Klagen skyldes, at regionen ved opgørelsen af den godtgørelse, der ydes i forbindelse med tilbagebetaling af overskydende skat efter selskabsskattelovens § 29 B, stk. 5, ikke har taget hensyn til den indkomstskat, som A ApS' (herefter benævnt selskabet) datterselskab, B A/S, har betalt forud for etablering af sambeskatning mellem de to selskaber.

 

Landsskatterettens afgørelse

Regionens afgørelse stadfæstes.

 

Sagens oplysninger

B A/S blev stiftet den 1. januar 1997 ved en skattefri virksomhedsomdannelse, hvor C indskød sin personligt ejede virksomhed i B A/S.

 

Selskabet blev stiftet ved en skattefri aktieombytning pr. 1. december 1997, hvor C ombyttede sine aktier i B A/S med anparter i selskabet.

 

Både selskabet og B A/S har kalenderåret som indkomstår, idet selskabets første indkomstår dog løb fra 1. december 1997 til 31. december 1998. Selskabet og B A/S har været sambeskattet fra og med indkomståret 1998.

 

I indkomstårene 1997 og 1998 realiserede selskabet og B A/S følgende skattepligtige indkomster:

 

Indkomstår	1997	1998
B A/S	6.297.283 kr.	1.910.266 kr.
Selskabet	-	- 4.979 kr.

 

B A/S betalte 2.141.048 kr. i skat for indkomståret 1997, svarende til 34% af 6.297.200 kr. For indkomståret 1998 udgjorde skatten af sambeskatningsindkomsten 34% af 1.905.200 kr., svarende til 647.768 kr.

 

B A/S indbetalte den 20. marts 1998 frivillig acontoskat for indkomståret 1998 med 2.500.000 kr. Ved skatteberegningen blev beløbet forhøjet med et tillæg på 2%, svarende til 50.000 kr., efter selskabsskattelovens § 29 B, stk. 6.

 

Den overskydende skat for indkomståret 1998 udgjorde dermed 1.902.232 kr.

 

Regionen udbetalte i forbindelse med tilbagebetalingen af den overskydende skat en godtgørelse på 6% af den overskydende skat efter selskabsskattelovens § 29 B, stk. 5, på 38.866 kr., svarende til 6% af 647.768 kr. Godtgørelsen blev maksimeret efter reglen i selskabsskattelovens § 29 B, stk. 5, 4. pkt., idet regionen ikke tog hensyn til den skat, som B A/S havde betalt forud for etableringen af sambeskatning mellem de to selskaber.

 

Selskabet har efterfølgende anmodet om, at regionen udbetaler yderligere 75.267 kr. i godtgørelse, således at der udbetales en godtgørelse på 6% af den overskydende skat på 1.902.232 kr.

 

Regionens afgørelse

Regionen har ikke imødekommet selskabets anmodning om udbetaling af yderligere 75.267 kr. i godtgørelse.

 

Ved beregningen af godtgørelsen af den overskydende skat for indkomståret 1998 skal der ikke tages hensyn til B A/S' pålignede skatter for det foregående indkomstår (1997), således at godtgørelsen skal maksimeres af indkomstskatten for indkomståret 1998, som udgjorde 647.768 kr.

 

Med hensyn til maksimeringsreglen fremgår det af TSS-cirkulære 2002-35, at sambeskattede moderselskaber ved opgørelsen af den højeste indkomstskat i indkomståret eller i et af de to seneste indkomstår forud for indkomståret skal medregne et 100% ejet datterselskabs pålignede indkomstskatter i år forud for dets indtræden i sambeskatningen.

 

Cirkulæret må forstås således, at det er et krav for at medregne datterselskabets indkomstskatter, at datterselskabet også i sammenligningsåret er 100% ejet af moderselskabet.

 

Da B A/S ikke var ejet 100% af selskabet i hele indkomståret 1997, er der ikke grundlag for at medregne B A/S' pålignede indkomstskatter for indkomståret 1997 ved beregningen af godtgørelsen af den overskydende skat.

 

Selskabets påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at godtgørelsen af den overskydende skat udgør 114.133 kr.

 

Ved beregningen af godtgørelsen af den overskydende skat skal der tages hensyn til den indkomstskat, som B A/S har betalt forud for etablering af sambeskatning mellem de to selskaber.

 

Der er henvist til Højesterets dom af 9. oktober 2002, gengivet i TfS 2002, 901 H, hvorefter der ikke er hjemmel i selskabsskatteloven til at se bort fra den af datterselskabet betalte indkomstskat for indkomstår forud for etablering af sambeskatning.

 

Det kan derfor ikke udledes af TSS-cirkulære 2002-35, at det skulle være et krav, at datterselskabet har været ejet 100% af moderselskabet i hele det pågældende indkomstår.

Formålet med sambeskatning er at stille selskaberne samlet set gunstigere, end de ville have været stillet uden sambeskatning.

 

Fortolkes maksimeringsreglen som anført af regionen, stilles selskabet og B A/S imidlertid rent økonomisk ringere ved en sambeskatning, end de ellers ville have været, hvilket ikke er formålet med sambeskatningsreglerne. En fortolkning, der på den måde fraviger det overordnede formål med sambeskatningsreglerne, kræver klar og utvetydig lovhjemmel, hvilket ikke er tilfældet i denne sag.

 

Punkt 3 i cirkulæret må derfor forstås således, at moderselskabet skal eje alle aktier i datterselskabet. Hvis dette er tilfældet, skal der tages hensyn til den skat, som datterselskabet har betalt - også for indkomstår forud for etablering af sambeskatningen, uanset om moderselskabet ikke har ejet datterselskabet i hele det indkomstår, der sammenlignes med.

 

Endelig er der tale om, at tidligere klar praksis ændres til ugunst for skatteyderne. En sådan ændring kan kun ske med klar og utvetydig hjemmel. Der er herved henvist til præmisserne i den Østre Landsretsdom, der blev stadfæstet ved Højesterets dom af 9. oktober 2002, hvorefter der ikke findes en sådan klar og utvetydig hjemmel. Højesteret ses ikke at have udtalt sig imod dette synspunkt.

 

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Af den dagældende § 29 B, stk. 5, 3. og 4. pkt., i selskabsskatteloven fremgik følgende:

 

"Ved tilbagebetaling af overskydende skat ydes der selskabet eller foreningen m.v. en godtgørelse på 6 pct. af beløbet. Godtgørelsen kan dog maksimalt udgøre 6 pct. af den højeste indkomstskat i indkomståret eller i et af de to seneste indkomstår forud for indkomståret."

 

Af Højesterets dom af 9. oktober 2002, offentliggjort i SKM2002.526.HR (www.skat.dk) og i TfS 2002, 901 H, fremgår bl.a. følgende:

 

"(...)

Det er oplyst, at DanMax Finansieringsservice A/S i hele indkomståret 1996 var 100% ejet af FonaGruppen A/S, og at FonaGruppen og DanMax blev sambeskattet med virkning fra indkomståret 1997.

(...)

 

Højesterets bemærkninger:

 

Højesteret tiltræder, at det ikke med den fornødne sikkerhed fremgår af ordlyden af og forarbejderne til den dagældende bestemmelse i selskabsskattelovens § 29 B, stk. 5, 4. pkt. - heller ikke når bestemmelsen sammenholdes med ordlyden af og forarbejderne til lovens øvrige bestemmelser, herunder § 29 B, stk. 2, og § 31, stk. 3 - at der ved beregningen af maksimum for den rentegodtgørelse af overskydende skat, der tilkommer et moderselskab, der er sambeskattet med et datterselskab, skal bortses fra den indkomstskat, der forud for sambeskatningens etablering er opkrævet hos datterselskabet. Højesteret tiltræder endvidere, at der i hvert fald i en situation som den foreliggende, hvor datterselskabet også i sammenligningsåret var 100% ejet af moderselskabet, bør tages hensyn også til datterselskabets indkomstskat.

(...)"

 

Højesteret har i dommen alene taget stilling til den situation, hvor datterselskabet også i sammenligningsåret var ejet 100% af moderselskabet.

 

Der er således ikke taget stilling til en situation som den foreliggende, hvor B A/S alene har været ejet 100% af selskabet i en del af sammenligningsåret.

 

Selskabsskattelovens § 29 B, stk. 5, 4. pkt., må forstås således, at der alene kan tages hensyn til den indkomstskat, der er opkrævet hos datterselskabet forud for sambeskatningens etablering, såfremt datterselskabet har været ejet af moderselskabet i hele sammenligningsåret.

 

Der er herved henset til, at den indkomstskat, der er opkrævet hos datterselskabet i sammenligningsåret, er opstået som følge af datterselskabets aktivitet i hele sammenligningsåret, og at det derfor må være et krav, at moderselskabet har ejet datterselskabet i hele den periode, der ligger til grund for denne indkomstskat.

 

Idet B A/S ikke har været ejet af selskabet i hele indkomståret 1997, kan der ved beregningen af godtgørelsen efter selskabsskattelovens § 29 B, stk. 5, ikke tages hensyn til den indkomstskat, som B A/S har betalt i indkomståret 1997.

 

Det er således med rette, at godtgørelsen er maksimeret til 6% af 647.768 kr., svarende til 38.866 kr., som selskabet betalte i skat af sambeskatningsindkomsten for indkomståret 1998, og den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.