Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at elementerne i tilskud til skovrejsning, benævnt "Værditab for udtagning af landbrugsjorder", "Etableringsomkostninger" og "Kapitaliseret værdi af skovdriften" skattemæssigt skal opdeles, således at tilskud til dækning af etableringsomkostninger behandles for sig og kompensation for værditab og kapitaliseret værdi af skovdriften behandles samlet?
2. Kan Skatterådet ikke svare bekræftende på spørgsmål 1, kan Skatterådet da bekræfte, at det samlede tilskudsbeløb udgør tabt indkomstgrundlag, jf. statsskattelovens § 5a?
3. Besvarer Skatterådet spørgsmål 1 bekræftende, kan Skatterådet da bekræfte, at den del af tilskuddet som skal dække etableringsomkostningerne, skal indkomstbeskattes hos Spørger som almindelig indkomst?
4. Besvarer Skatterådet spørgsmål 3 bekræftende, kan Skatterådet da bekræfte, at den del af tilskudsbeløbet, som skal dække etableringsomkostninger for skov, skal beskattes i det indkomstår, hvor ansøger modtager tilsagn om tilskud?
5. Besvarer Skatterådet spørgsmål 1 bekræftende, kan Skatterådet da bekræfte, at komponenten "den kapitaliserede værdi af skovdriften", skattemæssigt alene skal fragå i kompensationen for "værditab for udtagning af landbrugsjorder"?
6. Kan Skatterådet ikke svare bekræftende på spørgsmål 5, kan Skatterådet da bekræfte, at den "kapitaliserede værdi af skovdriften" skattemæssigt, skal fragå hele tilskudsbeløbet?
7. Besvarer Skatterådet spørgsmål 5 bekræftende, kan Skatterådet da bekræfte, at nettobeløbet af "værditab for udtagning af landbrugsjorder" og "den kapitaliserede værdi af skovdriften" tilsammen udgør tabt indkomstgrundlag, jf. statsskattelovens § 5a?
8. Kan Skatterådet ikke svare bekræftende på spørgsmål 7, kan Skatterådet da bekræfte, at nettobeløbet af "værditab for udtagning af landbrugsjorder" og "den kapitaliserede værdi af skovdriften" tilsammen skal behandles som en salgssum vedrørende delafståelse/værdiforringelse af ejendommen efter ejendomsavancebeskatningslovens regler?
9. Kan Skatterådet ikke svare bekræftende på spørgsmål 7 eller 8, kan Skatterådet da bekræfte, at kompensationsbeløbet for "værditab for udtagning af landbrugsjorder" og "den kapitaliserede værdi af skovdriften" skal periodiseres og indtægtsføres over 8 år?
10. Kan Skatterådet ikke svare bekræftende på spørgsmål 7, 8 eller 9, kan Skatterådet da bekræfte, at hele kompensationsbeløbet "værditab for udtagning af landbrugsjorder" og "den kapitaliserede værdi af skovdriften" tilsammen skal beskattes i det indkomstår, hvor ansøger modtager tilsagn om tilskud?
11. Kan Skatterådet bekræfte, at tilskuddet til skovrejsning ikke er omfattet af momsloven?
12. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger har fradrag for moms på de udgifter der afholdes til etablering og løbende vedligeholdelse i forbindelse med skovrejsningen?

Svar

1. Ja
2. Bortfalder
3. Ja
4. Ja
5. Ja
6. Bortfalder
7. Nej
8. Ja
9. Bortfalder
10. Bortfalder
11. Ja, se dog begrundelse
12. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger ejer ca. 10 ha jord, hvoraf der er landbrugsdrift på flere arealer, herunder arealer med raps. Spørger påtænker at søge tilskud til skovrejsning som led i den grønne trepart. Inden han beslutter sig, ønsker han afklaring af den skatte- og momsmæssige behandling af tilskuddet.

Den omhandlende tilskudsordning er en national tilskudsordning til skovrejsning, der skal støtte rejsning af 250.000 ha skov inden 2045. Tilskudsordningen er stiftet på baggrund af Aftale om et Grønt Danmark (Aftale om et Grønt Danmark - Regeringen.dk). Formålet med ordningen er at tage landbrugsarealer ud af drift og tilplante med skov for at bidrage til et bedre klima og understøtte natur- og miljøhensyn.

Den nye nationale tilskudsordning til skovrejsning erstatter ordningen Privat Skovrejsning, som er EU-medfinansieret.

Ministeriet for Grøn Trepart har udstedt Bekendtgørelse om tilskud til skovrejsning (bekendtgørelse nr. 1079 af 2. september 2025), der indeholder regler og betingelser for ansøgning og modtagelse af tilskud til skovrejsning.

Alle private og offentlige lodsejere kan søge efter ordningen, jf. § 4.

Af § 6, stk. 2, fremgår, at en ansøgning om tilsagn om tilskud til et skovrejsningsprojekt samtidig omfatter en ansøgning om fredskovspålæggelse af det ansøgte projektareal efter skovlovens § 4. Af § 9, stk. 1, nr. 8, fremgår, at arealet ikke i forvejen må være fredsskovspligtigt. Dette kan dog ifølge stk. 4, fraviges, hvis det af afgørelsen efter skovlovens § 4 fremgår, at der ikke er tale om erstatningsskov eller puljeskov.

§ 10 lyder:

"Lodsejere ydes en samlet engangskompensation for etablering, vedligeholdelse og værditab for udtagning af landbrugsjorder.

Stk. 2. For skovrejsning, der kan opnå tilsagn om tilskud og fredskovspålæggelse, gives følgende sats:

1) 75.500 kr. pr. ha.

[…]"

Det er som det fremgår en betingelse for at modtage tilskud efter ovenstående ordning, at det ansøgte areal pålægges fredskovspligt efter skovlovens § 4. Der skal desuden søges på minimum 1 ha.

Ifølge bekendtgørelsens § 8, skal ansøgning om tilsagn om tilskud til skovrejsningsprojekt, bl.a. indeholde oplysninger om skovkort og tilplantningsplan, med en beskrivelse af projektet som mindst omfatter oplysninger om skovens opbygning med hovedtræart og skovbryn, plantetal, utilplantede arealer, herunder også arealer pålagt restriktioner i forhold til skovrejsning, samt evt. arealer, der ønskes henlagt som urørt skov og naturlig tilgroning. 

Styrelsen for Grøn Arealomlægning og Vandmiljø håndterer ansøgninger om tilskud samt udbetaling af tilskud. Styrelsen udbetaler tilskuddet, når skovrejsningsprojektet er afsluttet. Tilskudsmodtager skal anmode om at få udbetalt tilskuddet, når vedkommende kan dokumentere skovrejsningsprojektets gennemførelse, jf. bekendtgørelsens § 11, stk. 1.

Tilskudsmodtager er forpligtet til at opfylde følgende betingelser i projektperioden, jf. bekendtgørelse om tilskud til skovrejsning § 12:

"1) Sikre, at projektarealer, der henlægges som urørt skov, tilplantes med hjemmehørende arter, jf. bilag 3.

2) Sikre, at projektarealer på 20 ha eller mere og som henlægges som urørt skov, indeholder minimum 20 pct. arealer til naturlig tilgroning.

3) Gennemføre skovrejsningsprojektet i overensstemmelse med afgørelsen om fredskovspålæggelse og tilsagnet om tilskud til skovrejsning, jf. dog stk. 3.

4) Afslutte skovrejsningsprojektet senest 3 år fra datoen for tilsagn om tilskud.

5) Sikre, at projektet anlægges i projektperioden uden brug af pesticider og gødning, jf. dog stk. 2.

6) Der må ikke ske tilplantning med træer til lavskov med kort omdriftstid, juletræer, pyntegrønt eller hurtigtvoksende træer til energiproduktion eller til investeringer i skovrejsning, der ikke er i overensstemmelse med de klima- og miljørelaterede målsætninger eller principperne for bæredygtig skovforvaltning, jf. de paneuropæiske retningslinjer for nyplantning og genplantning af skov.

7) Sikre, at lov om indhentning af tilbud på visse offentlige og offentligt støttede kontrakter og udbudsloven er overholdt.

Stk. 2. Der kan anvendes pesticider og gødning i dyrkningssæsonen frem til tilplantning, hvis landbrugsarealet, hvor skoven skal anlægges fortsat er i landbrugsmæssig drift.

Stk. 3. Der kan i særlige tilfælde dispenseres fra forpligtelsen, jf. stk. 1, nr. 3."

Tilskudsmodtager skal opfylde følgende forpligtelser efter projektperioden, jf. bekendtgørelse om tilskud til skovrejsning § 13:

"1) Sikre, at projektet opretholdes i 5 år, herunder, at projektet ikke udsættes for væsentlig ændring.

2) Sikre, at projektet plejes i opretholdelsesperioden, jf. nr. 1, herunder sikre gode vækstbetingelser, renholdelse af kulturer og efterbedring af træer og buske.

3) Sikre, at der i opretholdelsesperioden, jf. nr. 1, ikke anvendes pesticider og gødning på projektarealet, jf. dog stk. 2.

Stk. 2. Der må foretages bekæmpelse af invasive arter."

Det kan forudsætningsvist lægges til grund, at Spørger opfylder betingelserne for at søge tilskud til skovrejsning, herunder bl.a. at Spørgers jord er mindst 1 ha og har været anvendt til landbrugsdrift i hele dette kalenderår indtil videre og fortsat vil være det året ud.

Spørger har oplyst, at de har til hensigt at drive momspligtig aktivitet fra projektarealet. Fra areal til skovrejsningsprojekt omfattet af almindelig fredskovspligt, vil Spørger have salg af træ fra hugstmodne træer efter skovlovens § 8.

Det følger af skovlovens § 8, stk. 1, nr. 2, at for fredskovspligtige arealer gælder, at hugst bortset fra tynding ikke må finde sted, før bevoksningen eller det enkelte træ har opnået en alder eller dimension, hvor den er hugstmoden.

Af Vejledning om tilskud til skovrejsning 2025 (Rapport) fremgår det, at engangskompensationen er tiltænkt at dække: 1) etableringen af skoven, 2) pleje i kulturfasen og 3) det værditab, som opstår ved omlægning fra landbrugsjord til skov.

Det er et krav, at den nye skov, som etableres efter tilskudsordningen, skal plejes i fem år fra udbetaling, herunder skal der sikres gode vækstbetingelser, renholdelse af kulturer og efterbedring af træer og buske. I denne periode må skoven desuden ikke fjernes, ændres væsentligt eller omlægges.

Når tilsagnet er givet ansøger, har ansøger tre år til at gennemføre projektet. Ansøger skal senest tre måneder efter tilsagnsperiodens udløb på tre år anmode om udbetaling af tilskudsbeløbet.

Styrelsen for Grøn Arealomlægning og Vandmiljø (SGAV) har udarbejdet et notat om opbygningen af kompensationssatser i tilskudsordningen til skovrejsning i regi af Grøn Trepart. (J.nr. 2024-57848).

Notatet lyder således:

"Opbygning af kompensationssatser i tilskudsordningen til skovrejsning i regi af Grøn Trepart Baggrund

Ifm. etablering af den nye tilskudsordning til skovrejsning i regi af Grøn Trepart er der lagt op til en fast tilskudssats på 75.500 kr. pr. hektar til alm. skovrejsning og en tillægssats på 15.000 kr. pr. hektar til skovrejsning med henblik på urørt skov. I dette notat belyses hvordan denne tilskudssats er opbygget mht. hhv. indkomstkompensation for tabt landbrugsindkomst, etableringsomkostninger (år 0 - 8) og kapitaliserede værdier af skovdriften (efter år 8).

Der tages udgangspunkt i IFRO-udredning 2025 / 08 (Baggrundsberegninger for økonomien i skovrejsning på landbrugsjord i forbindelse med den grønne trepart) og en diskonteringsrente på 4 %.¹

Nedenstående tabel er fra s. 3 i IFRO-rapporten og opsummerer resultaterne heri.

I kolonnen med 4 % i rente kan aflæses kapitalværdien af alternativomkostningen ved tabt landbrugsindkomst, hvilken er på ca. 51.900 kr. pr. hektar for den nedre dyrkningsværdi. Dette tal afrundes til 52.000 kr. pr. hektar og udgør komponenten for indkomstkompensation i tilskudssatsen.

I kolonnen med 4 % i rente kan aflæses etableringsomkostninger i årene 0 - 8 for den mindst og mest profitable træart, hhv. eg og sitkagran. For den mest profitable træart (sitkagran) er etableringsomkostningerne ca. - 55.500 kr. pr. hektar, hvilket udgør komponenten for etableringsomkostninger i tilskudssatsen.

I kolonnen med 4 % i rente kan aflæses kapitaliserede værdier af skovdriften (efter år 8) i intervallet ca. 25.600 kr. - 39.900 kr. pr. hektar for den mindst og mest profitable træart, hhv. eg og sitkagran. Middelværdien i dette spænd er ca. 32.800 kr. pr. hektar, hvilket afrundes til 32.000 kr. pr. hektar og udgør komponenten for kapitaliserede værdier af skovdrift.

Med afsæt i ovenstående udgøres tilskudssatsen på 75.500 kr. pr. hektar af følgende komponenter:

Indkomstkompensation = 52.000 kr. pr. hektar.

Etableringsomkostninger = 55.500 kr. pr hektar

Kapitaliserede værdier af skovdriften = 32.000 kr. pr. hektar.

Samlet tilskud pr. hektar (indkomstkompensation + etableringsomkostninger fratrukket kapitaliserede værdier af skovdriften): 75.500 kr.

[…]"

Af IFRO-rapporten fremgår følgende note vedrørende ovenstående tabel 1:

"Note: Resultaterne er beregnet for en skov på 20 ha med 10 procent lysåbenhed og 4.000 træer plantet som gennemsnit af værdier for boniteter 2 og 4 uden brug af herbicider. Spændene omfatter den henholdsvis mindst og mest profitable træart samt spændet i dyrkningsværdi."

Ift. den økonomiske aktivitet på det påtænkte tilplantede areal er det uddybende oplyst, at Spørger ejer ca. 10 ha jord. En del af Spørgers arealer er omdriftsarealer. Det er for nuværende uafklaret for Spørger, hvor stor en del af sine arealer, Spørger ønsker at søge om tilskud til skovrejsning på. Redegørelsen for de økonomiske forhold, kan derfor ikke tage udgangspunkt i et konkret antal ha.

Spørger modtager grundbetaling på dele af arealerne, som påtænkes at være genstand for ansøgning om tilskud. Grundbetalingsstøtten forventes i 2026 at være på ca. 1.600 kr. pr. ha. På indtægtssiden vil der, udover grundbetalingsstøtten, være tilskuddet til skovrejsning efter omhandlende støtteordning, som Spørger påtænker at søge efter. Det drejer sig om 75.500 kr. pr. ha. Tilskuddet vil være en engangskompensation.

Udgiftssiden vil være påvirket af, at det stilles som krav for at søge efter tilskudsordningen, at tilskudsmodtager sørger for at renholde og pleje arealerne i opretholdelsesperioden. Dette formodes at være dækket ind af det fastsatte tilskud. På trods af dette, vil Spørger have modsvarende udgifter hertil i opretholdelsesperioden. Udover disse udgifter, vil Spørger have udgifter til vedligeholdelse af køretøjer til brug på arealet, herunder brændstof til traktorer og maskiner, samt forsikringer.

Spørger har ikke anden skov.

SGAV oplyser i deres vejledning om tilskud til skovrejsning https://sgavmst.dk/media/ouhbv1dx/vejledning-om-tilskud-til-skovrejsning-2025.pdf, at der ved skovrejsningen fortsat kan være mulighed for at opnå grundbetaling. Det afhænger af en række faktorer, herunder:

1. Arealet skal have dannet grundlag for minimum én berettiget tilskudsudbetaling under grundbetalingsordningen i 2015 og frem.
2. Der skal være et aktivt projekt, tilsagn m.v. på arealet, der medfører, at arealet ikke længere er et støtteberettiget landbrugsareal.
3. Arealet skal være angivet som støtteberettiget til ’grundbetaling til projektarealer’ i fællesskemaet, inden ændringsfristen.
4. Du skal være aktiv landbruger.

Spørger har ifølge det oplyste til hensigt at have momspligtig aktivitet på det tilplantede areal.

Hvis tilplantningen er omfattet af almindelig fredskovspligt, vil der ifølge Spørger ske salg af træ fra hugstmodne træer efter skovlovens § 8.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Ad spørgsmål 1:

Spørger er af den opfattelse, at spørgsmål 1 skal besvares bekræftende.

Tilskudsordningen til skovrejsning i regi af Grøn Trepart er bygget op omkring tre forskellige kompensationssatser:

1) værditab for udtagning af landbrugsjorder,

2) etableringsomkostninger (år 0-8) og

3) kapitaliserede værdier af skovdriften (efter 8 år).

Der er som tidligere angivet lagt op til en fast tilskudssats på 75.500 kr. pr. ha til almindelig skovrejsning.

Det fremgår af notatet fra SGAV, at den faste tilskudssats udgøres af følgende elementer:

1. Indkomstkompensation = 52.000 kr. pr. hektar

2. Etableringsomkostninger = 55.500 kr. pr. hektar

3. Kapitaliserede værdi af skovdriften = 32.000 kr. pr. hektar (fratrækkes)

Af samme notat fremgår, at det samlede tilskud pr. ha beregnes ved:

"indkomstkompensation + etableringsomkostninger fratrukket kapitaliserede værdier af skovdriften: 75.500 kr."

Det skal indledningsvis bemærkes, at i notatet fra SGAV anvendes udtrykket "indkomstkompensation" for en del af den faste tilskudssats. Det er efter Spørgers opfattelse en fejlagtig benævnelse for denne del af tilskuddet, og der må rettelig være tale om kompensation for værditabet af landbrugsjorder ifølge ordlyden i bekendtgørelsen § 10, stk. 1.

Ordlyden af § 10 er:

"§ 10. Lodsejere ydes en samlet engangskompensation for etablering, vedligeholdelse og værditab for udtagning af landbrugsjorder.

Stk. 2. For skovrejsning, der kan opnå tilsagn om tilskud og fredskovspålæggelse, gives følgende sats:

1) 75.500 kr. pr. ha.

Stk. 3. For skovrejsning, der kan opnå tilsagn om tilskud og fredskovspålæggelse, og som henlægges som urørt skov gives følgende tillægssats:

1) 15.000 kr. pr. ha."

Det er Spørgers opfattelse, at der skattemæssigt skal foretages en opdeling af elementerne i det samlede tilskud. Det er i den forbindelse Spørgers opfattelse, at værditab for udtagning af landbrugsjorder og den kapitaliserede værdi af skovdriften vedrører samme forhold, og at disse skattemæssigt skal behandles sammen, mens tilskud til dækning af etableringsomkostninger skal behandles for sig.

Indledningsvist skal det understreges, at den skattemæssige behandling ikke afhænger af, hvad man fra tilskudsgivers side har kaldt elementerne i tilskuddet. Det er derimod afgørende, hvad de konkrete elementer ydes for eller til dækning af, således at den skattemæssige behandling kan fastlægges.

Tilskuddet til dækning af etableringsomkostninger vedrører alene den udgift, som tilskudsmodtager afholder til etablering af skoven, herunder blandt andet klargøring af arealet, indkøb af træer og plantning af træerne.

Tilskudselementerne værditab for udtagning af landbrugsjorder og den kapitaliserede værdi af skovdriften vedrører derimod værdien af den faste ejendom.

Tilskuddet til dækning af etableringsomkostninger adskiller sig fra de øvrige elementer, da tilskuddet til etableringsomkostninger ikke vedrører en værdiforringelse af ejendommen. Der ydes alene et beløb, som er vurderet dækkende for etablering af skoven.

Værditab for udtagning af landbrugsjorder og den kapitaliserede værdi af skovdriften er derimod til dækning for den værdiforringelse af ejendommen, der er konsekvensen ved udtagning af arealet fra landbrugsdrift, som følge af den varige forpligtelse i form af tinglysning af servitut om fredskovspligt 

Ad spørgsmål 2:

Det er Spørgers opfattelse, at spørgsmål 2 skal besvares bekræftende.

Det er Spørgers opfattelse, at det samlede tilskudsbeløb i overvejende grad er udtryk for, at kompensationen er ydet som et engangsbeløb, der dækker et ud i fremtiden ukendt varigt værditab, og at der dermed tale om en kompensation for et ikke-fradragsberettiget formuetab, hvorfor kompensationsbeløbet ikke beskattes, jf. statsskattelovens § 5 a.

Kompensationsbeløbet på 75.500 kr. pr. ha, kan ikke anses for en kompensation for tab af konkrete mistede indtægter for den enkelte lodsejer. Ifølge notatet fra SGAV (beskrevet under "sagens faktiske forhold") er kompensationsbeløbet et udtryk for "kapitalværdi, alternativ omkostning ved tabt landbrugsindkomst, øvre og nedre grænseværdi"

I notatet er der henvist til IFRO-Udredning 2025/08 "Baggrundsberegninger økonomien i skovrejsning på landbrugsjord i forbindelse med den grønne trepart" som er udarbejdet af Institut for Fødevarer- og Ressourceøkonomi på Københavns Universitet.

Af afsnit 3 fremgår bl.a. følgende omkring "kapitalværdi, alternativ omkostning ved tabt landbrugsindkomst":

"Skovrejsning med tinglysning af fredskovspligt forudsættes endegyldigt at medføre, at muligheden for og indtjeningen fra at udnytte jorden landbrugsmæssigt mistes. Det er derfor relevant at inddrage den landbrugsmæssige alternativomkostning ved skovrejsning i en beregning af meromkostninger og tabte indtægter i forbindelse med en tilskudsordning for skovrejsning.

Ordningen forventes udformet sådan, at lodsejeren stadig vil have mulighed for at søge den til en hver tid gældende grundbetaling fra EU’s CAP (Common Agricultural Policy, EU’s fælles landbrugspolitik).

Ved skovrejsning antager vi, at lodsejer mister muligheden for at få tilskud fra andre landbrugsmæssige tilskudsordninger i fremtiden, for eksempel muligheden for at få tilskud gennem de nuværende bioordninger og eventuelle fremtidige varianter af disse.

For at beregne alternativomkostningen ved tabt landbrugsaktivitet beregnes en kapitalværdi for fortsat landbrugsdrift på tilsvarende vis som for skovbruget. Dog er beregningen af kapitalværdier mere enkel for landbrugsjord, da der forudsættes en fast årlig driftsindkomst i realværdier i en uendelig tidshorisont. Kapitalværdien kan for landbrug derved simpelt beregnes som jordrenten divideret med en real diskonteringsrente. Som for beregningerne for skov ved vi ikke, hvordan fremtiden udvikler sig, og vi antager derfor, at indtægter og udgifter i fremtiden er repræsenterede med de nuværende niveauer af realpriser.

[…]

I denne udredning benyttes tilgangen fra Pedersen (2022), hvor dyrkningsværdien er kortlagt på baggrund af landbrugernes faktiske afgrødevalg over en 12-årig periode fra 2010 til 2021 for hver 100 m x 100 m i dyrkningsfladen. Dette danner udgangspunkt for fordelinger af dyrkningsværdien i større områder og anvendes til at angive den nedre ende af spændet for alternativomkostningen ved opgivelse af landbrugsproduktion (se vedrørende målretning og ny kvælstofregulering i diskussionsafsnittet nedenfor). Beregningsgrundlaget fra Pedersen (2022) inflationskorrigeres efterfølgende med 15 procent, som afspejler inflationen over perioden 2021 til 2024. I forbindelse med forarbejdet til en ny kvælstofregulering præsenterer Olsen og Ørum (under udgivelse) også fordelinger af landbrugsjorders dyrkningsværdier. Da denne publikation er under udgivelse, kan der ikke redegøres detaljeret for den her, men niveauet af dyrkningsværdierne er generelt højere. Disse dyrkningsværdier anvendes til at angive den øvre ende af spændet for alternativomkostningen ved opgivelse af landbrugsproduktionen. Tallene fra Olsen og Ørum (under udgivelse) inflationskorrigeres også efterfølgende til at repræsentere et ultimo 2024-prisniveau."

Som det fremgår af ovenstående, er kompensationsbeløbet beregnet ud fra en dyrkningsværdi på baggrund af landbrugernes faktiske afgrødevalg over en 12-årig periode. Der er derfor tale om en gennemsnitsberegning for forskellige typer afgrøder. Desuden fremgår det af ovenstående, at beregningen af kapitalværdier for landbrugsjord er udarbejdet under en forudsætning af en fast årlig driftsindkomst i realværdier i en uendelig tidshorisont.

Vi anser derfor det samlede tilskudsbeløb for at udgøre kompensation for tabt indkomstgrundlag, som er skattefri for Spørger, jf. statsskattelovens § 5 a.

Det er Spørgers opfattelse, at skattefrihed efter statsskattelovens § 5 a ikke er eksplicit betinget af, at der er sket faktisk afståelse af et aktiv, men tillige kan være begrundet fx i form af indskrænkninger i rådighed, anvendelse el.lign., som medfører tab af indkomstgrundlag.

Til støtte for Spørgers opfattelse om skattefrihed i henhold til statsskattelovens § 5 a henvises der til følgende praksis:

TfS1986.444.LSR

Omhandlede erstatning for tab af bundgarnsrettigheder, hvor Landsskatteretten udtalte, at erstatningen for opgivelse af fiskeretten - udover dækning af indtægtstab - tillige ansås som ydet erstatning for tab af selve indkomstkilden, der ansås som et ikke-indkomstskattepligtig formueerstatning.

Det fremgår af sagen, at fordeling på skattepligtig henholdsvis skattefri andel af erstatningen skyldes en udtalelse fra Vejdirektoratet om, at udbetalt erstatning skulle dække såvel tab af fiskerettigheder, som heraf følgende indtægtstab, og at erstatningsbeløbet anslået fordelte sig med halvdelen til hhv. fiskerettigheder og til selve indtægtstabet.

TfS1988.686.LSR

Omhandlede et erstatningsbeløb som kompensation for pålæg af en servitut på en landbrugsejendom, hvor størstedelen (ca. 91,4%) af et erstatningsbeløb ansås for indkomstskattefrit som dækkende såvel afståelse af en middelbar ejendomsret ved tinglysning af servitutten på ejendommen som klagerens indtægtstab i en uvis årrække.

TfS1993.36.LSR

Omhandlede en godtgørelse til en landmand, der som led i en EF-ordning modtog “12 øres godtgørelse" for definitivt ophør med mælkeproduktion.

LSR fandt, at godtgørelse for definitivt ophør med mælkeproduktion, måtte anses som kompensation for tab af indkomstkilde, og dermed formuetab efter statsskattelovens § 5a.

TfS2000.108.VL

Omhandlede delerstatning vedrørende nedpelsning af mink, der ansås som erstatning for tab af indtægtsgrundlag for en ubestemt fremtidig årrække.

Der var således tale om erstatning - ikke for aktivet - men for det forhold, at selve indtægtsgrundlaget blev forringet i en uvis årrække.

SKM2001.379.LSR

Omhandlede afståelse af sukkerkvoter, der ansås for en ikke-skattepligtig kompensation for tab af indtægtskilden.

Det fremgår af sagen, at skattemyndighederne anså vederlaget for afståelsen af dyrkningsretten som erstatning for fremtidigt indtægtstab.

LSR lagde til grund, at vederlaget for opgivelse af retten til dyrkning af sukkerroer var ydet som et engangsbeløb, og ikke som en løbende ydelse.

LSR konkluderede, at vederlaget ansås for ydet som kompensation for et indtægtstab i en uvis årrække, hvorefter vederlaget var omfattet af statsskattelovens § 5a, som vedrørende tab af indtægtskilde og således ikke skattepligtigt.

SKM2025.662.LSR:

Landsskatteretten fandt, at et kompensationsbeløb for tab af fiskekvoter var skattefri jf. statsskattelovens § 5a.

Landsskatteretten lagde til grund, at kompensationen angår tabt kvoteværdi på grund af permanent reduktion af kvoter som følge af brexit, samt at kompensationens beregningsmetode indeholder markedspriser for fiskekvoterne og derfor, hvilke fremtidige indtægter kvoterne må forventes af have på længere sigt.

Landsskatteretten fandt herefter, at kompensationen ikke var skattepligtig efter statsskattelovens § 4, idet den ikke kan anses for en kompensation for tab af konkrete mistede indtægter i en kortere periode. Det modtagne beløb blev derfor anset for kompensation for tab af indkomstgrundlag.

Ad spørgsmål 3:

Spørger er af den opfattelse, at spørgsmål 3 skal besvares bekræftende.

Det er Spørgers opfattelse, at den del af tilskuddet, som ydes til etableringsomkostninger, skal beskattes som almindelig indkomst efter statsskattelovens § 4.

Som skattepligtig indkomst betragtes efter statsskattelovens § 4 den skattepligtiges samlede årsindtægter. Tilskud er som udgangspunkt skattepligtige efter reglerne i statsskattelovens § 4.

Da tilskuddet er udbetalt til Spørger, og da det ikke er omfattet af en undtagelse fra statsskattelovens § 4, er tilskuddet som udgangspunkt skattepligtigt som almindelig indkomst. Der kan henvises til Den juridiske vejledning 2025-2, afsnit C.C.4.4.10 Tilskud og støtte inden for landbruget.

Ad spørgsmål 4:

Spørger er af den opfattelse, at spørgsmål 4 skal besvares bekræftende.

Tilskud beskattes som udgangspunkt i det indkomstår, hvori tilskudsmodtager erhverver endelig ret til tilskuddet, jf. SKM2014.219.LSR. Dette er typisk sammenfaldende med tidspunktet, hvor tilskudsmodtager opnår tilsagn om tilskuddet. Det forudsætter dog at tilskudsbeløbet kan gøres endeligt op, jf. SKM2003.352.LSR og SKM2017.629.LSR.

I SKM2025.174.SR kom Skatterådet frem til, at det pågældende tilskud, som blev udbetalt i to rater, blev retserhvervet på to forskellige tidspunkter. Der herskede således for stor usikkerhed omkring beløbet i 2. rate, svarende til 20 pct. af det fulde tilskudsbeløb, hvorfor beskatningen for denne del af tilskuddet kunne udskydes til det tidspunkt, hvor de sidste 20 pct. beløbsmæssigt kunne gøres op. Det var særligt henset til de klimaforandringer, som opleves, og herved konsekvenser af at en for stor del af skoven potentielt kunne gå ud. Hertil var støttevilkårene indrettet således, at tilskudsmodtager kunne risikere hel eller delvis tilbagebetaling af sit tilskud som konsekvens heraf. Forhold som ikke påhvilede tilskudsmodtager selv.

Det samme synes ikke at være tilfældet i nærværende støtteordning, hvor betingelser i overvejende grad synes at påhvile tilskudsmodtager, jf. bekendtgørelse om skovrejsning §§ 12-14. Tilskuddet må derfor skulle anses for retserhvervet og muligt at opgøre på tidspunktet for tilsagnsmodtagelsen.

Ad spørgsmål 5:

Spørger er af den opfattelse, at spørgsmål 5 skal besvares bekræftende.

Det er Spørgers opfattelse, at tilskudselementerne skal opdeles og behandles skattemæssigt forskelligt. Etableringsomkostningerne vedrører direkte etableringen af skoven. Det er ikke afgørende, hvad tilskudselementerne er navngivet, men derimod hvad de dækker for.

Værditab for udtagning af landbrugsjorder dækker, jf. også argumentationen til spørgsmål 2, det værditab, som lodsejeren lider ved at en del af jorden tages ud af landbrugsdrift for at plante skov. I det samlede tilskud fratrækkes den kapitaliserede værdi af skovdriften efter 8 år. Det formodes at være indført, da lodsejeren ikke skal begunstiges af den værdistigning, som skoven har i form af tilvækst. Begge tilskudselementer vedrører beregnede værdier for jorden, hvorfor disse må holdes mod hinanden.

Efter Spørgers opfattelse, skal den kapitaliserede værdi af skovdriften modregnes i kompensationen for værditabet. Den kapitaliserede værdi er beregnet som skovens værdi efter 8 års drift, og dermed den værdistigning der løbende opstår i form af skovens tilvækst. Denne tilvækst er efter Spørgers opfattelse et udtryk for, at værdinedgangen på landbrugsjorden gradvist bliver mindre med årene idet værdinedgangen løbende opvejes af en værdistigning af skoven i form af tilvækst.

Dette understøttes efter Spørgers opfattelse af beskrivelsen i notatet fra SGAV, hvoraf det fremgår af den kapitaliserede værdi, er opgjort ud fra den mindst og mest profitable træart:

"I kolonnen med 4 % i rente kan aflæses kapitaliserede værdier af skovdriften (efter år 8) i intervallet ca. 25.600 kr. - 39.900 kr. pr. hektar for den mindst og mest profitable træart, hhv. eg og sitkagran. Middelværdien i dette spænd er ca. 32.800 kr. pr. hektar, hvilket afrundes til 32.000 kr. pr. hektar og udgør komponenten for kapitaliserede værdier af skovdrift."

Det er derfor Spørgers opfattelse, at værditabet og den kapitaliserede værdi skattemæssigt skal behandles sammen, således at nettobeløbet for kompensation for værditabet udgør 20.000 kr. pr. ha.

Ad spørgsmål 6:

Spørger er af den opfattelse, at spørgsmål 6 bortfalder, jf. spørgsmål 5.

Det er Spørgers opfattelse, at spørgsmål 5 besvares bekræftende, da beløbene skattemæssigt skal opdeles og håndteres for sig. Det skyldes, at de forskellige elementer i tilskuddet behandles efter forskellige skatteregler.

Såfremt spørgsmål 5 ikke kan besvares med "Ja", er det spørgers opfattelse at "den kapitaliserede værdi af skovdriften" skattemæssigt, skal fragå hele tilskudsbeløbet.

Ad spørgsmål 7:

Det er Spørgers opfattelse, at spørgsmål 7 skal besvares bekræftende.

Det er Spørgers opfattelse, at kompensationen er ydet som et engangsbeløb, der dækker et udi fremtiden ukendt varigt værditab, og at der dermed tale om en kompensation for et ikke-fradragsberettiget formuetab, hvorfor kompensationsbeløbet ikke beskattes, jf. statsskattelovens § 5 a.

Kompensationsbeløbet på 52.000 kr. pr. ha, kan ikke anses for en kompensation for tab af konkrete mistede indtægter for den enkelte lodsejer. Ifølge notatet fra SGAV (beskrevet under "sagens faktiske forhold") er kompensationsbeløbet et udtryk for "kapitalværdi, alternativ omkostning ved tabt landbrugsindkomst, øvre og nedre grænseværdi"

I notatet er der henvist til IFRO-Udredning 2025/08 "Baggrundsberegninger økonomien i skovrejsning på landbrugsjord i forbindelse med den grønne trepart", som er udarbejdet af Institut for Fødevarer- og Ressourceøkonomi på Københavns Universitet.

Af afsnit 3 fremgår bl.a. følgende omkring "kapitalværdi, alternativ omkostning ved tabt landbrugsindkomst":

"Skovrejsning med tinglysning af fredskovspligt forudsættes endegyldigt at medføre, at muligheden for og indtjeningen fra at udnytte jorden landbrugsmæssigt mistes. Det er derfor relevant at inddrage den landbrugsmæssige alternativomkostning ved skovrejsning i en beregning af meromkostninger og tabte indtægter i forbindelse med en tilskudsordning for skovrejsning.

Ordningen forventes udformet sådan, at lodsejeren stadig vil have mulighed for at søge den til en hver tid gældende grundbetaling fra EU’s CAP (Common Agricultural Policy, EU’s fælles landbrugspolitik).

Ved skovrejsning antager vi, at lodsejer mister muligheden for at få tilskud fra andre landbrugsmæssige tilskudsordninger i fremtiden, for eksempel muligheden for at få tilskud gennem de nuværende bioordninger og eventuelle fremtidige varianter af disse.

For at beregne alternativomkostningen ved tabt landbrugsaktivitet beregnes en kapitalværdi for fortsat landbrugsdrift på tilsvarende vis som for skovbruget. Dog er beregningen af kapitalværdier mere enkel for landbrugsjord, da der forudsættes en fast årlig driftsindkomst i realværdier i en uendelig tidshorisont. Kapitalværdien kan for landbrug derved simpelt beregnes som jordrenten divideret med en real diskonteringsrente. Som for beregningerne for skov ved vi ikke, hvordan fremtiden udvikler sig, og vi antager derfor, at indtægter og udgifter i fremtiden er repræsenterede med de nuværende niveauer af realpriser.

[…]

I denne udredning benyttes tilgangen fra Pedersen (2022), hvor dyrkningsværdien er kortlagt på baggrund af landbrugernes faktiske afgrødevalg over en 12-årig periode fra 2010 til 2021 for hver 100 m x 100 m i dyrkningsfladen. Dette danner udgangspunkt for fordelinger af dyrkningsværdien i større områder og anvendes til at angive den nedre ende af spændet for alternativomkostningen ved opgivelse af landbrugsproduktion (se vedrørende målretning og ny kvælstofregulering i diskussionsafsnittet nedenfor). Beregningsgrundlaget fra Pedersen (2022) inflationskorrigeres efterfølgende med 15 procent, som afspejler inflationen over perioden 2021 til 2024. I forbindelse med forarbejdet til en ny kvælstofregulering præsenterer Olsen og Ørum (under udgivelse) også fordelinger af landbrugsjorders dyrkningsværdier. Da denne publikation er under udgivelse, kan der ikke redegøres detaljeret for den her, men niveauet af dyrkningsværdierne er generelt højere. Disse dyrkningsværdier anvendes til at angive den øvre ende af spændet for alternativomkostningen ved opgivelse af landbrugsproduktionen. Tallene fra Olsen og Ørum (under udgivelse) inflationskorrigeres også efterfølgende til at repræsentere et ultimo 2024-prisniveau."

Som det fremgår af ovenstående, er kompensationsbeløbet beregnet ud fra en dyrkningsværdi på baggrund af landbrugernes faktiske afgrødevalg over en 12-årig periode. Der er derfor tale om en gennemsnitsberegning for forskellige typer afgrøder. Desuden fremgår det af ovenstående, at beregningen af kapitalværdier for landbrugsjord er udarbejdet under en forudsætning af en fast årlig driftsindkomst i realværdier i en uendelig tidshorisont.

Spørger anser derfor nettobeløbet i form af kompensation for værditab reduceret med den kapitaliserede værdi af skovdriften, for at udgøre kompensation for tabt indkomstgrundlag, som er skattefri for Spørger jf. Statsskattelovens § 5 a.

Det er Spørgers opfattelse, at skattefrihed efter Statsskattelovens § 5 a ikke er eksplicit betinget af, at der er sket faktisk afståelse af et aktiv, men tillige kan være begrundet fx i form af indskrænkninger i rådighed, anvendelse el.lign., som medfører tab af indkomstgrundlag.

Til støtte for Spørgers opfattelse om skattefrihed i henhold til statsskattelovens § 5 a henviser Spørger til følgende praksis:

TfS1986.444.LSR

Omhandlede erstatning for tab af bundgarnsrettigheder, hvor Landsskatteretten udtalte, at erstatningen for opgivelse af fiskeretten - udover dækning af indtægtstab - tillige ansås som ydet erstatning for tab af selve indkomstkilden, der ansås som et ikke-indkomstskattepligtig formueerstatning.

Det fremgår af sagen, at fordeling på skattepligtig henholdsvis skattefri andel af erstatningen skyldes en udtalelse fra Vejdirektoratet om, at udbetalt erstatning skulle dække såvel tab af fiskerettigheder, som heraf følgende indtægtstab, og at erstatningsbeløbet anslået fordelte sig med halvdelen til hhv. fiskerettigheder og til selve indtægtstabet.

TfS1988.686.LSR

Omhandlede et erstatningsbeløb som kompensation for pålæg af en servitut på en landbrugsejendom, hvor størstedelen (ca. 91,4%) af et erstatningsbeløb ansås for indkomstskattefrit som dækkende såvel afståelse af en middelbar ejendomsret ved tinglysning af servitutten på som klagerens indtægtstab i en uvis årrække.

TfS1993.36.LSR

Omhandlede en godtgørelse til en landmand, der som led i en EF-ordning modtog “12 øres godtgørelse" for definitivt ophør med mælkeproduktion.

LSR fandt, at godtgørelse for definitivt ophør med mælkeproduktion, måtte anses som kompensation for tab af indkomstkilde, og dermed formuetab efter statsskattelovens § 5a.

TfS2000.108.VL

Omhandlede delerstatning vedrørende nedpelsning af mink, der ansås som erstatning for tab af indtægtsgrundlag for en ubestemt fremtidig årrække.

Der var således tale om erstatning - ikke for aktivet - men for det forhold, at selve indtægtsgrundlaget blev forringet i en uvis årrække.

SKM2001.379.LSR

Omhandlede afståelse af sukkerkvoter, der ansås for en ikke-skattepligtig kompensation for tab af indtægtskilden.

Det fremgår af sagen, at skattemyndighederne anså vederlaget for afståelsen af dyrkningsretten som erstatning for fremtidigt indtægtstab.

LSR lagde til grund, at vederlaget for opgivelse af retten til dyrkning af sukkerroer var ydet som et engangsbeløb, og ikke som en løbende ydelse.

LSR konkluderede, at vederlaget ansås for ydet som kompensation for et indtægtstab i en uvis årrække, hvorefter vederlaget var omfattet af statsskattelovens § 5a, som vedrørende tab af indtægtskilde og således ikke skattepligtigt.

SKM2025.662.LSR:

Landsskatteretten fandt, at et kompensationsbeløb for tab af fiskekvoter var skattefri jf. statsskattelovens § 5a.

Landsskatteretten lagde til grund, at kompensationen angår tabt kvoteværdi på grund af permanent reduktion af kvoter som følge af brexit, samt at kompensationens beregningsmetode indeholder markedspriser for fiskekvoterne og derfor, hvilke fremtidige indtægter kvoterne må forventes af have på længere sigt.

Landsskatteretten fandt herefter, at kompensationen ikke var skattepligtig efter statsskattelovens § 4, idet den ikke kan anses for en kompensation for tab af konkrete mistede indtægter i en kortere periode. Det modtagne beløb blev derfor anset for kompensation for tab af indkomstgrundlag.

Spørger mener ikke, at spørgsmål 9 kan besvares ved kun at henvise til svaret på spørgsmål 7, uden konkret at tage stilling til de fremførte argumenter og henvisning til diverse afgørelser fra praksis.

Det stillede spørgsmål 7 omhandler udelukkende, hvorvidt værditabet og den kapitaliserede værdi af skoven skattemæssigt skal behandles som et nettobeløb. Spørgsmålet indeholder ikke noget om, hvordan beløbet skal beskattes ligesom der heller ikke er anført begrundelser herfor i Spørgers anmodning.

Selve afklaringen af, hvordan nettobeløbet skal beskattes, er omfattet af de efterfølgende spørgsmål 8, 9 og 10.

Der er mange af de stillede spørgsmål, hvor relevansen af spørgsmålet afhænger af besvarelsen af andre spørgsmål. Spørger har opbygget spørgsmål og begrundelser på denne måde, for at få en fyldestgørende besvarelse af alle spørgsmål, der ikke bortfalder.

Som eksempel på dette, er Spørgers begrundelser og henvisninger til praksis i spørgsmål 7, identiske med begrundelserne og henvisningerne til praksis i spørgsmål 2. Da spørgsmål 2 bortfalder - hvilket Spørger er enig i - bliver der ikke taget stilling til de fremførte argumenter og henvisninger ved besvarelsen af spørgsmål 3.

Derfor er disse argumenter og henvisninger fremført igen i spørgsmål 7, da der ikke tidligere i besvarelsen har været behov for at forholde sig til disse.

Skattestyrelsen indbygger i besvarelsen af spørgsmål 5, at tilskuddet i relation til værditabet skal behandles som en afståelsessum efter ejendomsavancebeskatningsloven.

Ved at der ved besvarelsen af spørgsmål 7 henvises til besvarelsen af spørgsmål 5, forholder Skattestyrelsen sig derfor ikke til Spørgers fremlagte argumenter og henvisninger til relevante afgørelser fra praksis.

Spørger mener derfor helt konkret, at sætningen "som skal behandles som en afståelsessum efter ejendomsavancebeskatningsloven" skal udgå af Skattestyrelsens besvarelse af spørgsmål 5.

Men henvisning til forvaltningslovens § 22-24 om myndigheders pligt til at begrunde afgørelser, skal Spørger derfor anmode om, at Skattestyrelsen i besvarelsen af spørgsmål 9 konkret forholder sig til Spørgers fremførte argumenter og henvisninger.

Ud fra argumenter og henvisninger mener Spørger fortsat, at spørgsmål 7 skal besvares med "Ja".

Ad spørgsmål 8:

Spørger er af den opfattelse, at spørgsmål 8 bortfalder, jf. spørgsmål 7.

Skulle Skatterådet ikke besvare spørgsmål 7 bekræftende, er det Spørgers opfattelse, at der er tale om en varig rådighedsindskrænkelse af Spørgers faste ejendom, og at nettobeløbet bestående af kompensation for værditab fratrukket den kapitaliserede værdi af skovdriften, derfor skal behandles efter ejendomsavancebeskatningslovens regler.

For Spørger pålægges der en rådighedsindskrænkning af et afgrænset areal af Spørgers samlede ejendom, såfremt Spørger vælger at søge tilskuddet efter ordningen til skovrejsning. Det er, som tidligere beskrevet, en forudsætning for ansøgning om og modtagelse af tilskud til skovrejsning efter ordningen, at det ansøgte areal pålægges fredskovspligt.

Fredskovspligten indebærer, at der sker en varig rådighedsindskrænkning af lodsejerens arealer. Fredskovspligten har ikke et udløb, hvorfor den må anses som værende af varig karakter. Det er muligt at få fjernet tinglysningen af fredskovsarealer ved anmodning hos Naturstyrelsen/Styrelsen for Grøn Arealomlægning og Vandmiljø. Ophævelsen kan dog kun ske, hvis der findes et tilsvarende areal med fredskovspligt, hvorved der skabes en erstatningsskov.

Det følger af Den juridiske vejledning 2025-2, afsnit C.H.2.1.5.2.2, at erstatninger, som modtages ved pålæg af en varig rådighedsindskrænkning over fast ejendom, anses skattemæssigt som en afståelsessum ved anvendelse af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Da der kun afstås en del af Spørgers ejendom ved den påtænkte disposition, vil der være tale om en delafståelse, da Spørger ikke afstår den fulde ejendomsret til den faste ejendom. Konkret skal reglerne om delsalg i ejendomsavancebeskatningsloven derfor anvendes.

Det er tidligere fastlagt i TfS 1995, 575 HR og SKM2008.165.HR, at fortjeneste ved modtagelse af erstatning for varige rådighedsindskrænkninger på fast ejendom er omfattet af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. I begge sager var der imidlertid tale om en fortjeneste fra en erstatning og ikke et tilskud, som er tilfældet i nærværende sag.

I SKM2025.14.SR fandt Skatterådet, at et tilskud til permanent ekstensivering var nært tilknyttet de varige rådighedsindskrænkninger, der skulle tinglyses på ejendommen. Tilskuddet skulle derfor beskattes på tilsvarende måde som erstatninger for varige rådighedsindskrænkninger, herunder efter reglerne om delafståelse ved pålæg af rådighedsindskrænkning på fast ejendom. Afgørelsen understøtter dermed, at den refererede praksis fra TfS 1995, 575 HR og SKM2008.165.HR tilsvarende gælder, når fortjenesten vedrører et tilskud forudsat at der kan konstateres en nær tilknytning mellem tilskuddet og de varige rådighedsindskrænkninger.

Det er Spørgers opfattelse, at den del af tilskuddet, der angives som "Værditab for udtagning af landbrugsjorder" er udtryk for en beregnet tabt handelsværdi af den jord, som pålægges en varig rådighedsindskrænkning.

Ad spørgsmål 9:

Spørger er af den opfattelse, at spørgsmål 9 bortfalder, jf. spørgsmål 7 og 8. 

Skulle Skatterådet være af den opfattelse, at nettobeløbet bestående af kompensation for værditab fratrukket den kapitaliserede værdi af skovdriften, hverken skal behandles som tabt indkomstgrundlag eller en varig rådighedsindskrænkning efter reglerne om delafståelse i ejendomsavancebeskatningsloven, er det Spørgers opfattelse, at tilskuddet da skal periodiseres og indtægtsføres over 8 år.

Tilskuddet er, som tidligere anført ovenfor, delt op i tre elementer:

1. Værditab for udtagning af landbrugsjorder
2. Etableringsomkostninger (år 0-8)
3. Kapitaliserede værdier af skovdriften (efter 8 år)

Styrelsen for Grøn Arealomlægning og Vandmiljø angiver i notatet af 27.5.2025, at deres beregninger tager udgangspunkt i en periode på 8 år, da den kapitaliserede værdi af skovdriften måles efter 8 år. Det er derimod ikke angivet, at kompensationen for værditab for udtagning af landbrugsjorder er beregnet ud fra en periode på 8 år. Alligevel, må dette være udgangspunktet for elementerne i tilskuddet.

Skal tilskuddet efter Skatterådets opfattelse anses som en indtægt, der beskattes efter statsskattelovens regler, må indtægten skulle periodiseres over en periode på 8 år.

Dette var også tilfældet i SKM2012.703.SR, hvor en skatteyder havde indgået en 30-årig brugsaftale vedrørende opsætning mv. af vindmøller på sin ejendom. Skatteyderen modtog i samme ombæring et engangsvederlag. Skatterådet fandt, at vederlaget for rådighedsindskrænkningen var skattepligtigt for skatteyder efter statsskattelovens § 4, litra b, hvorefter det skulle periodiseres med 1/30 hvert år. Engangsbeløbet skulle periodiseres over 30 år uanset at skatteyder havde modtaget det som et engangsbeløb for hele perioden.

Tilsvarende må gælde for Spørger, såfremt Skatterådet ikke mener, at tilskuddet helt eller delvist skal håndteres efter anden lovgivning. Skal tilskuddet efter Skatterådets opfattelse beskattes efter statsskattelovens regler, må Spørger tilsvarende skulle periodisere engangsbeløbet ud over en periode på 8 år, som er den periode der danner grundlag for udmålingen af tilskuddene. Spørger bindes af ordningen ved fredskovspligten for en ubegrænset tidsperiode.

Ad spørgsmål 10:

Spørger er af den opfattelse, at spørgsmål 10 bortfalder, jf. spørgsmål 7, 8 og 9.

Ad spørgsmål 11:

Spørger er af den opfattelse, at spørgsmål 11 skal besvares bekræftende.

Spørger er en momsregistreret landbrugsvirksomhed, og de omhandlede arealer anvendes i den økonomiske virksomhed. Spørger må af den årsag anses som en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1.

Foretager Spørger i sin egenskab af afgiftspligtig person leverancer mod vederlag, er disse således i udgangspunktet momspligtige, jf. momslovens § 4, stk. 1.

Momspligten omfatter såvel levering af varer som levering af ydelser. Ved levering af varer forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering end levering af en vare.

Efter Spørgers opfattelse udgør den pågældende rådighedsindskrænkning hverken levering af en vare eller en ydelse i momsmæssig forstand, og det er således Spørgers opfattelse, at erstatningen ikke er momspligtig, idet den falder udenfor momslovens anvendelsesområde.

Spørger har nærmere redegjort for sine synspunkter i det følgende.

Levering af en vare - fast ejendom

Den pågældende rådighedsindskrænkning tinglyses på Spørgers ejendom. Rådighedsindskrænkningen er således ikke udtryk for, at ejendomsretten til den pågældende ejendom overdrages til tredjemand.

Der er efter Spøgers opfattelse udelukkende tale om, at Spørger pålægges begrænsninger i sin egen anvendelse af sin egen ejendom, da etablering af skov med fredskovpligt må anses som varig, da fredskovspligten ikke har noget udløb. Spørger har stadig fuld ejendoms- og råderet over arealet.

Der er derved ikke tale om overdragelse af en fast ejendom, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Hertil skal særligt bemærkes, at der ikke er tale om overdragelse af en tinglig rettighed over fast ejendom, idet der ikke tildeles nogen rettigheder til tredjemand over den pågældende faste ejendom. Der er udelukkende tale om, at Spørger pålægges indskrænkninger i forhold til sin egen anvendelse af ejendommen.

Levering af en ydelse

Som beskrevet ovenfor, er der tale om en rådighedsindskrænkning over Spørgers anvendelse af sin egen faste ejendom.

Rådighedsindskrænkningen må momsmæssigt betragtes som en forpligtelse til undladelse, idet Spørger fremover er forpligtet til ikke at foretage visse arbejder m.v., herunder sprøjtning og brug af gødning på sin egen faste ejendom.

Det skal hertil bemærkes, at en forpligtelse til undladelse kun skal anses som en ydelse i momsmæssig forstand, hvis forpligtelsen medfører et forbrug. Se i denne forbindelse f.eks. EU-Domstolens dom i sagerne C-215/94, Jürgen Mohr og C-384/95, Landboden-Agrardienste.

Det er Spørgers opfattelse, at rådighedsindskrænkning udgør en forpligtelse til undladelse, som er sammenlignelig til det at nedsætte sin produktion mod en godtgørelse fra myndighederne.

I nærværende sag pålægges Spørger visse begrænsninger i anvendelsen af sin jord, hvilket er sammenligneligt med at skulle nedsætte sin produktion af et givent produkt.

Det er således samlet set Spørgers opfattelse, at erstatningen ikke ydes til gengæld for, at Spørger leverer hverken en vare eller en ydelse til tredjemand, men er i stedet en erstatning for, at jordens handelsværdi falder, idet servitutpålægget giver visse begrænsninger med hensyn til den fremtidige udnyttelse af arealerne. Der er således tale om en erstatning uden modydelse, og forholdet falder derfor udenfor momslovens anvendelsesområde.

Der kan desuden henvises til Skatterådets bindende svar i SKM2023.185.SR (spørgsmål 2) og SKM2024.314.SR (spørgsmål 2). Her fandt Skatterådet, at erstatninger for hhv. pålæg af dyrkningsrestriktioner for at beskytte grundvandsboringer og nedgravning af kabel ikke var momspligtig, da der var tale om en erstatning uden modydelse.

Ad spørgsmål 12:

Spørger er af den opfattelse, at spørgsmål 12 skal besvares bekræftende.

Spørger er en momsregistreret landbrugsvirksomhed, og de omhandlede arealer anvendes i den økonomiske virksomhed. Spørger må af den årsag anses som en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1.

Spørger har til hensigt at have momspligtig aktivitet på det tilplantede areal.

Hvis tilplantningen er omfattet af almindelig fredskovspligt, vil der ske salg af træ fra hugstmodne træer efter skovlovens § 8.

Det er Spørges opfattelse, at skovrejsning må anses for at være et led i Spørgers almindelige landbrugsvirksomhed, og dermed omfattet af den økonomiske virksomhed, der drives af landbrugsvirksomheden.

Idet skovrejsning anses for at være en integreret del af Spørgers landbrugsvirksomhed, vil Spørger have fradragsret for udgifter relateret til projektet i samme omfang som udgifter relateret til den momspligtige landbrugsvirksomhed i øvrigt.

I SKM2011.228.SR fandt Skatterådet, at en landmands deltagelse i et naturprojekt om afgræsning af arealer kunne anses for at være en integreret del af spørgers landbrugsvirksomhed, og at Spørger derfor ville have fradragsret for udgifter relateret til projektet i samme omfang som udgifter relateret til den momspligtige landbrugsvirksomhed i øvrigt.

Der kan desuden henvises til Skattestyrelsens vejledende udtalelse til SEGES af 29. august 2018 (Skattestyrelsens j.-nr. 18-0435550) som svar på en række spørgsmål vedrørende den skatte- og momsmæssige behandling af tilskud til etablering af minivådområder.

Af Skattestyrelsens besvarelse af spørgsmål 14 og 15 fremgår det, at

• tilskuddet til etablering af minivådområder ikke er momspligtigt, og
• såfremt landmanden driver momsregistreret virksomhed, vil landmanden have momsfradrag for udgifter relateret til etablering af minivådområdet, i samme omfang som udgifter relateret til den momspligtige landbrugsvirksomhed i øvrigt.

I besvarelsen henvises der til SKM2011.228.SR.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at elementerne i tilskud til skovrejsning, benævnt "Værditab for udtagning af landbrugsjorder", "Etableringsomkostninger" og "Kapitaliseret værdi af skovdriften" skattemæssigt skal opdeles, således at tilskud til dækning af etableringsomkostninger behandles for sig og kompensation for værditab og kapitaliseret værdi af skovdriften behandles samlet.

Begrundelse

Af BEK nr. 1079 af 02/09/2025 § 10, fremgår, at der ydes lodsejerne (tilskudsmodtagerne) en samlet engangskompensation for etablering, vedligeholdelse og værditab for udtagning af landbrugsjorder.

Tilsvarende fremgår det af Vejledning om tilskud til skovrejsning 2025 (Rapport), at engangskompensationen er tiltænkt at dække: 1) etableringen af skoven, 2) pleje i kulturfasen og 3) det værditab, som opstår ved omlægning fra landbrugsjord til skov.

Det fremgår således heraf, at tilskuddet udgør kompensation for 3 forhold, nemlig etablering af skoven, vedligeholdelse/pleje og værditab for udtagningen af landbrugsjorden.

Af notatet fra SGAV fremgår, at tilskudssatsen på 75.500 kr. pr. hektar består af følgende komponenter:

Indkomstkompensation = 52.000 kr. pr. hektar.

Etableringsomkostninger = 55.500 kr. pr hektar.

Kapitaliserede værdier af skovdriften = 32.000 kr. pr. hektar.

Det samlede tilskud pr. hektar anføres at blive opgjort som

(indkomstkompensation + etableringsomkostninger fratrukket kapitaliserede værdier af skovdriften): 75.500 kr.

Skattestyrelsen forstår sammenhængen mellem disse dele således, at elementerne i form af indkomstkompensationen og den kapitaliserede værdi af skovdriften vedrører det værditab, som opstår ved omlægning fra landbrugsjord til skov. Den øvrige del må derfor anses for at relatere sig til etableringen og vedligeholdelsen/plejen.

Det kan således bekræftes, at det skal opdeles som anført i spørgsmålet.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes - hvis der ikke kan svares bekræftende på spørgsmål 1 - bekræftet, at det samlede tilskudsbeløb udgør tabt indkomstgrundlag, jf. statsskattelovens § 5a.

Begrundelse

Da spørgsmål 1 besvares bekræftende, bortfalder spørgsmålet.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med et "Bortfalder".

Spørgsmål 3

Det ønskes -hvis Skatterådet besvarer spørgsmål 1 bekræftende - bekræftet, at den del af tilskuddet som skal dække etableringsomkostningerne, skal indkomstbeskattes hos Spørger som almindelig indkomst.

Begrundelse

Det fremgår af svaret på spørgsmål 1, at Skattestyrelsen finder, at elementerne i form af indkomstkompensationen og den kapitaliserede værdi af skovdriften vedrører det værditab, som opstår ved omlægning fra landbrugsjord til skov. Samt at den øvrige del må anses for at relatere sig til etableringen og vedligeholdelsen/plejen.

Vedrørende den del af tilskuddet, der relaterer sig til etableringen af skoven og vedligeholdelse/pleje, bemærkes, at som skattepligtig indkomst betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægter. Tilskud er som udgangspunkt skattepligtige efter reglerne i statsskattelovens § 4.

Da tilskuddet er udbetalt til Spørger, og da det ikke er omfattet af en undtagelse fra statsskattelovens § 4, er tilskuddet som udgangspunkt skattepligtigt som almindelig indkomst. 

Skattestyrelsen finder derfor, at spørgsmålet kan besvares bekræftende.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Ja".

Spørgsmål 4

Det ønskes - hvis Skatterådet besvarer spørgsmål 3 bekræftende - bekræftet, at den del af tilskudsbeløbet som skal dække etableringsomkostninger for skov, skal beskattes i det indkomstår, hvor ansøger modtager tilsagn om tilskud.

Begrundelse

Skattestyrelsen finder som anført ovenfor under spørgsmål 3, at dette spørgsmål kan besvares bekræftende.

Tilskud beskattes som altovervejende udgangspunkt i det indkomstår, hvor modtageren har erhvervet endelig ret til tilskuddet, jf. LSRM 1984,162 og SKM2014.219.LSR. Dvs. i det indkomstår, hvor der er givet tilsagn om, at den skattepligtige er berettiget til at modtage tilskudsbeløbet.

I SKM2014.219.LSR gjaldt det også projektstøtte, der skulle anses for endeligt retserhvervet i det indkomstår, hvor der var opnået tilsagn om støtte, uanset at tilsagnet var betinget af, at der skulle forelægges regnskab til godkendelse.

Tilskudsbeløbet skal dog først indtægtsføres i det indkomstår, hvor det kan gøres endeligt op, jf. SKM2003.352.LSR. Det fremgår tilsvarende af SKM2017.629.SR, der vedrørte tilskud efter Lov om Landdistriktsfonden. I besvarelsen forudsatte Skatterådet, at tilskud skal henføres til beskatning i det indkomstår, hvor den skattepligtige har modtaget tilsagn om at have ret til at modtage et tilskud af en bestemt størrelse, og hvor det kan gøres endeligt op.

Hvis det tidspunkt, hvor den skattepligtige har modtaget tilsagn om at kunne modtage tilskuddet, og udbetalingen af tilskuddet ligger i forskellige indkomstår, skal den skattepligtige beskattes på det tidligste af de to tidspunkter, jf. LSRM 1984, 162.

I SKM2007.552.BR lagde retten til grund, at sagsøgeren havde erhvervet endelig ret til driftstabserstatningen i indkomståret 2003, hvor branden indtrådte, hvor der efterfølgende blev indgået aftale om erstatningsopgøret, og hvor beløbet blev udbetalt.

Retten udtalte, at en indtægt efter statsskattelovens § 4 og retspraksis i almindelighed skulle indtægtsføres på tidspunktet for den endelige erhvervelse af retten dertil, og fandt ikke, at sagsøgeren havde godtgjort, at der med hensyn til driftstabserstatninger skulle gælde en fast administrativ praksis, som gav ret til periodisering af sådanne erstatninger.

Under hensyntagen til, at erstatningen blev udbetalt før udløbet af indkomståret 2003 under den klare forudsætning, at virksomheden blev reetableret, og idet sagsøgeren selv var herre over om den i 2003 påbegyndte retablering skulle fuldføres, fandt retten ikke, at de til udbetalingen knyttede vilkår om tilbagebetaling kunne bevirke, at selskabets ret til erstatningen i skattemæssig henseende skulle betragtes som en såkaldt suspensivt betinget ret.

I SKM2002.383.LSR fandtes tilskud fra EU og staten, der var udbetalt i 2 rater til et selskab i 1999 i takt med at et anlægsprojekt blev færdiggjort at skulle indtægtsføres på udbetalingstidspunkterne. Nogle vilkår for tildelingen af tilskuddene udskød ikke beskatningstidspunktet. Landsskatteretten lagde bl.a. vægt på, at færdiggørelsen, samt opfyldelsen af de resterende betingelser, beroede på selskabets egne forhold.

I TfS 1991, 117 TSS skulle tilskud efter naturforvaltningslovens § 2 til genopretning mv. af naturområder indsættes på en spærret konto i landmandens navn, hvorfra der efter godkendelse af amtet blev hævet årlige støttebeløb. Hvis landmanden ikke opfyldte de i aftalen med det offentlige fastsatte krav, skulle indeståendet på kontoen tilbagebetales til amtet. Told- og Skattestyrelsen fandt, at kravet på udbetaling fra kontoen var suspensivt betinget, og at tilskuddet derfor først skulle beskattes, når det blev frigivet.

På forespørgsel fra Dansk Skovforening udtalte Told- og Skattestyrelsen i TfS 1995, 733 TSS, at tilskud til flersidig skovdrift som udgangspunkt skal medregnes ved indkomstopgørelsen for det år, hvori der er erhvervet endelig ret til tilskuddet.

Praksis for beskatningstidspunktet for tilskud bygger således på retserhvervelsesprincippet, hvorefter indtægter skal medregnes ved indkomstopgørelsen i det indkomstår, hvor der erhverves endelig ret til en bestemt indkomst.

Efter en samlet vurdering finder Skattestyrelsen, at Spørger må anses for at have erhvervet endelig ret til den del af tilskuddet, der relaterer sig til etableringen af skoven og vedligeholdelse/pleje, i det indkomstår, hvor der modtages tilsagn. De betingelser, der er for udbetaling af tilskuddet, findes ikke at udskyde beskatningstidspunktet. Denne del af tilskuddet skal derfor beskattes i det år, hvor der modtages tilsagn om tilskuddet.

Der findes ikke at være grundlag for nogen form for periodisering. Heller ikke i de beregninger, der ligger til grund for den politiske beslutning af størrelsen af tilskuddet.

Skattestyrelsen finder derfor, at spørgsmålet kan besvares bekræftende.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Ja".

Spørgsmål 5

Det ønskes - hvis Skatterådet besvarer spørgsmål 1 bekræftende - bekræftet, at komponenten "den kapitaliserede værdi af skovdriften" skattemæssigt alene skal fragå i kompensationen for "værditab for udtagning af landbrugsjorder".

Begrundelse

Skattestyrelsen finder som anført ovenfor under spørgsmål 1, at det kan besvares bekræftende.

Skattestyrelsen bemærker, at det af notatet fra SGAV fremgår, at tilskudssatsen på 75.500 kr. pr. hektar består af følgende komponenter:

Indkomstkompensation = 52.000 kr. pr. hektar.

Etableringsomkostninger = 55.500 kr. pr hektar.

Kapitaliserede værdier af skovdriften = 32.000 kr. pr. hektar.

Det samlede tilskud pr. hektar anføres at blive opgjort som

(indkomstkompensation + etableringsomkostninger fratrukket kapitaliserede værdier af skovdriften): 75.500 kr.

For at der kan svares på, om komponenten "den kapitaliserede værdi af skovdriften" skattemæssigt alene skal fragå i kompensationen for "værditab for udtagning af landbrugsjorder" er det nødvendigt at tage stilling til, om disse forhold skattemæssigt vedrører det samme. Eller med andre ord at kvalificere, at de skattemæssigt skal behandles på samme måde, og efter samme lovgivning.

Skattestyrelsen finder, at forskellen mellem indkomstkompensationen og den kapitaliserede værdi af skovdriften må anses for at udgøre et tilskud i relation til et værditab på arealet.

Vedrørende den del af tilskuddet, der vedrører værditab for udtagningen af landbrugsjorden (forskellen mellem de to komponenter) bemærkes, at det er en betingelse for modtagelse af støtte, at der tinglyses fredsskovspligt på arealet. Det betyder som udgangspunkt, at arealets anvendelse herefter bliver varigt begrænset, hvilket må anses for at indebære varige rådighedsindskrænkninger på den faste ejendom. Endvidere fremgår det af oplysningerne i sagen, at tilskuddets endelige størrelse bl.a. er fastsat ud fra en vurdering af det varige indtægtstab, skovrejsningen medfører på arealet.

Skattestyrelsen finder herefter, at denne del af tilskuddet (forskellen mellem de to komponenter) må anses for at være så nært knyttet sammen med de varige rådighedsindskrænkninger, der skal tinglyses på arealet i form af fredsskovspligten, at det må anses for en afståelsessum vedrørende fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens regler. Der kan herved også henvises til TfS1988.686.LSR som fremlagt af Spørger, hvor en del af et beløb tilsvarende blev anset som dækkende afståelse af en middelbar ejendomsret ved tinglysning af en servitut.

Da der kun afstås en del af Spørgers ejendom ved den påtænkte disposition, vil der være tale om en delafståelse, da Spørger ikke afstår den fulde ejendomsret til den faste ejendom. Konkret skal reglerne om delsalg i ejendomsavancebeskatningsloven derfor anvendes.

Der kan herved henvises til SKM2025.14.SR. Heri blev et tilskud til permanent ekstensivering af landbrugsjord beskattet efter ejendomsavancebeskatningsloven. Tilskuddet var betinget af, at der blev tinglyst en servitut om, at arealerne permanent skulle henligge som ekstensivt græs- eller naturareal, at der ikke måtte dyrkes afgrøder, og at der var forbud med gødskning og brug af pesticider.

Det fremgik af retspraksis, at fortjeneste ved modtagelse af en erstatning for varige rådighedsindskrænkninger på fast ejendom var omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens regler om delsalg.

Det var Skatterådets opfattelse, at tilskuddet var knyttet nært sammen med de varige rådighedsindskrænkninger, der skulle tinglyses på ejendommen, og at tilskuddet derfor skulle beskattes på tilsvarende måde, som erstatninger for varige rådighedsindskrænkninger.

Skatterådet bekræftede derfor, at tilskuddet skulle beskattes som delafståelse ved pålæg af varig rådighedsindskrænkning på fast ejendom, og at fortjenesten skulle opgøres efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Der skal herefter opgøres en ejendomsavance vedrørende afståelsen i afståelsesåret.

Ejendomsavancebeskatningsloven er en undtagelse til statsskattelovens § 5 a. De af Spørger anførte afgørelser og argumenter under spørgsmål 3 og 9 har således i øvrigt ikke betydning, i og med at disse i det væsentligste vedrører situationer, hvor der er tale om afståelse af indkomstkilden, og hvor disse afståelser ikke er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Undtagen delvist vedrørende TfS1988.696.LSR.

Det bemærkes herved, at der ikke foreligger oplysning om, at Spørger er næringsdrivende med fast ejendom. Det lægges derfor til grund for svaret, at der ikke foreligger næring.

Skattestyrelsen finder derfor, at forskellen mellem disse komponenter skal behandles som en afståelsessum efter ejendomsavancebeskatningsloven. Denne udgør således 20.000 kr. pr. hektar.

Den øvrige del, eller 55.500 kr., må anses at vedrøre de øvrige dele af tilskuddet. De skal dermed behandles som skattepligtig indkomst, jf. svarene på spørgsmål 4-5.

Da de to komponenter skattemæssigt begge må anses for at vedrøre afståelse af fast ejendom, finder Skattestyrelsen derfor, at det kan bekræftes, at komponenten "den kapitaliserede værdi af skovdriften" skattemæssigt alene skal fragå i kompensationen for "værditab for udtagning af landbrugsjorder".

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 5 besvares med "Ja".

Spørgsmål 6

Det ønskes - hvis Skatterådet ikke besvarer spørgsmål 5 bekræftende - bekræftet, at den "kapitaliserede værdi af skovdriften" skattemæssigt, skal fragå hele tilskudsbeløbet.

Begrundelse

Som det fremgår af begrundelsen og indstillingen ift. spørgsmål 5, finder Skattestyrelsen, at dette spørgsmål kan besvares bekræftende.

Spørgsmålet bortfalder derfor.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 6 besvares med et "Bortfalder".

Spørgsmål 7

Det ønskes - hvis Skatterådet besvarer spørgsmål 5 bekræftende - bekræftet, atnettobeløbet af "værditab for udtagning af landbrugsjorder" og "den kapitaliserede værdi af skovdriften" tilsammen udgør tabt indkomstgrundlag, jf. statsskattelovens § 5a.

Begrundelse

Der kan henvises til svaret på spørgsmål 5. Heraf fremgår, at det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ift. forskellen mellem de to komponenter er tale om en afståelsessum vedrørende fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens regler. Det fremgår også af indstillingen vedrørende spørgsmål 5, at det er nødvendigt at tage stilling til dette forhold, for at der som ønsket kan svares bekræftende på spørgsmål 5.

Der skal herefter opgøres en ejendomsavance vedrørende afståelsen i afståelsesåret.

Ejendomsavancebeskatningsloven er en undtagelse til statsskattelovens § 5 a. Vedrørende de af Spørger anførte argumenter og afgørelser kan der henvises til indstillingen vedrørende spørgsmål 5.

Skattestyrelsen finder derfor ikke, at spørgsmålet kan besvares bekræftende.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 7 besvares med et "Nej".

Spørgsmål 8

Det ønskes - hvis Skatterådet ikke svarer bekræftende på spørgsmål 7 - bekræftet, atnettobeløbet af "værditab for udtagning af landbrugsjorder" og "den kapitaliserede værdi af skovdriften" tilsammen skal behandles som en salgssum vedrørende delafståelse/værdiforringelse af ejendommen efter ejendomsavancebeskatningslovens regler.

Begrundelse

Der kan henvises til svaret på spørgsmål 5 og 7. Heraf fremgår, at det er Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om en afståelsessum vedrørende fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens regler.

Spørgsmålet kan derfor besvares bekræftende.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 8 besvares med et "Ja".

Spørgsmål 9

Det ønskes - hvis Skatterådet ikke svarer bekræftende på spørgsmål 7 eller 8 - bekræftet, atkompensationsbeløbet for "værditab for udtagning af landbrugsjorder" og "den kapitaliserede værdi af skovdriften" skal periodiseres og indtægtsføres over 8 år.

Begrundelse

Det fremgår, at Skattestyrelsen indstiller, at der svares bekræftende på spørgsmål 8. Spørgsmålet bortfalder derfor.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 9 besvares med et "Bortfalder".

Spørgsmål 10

Det ønskes - hvis Skatterådet ikke svarer bekræftende på spørgsmål 7, 8 eller 9 - bekræftet, athele kompensationsbeløbet "værditab for udtagning af landbrugsjorder" og "den kapitaliserede værdi af skovdriften" tilsammen skal beskattes i det indkomstår, hvor ansøger modtager tilsagn om tilskud.

Begrundelse

Det fremgår, at Skattestyrelsen indstiller, at der svares bekræftende på spørgsmål 8. Spørgsmålet bortfalder derfor.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 10 besvares med et "Bortfalder".

Spørgsmål 11

Det ønskes bekræftet, at spørgers modtagne tilskud til skovrejsning udgør en erstatning, og derfor falder uden for momslovens anvendelsesområde.

Begrundelse

Spørger driver en landbrugsejendom, og er i den forbindelse momsregistreret. Spørger anses derfor for at være en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1.

Spørger påtænker at søge tilskud til skovrejsning. De arealer, som Spørger påtænker, skal anvendes til skovrejsning, indgår i Spørgers økonomiske virksomhed.

Tilskudsordningen til skovrejsning er national, og skal støtte rejsning af 250.000 ha skov inden 2045.

Regler og betingelser for ansøgning og modtagelse af tilskud til skovrejsning er reguleret i bekendtgørelse nr. 1079 af 2. september 2025.

Formålet med skovrejsningsordningen er at tage landbrugsarealer ud af drift og tilplante med skov for at bidrage til et bedre klima og understøtte natur- og miljøhensyn.

En ansøgning om tilsagn om tilskud til et skovrejsningsprojekt omfatter samtidig en ansøgning om fredskovspligt af det ansøgte projektareal. 

Tilskudssatsen ydes som en engangskompensation for etablering, vedligeholdelse og værditab for udtagning af landbrugsjorder. For skovrejsning ydes en sats på 75.500 kr. pr. ha.

Ifølge momslovens § 4, stk. 1, betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Bestemmelsen implementerer momssystemdirektivets artikel 2, stk. 1, der definerer momssystemets anvendelsesområde.

Tilskud skal medregnes til momsgrundlaget i det omfang tilskuddet er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, jf. momslovens § 27.

Momslovens § 27 implementerer momssystemdirektivets artikel 73, som fastslår, at ved levering af varer og tjenesteydelser skal den samlede modværdi, som leverandøren eller tjenesteyderen modtager eller vil modtage af køberen, aftageren eller tredjemand for de pågældende transaktioner, herunder tilskud, der er direkte forbundet med leverancernes pris, medregnes til momsgrundlaget.

Sammenfattende følger det af disse bestemmelser, at det centrale momsretlige kriterium for, hvornår et tilskud indgår i momsgrundlaget for en given leverance, er, om tilskuddet efter en samlet konkret bedømmelse må anses at være blevet betalt til tilskudsmodtageren mod at denne leverer en bestemt vare eller udfører en bestemt tjenesteydelse. Det er kun i sådanne tilfælde, at tilskuddet kan anses for at være et vederlag for levering af en vare eller udførelse af en tjenesteydelse og dermed er momspligtigt, jf. EU-Domstolens dom i sag C-184/00, Office des produits wallones.

Af bekendtgørelse om tilskud til skovrejsning fremgår, at en lodsejer får tilsagn om tilskud på baggrund af antal ha landbrugsjord, hvor der opføres et skovrejsningsprojekt. I forbindelse med ansøgning om tilsagn til tilskud skal lodsejeren fremlægge et skovkort og tilplantningsplan, med en beskrivelse af projektet herunder skovens opbygning med hovedtræart og skovbryn, plantetal og utilplantede arealer. Ved lodsejerens anmodning om udbetaling af tilskud, skal lodsejeren fremsende dokumentation for skovrejsningsprojektets gennemførelse.

Det er på denne baggrund Skattestyrelsens vurdering, at tilskuddet, som Spørger modtager pr. ha opført skovrejsningsprojekt er tildelt Spørger, mod at Spørger opfører skovrejsning i overensstemmelse med Spørgers indsendte skovkort og tilplantningsplan. Herunder tinglyser projektarealet med en fredskovspligt. Der består således ikke noget krav om, at Spørger leverer en bestemt vare eller udfører en bestemt ydelse til tilskudsgiver eller tredjemand.

Det følger af bekendtgørelsen, at tilskuddet ydes som en engangskompensation for etablering, vedligeholdelse og værditab for udtagning af landbrugsjorder. Eftersom tilskuddet også dækker værditab, skal det vurderes om denne del af tilskuddet udgør en momspligtig erstatning.

Skatterådet har i SKM2012.541.SR fastslået, at en lovbestemt erstatningsudbetaling, som følge af et dyrkningstab og værdiforringelse af en ejendom, ikke var at anse for en ydelse i momslovens forstand. Efter en konkret vurdering var der ikke tale om levering mod vederlag, hvorfor erstatningen ikke var momspligtig. 

Det er Skattestyrelsens vurdering, at den del af tilskuddet som angår værditab, som følge af at lodsejeren ikke kan anvende arealet til landbrugsjord, ikke er levering af en ydelse i momslovens forstand, idet det ikke giver anledning til et forbrug. Den del af tilskuddet som angår værditab, er derfor ikke momspligtigt, jf. SKM2012.541.SR.

På baggrund af ovenstående skal det af Spørger modtagne tilskud pr. ha skovrejsningsprojekt, derfor ikke medregnes til Spørgers momsgrundlag, jf. momslovens § 27, stk. 1.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 11 besvares med "Ja, se dog begrundelsen".

Spørgsmål 12

Det ønskes bekræftet, at Spørger har fradrag for moms af de udgifter der afholdes til etablering og løbende vedligeholdelse i forbindelse med skovrejsningen.

Begrundelse

Det følger af momslovens § 37, stk. 1, at virksomheder kan fradrage købsmoms af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til virksomhedens momspligtige leverancer.

Vedrører en udgift eller en omkostning derimod både momspligtige leverancer og formål, der ikke vedrører virksomheden, herunder aktiviteter, der falder uden for momslovens anvendelsesområde, er der alene delvist fradragsret, jf. momslovens § 38, stk. 2, og EU-Domstolens domme i sag C-437/06, Securenta, præmis 30, og sag C-496/11, Portugal Telecom, præmis 47. 

En virksomhed kan have indtægter, der vedrører aktiviteter, som falder uden for momslovens anvendelsesområde, uden at disse aktiviteter påvirker virksomhedens fradragsret. Dette vil være tilfældet, hvis indtægterne har en sådan tilknytning til virksomhedens øvrige økonomiske virksomhed, at aktiviteterne ikke kan udskilles som en særskilt ikke-økonomisk virksomhed.

Spørger har indtægter i form af momspligtige salg i forbindelse med Spørgers landbrugsvirksomhed og indtægter i form af tilskud, som falder uden for momslovens anvendelsesområde. Derudover har Spørger oplyst, at areal til skovrejsningsprojekt sker med henblik på at drive momspligtig aktivitet med salg med træ.

Afgørende for opgørelsen af Spørgers momsfradragsret er derfor, hvorvidt Spørger må anses for at drive én samlet økonomisk virksomhed i momslovens forstand, eller om Spørger både driver økonomisk virksomhed med salg af træ og har aktiviteter finansieret af tilskuddet, der ikke vedrører den økonomiske virksomhed.

Af praksis vedrørende vurderingen af, hvorvidt der er tale om én samlet økonomisk virksomhed kan bl.a. nævnes SKM2018.411.LSR, hvor en internetavis, som blev stillet vederlagsfrit til rådighed for læserne, og som havde indtægter i form af tilskud og gaver, der faldt uden for momslovens anvendelsesområde, samt momspligtige indtægter fra salg af reklame og annoncer, blev anset for at drive én samlet økonomisk virksomhed. Momsfradragsretten kunne derfor ikke begrænses efter momslovens § 38, stk. 2.

Landsskatteretten henviste bl.a. til at internetaviser blev drevet på kommercielle vilkår, og at det som udgangspunkt måtte formodes, at omkostningerne til internetavisen også knyttede sig direkte og umiddelbart til de momspligtige leverancer af annonce- og reklameydelser.

På samme måde har Skatterådet i SKM2021.74.SR fastslået, at en fond, der skulle eje og drive et projekt, der skulle forske i løsninger til dekarbonisering inden for et bestemt erhvervssektor, drev én samlet økonomisk virksomhed, samt at fonden skulle opgøre sin momsfradragsret efter momslovens § 37, stk. 1. Fondens indtægter forventedes at bestå i donationer fra fonde, projektfinansiering fra den danske regering og EU, sponsorater samt betalinger fra kommercielle virksomheder for brug af projektets faciliteter og immaterielle rettigheder, naturalydelser fra virksomheder i form af f.eks. udstationerede medarbejdere eller adgang til virksomhedernes testfaciliteter og ekspertise. Herudover forventede fonden desuden indtægter fra rådgivningsydelser.

Det følger af bekendtgørelsen om tilskud til skovrejsning, at der på det ansøgte projektareal til skovrejsning skal tinglyses en fredskovspligt.

Det følger af skovlovens § 8, stk. 1, nr. 2, at for fredskovspligtige arealer gælder, at hugst bortset fra tynding ikke må finde sted, før bevoksningen eller det enkelte træ har opnået en alder eller dimension, hvor den er hugstmoden.

Ved anvendelse af areal til skovrejsningsprojekt med almindelig fredskovspligt vil Spørger sælge træ fra hugstmodne træer efter skovlovens § 8.

Skatterådet har i SKM2008.1014.SR, fastslået, at et selskab havde momsfradragsret ved erhvervelse af en træplantage, hvorfra de først forventede at opnå indtægt ved salg af træ fra arealet efter 12 år.

Spørger modtager et tilskud med henblik på at gennemføre et skovrejsningsprojekt, hvorfra Spørger har til hensigt at udøve momspligtig aktivitet med salg af træ.

Det er på denne baggrund Skattestyrelsens vurdering, at Spørger i momslovens forstand vil drive én samlet integreret momspligtig aktivitet i form af landbrugsvirksomhed og at etablere og vedligeholde et areal udlagt til skovrejsningsprojekt med det formål at oppebære momspligtige indtægter fra salg af træ fra arealet. Det har i den forbindelse ingen betydning for Spørgers momsfradragsret, at Spørger først vil opnå momspligtige indtægter fra projektarealet efter en årrække, jf. SKM2008.1014.SR.

Når Spørger afholder udgifter til etablering og vedligeholdelse af projektarealet sker det med det direkte formål, at oppebære momspligtige indtægter fra salg af træ fra projektarealet.

Spørger skal derfor opgøre sin momsfradragsret efter momslovens § 37, stk. 1. 

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 12 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1, 3, 4, 5-7

Lovgrundlag

Bekendtgørelse om tilskud til skovrejsning, nr. 1079 af 2/9 2025

§ 6

[…]

Stk. 2. En ansøgning om tilsagn om tilskud til et skovrejsningsprojekt omfatter samtidig en ansøgning om fredskovspålæggelse af det ansøgte projektareal efter skovlovens § 4.

§ 9

Følgende projektkriterier skal være opfyldt for at opnå tilsagn om tilskud:

1) Projektarealet er minimum 1,00 ha sammenhængende areal.

2) Projektarealet kan opnå fredskovspålæggelse, jf. skovlovens § 4.

3) Projektet må ikke være påbegyndt, før ansøger har indsendt ansøgning om tilsagn om tilskud.

4) Projektarealet skal have været anvendt til landbrugsdrift i hele kalenderåret forud for ansøgningsåret.

5) Projektarealet er ikke beliggende på kulstofrige lavbundsjorder med minimum 6 pct. organisk kulstofindhold, jf. kort.lbst.dk/624 "kulstof 2022 (lavbundskort)", jf. dog stk. 2.

6) Projektarealet er ikke beliggende på arealer med potentiale for N-vådområder, jf. kort.lbst.dk/624 "N-vådområdepotentiale", jf. dog stk. 2.

7) Projektarealet er ikke bevokset med skov.

8) Projektarealet er ikke i forvejen fredskovspligtigt, jf. dog stk. 4.

9) Projektarealet må ikke anvendes som erstatningsskov eller puljeskov. Erstatningsskov forstås i overensstemmelse med § 1 i bekendtgørelse om erstatningsskov og særlige regler vedrørende kystbeskyttelse på fredskovspligtige arealer m.v. Puljeskov forstås i overensstemmelse med § 8 i samme bekendtgørelse.

10) Projektarealet må ikke være beskyttet efter naturbeskyttelseslovens § 3.

11) Projektarealet må ikke være omfattet af en fredning eller et fredningsforslag, jf. dog stk. 5.

Stk. 2. Kriteriet i stk. 1, nr. 5 og 6, kan fraviges, hvor inddragelse af mindre og ikke-sammenhængende arealer er nødvendige for etablering af et skovrejsningsprojekt.

Stk. 3. Kriteriet i stk. 1, nr. 5 og 6, kan fraviges, hvor lodsejer kan sandsynliggøre at kortgrundlaget ikke er retvisende.

Stk. 4. Kriteriet i stk. 1, nr. 8, fraviges, hvis det af afgørelsen efter skovlovens § 4 fremgår, at der ikke er tale om erstatningsskov eller puljeskov.

Stk. 5. Kriteriet i stk. 1, nr. 11, kan fraviges i særlige tilfælde.

§ 10

Lodsejere ydes en samlet engangskompensation for etablering, vedligeholdelse og værditab for udtagning af landbrugsjorder.

Stk. 2. For skovrejsning, der kan opnå tilsagn om tilskud og fredskovspålæggelse, gives følgende sats:

1) 75.500 kr. pr. ha.

[…]

§ 12

Tilsagnshaver skal opfylde følgende forpligtelser i projektperioden og indtil datoen for udbetaling af tilskud:

1) Sikre, at projektarealer, der henlægges som urørt skov, tilplantes med hjemmehørende arter, jf. bilag 3.

2) Sikre, at projektarealer på 20 ha eller mere og som henlægges som urørt skov, indeholder minimum 20 pct. arealer til naturlig tilgroning.

3) Gennemføre skovrejsningsprojektet i overensstemmelse med afgørelsen om fredskovspålæggelse og tilsagnet om tilskud til skovrejsning, jf. dog stk. 3.

4) Afslutte skovrejsningsprojektet senest 3 år fra datoen for tilsagn om tilskud.

5) Sikre, at projektet anlægges i projektperioden uden brug af pesticider og gødning, jf. dog stk. 2.

6) Der må ikke ske tilplantning med træer til lavskov med kort omdriftstid, juletræer, pyntegrønt eller hurtigtvoksende træer til energiproduktion eller til investeringer i skovrejsning, der ikke er i overensstemmelse med de klima- og miljørelaterede målsætninger eller principperne for bæredygtig skovforvaltning, jf. de paneuropæiske retningslinjer for nyplantning og genplantning af skov.

7) Sikre, at lov om indhentning af tilbud på visse offentlige og offentligt støttede kontrakter og udbudsloven er overholdt.

Stk. 2. Der kan anvendes pesticider og gødning i dyrkningssæsonen frem til tilplantning, hvis landbrugsarealet, hvor skoven skal anlægges fortsat er i landbrugsmæssig drift.

Stk. 3. Der kan i særlige tilfælde dispenseres fra forpligtelsen, jf. stk. 1, nr. 3.

§ 13

Tilsagnshaver skal opfylde følgende forpligtelser efter projektets afslutning regnet fra datoen for udbetaling af tilskud:

"1) Sikre, at projektet opretholdes i 5 år, herunder, at projektet ikke udsættes for væsentlig ændring.

2) Sikre, at projektet plejes i opretholdelsesperioden, jf. nr. 1, herunder sikre gode vækstbetingelser, renholdelse af kulturer og efterbedring af træer og buske.

3) Sikre, at der i opretholdelsesperioden, jf. nr. 1, ikke anvendes pesticider og gødning på projektarealet, jf. dog stk. 2.

Stk. 2. Der må foretages bekæmpelse af invasive arter."

Spørgsmål 2 og 7

Praksis

TfS1986.444.LSR

En fisker modtog erstatning for tabet af bundgarnsrettigheder i forbindelse med et brobyggeri. Bundgarnspladserne var hverken lejet eller forpagtet, men fordeltes af fiskerikontrollen ved lodtrækning for en 6-årig periode med mulighed for forlængelse. Det antoges, at halvdelen af erstatningen var en ikke-indkomstskattepligtig dækning af tabet af fiskerettigheder, mens den anden halvdel var en skattepligtig dækning af det heraf følgende tab af løbende indkomst.

TfS1988.686.LSR

En gårdejer, med en landbrugsejendom med jorde på begge sider af den dansk/tyske grænse, klagede over en bindende forhåndsbesked fra Ligningsrådet vedr. den skattemæssige behandling af et erstatningsbeløb på 1.278.200kr. forudsat ydet af Landbrugsrådet som kompensation for pålæg af en servitut, hvorefter der ikke måtte være klovbærende dyr på ejendommen, så længe Danmark og Tyskland ikke har samme veterinære status. Af de nævnte erstatningsbeløb havde Ligningsrådet anset 808.200 kr. som skattepligtigt som en driftstabserstatning, medens 440.000 kr. var henført som værdiforringelse af den faste ejendom, og dermed skattefrit. LSR fandt, at 1.168.200kr. af erstatningsbeløbet måtte anses for indkomstskattefrit som dækkende såvel afståelse af en middelbar ejendomsret ved tinglysning af servitutten på ejendommen som klagerens indtægtstab i en uvis årrække. 90.000kr. af erstatningen, ydet for mistet mulighed for statstilskud til husdyrproduktion, måtte anses som almindelig indkomst, medens 20.000 kr., ydet for tab ved salg af kvægbrugsmaskiner, måtte fratrækkes i virksomhedens driftsmiddelsaldo.

TfS1993.36.LSR

En landmand, der som led i en EF-ordning modtog »12 øres godtgørelse« for definitivt ophør med mælkeproduktion, klagede over at godtgørelsen for indkomstårene 1987 1988 og 1989, var anset som skattepligtig personlig indkomst. Skatteankenævnet havde i forbindelse med en genoptagelse af indkomstansættelserne fastholdt skattepligten, idet der var tale om en løbende ydelse. LSR fandt, at godtgørelse for definitivt ophør med mælkeproduktion, måtte anses som kompensation for tab af indkomstkilde, og dermed et formuetab efter SSL § 5a. Retten fandt ikke, at ydelsen kunne anses som en skattepligtig løbende ydelse, idet det sædvanlige usikkerhedsmoment med hensyn til totalydelsens størrelse og betalingsperiode ikke var tilstede.

TfS2000.108.VL

Skatteyderen fik sin ejendom eksproprieret til motorvejsbyggeri. I ekspropriationserstatning fik skatteyderen udbetalt 4.275.000 kr., hvoraf 750.000 kr. udgjorde erstatning for tab ved nedpelsning af mink. Skatteyderen havde selvangivet delerstatningen på 750.000 kr. som almindelig indkomst i 1992 og begærede skatteansættelsen genoptaget, idet han var af den opfattelse, at delerstatningen rettelig var erstatning for indkomstgrundlaget og dermed skattefrit. Efter at Kommissarius ved Statens Ekspropriationer havde bekræftet, at delerstatningen vedrørte erstatning for tab af indtægtsgrundlag for en ubestemt fremtidig årrække, og efter de afgivne forklaringer, fandtes skatteyderen i tilstrækkeligt omfang at have fremlagt nye oplysninger, som kunne medføre en ændret skatteansættelse, hvorefter skatteansættelsen for 1992 kunne genoptages.

SKM2001.379.LSR

Et vederlag modtaget for opgivelse af retten til dyrkning af sukkerroer ansås for en ikke skattepligtig kompensation for tab af indtægtskilde.

SKM2025.662.LSR

Et selskab fik udbetalt en erstatning på godt 7,8 mio. kr. som kompensation for tab af fiskekvoter i forbindelse med brexit. Efter en samlet konkret vurdering fandt Landsskatteretten, at erstatningen var skattefri, jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, og ændrede derfor Skatterådets bindende svar. (Afgørelsen er indbragt for domstolene).

Spørgsmål 3, 7 og 8

Lovgrundlag

Ejendomsavancebeskatningsloven

§ 1

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i denne lov.

Stk. 2. Loven gælder ikke for fortjeneste eller tab ved afståelse af fast ejendom, der er erhvervet som led i den skattepligtiges næringsvej.

§ 2

Erstatnings- og forsikringssummer sidestilles med salgssummer, jf. dog §§ 10 og 11.

[…]

Statsskatteloven

§ 4

Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi […] 

§ 5

Til Indkomst henregnes ikke:

a. Formueforøgelse, der fremkommer ved, at de Formuegenstande, en skattepligtig ejer, stiger i Værdi - medens der paa den anden Side ikke gives Fradrag i Indkomsten for deres Synken i Værdi -, eller Indtægter, som hidrører fra Salg af den skattepligtiges Ejendele (herunder indbefattet Værdipapirer), for saa vidt disse Salg ikke henhører til vedkommendes Næringsvej, for Eksempel Handelsvirksomhed med faste Ejendomme, eller er foretaget i Spekulationsøjemed, i hvilke Tilfælde den derved indvundne Handelsfortjeneste henregnes til Indkomsten, ligesom ogsaa eventuelt Tab kan fradrages i denne. Ved Salg af fast Ejendom samt Aktier og lignende offentlige Værdipapirer, der er indkøbt efter 1. Januar 1922, anses Spekulationshensigt at have foreligget, naar Salget sker inden 2 Aar efter Erhvervelsen, medmindre det modsatte godtgøres at være Tilfældet;

Praksis

SKM2025.14.SR

Spørger havde søgt om tilskud til permanent ekstensivering af sine marker. Der var søgt om tilskud til ca. 3,7 ha, og tilskuddet kunne blive op til 280.850 kr.

Tilskud efter ordningen blev givet med henblik på at reducere udledningen af drivhusgasser, begrænse kvælstofudledningen og fremme biodiversiteten.

Tilskuddet var betinget af, at der blev tinglyst en servitut om, at arealerne permanent skulle henligge som ekstensivt græs- eller naturareal, at der ikke måtte dyrkes afgrøder, og at der var forbud med gødskning og brug af pesticider.

Det fremgik af retspraksis, at fortjeneste ved modtagelse af en erstatning for varige rådighedsindskrænkninger på fast ejendom var omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens regler om delsalg.

Det var Skatterådets opfattelse, at tilskuddet var knyttet nært sammen med de varige rådighedsindskrænkninger, der skulle tinglyses på ejendommen, og at tilskuddet derfor skulle beskattes på tilsvarende måde, som erstatninger for varige rådighedsindskrænkninger.

Skatterådet bekræftede derfor, at tilskuddet skulle beskattes som delafståelse ved pålæg af varig rådighedsindskrænkning på fast ejendom, og at fortjenesten skulle opgøres efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Spørgsmål 4

Praksis

SKM2017.629.SR

Sagen vedrørte tilskud efter Lov om Landdistriktfonden. I besvarelsen forudsatte Skatterådet, at tilskud skal henføres til beskatning i det indkomstår, hvor den skattepligtige har modtaget tilsagn om at have ret til at modtage et tilskud af en bestemt størrelse og det kan gøres endeligt op.

SKM2014.219.LSR

Byretten havde fastslået, at en kunstners virksomhed var hobbyvirksomhed.

Kunstnerens salg af egne frembragte kunstværker kunne ikke betragtes som salg af private aktiver. Vederlaget var derfor ikke skattefrit, jf. statsskattelovens § 5. Indtægterne skulle derimod beskattes efter statsskattelovens § 4, og beskatningen skulle ske i salgsåret.

Dette gjaldt uanset, om der var tale om kunstværker, der var fremstillet i salgsåret eller i et tidligere år, og uanset, om der var tale om bestillingsarbejde eller ej, idet indtægten skulle beskattes ved retserhvervelsen.

Heller ikke salg fra eget lager af bøger, som var udgivet med tilskud fra Undervisningsministeriet, var skattefrit som salg af privat indbo. Indkomsten skulle derfor ske løbende i takt med salget af bøgerne.

Projektstøtte skulle anses for endeligt retserhvervet i det indkomstår, hvor der var opnået tilsagn om støtte, uanset om tilsagnet var betinget af krav om, at der skulle forelægges regnskab til godkendelse.

Kunstneren kunne ikke aktivere/passivere projektudgifter/projektstøtte og først medregne et eventuelt nettoresultat af projektet ved opgørelsen af hobbyindkomsten i det indkomstår, hvor projektet var afsluttet, og regnskabet kunne udarbejdes og godkendes.

SKM2007.552.BR

Retten lagde til grund, at sagsøgeren havde erhvervet endelig ret til driftstabserstatningen i indkomståret 2003, hvor branden indtrådte, hvor der efterfølgende blev indgået aftale om erstatningsopgøret, og hvor beløbet blev udbetalt.

Retten udtalte, at en indtægt efter statsskattelovens § 4 og retspraksis i almindelighed skulle indtægtsføres på tidspunktet for den endelige erhvervelse af retten dertil, og fandt ikke, at sagsøgeren havde godtgjort, at der med hensyn til driftstabserstatninger skulle gælde en fast administrativ praksis, som gav ret til periodisering af sådanne erstatninger.

Under hensyntagen til, at erstatningen blev udbetalt før udløbet af indkomståret 2003 under den klare forudsætning, at virksomheden blev reetableret, og idet sagsøgeren selv var herre over om den i 2003 påbegyndte retablering skulle fuldføres, fandt retten ikke, at de til udbetalingen knyttede vilkår om tilbagebetaling kunne bevirke, at selskabets ret til erstatningen i skattemæssig henseende skulle betragtes som en såkaldt suspensivt betinget ret.

SKM2003.352.LSR

En skatteyder, der drev virksomhed med produktion og salg af planteprodukter, skulle først indtægtsføre modtaget fragtstøtte i det indkomstår, hvor fragtstøtten beløbsmæssigt kunne gøres endeligt op. Landsskatteretten lagde vægt på, at skatteyderen først ved meddelelsen om den konkrete fragtstøtte kunne anses for at have et retskrav på et nærmere angivet støttebeløb.

SKM2002.383.LSR

Tilskud fra EU og staten, der var udbetalt i 2 rater til et selskab i 1999 i takt med et anlægsprojekts færdiggørelse, at skulle indtægtsføres på udbetalingstidspunkterne. Nogle vilkår for tildelingen af tilskuddene udskød ikke beskatningstidspunktet. Landsskatteretten lagde bl.a. vægt på at færdiggørelsen samt opfyldelsen af de resterende betingelser beroede på selskabets egne forhold.

TfS 1991, 117 TSS

Tilskud efter naturforvaltningslovens § 2 til genopretning mv. af naturområder skulle indsættes på en spærret konto i landmandens navn, hvorfra der efter godkendelse af amtet blev hævet årlige støttebeløb. Hvis landmanden ikke opfyldte de i aftalen med det offentlige fastsatte krav, skulle indeståendet på kontoen tilbagebetales til amtet. Told- og Skattestyrelsen fandt, at kravet på udbetaling fra kontoen var suspensivt betinget, og at tilskuddet derfor først skulle beskattes, når det blev frigivet.

TfS 1995, 733 TSS

På forespørgsel fra Dansk Skovforening udtalte Told- og Skattestyrelsen, at tilskud til flersidig skovdrift som udgangspunkt skal medregnes ved indkomstopgørelsen for det år, hvori der er erhvervet endelig ret til tilskuddet. […]

LSRM 1984,162

En gårdejer, blev anset for at have vundet endelig ret til et statstilskud til energibesparende foranstaltninger allerede på det tidspunkt, hvor Teknologistyrelsen havde sendt besked til gårdejeren om, at tilskuddet ville blive udbetalt til ham gennem Statens Regnskabsdirektorat efter en ekspeditionstid på ca. 14 dage. Beskedtidspunktet og det faktiske udbetalingstidspunkt lå i hvert sit indkomstår. Han blev derfor beskattet på det tidligste af de to tidspunkter.

Den juridiske vejledning afsnit C.A.1.2.1 Beskatningstidspunkt

[…]

Hovedregel - retserhvervelsesprincippet

Retserhvervelsesprincippet

Retserhvervelsesprincippet indebærer, at beskatning som udgangspunkt sker på det tidspunkt, hvor en skattepligtig person får et formuegode. Det følger af, at ikke kun penge, men også "formuegoder af pengeværdi" er skattepligtige. Se SL § 4.

Allerede på det tidspunkt, hvor en person har et krav på fx en betaling, har vedkommende et formuegode i form af et retskrav på betaling. Efter retserhvervelsesprincippet sker beskatningen på det tidspunkt, hvor der er et sådant retskrav - uanset om personen faktisk får betalingen.

[…]

I praksis kan det i mange situationer diskuteres, hvornår der endeligt er erhvervet ret til et formuegode. Retserhvervelsesprincippet giver dermed ikke altid et klart svar på, hvornår beskatningstidspunktet er. Desuden er retserhvervelsesprincippet på forskellig måde modificeret blandt andet af kildeskattelovens regler om udbetaling og indeholdelse af skat ved a-indkomst.

Se også

Se også afsnit C.C.2.5.3 om periodisering indenfor erhvervsbeskatning.

C.C.2.5.3 Periodisering

[…]

C.C.2.5.3.1.2 Lovgrundlag og principper

Indhold

Dette afsnit beskriver kort det lovgrundlag og de principper, som har betydning for periodiseringen.

Afsnittet indeholder:

[…]

Hvis der ikke er taget stilling til beskatnings- eller fradragstidspunktet i andre bestemmelser, må periodisering ske i overensstemmelse med SL §§ 4 - 6.

SL §§ 4 - 6 indeholder ikke en entydig angivelse af, hvilke principper der er afgørende for, i hvilket af flere mulige indkomstår en indtægt eller udgift skal påvirke indkomstopgørelsen, og der kan derfor ikke udledes et entydigt krav om brug af et bestemt periodiseringsprincip.

På baggrund af fortolkning og udfyldning af bestemmelserne i statsskatteloven og anden relevant lovgivning har der dog udviklet sig en praksis for, hvilke periodiseringsprincipper der skal bruges. De følgende afsnit handler om disse principper.

Realisationsprincippet

Det er et grundlæggende princip, at indkomst og tab skal være realiseret, før de påvirker indkomsten. Princippet udledes af SL § 5, hvorefter værdiforøgelser og værditab ikke påvirker indkomsten. De principper, der udledes af statsskatteloven, har da også til overordnet formål at afgrænse, hvornår indkomsten bliver anset for at være realiseret, og dermed i hvilket indkomstår den skatteretligt hører til.

Princippet fraviges dog ved reglerne om behandlingen af varelagre. Se mere om varelagre i afsnit C.C.2.3.1.

Retserhvervelsesprincippet

Retserhvervelsesprincippet er den almindelige hovedregel om, at en indtægt skal regnes med ved indkomstopgørelsen på det tidspunkt, hvor der er erhvervet endelig ret til den.

Retserhvervelsesprincippet modsvares af pligtpådragelsesprincippet for så vidt angår udgiftssiden.

Princippet bygger på en fortolkning af SL § 4, stk. 1, om "den skattepligtiges samlede årsindtægter (…) bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi".

Se mere om retserhvervelsesprincippet og dets betydning for periodiseringen af de forskellige former for indtægt i afsnit C.C.2.5.3.2.

[…]

C.C.2.5.3.2 Tidspunkt for beskatning af indtægter

[…]

Retserhvervelsesprincippet er den almindelige hovedregel om, at en indtægt skal regnes med ved indkomstopgørelsen på det tidspunkt, hvor der er erhvervet endelig ret til den.

Princippet bygger på en fortolkning af SL § 4, stk. 1, om "den skattepligtiges samlede årsindtægter (…) bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi".

Det er altså de "årsindtægter", der er erhvervet ret til i løbet af det enkelte indkomstår, der skal beskattes i dette år.

Højesteret har i ledende domme på området bekræftet, at der gælder et retserhvervelsesprincip. Se UfR 1981.968 H og SKM2003.389.HR.

[…]

C.C.2.5.3.2.10 Tilskud og kompensationer

[…]

Regel

Tilskud beskattes som udgangspunkt på det tidspunkt, hvor modtageren får meddelelse om berettigelsen og størrelsen af tilskuddet. Dette sker uafhængigt af, om tilskuddet udgør en løbende indtægt eller en engangsindtægt.

C.C.4.4.10 Tilskud og støtte inden for landbruget

[…]

Beskatningstidspunkt

Efter retserhvervelsesprincippet skal erhvervsindtægter som hovedregel medtages ved indkomstopgørelsen, når der er erhvervet endelig ret til en bestemt ydelse. Se SKM2017.629.SR.

Tilskuddet skal beskattes i det indkomstår, hvor afgørelsen er meddelt til modtageren af tilskuddet af den myndighed, som har beføjelse til at give en sådan meddelelse.

Afgørelsen må gerne indeholde betingelser, men betingelserne må ikke være af en sådan art, at man kan sige, at der ikke er erhvervet endelig ret til tilskuddet.

Hvis afgørelsen indeholder betingelser, som udskyder det tidspunkt, hvor modtageren af tilskuddet har erhvervet endelig ret til tilskuddet, skal tilskuddet beskattes i det indkomstår, hvor betingelserne opfyldes.

I visse tilfælde udbetales tilskuddet uden yderligere meddelelser fra den offentlige myndighed. I disse tilfælde skal tilskuddet beskattes i det indkomstår, hvor tilskuddet modtages.

Eksempler:

Tilskud efter dagældende naturforvaltningsloven § 2 til genopretning mv. af naturområder skulle indsættes på en spærret konto i landmandens navn. Herfra skulle der efter godkendelse af amtet hæves årlige støttebeløb. Hvis landmanden ikke opfyldte de i aftalen med det offentlige fastsatte krav, skulle indeståendet på kontoen tilbagebetales til amtet. Kravet på udbetaling fra kontoen var suspensivt betinget, og tilskuddet skulle derfor først beskattes, når det blev frigivet. Se TfS 1991, 117 TSS.

Støtte efter LBK nr. 36 af 4. januar 2017, (ophævet 1. januar 2022) om støtte til jordbrugets strukturudvikling mv., skulle medregnes ved indkomstopgørelsen i det år, støtten blev udbetalt.

Tilbagebetaling af for meget opkrævet produktionsafgift på sukker i produktionsårene 1999/2000 - 2000/2001 er skattepligtig i indkomståret 2018, hvor aktstykket indeholdende den bevillingsmæssige hjemmel til tilbagebetaling blev vedtaget i Finansudvalget. Dette gjaldt også, hvor udbetalingen først fandt sted i 2019.

Spørgsmål 11 og 12

Lovgrundlag

Momslovens § 3, stk. 1.

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Momslovens § 4, stk. 1.

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

Momslovens § 27, stk. 1.

Ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget, herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, men ikke indbefattet afgiften efter denne lov. Finder betaling helt eller delvis sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, udgør afgiftsgrundlaget 80 pct. af det modtagne beløb.

Momslovens § 37, stk. 1.

Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Momslovens § 38, stk. 2.

For varer og ydelser, som af en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a benyttes både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til formål, der ikke vedrører virksomheden, kan der udelukkende foretages fradrag for den del af afgiften, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed.

Praksis

C-437/06, Securenta

Når en afgiftspligtig person samtidig udøver økonomisk, afgiftspligtig eller afgiftsfritaget virksomhed og ikke-økonomisk virksomhed, som ikke er omfattet af anvendelsesområdet for momsdirektivet, kan der kun foretages fradrag af moms, der er blevet pålagt udgifter forbundet med udstedelsen af aktier og særlige passive kapitalandele, i det omfang disse udgifter kan henføres til den afgiftspligtige persons økonomiske virksomhed i den forstand, hvori dette udtryk er anvendt i dette direktivs artikel 2, nr. 1.

Indgående moms på udgifter afholdt af en afgiftspligtig person kan imidlertid ikke give fradragsret i det omfang, den vedrører virksomhed, som henset til dens ikke-økonomiske karakter ikke falder inden for sjette direktivs anvendelsesområde.

C-496/11, Portugal Telecom

Et holdingselskab som det i hovedsagen omhandlede, der ved siden af sin hovedaktivitet - som består i forvaltning af andele i de selskaber, hvori det besidder hele eller en del af selskabskapitalen - erhverver goder og tjenesteydelser, som det efterfølgende fakturerer til de nævnte selskaber, er berettiget til at fradrage beløbet på den indgående merværdiafgift under betingelse af, at de i tidligere omsætningsled erhvervede ydelser har en direkte og umiddelbar tilknytning til økonomiske transaktioner i senere omsætningsled, der giver ret til fradrag.

Når de nævnte goder og ydelser af holdingselskabet benyttes såvel til økonomiske transaktioner, der giver ret til fradrag, som til økonomiske transaktioner, der ikke giver ret til fradrag, er fradrag kun tilladt for den del af merværdiafgiften, der forholdsmæssigt svarer til beløbet for den førstnævnte form for transaktioner, og det er tilladt for den nationale afgiftsmyndighed at fastsætte en af de metoder for fastlæggelse af fradragsretten, der er opregnet i nævnte artikel 17, stk. 5. Når de nævnte goder og ydelser benyttes såvel til økonomisk som ikke-økonomisk virksomhed, finder artikel 17, stk. 5, i sjette direktiv 77/388 ikke anvendelse, og fradrags- og fordelingsmetoderne defineres af medlemsstaterne, der under udøvelsen af denne beføjelse skal tage hensyn til formålet med og opbygningen af sjette direktiv 77/388 og herved fastsætte en beregningsmetode, som objektivt afspejler, hvilken del af de forudgående udgifter der reelt skal henføres til hver af disse to former for virksomhed.

SKM2018.411.LSR

Levering af en gratis internetavis kunne ikke anses som ikke-økonomisk virksomhed.

Efter SKATs afgørelse skulle levering af en gratis internetavis anses om ikke-økonomisk virksomhed, og momsen af udgifter vedrørende både momspligtige leverancer af annonce- og reklameydelser og den ikke-økonomiske aktivitet, kunne derfor kun fratrækkes efter et skøn, jf. momslovens § 38, stk. 2.

Ud fra en samlet konkret vurdering fandt Landsskatteretten, at der ikke er tilstrækkeligt grundlag for at begrænse fradragsretten i medfør af momslovens § 38, stk. 2, som følge af den gratis levering af internetavisen.

Landsskatteretten henser herved bl.a. til det oplyste om, at internetavisen drives på kommercielle vilkår, og til, at det som udgangspunkt må formodes, at udgifterne til internetavisen også knytter sig direkte og umiddelbart til de momspligtige leverancer af annonce- og reklameydelser.

SKM2021.74.SR

Sagen omhandlede en forening, som stillede faciliteter til rådighed. Skatterådet anfører i sit svar, at forening er at anse som en afgiftspligtig person, og at der endvidere ses at være fradragsret efter momslovens § 37, stk. 1, idet der var tale om én samlet økonomisk aktivitet. 

SKM2012.541.SR
Spørger har eksproprieret et jordareal, og betalingen for selve jordarealet er pålagt
moms. Derudover betaler spørger en erstatning for værditab på restejendommen.
Skatterådet bekræfter, at der ikke skal betales moms af denne erstatning for værdi-
forringelse.

SKM2008.1014.SR

Skatterådet har truffet afgørelse om, at et dansk selskab, der opkøbte en træplantage beliggende udenfor EU med henblik på at foretage momspligtige leverancer udenfor EU, kunne momsregistreres i Danmark. Selskabet var endvidere berettiget til fradrag for momspligtige udgifter, herunder udgifter vedrørende førstegangssalg af anparter, jf. momslovens § 37.