefon, uanset hvilken brug der gøres af telefonen.

Efter det oplyste, herunder syns- og skønserklæringen, lægges det til grund, at en ISDN-forbindelse vil kunne anvendes som en sædvanlig telefonforbindelse. På denne baggrund, og da der ikke ses at være grundlag for at fastlægge telefonbegrebet anderledes i momsmæssig henseende end i skattemæssig henseende, findes de i sagen omhandlede forbindelser omfattet af momslovens § 40, stk. 2.

Som anført i landsrettens kendelse af 29. september 2004 fremgår det af 6. momsdirektivs artikel 17, stk. 6, andet afsnit, at medlemsstaterne kan opretholde alle de undtagelser, som på tidspunktet for direktivets ikrafttræden var gældende i henhold til deres nationale lovgivning, herunder også regler, der begrænser fradragsretten for udelukkende erhvervsmæssige udgifter. Herefter, og da ordlyden af momslovens § 40, stk. 2, i alt væsentligt svarer til ordlyden af de forud for direktivets ikrafttræden gældende regler, samt da myndigheden ikke kan antages at være afskåret fra at tage højde for den teknologiske udvikling på telefoniområdet, findes der ikke grundlag for at anse Skatteministeriets fortolkning af momslovens § 40, stk. 2, som stridende mod 6. momsdirektiv.

Som følge af det anførte tager landsretten Skatteministeriets principale påstand til følge.

Med sagens omkostninger forholdes som nedenfor bestemt, idet der ved fastsættelsen heraf er taget hensyn til sagens omfang og udfald. Beløbet er til erstatning for udgifter til advokat og omfatter tillige udgift til materialesamling.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet skal anerkende, at H1 Management A/S ved opgørelsen af sit afgiftstilsvar for perioden 1. januar 1998 til 30. juni 2001 har fuld fradragsret for et momsbeløb på 70.630 kr. af udgifter til telefon, telefax og internetforbindelser (ISDN), men i øvrigt kun halvt momsfradrag, således at H1 Management A/S' samlede fradrag for indgående afgift af samtlige afholdte udgifter hertil udgør 186.112,50 kr.

I øvrigt frifindes Skatteministeriet.

I sagsomkostninger skal H1 Management A/S til Skatteministeriet betale 40.000 kr.

Det idømte sagsomkostningsbeløb skal betales inden 14 dage og forrentes efter rentelovens § 8 a.