Sag BS-55269/2023-HEL 

Parter

A

(v/ advokat Rasmus Smith Nielsen)

mod

Skatteministeriet 

(v/ advokat Malthe Gade Jeppesen ved advokatfuldmægtig Cecilie Vina Begg)

Denne afgørelse er truffet af dommer Henrik Johnsen.

 

Sagens baggrund og parternes påstande

Retten har modtaget sagen den 7. november 2023. 

Sagen drejer sig om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2014 - 2016.

A har nedlagt om, at anmodningen om ekstraordinær genoptagelse imødekommes for skatteårene 2014-2016, subsidiært imødekommes for et eller to af indkomstårene 2014-2016, og mere subsidiært at Skattestyrelsens afgørelse og i anden række Skatteankenævn Nordsjællands afgørelse hjemvises til fornyet behandling. 

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse. 

 

Oplysningerne i sagen

A drev enkeltmandsvirksomheden G1-virksomhed. Virksomheden drev som forpagter (red.fjernet.bygning) i Y1-by. 

For indkomstårene 2011-2013 er der selvangivet overskud på henholdsvis 64.604 kr., 30.904 kr. og 45.000 kr. 

A selvangav ikke overskud fra sin virksomhed for indkomstårene 2014-2016. Det betød, at SKAT ved taksationsforslag af 23. november 2015, 16. november 2016 og 27. oktober 2017 skønsmæssigt fastsatte overskud af virksomheden til henholdsvis 280.000 kr., 290.000 kr. og 180.000 kr. 

A anmodede den 25. oktober 2020 om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2014-2016. 

Anmodningen blev afslået af Skattestyrelsen den 4. januar 2021. Denne afgørelse blev den 2. november 2022 stadfæstet af et flertal i Skatteankenævn Nordsjælland med følgende begrundelse:

"Skatteankenævn Nordsjællands afgørelse

En skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomstskat, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægger oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. Dette følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomstskat foretages eller ændres, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, såfremt én af de objektive betingelser i bestemmelsens nr. 1-4 og 6-7 er opfyldt, eller der foreligger særlige omstændigheder som anført i bestemmelsens nr. 8.

Endvidere kan genoptagelse kun foretages efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, hvis anmodningen om ekstraordinær genoptagelse fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige har fået kendskab til det forhold, der begrunder fravigelsen fra fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

En anmodning om genoptagelse af skatteansættelse for indkomståret 2014 skal således, på den skattepligtiges initiativ, være kommet frem til Skattestyrelsen senest den 1. maj 2018, for indkomståret 2015 senest den 1. maj 2019 og for indkomståret 2016 senest den 1. maj 2020 jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Skattestyrelsen har den 25. oktober 2020 modtaget klagerens anmodning om genoptagelse for indkomstårene 2014, 2015 og 2016. Fristen for ordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 er således overskredet.

Genoptagelse vil derfor alene kunne ske, hvis klageren opfylder én af betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-4, 6-7 og 8, og stk. 2.

Fem medlemmer af skatteankenævn Nordsjælland finder, at klageren ikke opfylder betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter de objektive betingelser i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-4 og 6-7, hvorfor det er afgørende, om der foreligger særlige omstændigheder i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Af forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 (L 175, fremsat 12. marts 2003) samt bemærkningerne til den tilsvarende bestemmelse i den tidligere gældende skattestyrelseslov § 35, stk. 1, nr. 8 fremgår, at bestemmelsens anvendelsesområde er tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at det må anses for værende urimeligt at opretholde ansættelsen uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive grunde i bestemmelsen.

Bestemmelsen finder bl.a. anvendelse, når skattemyndigheden har begået ansvarspådragende fejl, som har medført en materiel urigtig skatteansættelse, og det efter en konkret vurdering må anses som værende urimeligt at opretholde ansættelsen. En forkert skatteansættelse er ikke i sig selv en særlig omstændighed, jf. Østre Landsrets dom af 18. oktober 2013, offentliggjort i SKM2013.739.ØLR.

Endvidere anvendes bestemmelsen i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan tilskrives den skattepligtige. En skønsmæssig ansættelse eller et glemt fradrag berettiger som udgangspunkt ikke til en ekstraordinær ansættelse. Bestemmelsen er således tiltænkt et snævert anvendelsesområde, og fortolkes indskrænkende.

Det følger af forvaltningslovens § 24, stk. 1 og stk. 2, at en afgørelse der beror på et administrativt skøn i sin begrundelse, skal angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen, samt indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, der er tillagt væsentlig betydning.

Det er en garantiforskrift, at en begrundelse skal være fyldestgørende. En garantiforskrift er en sagsbehandlingsregel, der er så væsentlig for sagsbehandlingen, at en tilsidesættelse heraf som udgangspunkt formodes at kunne påvirke afgørelsens udfald. En garantiforskrift er til for at sikre afgørelsens lovlighed og rigtighed, og må herefter anses som væsentlig.

Manglende overholdelse af garantiforskrifterne medfører som udgangspunkt, at afgørelsen lider af en retlig mangel, og er derfor ugyldig. Ifølge praksis skal en manglende overholdelse af en garantiforskrift, i det konkrete tilfælde, være af uvæsentlig karakter for ikke at medføre afgørelsens ugyldighed.

Fem medlemmer af skatteankenævn Nordsjælland finder, at afgørelsen for indkomståret 2014 lider af en begrundelsesmangel. Flertallet finder endvidere, at begrundelsesmanglen og den manglende overholdelse af garantiforskriften om at en afgørelse skal være fyldestgørende er af uvæsentlig karakter.

Flertallet i skatteankenævnet har ved deres bedømmelse lagt vægt på, at SKAT, som begrundelse for klagerens forhøjelse af overskud af virksomhed på 280.000 kr. for indkomståret 2014, har anført, at der er skønnet ud fra klagerens personlige skatteoplysninger, og at SKAT især har lagt vægt på et skønnet privatforbrug på 203.000 kr. Flertallet har yderligere lagt vægt på, at SKAT herudover ikke har begrundet hvilke skatteoplysninger, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

Fem medlemmer af skatteankenævnet finder imidlertid, at begrundelsesmanglen i afgørelsen for indkomståret 2014 ikke har medført en urigtig ansættelse, hvorfor nævnet finder, at manglen er konkret uvæsentlig. Flertallet har lagt vægt på, at afgørelsen er materiel korrekt, idet der er henset til privatforbrugsberegningen fra (red.fjernet.hjemmeside) og klagerens formueoplysninger, der forelå på afgørelsestidspunktet. Flertallet bemærker i den sammenhæng, at privatforbruget var ansat til 203.000 kr. og klagerens indestående i pengeinstitut fra 2013 til 2014 er steget fra 83.531 kr. til 162.970 kr.

Flertallet i Skatteankenævnet bemærker i den sammenhæng, at SKAT i forbindelse med takseringen har handlet i overensstemmelse med officialmaksimen, idet de har taget udgangspunkt i de oplysninger de havde til rådighed på tidspunktet for takseringen, hvorfor repræsentantens anbringende herom ikke kan følges.

Eftersom den manglende overholdelse af garantiforskriften, om at en begrundelse skal være fyldestgørende, er af konkret uvæsentlig karakter, finder nævnet, at der ikke foreligger en særlig omstændighed efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Flertallet finder endvidere, at der ikke foreligger sådanne forhold, der udgør særlige omstændigheder, der kan begrunde genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2014, 2015 og 2016 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Fem medlemmer af Skatteankenævnet har lagt vægt på, klageren ikke har selvangivet for indkomstårene og at SKAT har ansat klagerens overskud af virksomhed ud fra de oplysninger, der var tilgængelige for dem på tidspunktet for den enkelte ansættelse. Flertallet bemærker i den sammenhæng, at SKAT i forbindelse af taksationerne for 2014, 2015 og 2016 har henvist til hjemlen for den skønsmæssige taksering, hvorfor repræsentantens påstand herom, ikke kan føre til et andet resultat.

Flertallet i skatteankenævnet har også lagt vægt på, at de fremlagte resultatopgørelser for 2014-2016 ikke tidligere har været fremlagt, og SKAT derfor ikke har været i besiddelse af dem, da de foretog taksationerne for de påklagede indkomstår.

Flertallet finder derfor, at de fremlagte dokumenter ikke påviser en ansvarspådragende myndighedsfejl fra SKAT’s side, ligesom ansættelserne ikke kan anses for at være urigtige eller urimelige.

Det bemærkes hertil, at de fremlagte resultatopgørelser for 2011-2013 ikke kan føre til et andet resultat, da dokumenterne ikke vedrører de påklagede skatteansættelser.

Klageren har oplyst, at han har boet vederlagsfrit hos sin mor, hvorfor han ikke mener standardberegningen fra (red.fjernet.hjemmeside) kan bruges ved takseringen af indkomståret 2014. Flertallet i skatteankenævnet bemærker hertil, at klageren har haft en indtægt, for at opretholde en vis levestandard samt at hans oplysninger medfører et negativt privatforbrug.

Fem medlemmer af skatteankenævnet bemærker, at klagerens repræsentant har fremlagt en efterfølgende udarbejdet privatforbrugsopgørelse for indkomstårene 2014, 2015 og 2016. Af denne fremgår det, at klageren har haft en positivt privatforbrug, herunder at klageren ikke har haft udgifter til husleje og lys, vand og varme. flertallet bemærker endvidere, at repræsentanten har fremlagt en erklæring fra klagerens mor, som understøtter, at klageren har boet ved hende i indkomstårene 2014 til 2016 og ikke har betalt husleje eller kost.

At den fremlagte privatforbrugsopgørelse viser et positivt privatforbrug udgør efter nævnets opfattelse ikke særlige omstændigheder, der kan medføre en ekstraordinær genoptagelse. Flertallet har endvidere lagt vægt på, at erklæringen fra klagerens mor er udarbejdet efterfølgende og til brug for behandlingen af klagerens skattesag.

Det bemærkes ydermere, at en beregning ud fra (red.fjernet.hjemmeside) er et gennemsnit, som inkluderer personer, som lever sparsommeligt. Flertallet finder derfor, at beregning fra (red.fjernet.hjemmeside) kan lægges til grund ved takseringen af overskud af virksomhed for indkomståret 2014.

Fem medlemmer i skatteankenævn Nordsjælland finder desuden, at den omstændighed at klagerens virksomhed ophørte i september 2016, ikke kan føre til et andet resultat, idet SKAT i forbindelse med ansættelsen af overskud af virksomhed for indkomståret har lagt vægt på det beløb der fremgik af klagerens forskudsopgørelse. Hertil bemærker flertallet, at det er klageren selv, som er ansvarlig for at der bliver selvangivet korrekt, jf. dagældende skattekontrollovens § 1, stk. 1.

Yderligere bemærker flertallet, at der ikke foreligger forhold, der begrunder, hvorfor klageren ikke rettidigt påklagede SKAT’s ansættelser for 2014, 2015 og 2016 i hele den periode, hvor genoptagelse kunne være sket efter reglerne om ordinær genoptagelse.

Repræsentantens anbringende om, at SKAT i forbindelse med deres takseringer ikke har lovhjemmel til at fastsætte klagerens overskud af virksomhed på baggrund af privatforbrugsberegning, indeksregulering og forskudsopgørelsen, finder flertallet ikke kan føre til et andet resultat. Flertallet i skatteankenævnet bemærker hertil, at SKAT’s takseringer er foretaget som følge af klagerens manglende selvangivelse for virksomheden, og at de har været berettiget hertil efter dagældende skattekontrollovens § 5, stk. 3. Det bemærkes endvidere, at SKAT har foretaget dem på baggrund af de oplysninger de havde til rådighed og at klageren ikke har dokumenteret, at de af SKAT fastsatte skøn er forkerte.

Den omstændighed at Skattestyrelsen har genoptaget klagerens skatteansættelse for indkomståret 2017 efter den ordinære genoptagelsesfrist i § 26, finder flertallet ikke dokumenterer, at taksationerne for 2014, 2015 og 2016 er åbenlys fejlagtige, idet der er tale om selvstændige taksationer.

Yderligere finder fem medlemmer af skatteankenævnet, at SKAT tilstrækkelig har begrundet deres taksationer for indkomstårene 2015 og 2016, idet det fremgår heraf, hvilke elementer der har indgået i skønnet, hvorfor der ikke er tale om sagsbehandlingsfejl, ligesom flertallet finder at SKAT ikke har begået andre sagsbehandlingsfejl i forbindelse med deres takseringer for 2014, 2015 og 2016.

Flertallet i skatteankenævn Nordsjælland finder på baggrund af ovenstående, at der ikke er sådanne særlige omstændigheder, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Fem medlemmer af Skatteankenævnet finder, at repræsentantens øvrige bemærkninger ikke kan føre til et andet resultat. Flertallet har blandt andet lagt vægt på, at det alene kan tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige, det er derfor nævnets opfattelse, at der skal være andre særlige omstændigheder til stede og at det faktum, at indkomstforhøjelsen er på mere end 5.000 kr. i sig selv ikke udgøre en særlig omstændighed, som kan medføre genoptagelse af skatteansættelsen.

Tre medlemmer af skatteankenævn Nordsjælland finder, efter en konkret vurdering, at anmodningen om genoptagelse af indkomstårene 2014-2016 bør imødekommes. Mindretallet har lagt vægt på, at beløbet som SKAT har indkrævet er væsentligt højere end de beløb som klageren har indberettet i de forudgående indkomstår.

Mindretallet finder dermed, at klager skal have mulighed for at anmode om genoptagelse af indkomstårene 2014-2016.

Slutteligt finder nævnet, at fristreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, på de 6 måneder efter kundskabstidspunktet er overskredet.

Nævnet har lagt vægt på, at det følger af praksis, at kundskabstidspunktet for de forhold, der begrunder fravigelse af fristerne i § 26 anses som det tidspunkt, hvor årsopgørelsen er modtaget eller senest det tidspunkt, hvor årsopgørelsen er endelig og tilgængelig i skattemappen.

Nævnet har i forbindelse hermed lagt vægt på, at kundskabstidspunktet findes at være henholdsvis den 4. juli 2016, den 14. december 2016 og den 27. november 2017, da årsopgørelserne på disse tidspunkter blev tilgængelige i TastSelv. Der findes ikke af være fremlagt oplysninger, der kan dispensere for denne regel.

Det lægges endvidere til grund, at klageren senest den 27. februar 2018 fik kundskab til årsopgørelserne for indkomstårene 2014-2016, da han på dette tidspunkt kontaktede Skattestyrelsen, og modtog vejledning vedrørende genoptagelse. Kundskabstidspunktet vil derfor senest anses for at være den 27. februar 2018, hvorfor genoptagelsesanmodningen den 25. oktober 2020 findes at være efter fristen på de 6 måneder efter kundskabstidspunktet.

Da der træffes afgørelse efter stemmeflertallet, stadfæstes den påklagede afgørelse."

Den skønsmæssige ansættelse af overskud for indkomståret 2017 blev på anmodning fra A inden for almindelig frist ændret fra 290.000 kr. til 0,00 kr.  

A’s mor, IA, der driver (red.fjernet.erhverv), har den 7. juni 2022 afgivet en erklæring på tro & love, hvoraf overordnet fremgår, at A i den relevante periode boede hjemme hos hende, og at hendes søn ikke betalte husleje, udgifter til mad mv. 

A har fremlagt en udateret privatforbrugsberegning, der viser, at han i årene 2014-2016 havde et privatforbrug på henholdsvis 69.660 kr., 61.510 kr. og 92.143 kr. 

Forklaringer

A og IA har afgivet forklaring. 

A har forklaret blandt andet, at regnskaberne for 2014-2016 er udarbejdet før den 25. oktober 2020, hvor han anmodede om genoptagelse af skatteansættelserne for 2014-2016. Han husker ikke præcist, hvornår regnskaberne blev udarbejdet. Resultatopgørelsen blev udarbejdet, fordi de var nødt til at få styr på tingene. De blev ikke udarbejdet til brug for anmodningen om genoptagelse. Regnskaberne viser hans reelle indtægt og er baseret på bankkontoudtog og bilag. I 2016 var der ingen drift i virksomheden. Indtægterne stammer fra salg af inventar. Den tro og love erklæring af 7. juni 2022, som hans mor har underskrevet, er udtryk for de faktiske forhold. Det samme gælder for den privatforbrugsberegning for årene 2014-2016, han har udarbejdet. Den baserer sig også på kontoudtog mv. 

Han påklagede først afgørelserne for 2014-2016 i oktober 2020, fordi han forud herfor var påvirket af stress, blandt andet på grund af driften i virksomheden. Udfordringerne med sygdom startede i 2011, 2012 og 2013. Det følger ham fortsat. Han var ikke bekendt med omstændighederne i sagen, hvorfor han ikke oplyste SKAT om sin sygdom. Han oplevede, at han havde (red.fjernet.sygdom). Han bad ikke på tidspunktet for sygdommen om lægeerklæringer, da han ikke skulle vise dem til nogen. Lægen gav udtryk for, at han skulle leve mere sundt. Den lægepraksis, han anvendte den gang, eksisterer ikke længere, og han har fået oplyst, at journaloplysningerne ikke længere kan findes frem. 

Det var ikke planen, at han dengang skulle bo hjemme hos sin mor. Han var jo en voksen mand. 

Det var hans mor, der i februar 2018 telefonisk kontaktede SKAT omkring skatteårene 2014-2016. Hans mor fortalte, at de skulle indsende bilag og regnskaber. De blev ikke oplyst om nogen frister og betydningen af manglende overholdelse heraf. 

Han har i dag familie og bor i hus. Der er tale om et stort beløb, han skal betale uberettiget skat af, og det har derfor stor betydning for familiens livsførelse, hvis Skatteministeriet får medhold i ministeriets påstand om frifindelse. Han frygter også for sit helbred. 

Det er hans mors virksomhed, der har udarbejdet resultatopgørelserne. Hun er uddannet (red.fjernet.uddannelse). Hun er ikke (red.fjernet.uddannelse2). Regnskaberne har ikke undergået egentlig revision. De underlæggende bilag har han stadigt. Men de er ikke fremlagt. 

Da han anmodede om genoptagelse den 25. oktober 2020, nævnte han ikke noget om sin sygdom. Han gik ud fra, at han uden videre kunne få genoptaget skatteansættelserne. Derfor bad han dengang heller ikke sine læge om at udfærdige en lægeerklæring. 

IA har forklaret blandt andet, at hun afgav en tro og love erklæring den 7. juni 2022 omkring sin søns bolig- og udgiftsforhold. Oplysningerne er rigtige. Den privatforbrugsberegning, som A har udarbejdet, er også rigtig. Den er lavet på baggrund af bankkontoudtog. De regnskaber, hun har udarbejdet for perioden 2014-2016, er udarbejdet ud fra bilag. De er fortsat i besiddelse af bilagene. Regnskaberne skulle laves. De var ikke opmærksomme på, at de var for sent for den i forhold til indgivelse til SKAT. Der var ingen drift i virksomheden i 2016, bortset fra at der blev solgt noget inventar. 

Hun opfattede A som fjern. Det skete fra omkring 2014. Han er langsomt kommet op til overfladen igen, men han er fortsat påvirket i form af eftervirkninger af stress. Hun tænker, at det dengang havde karakter af (red.fjernet.sygdom). A stresses let. Han kørte sin virksomhed, og herefter gik han hjem og sov. 

Den 27. februar 2018 talte hun i telefon med en mandlig medarbejder fra Skattestyrelsen. Han fortalte, hvad de skulle gøre. Han fortalte ikke om en deadline. Han oplyste heller ikke, at de kunne miste en ret. Så havde de jo blot ændret forskudsopgørelserne. Hun fik alene at vide, at de skulle udarbejde regnskaberne. 

Resultatopgørelserne for 2014-2016 blev udarbejdet, efter hun havde talt med medarbejderen hos Skattestyrelsen, og inden anmodningen om genoptagelse blev indsendt. Regnskaberne skulle laves, så firmaet kunne afsluttes. De forsøgte ikke at snyde. 

Hun har gået på handelsskole og har taget kurser i regnskab. Hun har arbejdet med bogføring og regnskaber. Hun er ikke (red.fjernet.uddannelse2). Regnskaberne er ikke gennemgået af en (red.fjernet.uddannelse2). Hun har arbejdet med regnskaber i omkring 30 år. Hun har fortsat sin (red.fjernet.uddannelse)virksomhed. Hun gør regnskaberne klar til revision. Hun har også større klienter.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført:

"…

3.  Anbringende

 

3.1. Det retlige samvirke mellem bevisbyrdereglerne og officialmaksimen

Officialmaksimen er primær til bevisbyrdereglerne, jf. bl.a. FOU.2014.0006. Medmindre der konkret er lovreguleret anderledes, eller såfremt bevisbyrdereglerne tillige retter sig mod afgørelsesvirksomhed hos den udøvende magt.

Der er i den forbindelse således generelt udtalt af Ombudsmanden vedrørende det retlige samvirke mellem bevisbyrdereglerne og officialmaksimen i FOB.2018-31:

"…

Ombudsmanden var enig med Ankestyrelsen i, at aktivlovens § 11, stk. 7, var en "skærpet bevisbyrderegel" for borgeren, men at reglen ikke ændrede på, at myndighederne efter officialprincippet havde pligt til at oplyse sagen.

…"

Det er således i alle konkrete tilfælde Skatteministeriets byrde, hvis Skattestyrelsen og/eller Skatteankenævn Nordsjælland ikke tilstrækkeligt kan bevise sine anvendte kriterier/hensyn og sin subsumption under forvaltningslovens § 24, stk. 1 og 2.

3.2 Skatteforvaltningslovens §27, stk. 1, nr. 8 (særlige omstændigheder) - ordlyd, forarbejder og retspraksis

Det fremgår af retspraksis til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, som gengivet i præmisserne til SKM2021.161.HR, at (mine understregninger):

"…

Som det fremgår af Højesterets domme af 21. februar 2017 (UfR 2017.1570) og af 21. marts 2019 (UfR 2019.2477), må bestemmelsen efter sin ordlyd, placering og forarbejder antages at have et snævert anvendelsesområde. Som anført i dommene fremgår det af forarbejderne, at anvendelsesområdet for skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter (nr. 1-7), og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. Det fremgår endvidere af forarbejderne, at bestemmelsen eksempelvis vil finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller i andre særlige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. Det fremgår desuden, at bestemmelsen ikke giver grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag.

…"

Der er således under ordlyden og forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, som fortolket af Højesteret, allerede herudfra to selvstændige hovedkriterier/hensyn hvorunder A i sig selv under sagens faktum skal opnå medhold.

Hvad der fremgår af SKM2017.224.HR og SKM2019.132.ØLR om snævert anvendelsesområde vedr. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er en såkaldt tom juridisk besværgelse, hvilket er modsat fx et skærpet hjemmelskrav, jf. Festskrift til Jan Pedersen, red. Malene Kerzel, DJØFs Forlag, 2011, jf. for alene princippet eller beskrivelsen af dette retlige fænomen deri hos Jens Peter Christensen, Skatteretten, Grundloven og Højesteret, og tillige retsplejelovens § 338 (forhandlingsmaksimen). Dette allerede fordi den dømmende magt skal anvende lovgivningsmagtens klare bestemmelse i forarbejderne og dermed ikke selvstændigt vurdere eller normere et skattepolitisk-økonomisk skøn deri.

Det er således alene en tom skattepolitisk udtalelse, som, hvis den anvendes til indskrænkende fortolkning af klare forarbejder, ligger uden for den dømmende magts tilkendte kompetence, jf. Grundlovens § 3, 3. pkt., jf. bl.a. princippet i U.1999.841H (Tvind-dommen) og princippet i U.2017.824H (Ajos-dommen). Den dømmende magt er således aldrig lovgivende magt contra legem, herunder heller ikke via fortolkningsregler.

Det fremgår af forarbejderne (specielle bemærkninger til lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003) til skattestyrelsesloven § 35, stk. 1, nr. 8, der er videreført i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, jf. de specielle bemærkninger til lovforslag nr. 110 af 24. februar 2005, hvilke yderligere kriterier/hensyn der med medhold til følge for A under faktum skal tillægges vægt ved det konkrete individuelle skøn, således at (mine understregninger):

"…

Under forslaget til § 35, stk. 1, nr. 8, foreslås det, at skatteministeren bemyndiges til at tillade en skatteansættelse ændret efter anmodning fra den skattepligtige, såfremt forholdene i særlig grad taler herfor.

Forslaget indebærer, at ændring af ansættelsen kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsens anvendelsesområde er således tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne.

Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Bestemmelsen vil eksempelvis finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige.

Særlige konsekvensændringer, der falder uden for de tilfælde, der er opregnet i § 35, stk. 1, i øvrigt, vil endvidere kunne være omfattet af bestemmelsen. Er der eksempelvis sket beskatning af udbetalinger til medarbejdere som løn, og nægter skattemyndighederne efterfølgende arbejdsgiveren fradrag for udbetalingerne under henvisning til, at der er tale om afdrag på lån, vil konsekvensændringer vedrørende medarbejdernes skatteansættelse således kunne være omfattet af bestemmelsen.

Endvidere vil bestemmelsen kunne finde anvendelse, såfremt myndighederne har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse, eller hvis det må lægges til grund, at den lokale skattemyndighed fejlagtigt har afgivet genoptagelsestilsagn til den skattepligtige ud over den ordinære ansættelsesfrist, og den skattepligtige som følge heraf ikke rettidigt har klaget eller anmodet om genoptagelse af ansættelsen.

Bestemmelsen giver derimod ikke grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket lovgivningen forkert, medmindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende.

Ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til en ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige. Er der således tale om en indkomstændring på mere end 5.000 kr., vil dette tale for genoptagelse af ansættelsen. Vedrører det forhold, der begrunder ansættelsens foretagelse, flere indkomstår, skal der foretages en samlet vurdering, således at en indkomstændring for samtlige indkomstår på i alt 5.000 kr. eller mere ligeledes normalt vil tale for, at anmodningen om genoptagelse imødekommes.

Den skattepligtige skal endvidere dokumentere eller sandsynliggøre, at betingelserne for genoptagelse er opfyldt. Den skattepligtige bærer således risikoen for, at bevisbyrden kan være tungere, jo ældre år der er tale om. Er der således tale om genoptagelse for indkomstår, der ligger langt tilbage i tid, og skattemyndighederne af denne grund ikke længere er i besiddelse af selvangivelsesmaterialet, må der stilles krav om, at den skattepligtige fuldt og helt kan dokumentere ændringens berettigelse eksempelvis ved fremlæggelse af kopi af det relevante selvangivelsesmateriale.

Efter forslaget tilkommer kompetencen til at tillade ansættelsen ændret skatteministeren. Det er hensigten, at skatteministeren henlægger kompetencen til de regionale told- og skattemyndigheder med klageadgang til Told- og Skattestyrelsen dog således, at Told- og Skattestyrelsen tillægges kompetencen i sager, hvor Ligningsrådet eller Told- og Skattestyrelsen er skatteansættende myndighed. …"

Det er således de i retspraksis udledt ud fra forarbejderne anvendte lovlige kriterier/hensyn, der i sig selv kan eller skal medføre ekstraordinær genoptagelse.

Bevisbyrden vedr. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, påhviler via klare forarbejder A under det svagest mulige bevisstyrkekrav "sandsynliggørelse". Bevisbyrden for at der ikke foreligger særlige omstændigheder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 5. pkt. - i overensstemmelse med tavse forarbejder herom og bevisbyrdens udgangspunkt under TfS 1984, 259 hos Skatteministeriet - påhviler Skatteministeriet, jf. SKM2020.561.VLR.

3.2.1. Sagen (de skønsmæssige indkomstansættelser for indkomstårene 2014-2016) er af væsentlig betydning for A og er således både per indkomstår og i alt væsentligt over 5.000 kr. i både brutto- og nettoskattebeløb (lovligt og pligtigt kriterium/hensyn under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8) 

Der er tale om betydelige beløb for A, der per indkomstår og i alt væsentligt overstiger 5.000 kr. i både brutto- og nettoskattebeløb. De omhandlede bruttoskattebeløb er for indkomstårene 2014 - 2016 henholdsvis 280.000 kr., 290.000 kr. og 180.000 kr. eller i alt 750.000 kr.

De omhandlede bruttoskattebeløb er tillige af væsentlig betydning eller ca. 4,5 gange større, når forskellen på A’s faktiske indtægter, jf. bilag nr. 6, på henholdsvis 64.604 kr., 30.904 kr. samt 45.000 kr. og de skønsmæssige indkomstforhøjelser skal udregnes

(750.000 kr. - 140.508 = 609.492 kr./609.492 kr. % 140.508 kr. = ca. 4,5), jf. bilag nr. 1 - 3.

Der er således for indkomstårene 2014 - 2016 en meget væsentlig forskel på A’s faktiske indtægter i indkomstårene 2014 - 2016 og SKAT’s/Skattestyrelsens skønsmæssige indkomstforhøjelser på henholdsvis 215.396 kr., 259.096 kr. og 135.000 kr. (280.000 kr. - 64.604 kr.; 290.000 kr. - 30.904 kr. og 180.000 kr. - 45.000 kr.). Forskellen udgør tillige en åbenlys forkert skønsmæssig indkomstansættelse.

Sagen er derfor af meget indgribende eller væsentlig betydning for A, jf. bl.a. forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 (lovligt og pligtigt kriterie/hensyn) og SKM2015.647.LSR.

Den relevante del af de omhandlede forarbejder til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, lyder således (mine understregninger):

"…

Ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til en ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige. Er der således tale om en indkomstændring på mere end 5.000 kr., vil dette tale for genoptagelse af ansættelsen. Vedrører det forhold, der begrunder ansættelsens foretagelse, flere indkomstår, skal der foretages en samlet vurdering, således at en indkomstændring for samtlige indkomstår på i alt 5.000 kr. eller mere ligeledes normalt vil tale for, at anmodningen om genoptagelse imødekommes.

…"

Det lovlige og pligtige kriterie/hensyn, som i sig selv kan medføre ekstraordinær genoptagelse under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er således opfyldt.

Allerede derfor skal indkomstårene 2014 - 2016 genoptages for A eller i anden række i sammenhæng med de øvrige kriterier/hensyn til støtte herfor.

3.2.2. Bevisbyrden for skønsmæssig indkomstansættelse for A i indkomstårene 2014 - 2016 påhviler skattestyrelsen (ansvarspådragende fejl eller i anden række fejl, der har medført en åbenlyst forkert eller i anden række forkert materiel og konkret urimelig skønsmæssig indkomstansættelse (lovligt og pligtigt kriterium/hensyn under skatteforvaltningslovens § 27, Stk. 1, nr. 8)) 

Skattestyrelsen har som udgangspunkt bevisbyrden for en indkomstforhøjelse.

Denne retstilstand vedrørende selve skønsudøvelsen/bevisskønnet fremgår tillige med mine understregninger bl.a. af forarbejderne til skattekontrollovens § 5, stk. 3, jf. lovforslag nr. 104 i 1995, (lov nr. 1104 af 20. december 1995):

“…

Efter de almindelige principper for bevisførelse påhviler det i sådanne tilfælde (hvor SKAT fastsætter indkomsten skønsmæssigt som følge af manglende behørigt regnskab/selvangivelse) som udgangspunkt skattemyndigheden at sandsynliggøre; at den skønnede opgørelse ikke er mindre sandsynlig end andre opgørelser, set i lyset af de oplysninger som skattemyndighederne er i besiddelse af. Det bemærkes i denne forbindelse at skattemyndighederne i en situation som denne som udgangspunkt ikke har pligt til at gøre brug af de særlige kontrolbeføjelser skattemyndighederne er tillagt til at indhente oplysninger fra tredjemand, det være sig fra en anden offentlig myndighed eller fra en privat virksomhed. Skattemyndighederne kan umiddelbart basere skønnet på de oplysninger som skattemyndighederne er i besiddelse af vedrørende det pågældende og tidligere indkomstår.

…"

Lovgivningsmagten har således taget stilling hertil, hvorfor domstolene skal indordne sig herunder, jf. Grundlovens § 3, 1. pkt., jf. princippet i U.1999.841H (Tvind-dommen) og U.2017.842H (Ajosdommen). Der er intet særligt som familielån (lån mellem interesseforbundne parter under i øvrigt alene rette indkomstmodtager, jf. statsskattelovens § 4), jf. SKM2011.208.HR, som kan fravige dette udgangspunkt.

Skatteministeriet har således bevisbyrden for skønsmæssig indkomstansættelse under skattekontrollovens § 5, stk. 3, hvilken bevisbyrde ikke er løftet.

Dette fremgår ufravigeligt af forarbejderne til skattekontrollovens § 74 (de almindelige bemærkninger) i lovforslag nr. 13 af 10. april 2017, jf. skattekontrollovens § 90, stk. 4 og 5:

"…

Som grundlag for en skønsmæssig ændring af indkomstansættelsen skal SKAT i hvert tilfælde begrunde, at en skønsmæssig ansættelse, der afviger fra det selvangivne, kan sandsynliggøres som mere retvisende end det selvangivne.

…"

Dommene U.2007.1007H, U.2009.476/2H, U.2011.1458H og U.2016.191H har intet med denne bevisbyrde at gøre, men vedrører alene, jf. U.2016.191H (sententia posterior under "... hviler på et forkert eller mangelfuldt grundlag, eller at skønnet har ført til et åbenbart urimeligt resultat..."), at den dømmende magt skal foretage en intensiv og ikketilbageholdende prøvelse ex nunc af det juridiske skøn, herunder anvendte kriterier/hensyn, og det omhandlede bevis- og værdiskøn hos 1. og 2. instans.

Skattestyrelsen har således bevisbyrden for skønsmæssig indkomstansættelse under skattekontrollovens § 5, stk. 3, eller under alene praksis, jf. bl.a. Den Juridiske Vejledning 2014 - 2016, A.B.5.3.3, jf. bl.a. TfS 2015, 282.

En sådan bevisbyrdeanvendelse fremgår ikke af de omhandlede forslag til afgørelser for indkomstårene 2014 - 2016 fra SKAT/Skattestyrelsen (bilag nr. 1 - 3).

Dette er i sig selv en ansvarspådragende fejl eller i anden række 1) en fejl fra den skatteansættende myndighed, som tillige 2) har medført en materiel forkert skatteansættelse, der 3) efter en konkret bedømmelse må anses for urimelig at opretholde, hvorfor de tre kriterier/hensyn der skal medføre adgang til ekstraordinær genoptagelse under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, hver især er opfyldt, jf. bl.a. TfS 1996, 554 VLK, TfS 1997.557 VLD, TfS 2002.628 TSS, SKM2003.248 ØLD og SKM2006.488 ØLD.

Den relevante del af de omhandlede forarbejder til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, jf. afsnit 3.1. ovenfor, lyder således (mine understregninger):

"…

Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden at fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

…"

Derfor skal indkomstårene 2014 - 2016 genoptages for A eller i anden række i sammenhæng med de øvrige kriterier/hensyn til støtte herfor.

3.2.3. Skønsmæssig indkomstansættelser under skattekontrollovens § 5, stk. 3, må ikke have pønal karakter og skønnet kan alene foretages under et hovedkriterie/ hovedhensyn om den mest retvisende eller den virkelige faktiske indkomst (lovligt og pligtigt kriterium/hensyn under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8)) 

Skønsmæssige indkomstansættelser under skattekontrollovens § 5, stk. 3, må ikke have pønal karakter og skønnet kan under Skattestyrelsens bevisbyrde alene foretages under et hovedkriterie/hovedhensyn om den mest retvisende eller den virkelige faktiske indkomst.

Af forarbejderne til skattekontrollovens § 5, stk. 3 (specielle bemærkninger), jf. lovforslag nr. 104 i 1995, (lov nr. 1104 af 20. december 1995) fremgår (mine understregninger):

"Til § 5, stk. 3: Det foreslås, at skattemyndighederne - ligesom efter gældende ret - skal kunne skatteansætte en skattepligtig af en skønsmæssigt opgjort skattepligtig indkomst eller formue, hvis den skattepligtige ikke har selvangivet indkomsten eller formuen på ansættelsestidspunktet, eller en bogførings- eller regnskabspligtig ikke har indgivet årsregnskab på dette tidspunkt. Dette gælder også tilfælde, hvor »en selvangivelse eller et skattemæssigt årsregnskab« er så mangelfuldt, at de ikke kan sidestilles med henholdsvis en selvangivelse eller et skattemæssigt årsregnskab, jf. § 1 og 3. Efter de almindelige principper for bevisførelse påhviler det i sådanne tilfælde som udgangspunkt skattemyndigheden at sandsynliggøre, at den skønnede opgørelse ikke er mindre sandsynlig end andre opgørelser - set i lyset af de oplysninger, som skattemyndighederne er i besiddelse af. Det bemærkes i den forbindelse, at skattemyndighederne i en situation som denne som udgangspunkt ikke har pligt til at gøre brug af de særlige kontrolbeføjelser, skattemyndighederne er tillagt til at indhente oplysninger fra tredjemand, det være sig fra en anden offentlig myndighed eller fra en privat virksomhed. Skattemyndighederne kan umiddelbart basere skønnet på de oplysninger, som skattemyndighederne er i besiddelse af vedrørende det pågældende og tidligere indkomstår"

Dette fremgår tillige og endnu mere tydeligt af Statsskattedirektoratets cirkulære nr. 4 af 13.1 1988, afsnit 2 (mine understregninger):

"…

Taksationen foretages efter de samme principper, som gælder for almindelige skønsmæssige ansættelser. Skønnet skal således foretages ud fra en realistisk bedømmelse af, hvad der må antages at svare til skatteyderens virkelige indkomst.

Indgivelsen af selvangivelsen må ikke søges fremmet gennem en urealistisk høj ansættelse, idet selvangivelse alene kan fremtvinges ved hjælp af daglige bøder i henhold til skattekontrollovens § 4 og selskabsskattelovens § 28, stk. 3.

…"

Derfor vil afgørelse om en skønsmæssig indkomstforhøjelse af SKAT/Skattestyrelsen, som ikke kan godtgøre eller sandsynliggøre, at andre opgørelser er mindre sandsynlige som udtryk for den mest retvisende eller virkelige indkomst i et eller flere indkomstår, indeholde hjemmelsmangler og efter omstændighederne tillige generelt eller konkret væsentlige sagsbehandlingsfejl.

Afgørelsen vil derfor - som for A’s vedkommende i samvirke med skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, være ugyldig og skulle annulleres under hjemmelsmangler og i anden række annulleres eller hjemvises til fornyet behandling som følge af generelt eller i anden række konkret væsentlige sagsbehandlingsfejl, jf. bl.a. SKM2013.525.ØLR, SKM2013.744.ØLR, SKM2015.643.VLR, SKM2018.59.BR, SKM2020.51.BR og SKM2021.541.BR.

3.2.4. Væsentlige mangler ved regnskabsmaterialet er et lovkrav under skattekontrollovens § 5, stk. 3, og under adm. praksis i sig selv, og der foreligger ikke væsentlige mangler i de omhandlede årsregnskaber for G1-virksomhed ("(red.fjernet.bygning)") (lovligt og pligtigt kriterium/hensyn under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8)) 

Det er i øvrigt et krav til anvendelse af Skattekontrollovens § 5, stk. 3, jf. både ordlyden og forarbejderne til bestemmelsen og/eller praksis i sig selv, jf. Den Juridiske Vejledning 2015-1, afsnit A.B.5.3.3, at der skal være væsentlige mangler ved regnskabsgrundlaget.

Det er således et lovkrav (bestemmelse af Folketing og regering i forening), at der under Skatteministeriets v/Kammeradvokatens bevisbyrde skal være væsentlige mangler i skattekontrollovens § 5, stk. 3’s forstand i årsregnskaberne, førend en skønsmæssig indkomstansættelse kan foretages herudfra. Dette følger tillige i sig selv af SKAT’s/Skattestyrelsens administrative praksis.

Denne fortolkning af "fyldestgørende" er i overensstemmelse med de grænser for beskatningshjemlen i skattekontrollovens § 5, stk. 3, som fremgår af forarbejderne til skattekontrollovens § 5, stk. 3 (almindelige og specielle bemærkninger) til lov nr. 1104 af 20. december 1995 m.fl. samt praksis i sig selv, jf. bl.a. Den Juridiske Vejledning 2021-1, afsnit A.C.2.1.4.4.2.2, Seidenfaden m.fl., Skattekontrolloven med kommentarer, 2000, DJØFs Forlag, p. 57 - 58, og Bonde Eriksen m.fl., Skattekontrolloven med kommentarer, 1. udgave, Karnov Group, p. 513 - 514 (væsentlige mangler) og p. 519 - 520 (privatforbrug).

Det fremgår således at de specielle bemærkninger til skattekontrollovens § 5, stk. 3, lovforslag 104 i 1995, (lov nr. 1104 af 20. december 1995), at (mine understregninger:

"Til § 5, stk. 3: Det foreslås, at skattemyndighederne - ligesom efter gældende ret - skal kunne skatteansætte en skattepligtig af en skønsmæssigt opgjort skattepligtig indkomst eller formue, hvis den skattepligtige ikke har selvangivet indkomsten eller formuen på ansættelsestidspunktet, eller en bogførings- eller regnskabspligtig ikke har indgivet årsregnskab på dette tidspunkt. Dette gælder også tilfælde, hvor »en selvangivelse eller et skattemæssigt årsregnskab« er så mangelfuldt, at de ikke kan sidestilles med henholdsvis en selvangivelse eller et skattemæssigt årsregnskab, jf. § l og 3." Den omhandlede lovlige praksis i sig selv fremgår tillige af kendelser og afgørelse fra Landsskatteretten, jf. vedrørende væsentlige mangler ved regnskabsmaterialet som krav til skønsmæssig indkomstansættelse under skattekontrollovens § 5, stk. 3, bl.a. Landsskatterettens kendelse af 2. marts 2011 med j.nr. 10-011237, Landsskatterettens kendelse af 26. april 2011 med j.nr. 08-03560, Landsskatterettens kendelse af 17. juni 2011 med j.nr. 11-01854, Landsskatterettens kendelse af 1. august 2011 med j.nr. 08-02366, Landsskatterettens kendelse af 7. december 2011 med j.nr. 09-01914, Landsskatterettens kendelse af 7. december 2011 med j.nr. 09-2397, Landsskatterettens kendelse af 7. december 2011 med j.nr. 09-2459 og Landsskatterettens kendelse af 11. januar 2013 med j.nr. 12- 01190404. Bl.a. de omhandlede kendelser kan findes via Skatteministeriets v/Skatteankestyrelsens officielle afgørelsesdatabase under www.afgoerelsesdatabasen.dk.

Kravene til væsentlighed er betydelige ("…ikke kan sidestilles med et årsregnskab"), jf. også forarbejderne ovenfor. Væsentlighed skal således vurderes i skattekontrollovens § 5, stk. 3’s forstand.

Skatteankestyrelsen har ikke påvist væsentlige mangler i skattekontrollovens § 5, stk. 3’s forstand i de omhandlede årsregnskaber for indkomstårene 2014 - 2016.

Der er således ingen hjemmel til de foretagne skønsmæssige indkomstansættelser i skattekontrollovens § 5, stk. 3, under bilag nr. 6.

Derfor er Skattestyrelsens afgørelse ugyldig og skal som følge af omstændighederne med bl.a. bilag nr. 6.

Derfor skal indkomstårene 2014 - 2016 genoptages for A eller i anden række i sammenhæng med de øvrige kriterier/hensyn til støtte herfor.

3.2.5. Kravene i kriterier/hensyn og beviser herfor til skønsmæssig indkomstansættelse i retspraksis og praksis (lovlige kriterier/hensyn), jf. den juridiske vejledning 2022- 1, afsnit A.C.2.1.4.4.2.3. (unormal for lav bruttoavance) og afsnit A.C.2.1.4.2.2.2/den juridiske vejledning 2014 - 2016, afsnit A.B.5.3.3. (ekstraordinært eller for lavt privatforbrug) (lovligt og pligtigt kriterium/hensyn under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8))

Denne prøvelse relaterer sig alene til Skattestyrelsens afgørelse før bilag nr. 6 blev fremlagt af A.

Det fremgår af Den Juridiske Vejledning 2022-1, afsnit A.C.2.1.4.4.2.3, at: 

"…

Domstolspraksis har desuden anerkendt, at hvis Skatteforvaltningen:

 tilsidesætter den skattepligtiges regnskabsgrundlag, fordi der ikke er foretaget daglige eller jævnlige kasseafstemninger,  i øvrigt kan påvise, at bruttoavancen efter de afgivne oplysninger og regnskabet ikke er retvisende, som unormalt lav, er det ikke et krav, at Skatteforvaltningen derudover skal opgøre den skattepligtiges privatforbrug for at understøtte tilsidesættelsen af regnskabsgrundlaget og en efterfølgende ændring af indkomstansættelsen, der baserer sig på et skøn for bruttoavancen. Se fx SKM2011.459.ØLR, SKM2004.367.VLR og SKM2003.407.ØLR, stadfæstet ved SKM2005.368.HR.

…"

Det er således et krav under Skattestyrelsens egen praksis, at der enten skal være 1) en for unormal lav bruttoavance eller i anden række 2) en privatforbrugsberegning, som baserer sig på et skøn for bruttoavancen.

Ingen af disse kriterier/hensyn er anvendt af Skattestyrelsen, der alene har foretaget et skøn ud fra en normal indkomst fra (red.fjernet.hjemmeside) og dermed ikke en konkret privatforbrugsberegning. Det er således ikke en privatforbrugsberegning med en skønsansættelse ud fra et andet kriterie/hensyn (normal indkomst/normalt rådighedsbeløb).

Både kriterier/hensynet om en gennemsnitlig indkomst fra (red.fjernet.hjemmeside) (indkomstårene 2014 og 2015) samt anvendelsen af Skattestyrelsens egen forskudsopgørelse som kriterie/hensyn (indkomståret 2016) er således under Skattestyrelsens egen praksis, der kan støttes ret på af A, jf. SKM2015.479.HR, SpO2015.478 og Den Juridiske Vejledning 2022-1, Om Den Juridiske Vejledning, Bindende Virkning, ulovhjemlede og dermed ulovlige/uanvendelige.

Dette udgør i sig selv hjemmelsmangler ved afgørelsen, der som følge deraf er ugyldig og skal annulleres eller i anden række hjemvises til fornyet behandling.

Dette er i sig selv en ansvarspådragende fejl eller i anden række 1) en fejl fra den skatteansættende myndighed, som tillige 2) har medført en materiel forkert skatteansættelse, der 3) efter en konkret bedømmelse må anses for urimelig at opretholde, hvorfor de tre kriterier/hensyn der skal medføre adgang til ekstraordinær genoptagelse under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, hver især er opfyldt, jf. bl.a. TfS 1996, 554 VLK, TfS 1997.557 VLD, TfS 2002.628 TSS, SKM2003.248 ØLD og SKM2006.488 ØLD.

Den relevante del af de omhandlede forarbejder til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, jf. afsnit 3.1. ovenfor, lyder således (mine understregninger):

"…

Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden at fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

…

Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne.

…"

Derfor skal indkomstårene 2014 - 2016 genoptages for A eller i anden række i sammenhæng med de øvrige kriterier/hensyn til støtte herfor.

3.2.6. Lovlige og ulovlige kriterier/hensyn for den skønsmæssige indkomstansættelse (alene gennemsnitlig indkomst er et ulovligt kriterie/hensyn og dermed i første række en hjemmelsmangel) - lovligt og pligtigt kriterie/hensyn under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 

Den af Skatteministeriet v/Kammeradvokaten anførte retspraksis (SKM2011.209.HR, SKM2005.368.HR, SKM2020.319.ØLR, SKM2007.528.ØLR, SKM2006.152.VLR, SKM2016.75.BR og SKM2008.406.BR) vedrører ikke et skøn alene ud fra en gennemsnitlig indkomst i indkomstårene 2014 - 2016 (bilag nr. 7 og dermed afledet eller en direkte følge derfra i bilag nr. 8 og bilag nr. 9). En sådan kriterie- og hensynsanvendelse eller udledning under skattekontrollovens § 5, stk. 3 (hvis der er lovhjemmel til skønsmæssig indkomstansættelse heri) er ulovlig, jf. bl.a. SKM2018.59.BR og SKM2020.51.BR. Der skal i øvrigt i begunstigende retning for A inddrages andre lovlige kriterier/hensyn i det omhandlede bevis- og værdiskøn, jf. bl.a. SKM2021.541.BR.

SKM2008.406.HR vedrørte alene, hvorvidt rådighedsbeløbet under privatforbrugsberegningen kunne tilsidesættes som følge af Forbrugerstyrelsens vejledende udgiftsbudget på discountpriser/vejledende rådighedsbeløb per måned, hvilken retstilstand ingen relevans har i forhold til A, da der foreligger konkrete særlige leveforhold med bopæl hos hans moder og dermed et konkret væsentligt anderledes forbrugsmønster, end han ellers ville have haft (bilag nr. 11 og bilag nr. 12).

I anden række kan alene selve afvigelsen fra Forbrugerstyrelsens vejledende budget på discountpriser/vejledende rådighedsbeløb komme til skønsmæssig indkomstansættelse eller skønsmæssige indkomstforhøjelse, ligesom der i givet fald i øvrigt retningsgivende skal inddrages andre lovlige kriterier/hensyn samt beviser herfor, jf. bl.a. SKM2009.326.BR (Skatteministeriet under delvist bekræftende til genmæle og vedrørende en hel husstands rådighedsbeløb).

De omhandlede ovennævnte domme (SKM2018.59.BR, SKM2020.51.BR og SKM2021.541.BR) er således både sententia specialis (specielle domme) og sententia posterior (senere domme), hvorfor disse domme har konkret retningsgivende retskraft.

Både Skatteankenævn Nordsjælland og Skatteministeriet v/Kammeradvokaten har reelt eller forudsætningsvist taget bekræftende til genmæle vedrørende dette retsspørgsmål, idet Skatteministeriet v/Kammeradvokaten senest anfører i sit svarskrift side 7, at:

 "...

Som anført i Skatteankenævn Nordsjællands afgørelse indeholder SKAT’s taksationsforslag for 2014 en begrundelsesmangel, idet SKAT alene har anført som begrundelse for forhøjelsen af overskud af virksomhed med 280.000 kr., at der er skønnet ud fra A’s personlige skatteoplysninger, samt at SKAT har lagt vægt på et skønnet privatforbrug på 203.000 kr. SKAT har ikke herudover begrundet, hvilke skatteoplysninger der har været bestemmende for skønsudøvelsen. Uanset at taksationsforslaget led af en begrundelsesmangel, kan denne begrundelsesmangel ikke anses for at have medført en urigtig ansættelse, hvorfor manglen må anses for at være af uvæsentlig karakter. Dette skyldes, at privatforbrugsberegningen er lavet på baggrund af oplysninger fra (red.fjernet.hjemmeside), samt at SKAT tog hensyn til de oplysninger, de havde til rådighed på tidspunktet for takseringen. SKAT har ligeledes opfyldt officialmaksimen.

..." 

Der er ingen privatforbrugsberegning hos Skattestyrelsen (1. instans), som altid skal være konkret (udarbejdet ud fra det konkrete skattesubjekt eller dennes husstands konkrete indtægter og udgifter, herunder med redegørelse for lån, anvendelse af formue, skattefri salg af ejendele eller lign. som indtægt). Der er alene et ulovligt kriterie/hensyn eller en indkomstansættelse alene ud fra en gennemsnitlig indkomst i indkomstårene 2014 - 2016 (bilag nr. 7 - 9 og bilag nr. 14).

Der foreligger således i første række en hjemmelsmangel (ulovligt kriterie/hensyn), allerede hvorfor afgørelserne (bilag nr. 7 - nr. 9) er ugyldige og efter omstændighederne skal hjemvises til fornyet behandling.

I givet modsat fald foreligger der i anden række en skinbegrundelse (magtfordrejning) hos Skattestyrelsen, idet begrundelsen er officialmaksimens retlige spejl, hvorfor afgørelsen i givet fald ligeledes er ugyldig og skal hjemvises. Nullitet (pønal retsvirkning over for Skatteministeriet kvalificerer konkret ikke en anvendelig retsvirkning for A).

I tredje række vil der forelægge en tilsidesættelse af officialmaksimen, herunder som følge af den manglende privatforbrugsberegning (konkret), med retsvirkningen generel væsentlighed eller i anden række konkret væsentlighed.

I den forbindelse vil den omhandlede skønsudøvelse være endnu mere forkert hos Skattestyrelsen, da Skattestyrelsens egne konkrete tal (bilag 1, side 10) for indkomståret 2013 viste eller kvalificerede et negativt privatforbrug for indkomståret 2014, jf. Skatteministeriet v/Kammeradvokatens svarskrift side 6, 4. afsnit, som delvist kontrafaktisk kunne være dækket af lån, meget lavt privatforbrug (bilag nr. 11) betaling fra hans moder (bilag nr. 12) mv. Også derfor og i sig selv er officialmaksimen tilsidesat.

Alene i fjerde række kan en begrundelsesmangel komme til prøvelse, og der er åbenbart generelt væsentlig og i anden række konkret væsentlig, herunder allerede fordi der kunne være udarbejdet en privatforbrugsopgørelse.

Den relevante del af de omhandlede forarbejder til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, lyder således (mine understregninger):

"…

Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden at fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

…

Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne.

…"

Derfor skal indkomstårene 2014 - 2016 genoptages for A eller i anden række i sammenhæng med de øvrige kriterier/hensyn til støtte herfor.

3.2.7. Det juridiske skøn og bevis- og værdiskønnet under skatteforvaltningslovens § 5, stk. 3, har via flere fejl medført en åbenlys og i anden række materielt forkert skatteansættelse, der er konkret urimelig at opretholde (lovligt og pligtigt kriterium/hensyn under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8)

 

3.2.7.1. Den skønsmæssige indkomstansættelse for indkomstårene 2014 - 2016 (det juridiske skøn og bevis- og værdiskønnet) er via flere fejl åbenlyst materielt fejlagtig/forkert og i anden række materielt forkert (lovligt og pligtigt kriterium/hensyn under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8) 

A er enig med Skatteankestyrelsen i, at Skattestyrelsens skønsmæssige indkomstansættelse for indkomståret 2014 (bilag nr. 3) er fejlbehæftet.

Det samme gælder tillige for Skattestyrelsens afgørelser med indkomstforhøjelse for indkomstårene 2015 - 2016 (bilag nr. 4 og nr. 5).

Dette understøttes af følgende lovlige kriterier/hensyn, jf. bl.a. SKM2013.525.ØLR, SKM2013.744.ØLR, SKM2015.643.VLR, SKM2018.59.BR, SKM2020.51.BR og SKM2021.541.BR:

(i)              Skattestyrelsen har i sin afgørelse af 4. januar 2021 (bilag nr. 10) fuldstændigt imødekommet A’s anmodning om genoptagelse af indkomståret 2017 med en indkomstnedsættelse fra 290.000 kr. til 0. Dette beviste kriterium/hensyn indikerer i sig selv, at den faktiske skønsudøvelse er åbenlys materielt fejlagtig/forkert tillige for indkomståret 2014 og dermed indkomstårene 2015 og 2016.

(ii)            A’s årsregnskaber for indkomstårene 2011 - 2013 viser en indkomst/et overskud på henholdsvis 33.679 kr., 125.920 kr. og 14.974 kr. i indkomstårene 2011 - 2013 eller i alt 174.573 kr., jf. bilag nr. 3 - 5. A’s årsregnskaber for indkomstårene 2011 - 2013 viser en indkomst/et overskud på henholdsvis 64.604 kr., 30.904 kr. og 45.000 kr. i indkomstårene 2014 - 2016 eller i alt 140.508 kr., jf. bilag nr. 6.

Der er således i indkomstårene 2011 - 2013, hvilken indkomstansættelse Skattestyrelsen har tiltrådt, nogenlunde sammen indkomst/overskud som i indkomstårene 2014 - 2016 (174.573 kr. og 140.508 kr.).

Den af Skattestyrelsen skønsmæssigt ansatte indkomst/ overskud er for indkomstårene 2014 - 2016 henholdsvis 280.000 kr., 290.000 kr. og 180.000 kr. eller i alt 750.000 kr. er således meget væsentligt højere end den tiltrådte indkomst/overskud i indkomstårene 2011 - 2013 (174.573 kr.) og meget væsentligt højere end årsregnskaberne for indkomstårene 2014 - 2016 (140.508 kr.) viser.

Denne rimelige kongruens i indkomst/overskud mellem årsregnskaberne for 2011 - 2013 (tiltrådt af Skattestyrelsen) og 2014 - 2016 understøtter således i sig selv (bevist kriterie/hensyn), at den meget væsentligt højere foretagne skønsmæssige indkomstforhøjelse af Skattestyrelsen er åbenbart materielt forkert/fejlagtig og i anden række fejlagtigt/forkert.

Skattestyrelsen har tillige tiltrådt dette i sin udtalelse af 22. juni 2023, idet Skattestyrelsen alene vurderer, at der mangler 80.000 kr. samlet i indkomst, hvilket allerede derfor og i sig kvalificerer en åbenlys forkert skønsmæssig indkomstansættelse, ligesom de øvrige lovlige, pligtige kriterier/hensyn bestemt af lovgivningsmagten hjemler ekstraordinær genoptagelse under Skattestyrelsens egne oplysninger.

Skattestyrelsens talmæssige opgørelse i udtalelsen af 22. juni 2023 er i øvrigt forkert, jf. bl.a. afsnit 2.8 ovenfor, og bilag nr. 3 - bilag nr. 6 samt bilag nr. 11 - bilag nr. 13. 

(iii)          G1-virksomhed ("(red.fjernet.bygning)") havde en normal bruttoavance for sin branche i indkomstårene 2011 - 2016, jf. bilag nr. 3 - 6, og Skattestyrelsen har i anden række ikke påvist nogen unormal eller brancheafvigende bruttoavance, hvorfor dette beviste kriterie/hensyn i sig selv understøtter, at den meget væsentligt højere foretagne skønsmæssige indkomstforhøjelse af Skattestyrelsen er åbenbart materielt forkert/fejlagtig og i anden række fejlagtigt/forkert, jf. Den Juridiske Vejledning 2022-1, afsnit A.C.2.1.4.4.2.3.

Det er således et krav under praksis, at der skal udarbejdes en privatforbrugsberegning for A, Den Juridiske Vejledning 2022-1, afsnit A.C.2.1.4.4.2.3. Dette har Skattestyrelsen ikke foretaget, men har alene anvendt et standardiseret tal i strid med sin egen praksis.

(iv)          Skattestyrelsen har således ikke udarbejdet en privatforbrugsopgørelse/ privatforbrugsberegning for A, men alene anvendt et standardiserede tal i strid med sin egen praksis. A har i den forbindelse udarbejdet sin privatforbrugsopgørelse for indkomstårene 2014 - 2016, der er fremlagt som bilag nr. 11. Den udviser et privatforbrug nogenlunde svarende til hans indkomst/overskud før skat. A har således påvist, at han havde nettolikvider til sin rådighed svarende til hans faktiske indkomst, og at hans privatforbrug ligger meget langt/er meget væsentligt mindre end Skattestyrelsens skønsmæssige indkomstansættelse for indkomstårene 2014 - 2016. Privatforbrugsberegningen er understøttet af erklæring på tro & love med dokumentation fremlagt som bilag nr. 12.

Denne privatforbrugsberegning i sammenhæng med bilag nr. 12 påviser i sig selv, at den meget væsentligt højere foretagne skønsmæssige indkomstforhøjelse af Skattestyrelsen er åbenbart materielt forkert/fejlagtig og i anden række fejlagtig/forkert.

Skattestyrelsen har således ikke påvist (Skattestyrelsens bevisbyrde), at den konkrete, helt præcise opgørelse af A’s privatforbrug (bilag nr. 11 og bilag nr. 12) ikke er korrekt, også alene hvorfor at den meget væsentligt højere foretagne skønsmæssige indkomstforhøjelse af Skattestyrelsen er åbenbart materielt forkert/fejlagtig og i anden række fejlagtigt/forkert.

(v)            Det følger i den forbindelse af retspraksis og praksis, jf. Den Juridiske Vejledning 2022-1, afsnit A.C.2.1.4.4.2.3, at der enten skal påvises 1) en unormal for lav bruttoavance eller 2) via en privatforbrugsberegning et for lavt eller ekstraordinær for lavt privatforbrug. Der er alene lovhjemmel til en skønsmæssig indkomstansættelse ved et ekstraordinært for lavt privatforbrug, jf. SKM2020.70.HR/TfS 2001, 980, jf. TfS 2011, 360, jf. herom i TfS 2015, 282 og Den Juridiske Vejledning 2014 - 2016, afsnit A.B.5.3.3, og bl.a. SKM2018.59.BR, SKM2020.51.BR og SKM2021.541.BR.

SKM2014.637.LSR er således afløst af sententia superior og sententia posterior, ligesom den omhandlede kendelse i anden række ikke anerkender anvendelse af de omhandlede gennemsnitlige indkomster som retningsgivende eller eneste hovedkriterie/hovedhensyn (bilag nr. 7 - bilag nr. 10), jf. bl.a. SKM2018.59.BR, SKM2020.51.BR og SKM2021.541.BR.

Den omhandlede kendelse fra Landsskatteretten (SKM2014.637.LSR) er således ikke relevant for A, herunder skal en privatforbrugsberegning under både praksis og retspraksis inddrages som lovligt, pligtigt kriterium/hensyn og retningsgivende kriterium/hensyn.

Ingen af disse kriterier/hensyn er påvist af Skattestyrelsen eller foreligger i øvrigt.

Derfor er der i sig selv ikke lovhjemmel til en skønsmæssig indkomstforhøjelse af Skattestyrelsen for A, jf. bl.a. SKM2021.541.BR.

(vi)          Der kan alene konstateres en faktisk stigning i likviditeten ultimo på A’s bankkonto fra 2013/2014 - 2014/2015 på 40.486 kr., hvilket likviditetsbeløb faldt ultimo i perioden 2014/2015 - 2015/2016 med 34.862 kr., jf. bilag nr. 13.

Udsvingene på A’s konto skyldes alene likviditetsmæssige udsving som i enhver anden virksomhed. Betaling for varer mv., husleje og indtægter påvirker løbende likviditeten i enhver virksomhed, og ultimo tal på en eller flere bankkonti er således aldrig i sig selv retvisende for indkomst eller indtægt.

Skattestyrelsen har ikke fremlagt nogen som helst dokumentation for, at der skulle være indkomst/indsætninger på nogen af de omhandlede konti svarende til de foretagne skønsmæssige indkomstansættelser med fradrag af udgifter/træk hertil på de omhandlede konti, jf. bilag nr. 7 - 9.

Skattestyrelsen har således under sin bevisbyrde ingen beviser overhovedet for sin skønsmæssige indkomstansættelser, hvorfor også bevisskønnet er åbenlyst fejlagtigt, jf. bl.a. FOB90.197.

(vii)        De skønsmæssige indkomstansættelser for A er endnu mere åbenlyst materielt forkerte eller i anden række forkerte for indkomstårene 2015 - 2016, hvor der henholdsvis blot fremskrives vedrørende indkomståret 2015 - uden et konkret, individuelt skøn, og hvor indkomståret 2016 blot ansættes til Skattestyrelsens egen forskudsopgørelse i strid med al praksis på området.

(viii)      Bevisværdien af A’s privatforbrugsberetning (bilag nr. 11) er i sammenhæng retningsgivende eller meget tungtvejende, idet den er udarbejdet ud fra hans bankkontoudskrifter, ligesom den vil blive bekræftet under sandhedspligt af ham ved partsforklaringen i Retten i Helsingør. Desuden er den understøttet af tro & love-erklæring om hans udgifter i indkomstårene 2014 - 2016 (bilag nr. 12).

U.2002.1172H, der vedrører et helt andet faktum og tilfælde, har således ingen præjudikatsværdi og i anden række ingen konkret præjudikatsværdi.

Derimod har U.1984.839V, TfS 1999, 404 og SKM2018.573.BR præjudikatsværdi, hvori partsforklaringer i sig selv eller i sammenhæng med et vidneforklaringer var retningsgivende bevis, jf. retsplejelovens § 344, stk. 1 og stk. 2. Der er således åbenlyst intet lovligt princip om in dubio pro fiscus, jf. også herom i SpO2015.487.

Afsnit (i) - (viii) ovenfor er i sig selv eller samlet en ansvarspådragende fejl eller i anden række 1) en fejl fra den skatteansættende myndighed, som tillige 2) har medført en materiel forkert skatteansættelse, der 3) efter en konkret bedømmelse må anses for urimelig at opretholde, hvorfor de tre kriterier/hensyn der skal medføre adgang til ekstraordinær genoptagelse under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, hver især er opfyldt.

Den relevante del af de omhandlede forarbejder til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, lyder således (mine understregninger):

"…

Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden at fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

…"

Desuden er afsnit (i) - (viii) ovenfor er i sig selv eller samlet omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, under to andre kriterier/hensyn hver især, jf. relevante dele af forarbejderne:

"…

Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne.

…

Endvidere vil bestemmelsen kunne finde anvendelse, såfremt myndighederne har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse, eller hvis det må lægges til grund, at den lokale skattemyndighed fejlagtigt har afgivet genoptagelsestilsagn til den skattepligtige ud over den ordinære ansættelsesfrist, og den skattepligtige som følge heraf ikke rettidigt har klaget eller anmodet om genoptagelse af ansættelsen.

…"

Derfor skal indkomstårene 2014 - 2016 genoptages for A eller i anden række i sammenhæng med de øvrige kriterier/hensyn til støtte herfor.

3.2.8. Den skønsmæssige indkomstansættelse (det juridiske skøn og bevis- og værdiskønnet) for indkomstårene 2014 - 2016 er via flere fejl væsentligt fejlbehæftet under både officialmaksimen og begrundelsespligten, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 1 og 2 (lovligt og pligtigt kriterium/hensyn under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8) 

A er enig med Skatteankestyrelsen i, at Skattestyrelsens skønsmæssige indkomstansættelse for indkomståret 2014 (bilag nr. 3) er fejlbehæftet under både officialmaksimen og begrundelsespligten i forvaltningslovens § 24, stk. 1 og 2, der begge er såkaldte garantiforskrifter.

Det samme gælder tillige for Skattestyrelsens afgørelser med indkomstforhøjelse for indkomstårene 2015 - 2016 (bilag nr. 4 og nr. 5).

En tilsidesættelse af en garantiforskrift kvalificerer som udgangspunkt generel væsentlighed, hvorved afgørelsen er ugyldig med den konkrete retsfølge hjemvisning til fornyet behandling. I undtagelsestilfælde foretages en konkret væsentlighedsbedømmelse.

A finder i øvrigt, at det ikke kan udelukkes eller afvises (prøvelsesstandarden ved en konkret væsentlighedsbedømmelse), jf. bl.a. U.1996.1462H, U.2005.1780H og U.2015.3233H, at en tilstrækkelig retlig og faktisk sagsoplysning ville have medført et andet resultat/en anden skønsmæssig ansættelse, jf. bl.a. hvorfor fejlen er konkret væsentlig for A.

I øvrigt skal bedømmelsen under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, under forarbejderne og retspraksis alene foretages i forhold til fejlen i sig selv og ikke i forhold til, hvorvidt denne fejl er generelt væsentlig eller i anden række konkret væsentlig.

Derfor foreligger en ansvarspådragende fejl eller i anden række 1) en fejl fra den skatteansættende myndighed, som tillige 2) har medført en materiel forkert skatteansættelse, der 3) efter en konkret bedømmelse må anses for urimelig at opretholde, hvorfor de tre kriterier/hensyn der skal medføre adgang til ekstraordinær genoptagelse under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, hver især er opfyldt.

Den relevante del af de omhandlede forarbejder til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, lyder således (mine understregninger):

"…

Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden at fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

…"

Desuden er forholdene er i sig selv eller samlet omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, under to andre kriterier/hensyn hver især, jf. relevante dele af forarbejderne:

"…

Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne.

…

Endvidere vil bestemmelsen kunne finde anvendelse, såfremt myndighederne har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse, eller hvis det må lægges til grund, at den lokale skattemyndighed fejlagtigt har afgivet genoptagelsestilsagn til den skattepligtige ud over den ordinære ansættelsesfrist, og den skattepligtige som følge heraf ikke rettidigt har klaget eller anmodet om genoptagelse af ansættelsen.

…"

Også derfor og i sig selv skal indkomstårene 2014 - 2016 genoptages for A eller i anden række i sammenhæng med de øvrige kriterier/hensyn til støtte herfor.

3.2.9. Kriterierne/hensynene for kvalifikation af erhvervsmæssig virksomhed er alene under praksis (ulovhjemlet og uhjemlet), og anvendelse og afvejning heraf fremgår ikke af nogen af afgørelserne (bilag nr. 1 - 4) (lovligt og pligtigt kriterium/hensyn under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8) 

Kriterierne/hensynene for kvalifikation af erhvervsmæssig virksomhed er alene under praksis og i anden række hjemlet i statsskattelovens § 4, jf. bl.a. TfS 2015, 282, og anvendelse og afvejning heraf fremgår ikke af nogen af afgørelserne.

De omhandlede afgørelser er således ugyldige som følge af hjemmelsmangler og i anden række som følge af generelt væsentlige og subsidiært konkret væsentlige sagsbehandlingsfejl.

Derfor foreligger en ansvarspådragende fejl eller i anden række 1) en fejl fra den skatteansættende myndighed, som tillige 2) har medført en materiel forkert skatteansættelse, der 3) efter en konkret bedømmelse må anses for urimelig at opretholde, hvorfor de tre kriterier/hensyn der skal medføre adgang til ekstraordinær genoptagelse under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, hver især er opfyldt.

Den relevante del af de omhandlede forarbejder til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, lyder således (mine understregninger):

"…

Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden at fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

…"

Desuden er forholdene er i sig selv eller samlet omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, under to andre kriterier/hensyn hver især, jf. relevante dele af forarbejderne:

"…

Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne.

…

Endvidere vil bestemmelsen kunne finde anvendelse, såfremt myndighederne har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse, eller hvis det må lægges til grund, at den lokale skattemyndighed fejlagtigt har afgivet genoptagelsestilsagn til den skattepligtige ud over den ordinære ansættelsesfrist, og den skattepligtige som følge heraf ikke rettidigt har klaget eller anmodet om genoptagelse af ansættelsen.

…"

Derfor skal indkomstårene 2014 - 2016 genoptages for A eller i anden række i sammenhæng med de øvrige kriterier/hensyn til støtte herfor.

3.3. Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 5. pkt. (særlige omstændigheder) - ordlyd og forarbejder

Det fremgår af forarbejderne (specielle bemærkninger til lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003) til skattestyrelsesloven § 35, stk. 2, der er videreført i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvilke kriterier/hensyn, der skal tillægges betydning som særlige omstændigheder (mine understregninger):

"…

Det foreslås, jf. forslaget til § 35, stk. 2, at det direkte i loven angives, at anmodningen eller varslingen af den ekstraordinære ansættelse skal ske inden 6 måneder. Det foreslås endvidere, at Skatteministeren efter anmodning fra den skattepligtige bemyndiges til i særlige tilfælde at dispensere fra fristen.

Der kan således efter den konkret vurdering af de foreliggende omstændigheder, herunder sagens karakter og den skattepligtiges personlige forhold, gives dispensation, således at anmodning om genoptagelse behandles, uanset at denne er indgivet mere end 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære ansættelse."

3.4. Skatteforvaltningslovens 27, stk. 1, nr. 8 (særlige omstændigheder), og § 27, stk. 2, 5. pkt. (særlige omstændigheder) skal fortolkes kongruent 

Ordlyden til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og § 27, stk. 2, 5. pkt., er enslydende med angivelse af særlige omstændigheder.

Formålet med begge ekstraordinære genoptagelsesregler er, at skattesubjekter som A skal opnå en materiel rigtig skatteansættelse inden for den absolutte forældelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 4, hvis kriterierne/hensynene i forarbejderne er opfyldt. Således at der ved de omhandlede kvalificerede tilsidesættelser af gældende ret, skal foretages en materielt korrekt beskatning inden for den absolutte forældelsesfrist på 10 år i skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 4.

De anførte kriterier/hensyn under forarbejderne (de specielle bemærkninger) til henholdsvis skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 5. pkt., er tillige i hvert fald delvist sammenfaldende, hvor "herunder" og "sagens karakter" særligt skal betones i forhold til A.

Således skal "sikkerhedsventilen" i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 (særlige omstændigheder), jf. stk. 2, 5. pkt. (særlige omstændigheder) fortolkes kongruent eller i anden række i videst muligt omfang kongruent. De almindelige bemærkninger (lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003) til skatteforvaltningslovens § 27 angiver bestemmelserne i sammenhæng som en "sikkerhedsventil" og sondrer således ikke mellem stk. 1, nr. 8, og stk. 2, 5. pkt.

Forarbejderne i § 27, stk. 2, 5. pkt. ("herunder" og "sagens karakter") skal således som altovervejende udgangspunkt og i videst muligt omfang fortolkes kongruent i forhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Dette er i øvrigt i overensstemmelse med praksis fra bl.a. Landsskatteretten, jf. bl.a. SKM2014.637.LSR.

De specielle bemærkninger i lovforslag nr. 43 af 30. oktober 2008 til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 5. pkt., har på ingen måde indskrænket tidl. forarbejder, men har alene via "f.eks. sygdom" angivet et underkriterie til hovedkriteriet/hovedhensynet personlige forhold i overensstemmelse med Landsskatterettens praksis, jf. bl.a. SKM2006.412 LSR, SKM2006.467 LSR og senere SKM2015.723.LSR med i øvrigt kongruent fortolkning af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og stk. 2, 5. pkt.

SKM2024.419.ØLR har således alene præjudikatsværdi inden for de ovenfor anførte rammer, jf. allerede de kvalitative og kvantitative rammer for omfordeling af magt i Grundlovens § 3.

Retten i Helsingør er således alene bundet af lovgivningsmagten, jf. Grl. § 64, stk. 1, 1. pkt., hvis retspraksis skulle kunne fortolkes som uoverensstemmende med lovgivningsmagtens anvisninger.

Se for et lignende tilfælde beskrevet af Højesteretspræsident Jens Peter Christensen i U.2013B.15 vedrørende misforstået ikke-mulig sammenblanding af indholdet af Grundlovens frihedsrettigheder og EMRK.

Skatteministeriets afklaring i forhold til sine indtægter i en periode fra 3 år og 4 måneder (1. maj i det fjerde indkomstår efter indkomstårets udløb/ordinære genoptagelsesregler) til 10 år, herunder uretmæssige til ansvarspådragende pålagte indtægter eller materielt forkerte til åbenlyst forkerte indtægter, jf. de almindelige bemærkninger herom til lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003, jf. de specielle bemærkninger til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 5. pkt., i lovforslag nr. 110 af 24. februar 2005, er således et ikke-retningsgivende kriterie/hensyn under de omhandlede ekstraordinære forældelsesregler. Men det omhandlede kriterie/hensyn derimod mere tungtvejende i forhold til Skatteministeriets anvendelse af de ekstraordinære genoptagelsesregler til ugunst for skattesubjekterne.

Dette er tillige i overensstemmelse med litteraturen, jf. Bonde Eriksen m.fl., Skatteforvaltningsloven med Kommentarer, 2. udgave, DJØFs Forlag, bl.a. side 590 og 594.

Det kan ikke tillægges A pønal virkning under ordlyden og forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 5. pkt., at han ikke indbragte de oprindelige åbenlyst forkerte afgørelser fra Skattestyrelsen (bilag nr. 7 - 9) for Skatteankenævn Nordsjælland, idet en materiel korrekt afgørelse (fx åbenbart urimelig skønsmæssig indkomstansættelse) er det retningsgivende kriterium/hensyn for ekstraordinær genoptagelse.

Den absolutte forældelse er 10 år, som er reguleret af skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 4, hvorfor de ekstraordinære genoptagelsesregler ikke kan fortolkes som absolutte forældelsesregler via ulovlig pønal kriterie/hensynsinddragelse og -afvejning.

Det er således det individuelle, pligtmæssige konkrete skøn, der skal foretages for A, hvorunder de omhandlede kriterier/hensyn hver især i sig selv retningsgivende for ekstraordinær genoptagelse under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, herunder en åbenlys forkert skønsmæssig indkomstansættelse, tillige skal tillægges afgørende betydning eller indgå som retningsgivende kriterie/hensyn ved afvejningen under skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 5. pkt., jf. bl.a. SKM2015.692.BR, e.c.

Årsagen til en fristoverskridelse på 6 måneder ikke er at genfinde som kriterie/hensyn i forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 5. pkt. Det omhandlede kriterie/hensyn er udledt fra forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 35 a, stk. 6, 2, pkt., som er en bestemmelse, der hviler på helt andre politiske og retlige hensyn. Der kan allerede af den grund ikke foretages en kongruent kriterie- /hensynsudledning mellem de to lovbestemmelser.

Årsagen til fristoverskridelsen kan således ikke finde anvendelse som lovligt kriterie/hensyn og i anden række ikke finde anvendelse som retningsgivende kriterie/hensyn i forhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 5. pkt. Heller ikke som følge af angivelsen af "herunder" i forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 5. pkt.

Skatteministeriets interesser i fastholdelse af fx ansvarspådragende fejl (anvendelse af alene et ulovligt kriterie/hensyn under retspraksis til skønsmæssig indkomstansættelse) og åbenlyst urimelige skønsmæssige indkomstansættelser som i A’s tilfælde er varetaget af den absolutte forældelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 4 (10 års forældelse med 1 års tillægsfrist, jf. skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 2).

A har i øvrigt været syg med stress i de omhandlede, relevante perioder. Han har således ikke evnet at handle over for Skattestyrelsen førend den 10. januar 2021. Han kan dog ikke dokumentere dette med læge- eller psykologerklæringer.

Derfor skal indkomstårene 2014 - 2016 genoptages for A, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 5. pkt.

3.5. SKAT’s/Skattestyrelsen’s afgørelse af 4. januar 2021 er ugyldig og skal hjemvises til fornyet behandling

SKAT’s/Skattestyrelsen’s afgørelse af 4. januar 2021 (bilag nr. 10) tilsidesætter officialmaksimen og/eller begrundelsespligten, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 1 og 2.

En tilsidesættelse af en garantiforskrift kvalificerer som udgangspunkt generel væsentlighed, hvorved afgørelsen er ugyldig med den konkrete retsfølge hjemvisning til fornyet behandling. I undtagelsestilfælde foretages en konkret væsentlighedsbedømmelse.

A finder i øvrigt, at det ikke kan udelukkes eller afvises (prøvelsesstandarden ved en konkret væsentlighedsbedømmelse), jf. bl.a. U.1996.1462H, U.2005.1780H og U.2015.3233H, at en tilstrækkelig retlig og faktisk sagsoplysning ville have medført et andet resultat, jf. bl.a. hvorfor fejlene er konkret væsentlige for A.

Der foreligger ikke bagatelagtige mangler, jf. U.2008.2538H, e.c.

Derfor er Skattestyrelsens omhandlede afgørelse ugyldig og skal hjemvises til fornyet behandling.

3.6. Skatteankenævn Nordjælland’s afgørelse lider af væsentlige sagsbehandlingsfejl som retlig refleksvirkning eller som følge af retlig afsmitning af de væsentlige sagsbehandlingsfejl hos Skattestyrelsen 

U.2023.5413H kan ikke omfatte hjemmelsmangler, jf. Grundlovens § 63, stk. 1, jf. også Højesteretsretspræsident Jens Peter Christensen om fortolkning af domme i U.2013B.15. Legalitetsprøvelse er kernen i Grundlovens § 63, stk. 1.

Skatteankenævn Nordsjællands behandling af Skattestyrelsen væsentlige sagsbehandlingsfejl vil medføre en refleksvirkning eller afsmitning på Skatteankenævn Nordsjælland afgørelse.

Således at væsentlige sagsbehandlingsfejl i 1. instans (bilag nr. 7 - bilag nr. 9) med retsvirkningen ugyldighed med retsfølgen annullation og i anden række hjemvisning, der ikke er korrekt behandlet hos Skatteankenævn Nordsjælland (bilag nr. 14), medfører samme ugyldighed af Skatteankenævn Nordsjællands afgørelse.

Skattestyrelsen er således ikke retligt immuniseret, exterritorialiseret eller renset via 2. instansens i givet fald forkerte behandling af sagens aspekter vedr. sagsbehandling hos 1. instans (Skattestyrelsen), bl.a. fordi Skatteministeriet i givet fald, jf. U.55.13H, vil være selvprøvende vedr. sagsbehandlingsfejl, medmindre overspring af det administrative prøvelsessystem vælges af skattesubjekterne.

Den vurdering skal tillige vurderes i sammenhæng med retspraksis til skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt., som i sig selv er en retsstridig endelighedsbestemmelse, jf. U.2001.861H.

I modsat fald vil der foreligge en krænkelse af EMD TP 1, art. 1, jf. bl.a. EMDs dom i Hentrich vs. France af 22. september 1994, jf. bl.a. præmis 43 og 44 samt 49, samt EUC art. 41 og EUC art. 47.

3.7. Skatteankenævn Nordsjælland’s afgørelse (bilag nr. 14) er ugyldig og skal hjemvises til fornyet behandling

Skatteankenævn Nordsjællands afgørelse (flertallet) tilsidesætter officialmaksimen og/eller begrundelsespligten i forvaltningslovens § 24, stk. 1 og 2.

Der følgende væsentlige mangler/sagsbehandlingsfejl i sig selv eller i anden række samlet vurderet:

(i)                       En retsvildfarelse i forhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8’ s anvendelsesområde i klart skærpende retning for A: "… Bestemmelsen finder bl.a. anvendelse, når Skattemyndigheden har begået ansvarspådragende fejl, som har medført en materiel urigtig skatteansættelse, og det efter en konkret vurdering må anses som værende urimeligt at opretholde ansættelsen. En forkert skatteansættelse er ikke i sig selv en særlig omstændighed, jf. Østre Landsrets dom af 18. oktober 2013, offentliggjort i SKM2013.739.ØLR…"

(ii)  Skatteankenævn Nordsjælland har tilsidesat klar retspraksis, jf. SKM2018.59.BR og SKM2020.51.BR (anvendelse af samme ulovlige/kriterie/hensyn), hvilket i første række er en hjemmelsmangler (generelt væsentlig), selv om undertegnede advokat gennemgik de to omhandlede domme på nævnsmødet ud fra en materialesamling afleveret med indstregninger ca. 10 dage inden nævnsmødet.

En tilsidesættelse af en garantiforskrift kvalificerer som udgangspunkt generel væsentlighed, hvorved afgørelsen er ugyldig med den konkrete retsfølge hjemvisning til fornyet behandling. I undtagelsestilfælde foretages en konkret væsentlighedsbedømmelse.

A finder i øvrigt, at det ikke kan udelukkes eller afvises (prøvelsesstandarden ved en konkret væsentlighedsbedømmelse), jf. bl.a. U.1996.1462H, U.2005.1780H og U.2015.3233H, at en tilstrækkelig retlig og faktisk sagsoplysning ville have medført et andet resultat, jf. bl.a. hvorfor fejlene er konkret væsentlige for A.

Der foreligger ikke bagatelagtige mangler, jf. U.2008.2538H, e.c.

Derfor er Skattestyrelsens omhandlede afgørelse ugyldig og skal hjemvises til fornyet behandling.

…"

 

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført:

"…

3. Anbringender

En skattepligtig, der ønsker at få ændret sin skatteansættelse, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen, jf. den ordinære genoptagelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 (MS10).

Denne sag angår indkomstårene 2014-2016. Den ordinære genoptagelsesfrist for det seneste af disse indkomstår udløb den 1. maj 2020. A anmodede først den 25. oktober 2020 om genoptagelse af sin skatteansættelse for indkomstårene 2014-2016, hvilket vil sige efter den ordinære genoptagelsesfrist var udløbet.

Genoptagelse af A’s skatteansættelse for indkomstårene 2014-2016 forudsætter derfor, at han opfylder betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 27 (MS10).

Ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er betinget af, dels at én af betingelserne i § 27, stk. 1, nr. 1-8, er opfyldt, dels at betingelserne i § 27, stk. 2, er opfyldt.

A gør gældende, at han har ret til ekstraordinær genoptagelse i henhold til reglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Skatteministeriet gør gældende, at A ikke er berettiget til ekstraordinær genoptagelse af sine skatteansættelser for indkomstårene 2014-2016.

I første række har han ikke godtgjort, at der foreligger særlige omstændigheder, der giver grundlag for at foretage en ekstraordinær genoptagelse af sine skatteansættelser for de relevante indkomstår, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 (afsnit 3.1).

I anden række har han ikke med sin anmodning om genoptagelse af 25. oktober 2020 overholdt reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. (afsnit 3.2.1), ligesom han ikke har godtgjort, at der foreligger særlige omstændigheder, der giver grundlag for at bortse fra overskridelsen af reaktionsfristen ved sin anmodning om genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt. (afsnit 3.2.2).

3.1 Betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er ikke opfyldt 

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 (MS10), kan en skatteansættelse foretages eller ændres uanset fristerne i § 26 (MS9) efter anmodning fra den skattepligtige, hvis:

"Told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige giver tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder."

Det er i retspraksis fastslået, at bestemmelsen i § 27, stk. 1, nr. 8, efter sin ordlyd, placering og forarbejder har et snævert anvendelsesområde, jf. eksempelvis SKM2017.224.HR (MS74) og SKM2019.132.ØLR (MS162).

Af forarbejderne til bestemmelsen fremgår, at særlige omstændigheder eksempelvis foreligger, hvis Skattemyndighederne har foretaget en åbenbar urimelig skønsmæssig ansættelse, eller der er foretaget en urigtig ansættelse på grund af myndighedsfejl eller svig fra tredjemand, jf. lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003 (de specielle bemærkninger til § 1, nr. 2) (MS20-21).

Af forarbejderne fremgår ligeledes, at bevisbyrden for, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt, påhviler den skattepligtige, jf. eksempelvis også SKM2012.170.ØLR (MS191).

A har ikke løftet sin bevisbyrde for, at der foreligger særlige omstændigheder, der berettiger til genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

3.1.1 Den skønsmæssige ansættelse af overskud af virksomhed for indkomstårene 2014- 2016 udgør ikke en særlig omstændighed

Skattestyrelsen har ikke foretaget den skønsmæssige ansættelse af overskud af virksomhed for indkomstårene 2014-2016 på uhjemlet grundlag, og styrelsen har derfor heller ikke begået en ansvarspådragende fejl, der berettiger til ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 (MS10), som anført af A.

Det følger således af den dagældende skattekontrollovs § 5, stk. 3 (MS7), at hvis ikke den selvangivelsespligtige har selvangivet fyldestgørende på ansættelsestidspunktet, kan skattemyndighederne foretage skatteansættelsen skønsmæssigt.

Videre følger det af fast retspraksis, at et af skattemyndighederne med rette udøvet skøn alene kan tilsidesættes, hvis det er udøvet på et forkert grundlag eller har medført et åbenbart urimeligt resultat, jf. eksempelvis UfR 2007.1007H (MS118), UfR 2009.476/2H (MS111), UfR 2011.1458H (MS98) og UfR 2016.191H (MS83).

Bevisbyrden for, at skattemyndighedernes skøn kan tilsidesættes, påhviler altså den skattepligtige og således ikke Skattestyrelsen, som anført af A (stævningen, E55-E59, pkt. 3.1.2- 3.1.4).

Det er i sagen ubestridt, at A ikke selvangav overskud sin virksomhed for indkomstårene 2014-2016, som det ellers påhvilede ham efter den dagældende skattekontrollovs § 1, stk. 1 (MS6). SKAT var derfor berettiget og forpligtet til at foretage en skønsmæssig ansættelse.

Da A ikke selvangav overskud af sin virksomhed for indkomstårene 2014, 2015 og 2016, ansatte SKAT som nævnt ved taksationsforslag dateret den 23. november 2015 (E118), den 16. november 2016 (E121) og den 27. oktober 2017 (E124) skønsmæssigt A’s overskud af virksomhed for indkomstårene 2014, 2015 og 2016 til henholdsvis 280.000 kr., 290.000 kr. og 180.000 kr. A reagerede ikke på Skattestyrelsens forslag, og Skattestyrelsen fastsatte derfor hans skattepligtige indkomst i overensstemmelse med forslagene, jf. E131, 3. afsnit.

3.1.1.1 Materiale fremlagt efter SKAT’s skønsmæssige ansættelse

På tidspunktet for taksationerne var SKAT hverken i besiddelse af A’s regnskabsmateriale, resultatopgørelserne for 2014 til 2016 eller den af A udarbejdede privatforbrugsopgørelse.

Resultatopgørelserne for 2014 til 2016 blev først fremlagt i forbindelse med A’s anmodning om genoptagelse af 25. oktober 2020. Resultatopgørelserne for 2011 til 2013 blev først fremlagt under Skatteankenævn Nordsjællands behandling af sagen (E9, 4. sidste afsnit). Resultatopgørelserne for 2011 til 2013 dateret den 10. januar 2022 (E135, E141 og E147), mens resultatopgørelserne for 2014 til 2016 er udateret (E153-154).

Af G1-virksomhed’s resultatopgørelse og balance fremgår, at periodens resultat var henholdsvis 64.604 kr. for 2014, 30.904 kr. for 2015 og 45.000 kr. for 2016 (E153-154). Videre fremgår af G1-virksomhed’s resultatopgørelse og balance, at periodens resultat var henholdsvis 41.656,01 kr. for 2011 (E138), 102.700,64 kr. for 2012 (E144) og 59.962,05 kr. for 2013 (E150).

A har oplyst, at G1-virksomhed’s resultatopgørelser og balancer i indkomstårene 2011-2016 er udarbejdet af G2-virksomhed (CVR-nr. ...11), samt at IA er A’s mor (replikken, E92, 5. afsnit).

G1-virksomhed’s resultatopgørelser og balancer i indkomstårene 2011-2016 indeholder ingen form for revisorerklæringer, såsom revision, udvidet gennemgang, review eller regnskabsmæssig assistance.

Privatforbrugsberegningen, som A selv har udarbejdet (E163), blev først fremlagt under Skatteankenævn Nordsjællands behandling af sagen (E9, sidste afsnit). Det fremgår heraf, at A havde et privatforbrug på henholdsvis 69.660 kr. i 2014, 61.510 kr. i 2015 og 92.143 kr. i 2016, jf. E163.

Under Skatteankenævn Nordsjællands behandling af sagen oplyste A, at han boede vederlagsfrit hos sin mor (E14, 2. sidste afsnit). Af udskrift fra Det Centrale Personregister fremgår, at A og hans mor, IA, havde folkeregisteradresse på henholdsvis Y2-adresse i Y1-by i perioden fra 28. november 2013 til 1. april 2014, Y3-adresse i Y1-by i perioden fra 1. april 2014 til 1. april 2016 og Y4-adresse i Y5-by i perioden fra 1. april 2016 til 8. august 2018, jf. E159 og E162. A har under Skatteankenævn Nordsjælland’s behandling af sagen fremlagt en erklæring af 7. juni 2022 fra IA, jf. E158, hvoraf det fremgår, at hun på tro og love erklærer, at hun sammen med sin søn, A, har boet på de adresser, der er angivet i folkeregisteret i bl.a. perioden 2014 til 2016, samt at A hverken har betalt husleje eller udgifter til mad/kost.

Som anført, var SKAT på tidspunktet for taksationerne hverken i besiddelse af den af A udarbejdede privatforbrugsopgørelse, A’s regnskabsmateriale, eller resultatopgørelserne for 2014 til 2016.

Det bemærkes, at den af A fremlagte privatforbrugsopgørelse (E163) samt erklæringen af 7. juni 2022 fra As mor (E158) er udarbejdet til brug for skattesagen, hvorfor de må anses for at have ringe bevisværdi, jf. eksempelvis UfR 2002.1172H (MS129).

Resultatopgørelserne for 2011 til 2013 har ingen bevismæssig værdi, idet dokumenterne ikke vedrører ansættelserne for de indkomstårene 2014 til 2016, som A har anmodet om ekstraordinær genoptagelse af.

A har ikke godtgjort, at SKAT har begået en ansvarspådragende myndighedsfejl, idet SKAT under ingen omstændigheder kan bebrejdes, at materialerne - som er fremlagt efter tidspunktet for taksationerne - ikke er inddraget i skønsudøvelsen. De dokumenter, som A påberåber sig, ville under alle omstændigheder ikke have ført til et andet resultat, havde de været fremlagt på et tidligere tidspunkt. SKAT’s skønsmæssige ansættelser kan derfor ikke anses for at være udøvet på et forkert grundlag eller have medført et åbenbart urimeligt resultat.

3.1.1.2 Nærmere om SKAT’s skønsmæssige ansættelser 

Det fremgår af taksationsforslaget for indkomståret 2014, at SKAT ved ansættelse af A’s overskud af virksomhed har skønnet ud fra A’s personlige skatteoplysninger, samt at SKAT især har lagt vægt på, at resultatet giver plads til et passende privatforbrug på 203.000 kr. Privatforbrugsberegningen er foretaget på baggrund af oplysninger fra (red.fjernet.hjemmeside) (E118, 4. sidste afsnit).

Ved den skønsmæssige ansættelse for indkomståret 2014 tog SKAT højde for årets resultat i 2013. SKAT fandt dog, at der ikke kunne foretages et skøn ud fra sidste års resultat, da det ville medføre et negativt beregnet privatforbrug, jf. Skattestyrelsens afgørelse (E129, sidste afsnit). Herefter foretog SKAT skønnet ud fra A’s personlige skatteoplysninger, således at resultatet gav plads til et passende privatforbrug, som SKAT beregnede på baggrund af oplysninger fra (red.fjernet.hjemmeside).

Det følger af fast retspraksis, at domstolene ikke tilsidesætter SKAT’s skøn, hvis det tager udgangspunkt i statistiske oplysninger, forudsat at der ikke foreligger andre mere konkrete oplysninger, hvorpå skønnet kan bygges, jf. eksempelvis UfR 2011.1458 H (MS98), UfR 2005.3167 H

(MS123), SKM2020.319.ØLR (MS136), SKM2007.528.ØLR (MS193), SKM2006.152.VLR (MS203), SKM2016.75.BR (MS209) og SKM2008.406.BR (MS223).

Da SKAT ikke kunne lægge oplysningerne fra 2013 til grund for den skønsmæssige ansættelse, og da der på tidspunktet for taksationen ikke forelå andre oplysninger, er det helt i overensstemmelse med fast retspraksis, at SKAT foretog den skønsmæssige ansættelse på baggrund af oplysninger fra (red.fjernet.hjemmeside).

Det forhold, at SKAT ikke foretog en beregning af A’s privatforbrug for indkomståret 2014, er heller ikke et forhold, som kan begrunde ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 (MS10), jf. eksempelvis SKM2015.632.VLR (MS169).

For så vidt angår indkomståret 2015 fremgår det af taksationsforslaget, at SKAT ved ansættelsen af A’s overskud af virksomhed især har lagt vægt på virksomhedens skønnede resultat for 2014 og indeksreguleret beløbet med 2,4 % ud fra Skatteministeriets forventning til indkomsternes udvikling fra 2014 til 2015 (E121, 4. sidste afsnit).

Af taksationsforslaget for indkomståret 2016 fremgår det, at SKAT ved ansættelsen af A’s overskud af virksomhed især har lagt vægt på det beløb, der fremgår af forskudsopgørelse for 2016 (E124, 5. sidste afsnit).

--------------------------------------------------

Skatteministeriet bestrider således A’s synspunkter om, at den skønsmæssige ansættelse af overskud af virksomhed for indkomstårene 2014-2016 er foretaget på uhjemlet eller forkert grundlag.

Det må også indgå ved den samlede vurdering af, om der foreligger særlige omstændigheder, at A i henholdsvis 2015, 2016 og 2017, da han modtog SKAT’s taksationsforslag, havde al anledning til og mulighed for at afklare sine skatteforhold nærmere, jf. tilsvarende SKM2019.132.ØLR (MS162).

Der foreligger ikke i øvrigt specielle forhold eller nye oplysninger, som han først er kommet til kundskab om efter udløbet af fristerne for anmodning om ordinær genoptagelse, og han har da heller ikke redegjort for, hvorfor han først efter udløbet af de ordinære genoptagelsesfrister, anmodede om genoptagelse på baggrund af oplysninger, som han siden ansættelsesændringerne har været i besiddelse af.

Der findes derfor ikke særlige omstændigheder, som kan begrunde, at der gives tilladelse til ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for de pågældende år efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

3.1.2 Indsigelserne om officialmaksimen og begrundelsespligt udgør ikke en særlig omstændighed

A gør herudover gældende, at SKAT’s skønsmæssige ansættelse af A’s overskud af virksomhed for indkomstårene 2014-2016 er fejlbehæftet under henvisning til både officialmaksimen og begrundelsespligten i forvaltningslovens § 24, stk. 1 og 2 (MS5), og at dette også fører til, at der skal ske genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 (MS10).

Som anført i Skatteankenævn Nordsjællands afgørelse (E32, 4. afsnit) indeholder SKAT’s taksationsforslag for 2014 en begrundelsesmangel, idet SKAT alene har anført som begrundelse for forhøjelsen af overskud af virksomhed med 280.000 kr., at der er skønnet ud fra A’s personlige skatteoplysninger, samt at SKAT har lagt vægt på et skønnet privatforbrug på 203.000 kr. SKAT har ikke herudover begrundet, hvilke skatteoplysninger der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

Uanset at taksationsforslaget led af en begrundelsesmangel, kan denne begrundelsesmangel ikke anses for at have medført en urigtig ansættelse, hvorfor manglen må anses for at være af uvæsentlig karakter. Dette skyldes, at privatforbrugsberegningen er lavet på baggrund af oplysninger fra (red.fjernet.hjemmeside), samt at SKAT tog hensyn til de oplysninger, de havde til rådighed på tidspunktet for takseringen, hvorfor afgørelsen er materielt korrekt. SKAT har ligeledes opfyldt officialmaksimen.

Herudover bemærkes, at selv i det tilfælde, at A’s skatteansættelse for 2014 måtte være materiel forkert, ikke i sig selv udgør særlige omstændigheder, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse efter § 27, stk. 1, nr. 8, jf. eksempelvis SKM2017.224.HR (MS74), SKM2013.739.ØLR (MS178) og SKM2019.132.ØLR (MS162).

For så vidt angår SKAT’s taksationsforslag for 2015 og 2016 bemærkes, at de er tilstrækkeligt begrundet, idet det fremgår, hvilke elementer der indgik i skønnet, hvorfor der i hvert fald ikke kan blive tale om sagsbehandlingsfejl ved skatteansættelserne for 2015 og 2016.

Der er således ikke grundlag for at fastslå, at SKAT’s og Skatteankenævn Nordsjælland’s afgørelser er behæftet med væsentlige sagsbehandlingsfejl. A har heller ikke godtgjort, at Skattemyndighederne har tilsidesat officialmaksimen, eller at afgørelserne er behæftet med væsentlige begrundelsesmangler. Det udgør således ikke en sagsbehandlingsfejl, at Skattestyrelsen ikke har udarbejdet privatforbrugsberegninger til brug for sit skøn over overskuddet i A’s personlige virksomhed.

3.2 Betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er ikke opfyldt 

A har under alle omstændigheder ikke med sin anmodning om genoptagelse af 25. oktober 2020 overholdt reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. (MS10) (afsnit 3.2.1). A har heller ikke godtgjort, at der foreligger særlige omstændigheder, der giver grundlag for at bortse fra reaktionsfristen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt. (afsnit 3.2.2).

3.2.1 Reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er ikke overholdt

A har ikke overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. (MS10), og han har derfor heller ikke af denne grund krav på ekstraordinær genoptagelse af sin skatteansættelse for indkomstårene 2014-2016.

Ekstraordinær genoptagelse i de i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nævnte tilfælde er betinget af, at genoptagelsesanmodningen fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26 (MS9), jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. (MS10).

Årsopgørelserne for indkomstårene 2014, 2015 og 2016 blev tilgængelige i A’s TastSelv henholdsvis den 4. juli 2016, den 14. december 2016 og den 27. november 2017.

Den 27. februar 2018 havde A en telefonisk drøftelse med en sagsbehandler fra Skattestyrelsen. Af Skattestyrelsens telefonnotat fremgår, at A er blevet vejledt om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2014-2016 (E127).

A anmodede imidlertid først den 25. oktober 2020 om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2014-2016 og begrundede anmodningen med "beløbets størrelse samt fejl marginen i opgørelserne" (E128).

Det følger af fast retspraksis, at kundskabstidspunktet i en sådan situation anses at være det tidspunkt, hvor årsopgørelsen er modtaget eller senest det tidspunkt, hvor årsopgørelsen er endelig og tilgængelig på TastSelv, jf. eksempelvis SKM2013.124.VLR (MS187) og SKM2013.343.ØLR (MS190).

Reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., skal således senest regnes fra den 27. februar 2018, og fristen var derfor for længst udløbet, da A den 25. oktober 2020 anmodede om ekstraordinær genoptagelse.

3.2.2 Der er ikke grundlag for at bortse fra reaktionsfristen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt.

Skattemyndighederne kan dog behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt. (MS10).

Af lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003 fremgår blandt andet følgende af de specielle bemærkninger til § 1, nr. 2 (MS21):

"Det foreslås, jf. forslaget til § 35, stk. 2, at det direkte i loven angives, at anmodningen eller varslingen af den ekstraordinære ansættelse skal ske inden 6 måneder. Det foreslås endvidere, at skatteministeren efter anmodning fra den skattepligtige bemyndiges til i særlige tilfælde at dispensere fra fristen.

Der kan således efter en konkret vurdering af de foreliggende omstændigheder, herunder sagens karakter og den skattepligtiges personlige forhold, gives dispensation, således at en anmodning om genoptagelse behandles, uanset at denne er indgivet mere end 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære ansættelse." (min understregning)

Af lovforslag nr. 43 af 30. oktober 2008 fremgår blandt andet følgende af de specielle bemærkninger til § 1, nr. 14 og 15 (MS16):

"Endelig foreslås det, at SKAT skal kunne dispensere fra fristen for at indsende anmodning om ekstraordinær genoptagelse, hvis særlige omstændigheder taler derfor. Hvilket efter praksis f.eks. er sygdom." (min understregning)

Af Den juridiske vejledning 2025-1, afsnit A.A.8.2.2.2.4 (MS230), om reaktionsfristen på skatteområdet fremgår blandt andet følgende om dispensationsmuligheden i § 27, stk. 2, sidste pkt.:

"Skatteforvaltningen kan i særlige tilfælde, efter anmodning fra en borger, dispensere fra reaktionsfristen. Se SFL § 27, stk. 2, sidste punktum. Dvs. at Skatteforvaltningen efter en konkret vurdering af de foreliggende omstændigheder, herunder sagens karakter og borgerens personliges forhold, kan dispensere fra reaktionsfristen."

I afsnittet i Den juridiske vejledning omtales herefter en række afgørelser, hvorefter følgende anføres:

"Bortset herfra findes ingen offentliggjorte afgørelser om denne dispensationsmulighed, men et potentielt anvendelsesområde er tilfælde, hvor genoptagelse er begrundet i ansvarspådragende myndighedsfejl, borgerens helt særlige personlige omstændigheder eller generelt tilfælde, hvor en mindre overskridelse af reaktionsfristen vil medføre et uforholdsmæssigt stort retstab."

Bevisbyrden for, at der foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde en fravigelse af reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, påhviler A, jf. SKM2024.419.ØLR (MS132).

Det følger af retspraksis, at der skal meget til for, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at der kan bortses fra 6-månedersfristen i § 27, stk. 2, 1. pkt., jf. f.eks. SKM2015.692.BR (MS215), SKM2017.97.VLR (MS166) og SKM2024.419.ØLR (MS132).

I SKM2015.692.BR (MS215) fandt byretten, at der ikke under sagen var påvist sådanne fejl i SKAT’s sagsbehandling, herunder ved tilsidesættelse af oplysningspligten, som kunne medføre dispensation fra 6-månedersfristen.

Heller ikke i SKM2017.97.VLR (MS166) fandt landsretten, at der forelå sådanne særlige omstændigheder, der kunne begrunde en dispensation fra overskridelse af 6-månedersfristen. Det forhold, at appellanten afventede sin fars skattesag, og det forhold, at hun ikke forstod de informationer, hun blev bekendt med, kunne ikke betragtes som særlige omstændigheder.

Det følger blandt andet af SKM2024.419.ØLR (MS132), at den omstændighed, at der måtte foreligge særlige omstændigheder i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, ikke pr. automatik fører til, at der dermed også er grundlag for at bortse fra reaktionsfristen i § 27, stk. 2, 1. pkt. i henhold til bestemmelsens stk. 2, sidste pkt. En sådan retstilstand ville da også indebære, at der ikke gjaldt nogen reaktionsfrist lige netop i relation til ekstraordinær genoptagelse efter § 27, stk. 2, sidste pkt., hvilket der er ikke holdepunkter for i hverken bestemmelsens ordlyd eller forarbejder.

Der skal således foretages én vurdering af, om den ordinære genoptagelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26 skal fraviges som følge af særlige omstændigheder, jf. § 27, stk. 1, nr. 8, og en anden vurdering af, om reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., skal fraviges som følge af særlige omstændigheder, jf. § 27, stk. 2, sidste pkt. De særlige omstændigheder knytter sig altså til dét, der fraviges. Det er i den forbindelse ikke rigtigt, at adgangen til genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, har afledt betydning for den vurdering, der skal foretages efter § 27, stk. 2, 5. pkt.

Det var under landsretssagen (SKM2024.419.ØLR) (MS132) ubestridt, at der forelå særlige omstændigheder efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4 (MS11). Dette indebar imidlertid ifølge landsretten ikke, at der dermed også forelå særlige omstændigheder i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 4. pkt., som gav grundlag for at bortse fra fristoverskridelsen.

Landsretten udtalte i den forbindelse, at den afgiftspligtiges sindstilstand ikke udgjorde en særlig omstændighed efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 4. pkt. Landsretten lagde afgørende vægt på, at der ikke forelå en lægeerklæring om den afgiftspligtiges sygdom, samt at det efter sagens øvrige oplysninger ikke var godtgjort, at den afgiftspligtige befandt sig i en tilstand, hvor han ikke var i stand til at indsende momsangivelser inden for fristen eller anmode om genoptagelse.

A har først ved sit supplerende processkrift nr. 1 af 8. maj 2024 oplyst, hvilken årsag der hævdes at have ført til overskridelsen af reaktionsfristen i § 27, stk. 2, 1. pkt. A anfører således, at han har været syg med stress i den for sagen relevante periode, hvilket har forhindret ham i at handle over for Skattestyrelsen før den 10. januar 2021, samt at dette ikke kan dokumenteres med læge- eller psykologerklæringer (supplerende processkrift nr. 1, E106, sidste afsnit).

Det er ubestridt, at A ikke kan føre bevis for sin hævdede sygdom, og der foreligger allerede derfor ikke en særlig omstændighed, der kan begrunde en fravigelse af fristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt., jf. SKM2024.419.ØLR (MS132).

 

3.3 Skatteankenævn Nordsjælland’s afgørelse er gyldig

A gør gældende, at Skatteankenævn Nordsjælland’s afgørelse er ugyldig under henvisning til, at Skatteankenævnet har tilsidesat officialmaksimen og/eller begrundelsespligten i forvaltningslovens § 24, stk. 1 og 2 (MS5) (stævningen, E70, pkt. 3.11).

Skatteankenævnets afgørelse (E6) er en prøvelse af Skattestyrelsens afgørelse af 4. januar 2021 (E129), som angik spørgsmålet, om der kunne ske genoptagelse af A’s skatteansættelse for indkomstårene 2014-2017.

Skatteministeriet bemærker hertil, at Skatteankenævn Nordsjælland’s afgørelse er begrundet i overensstemmelse med forvaltningslovens regler, idet afgørelsen indeholder en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet samt en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen. Der er således tale om et begrundet afslag på genoptagelse.

Skatteankenævn Nordsjælland har tillige overholdt officialprincippet, idet Skatteankenævnet har foretaget en grundig vurdering under inddragelse af alle relevante oplysninger, af, om der forelå særlige omstændigheder.

As anbringender må således alene anses for udtryk for, at han er uenig i Skatteankenævn Nordsjællands afgørelse. Der er som anført i afsnit 3.1.2, ikke grundlag for at fastslå, at SKAT’s og Skatteankenævn Nordsjælland’s afgørelser er behæftet med væsentlige sagsbehandlingsfejl. Selv hvis der foreligger sagsbehandlingsfejl, så er disse således under alle omstændigheder konkret uvæsentlige, og kan derfor ikke føre til afgørelsens ugyldighed.

 

3.4 A’s mere subsidiære påstand

Som Skatteministeriet forstår A’s påstande, ønsker han med den mere subsidiære påstand, at sagen i første række henvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen og i anden række ved Skatteankenævn Nordsjælland.

Det er uklart, hvad A ønsker at opnå med den mere subsidiære påstand. Det savner således mening at hjemvise afgørelsen om, at han ikke har krav på ekstraordinær genoptagelse til fornyet behandling.

Under alle omstændigheder foreligger der ikke forhold, der kan begrunde, at Skattestyrelsen eller Skatteankenævn Nordsjælland skal foretage en fornyet vurdering af genoptagelsesspørgsmålet, som domstolene ikke kan foretage i den foreliggende sag.

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Det er ubestridt, at A for indkomstårene 2014-2016 ikke selvangav overskud af sin virksomhed G1-virksomhed, der som forpagter drev (red.fjernet.bygning) i Y1-by. Det betød, at SKAT ved taksationsforslag af 23. november 2015, 16. november 2016 og 27. oktober 2017 skønsmæssigt fastsatte overskud af virksomheden til henholdsvis 280.000 kr., 290.000 kr. og 180.000 kr. Det er videre ubestridt, at A ikke reagerede på de skønsmæssige ansættelser. 

Den 25. oktober 2020 anmodede A om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2014-2016.

Skattestyrelsen gav afslag på anmodningen om genoptagelse ved afgørelse af 4. januar 2021. Et flertal i Skatteankenævn Nordsjælland stadfæstede afslaget ved afgørelse af 2. november 2023.  

Det er A’s synspunkt, at der foreligger særlige omstændigheder, der giver grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Det er videre A’s synspunkt, at der foreligger særlige omstændigheder, der giver grundlag for at bortse fra overskridelsen af reaktionsfristen på 6 måneder efter tidspunktet for det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, jf. skatteforvaltningens § 27, stk. 2, sidste pkt. 

Ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for 2014-2016 forudsætter, at betingelserne herfor i såvel skatteforvaltningens § 27, stk. 1, nr. 8, og § 27, stk. 2, sidste pkt., er opfyldt. 

Af § 27, stk. 2, sidste pkt. fremgår, at anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt. (de nævnte 6 måneder), kan ske, hvis særlige omstændigheder taler derfor. 

Af lovforslag nr. 43 af 30. oktober 2018 fremgår af de specielle bemærkninger, at særlige omstændigheder efter praksis f.eks. er sygdom. I den juridiske vejledning 2025-1 er anført bl.a., at "Bortset herfra findes ingen offentliggjorte afgørelser om denne dispensationsmulighed, men et potentielt anvendelsesområde er tilfælde, hvor genoptagelse er begrundet i ansvarspådragende myndighedsfejl, borgerens helt særlige personlige omstændigheder eller generelt tilfælde, hvor en mindre overskridelse af reaktionsfristen vil medføre et uforholdsmæssigt retstab. 

A har forklaret, at han blev syg med start i 2011, 2012 og 2013, og at han var stressramt på grund af sin virksomhed. Der er ikke nærmere dokumentation for omfanget og karakteren af den oplyste sygdom. Retten lægger i overensstemmelse med A’s forklaring til grund, at den manglende dokumentation for sygdommen skyldes, at han som selvstændig erhvervsdrivende ikke var opmærksom på, at dette kunne få betydning for en senere skattesag eller i øvrigt. Efter det forklarede er de lægelige journaler ikke længere tilgængelige. 

A’s mor, IA, hos hvem A boede i perioden 2014-2016, og som tillige forestod virksomhedens bogføring, har forklaret, at hendes søn var syg. Hun har samtidig forklaret, at han drev sin virksomhed, hvorefter han gik hjem og sov. 

Retten vurderer, at der ikke er grundlag for at fastslå, at der i forbindelse med skatteansættelserne for 2014-2016 er begået ansvarspådragende myndighedsfejl. Det bemærkes i den forbindelse, at ansættelserne skal ske ud fra din viden, som skattemyndighederne havde på tidspunktet for ansættelserne. 

Herefter, og da det, A i øvrigt har anført til støtte for sin påstand, herunder at han ikke i sin virksomhed havde et overskud i nærheden af ansættelserne for 2014-2016, og at driften i virksomheden i 2016 reelt var ophørt, foreligger der efter rettens vurdering ikke sådanne særlige omstændigheder efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, sidste pkt., der taler for at genoptage skatteansættelserne. Det gælder heller ikke skatteansættelsen for indkomståret 2016, hvor fristoverskridelsen alt andet lige er mindre end for indkomstårene 2014-2015.  

Allerede derfor frifindes Skatteministeriet.    

Resultatet betyder, at A skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet. De er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 40.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes.      

A skal inden 14 dage til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 40.000 kr. 

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.