Spørgsmål:
1. Er Spørger fortsat fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens regler?
2. Har Spørger skattemæssigt hjemsted i Danmark efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA?
3. Hører Spørgers indkomst fra Danmark (bibliotekspenge, legater, personligt tilskud fra Uddannelsesministeriet og forlagskompensation) under dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21?
4. Kan Spørger få nedslag i dansk skat svarende til den skat, Spørger skal betale i delstat Y af indkomst, der allerede er fuldt beskattet i Danmark?
Svar:
1. Ja
2. Nej
3. Ja
4. Bortfalder
Beskrivelse af de faktiske forhold
Ansættelse i USA og andre økonomiske forhold
Spørger flyttede til USA i august 2021, da Spørger blev ansat på det amerikanske universitet X, i delstaten Y. Spørgers ansættelse hører under den danske "Lektoratsordning", og Spørgers stilling er tidsbegrænset til 5 år.
Tidsbegrænsningen skyldes amerikanske migrationsregler, der ikke tillader at forlænge Spørgers visum (J1) mere end 5 år. Spørger har kontrakt indtil 30. juni 2026. Spørger underviser i dansk sprog og litteratur. Ansættelsen er en fuldtidsstilling (40 timer om ugen). Lønnen er Spørgers primære indkomst.
Spørger har sideløbende med sin ansættelse i USA haft dansk B-indkomst. Det drejer sig om:
· Personligt tilskud fra Uddannelses- og Forskningsministeriet (se bekendtgørelse om Lektoratsordningen, paragraf 4, https://www.retsinformation.dk/eli/lta/2017/98). Tilskuddet er forudsat af Spørgers ansættelse på universitet X, men Spørger er ikke i et ansættelsesforhold til ministeriet. Tilskuddet er udbetalt i 12 rater (en gang om måneden, bagudrettet) og indberettet som B-indkomst undtaget AM-bidrag.
· Varierende indkomster fra skønlitterært forfatterskab. Dels biblioteksafgift og arbejdslegat fra Kulturministeriet. Dels kompensation fra bogsalg fra et forlag og et forskud fra en planlagt udgivelse hos et andet forlag. Indberettes som almindelig B-indkomst.
Som forfatter er Spørgers arbejdssted USA. Forlagsmøder afholdes over Zoom fra USA, da Spørger arbejder fuldtid på universitet X. Spørger har pt. udgivet en enkelt roman (i 2020). Spørger planlægger at udgive roman nummer to i 2025. Spørger udgivelser er altså sporadiske og ikke noget Spørger kan leve af eller regne med som fast indkomst.
Boligforhold
Spørger ejer en andelsbolig i Danmark, som har været udlejet under Spørgers ophold i USA, men til 4 forskellige personer med lejekontrakter på under 2 års varighed. Spørger har selv boet kortvarigt i lejligheden i sommerferier, hvor Spørger har opholdt sig 3-4 uger i Danmark. Spørger har flyttet al sit indbo med sig til USA, så lejligheden er nu umøbleret. Lejligheden i Danmark er pt. udlejet. Lejeperioden løber fra 1. juli 2024 til 1. juni 2025 med mulighed for forlængelse. Lejemålet kan opsiges med to måneders varsel fra begge parters side, jf. lejekontraktens § 11.
Spørger har under sit ophold i USA boet i to forskellige lejemål. Spørgers nuværende lejlighed har Spørger boet i siden august 2022, og Spørger planlægger at blive boende her indtil juni 2026. Lejligheden er møbleret med Spørgers eget indbo. Spørger deler lejligheden med sin amerikanske kæreste.
Skattemæssig status i USA
Spørger blev i 2021-2023 betragtet som ’non-resident alien’ under amerikanske skatteregler, dvs. ikke-skattemæssigt hjemmehørende i USA. Spørger blev i den periode i USA alene beskattet af sin amerikanske indkomst, mens Spørger i Danmark har været fuldt skattepligtig af sin globale indkomst (dog med et nedslag i skat på sin amerikanske indkomst, jf. ligningsloven § 33A).
Spørger har nu i 2024, grundet længden på sit ophold i USA, efter amerikanske skatteregler skiftet status til ’resident alien’, dvs. skattemæssigt hjemmehørende i USA. (Jf. den amerikanske “Substantial Presence Test" for J-1 visumindehavere, der har opholdt sig længere end 2 år i landet, https://www.irs.gov/individuals/taxation-of-alien-individuals-by-immigration-status-j-1).
Spørger har dermed skattemæssigt dobbeltdomicil i både Danmark og USA. For at undgå dobbeltbeskatning ønsker Spørger at benytte sig af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA.
Centrum for livsinteresser
Spørger har fast bolig til rådighed i både Danmark og USA: Et længevarende lejemål i USA og andelsbolig (som for det meste er udlejet) i Danmark. Spørger har økonomiske forbindelser til både Danmark (indkomst fra forfattervirksomhed og persontilskud fra Uddannelsesstyrelsen) og USA (fuldtidsansættelse). Størstedelen af Spørgers indkomst kommer fra USA, og Spørger har fast arbejdssted i USA. Spørger er ikke gift og har ikke børn. Spørgers familie består af hendes mor og en bror i Danmark samt en bror i Storbritannien. Spørger har en amerikansk kæreste, som Spørger bor med i USA og har været sammen med i 3 år (siden oktober 2021). Spørgers primære omgangskreds er hendes amerikanske kæreste og amerikanske venner og kollegaer.
Sædvanligt opholdssted
Spørger opholder sig sædvanligvis i USA, men holder ferie i Danmark (sommer og jul), når Spørger har undervisningsfri i sit job som universitetsunderviser.
Spørger har haft ét enkelt ophold med arbejdsmæssigt indhold i Danmark, hvor Spørger under feriebesøg i Danmark (fra 5. juni til 19. juni 2024) holdt et møde med et forlag . Derudover har alle ophold i Danmark udelukkede været med henblik på ferie og et årligt obligatorisk afrapporteringsmøde under Lektoratsordningen.
Nationalitet
Spørger har kun dansk statsborgerskab.
Særligt vedr. spørgsmål 4: Kan Spørger få nedslag i dansk skat svarende til den skat, Spørger skal betale i delstat Y af indkomst, der allerede er fuldt beskattet i Danmark? (dvs. undgå dobbeltbeskatning):
Spørgsmålet er kun relevant, hvis Skatterådet finder, at Spørger (1) fortsat er skattemæssigt hjemmehørende i Danmark og (2) Danmark må betragtes som Spørgers bopælsland i hht. overenskomsten mellem Danmark og USA og (3) Spørgers indkomst fra Danmark hører under Artikel 21, som giver bopælslandet beskatningsretten.
I dette tilfælde bør Spørgers danske indkomst ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten alene kunne beskattes i Danmark. Men dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem USA og Danmark gælder ikke på delstatsniveau, dvs. delstaten Y tilslutter sig ikke dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Det betyder, at Spørger er forpligtet til at betale skat i delstat Y af Spørgers globale indkomst, uanset om denne indkomst allerede er fuldt beskattet i Danmark. Skatteraten i delstat Y er på omkring 10 %, hvilket altså vil medføre en dobbeltbeskatning af betydelig størrelse.
Spørgers opfattelse og begrundelse
Alle spørgsmål og svar vedrører indkomstårene 2024 og 2025.
1. Er Spørger fortsat fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens regler?
Ja. Spørger ejer en andelslejlighed i Danmark, som har været udlejet i sammenhængende perioder af under 2 års varighed. Spørger har dermed fast bopæl til rådighed i Danmark, hvilket taler for svaret "Ja", jf. kildeskatteloven.
2. Har Spørger skattemæssigt hjemsted i Danmark efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA?
Nej, Spørger har skattemæssigt hjemsted i USA (men Spørger er i tvivl om svaret).
Med begrundelse i dobbeltbeskatningsoverenskomstens regel nr. 1 om afgørelse af dobbeltdomicil: Spørger har fast bolig til rådighed i både Danmark og USA (et længevarende lejemål i USA og andelsbolig i Danmark).
Spørger har økonomisk forbindelse til både Danmark (indkomst fra forfattervirksomhed og persontilskud fra Uddannelsesstyrelsen) og USA (ansættelsesforhold og fast arbejdssted). Størstedelen af Spørgers indkomst kommer fra USA, hvor Spørger har fast arbejdssted og arbejder fuldtid (40 timer/ugen).
Spørger er ikke gift og har ikke børn. Spørgers far er død og hendes mor bor i Danmark. Spørger har en bror i Danmark og en bror i Storbritannien. Spørger har en amerikansk kæreste, som Spørger bor med i USA og har været sammen med i 3 år. Spørgers primære omgangskreds er hendes amerikanske kæreste og amerikanske venner og kollegaer. Spørger mener, der er indikation for, at Spørger har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (centrum for livsinteresser) i USA.
Hvis det vurderes, at Spørger har lige stærke personlige og økonomiske forbindelser i begge lande, må man inddrage dobbeltbeskatningsoverenskomstens regel nr. 2 til at træffe afgørelse. Spørger opholder sig primært i USA, og holder ferie i Danmark (sommer og jul). Spørgers primære opholdssted taler for USA som bopælsland.
Yderligere begrundelse:
I SKM2023.147.SR fandt Skatterådet, at et på forhånd aftalt midlertidigt ophold på to år i et land kunne være tilstrækkeligt til at etablere de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for livsinteresser) i dette land, forudsat omstændighederne i øvrigt talte herfor. Skatteyderen ejede ligesom Spørger selv en andelsbolig i Danmark og havde bopæl i udlandet og var derved dobbeltdomicileret. Skatteyderen havde ligesom Spørger selv hverken ægtefælle eller børn. Skatteyderens ophold i udlandet var ligesom Spørgers eget et midlertidigt forskningsophold (Spørgers ophold er dog 5 år vs. skatteyderens 2 år). Skatteyderen havde ligesom Spørger selv sin primære omgangskreds i udlandet.
3. Hører Spørgers indkomst fra Danmark (bibliotekspenge, legater, personligt tilskud fra Uddannelsesministeriet og forlagskompensation) under dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21, som giver bopælslandet beskatningsretten?
Ja, Spørgers indkomst fra Danmark (bibliotekspenge, legater, personligt tilskud fra Uddannelsesministeriet og forlagskompensation) hører under dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21 (Anden indkomst), da indkomsten ikke kan henføres til andre af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikler. Bopælslandet har beskatningsretten.
4. Kan Spørger få nedslag i dansk skat svarende til den skat, Spørger skal betale i delstat Y af indkomst, der allerede er fuldt beskattet i Danmark? (dvs. undgå dobbeltbeskatning)
Det forudsættes her, at Skatterådet i spørgsmål 1 er nået frem til, at Spørger har skattemæssigt hjemsted i Danmark. Spørgers indkomst fra Danmark hører under dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21, som giver bopælslandet beskatningsretten.
I dette tilfælde bør Spørgers danske indkomst ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomstens alene kunne beskattes i Danmark. Men dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem USA og Danmark gælder ikke på delstatsniveau, dvs. delstaten Y tilslutter sig ikke dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Det betyder, at Spørger er forpligtet til at betale skat i delstat Y af sin globale indkomst, uanset om denne indkomst allerede er fuldt beskattet i Danmark. Skatteraten i delstat Y er på omkring 10 %, hvilket altså vil medføre en dobbeltbeskatning af betydelig størrelse.
Spørger håber, at svaret på spørgsmål 4 er: Ja, Spørger kan få nedslag i dansk skat svarende til den skat, Spørger skal betale i delstat Y af indkomst, der allerede er fuldt beskattet i Danmark (dvs. undgå dobbeltbeskatning). Spørger ønsker svar på, om der findes lovgivning eller praksis på dette område.
Skattestyrelsens indstilling og begrundelse
Spørgsmål 1
Det ønskes bekræftet, at Spørger fortsat er fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskatteloven.
Begrundelse
Ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, foreligger der fuld skattepligt for personer, der har bopæl her i landet. Om skattepligten ophører ved fraflytning, afgøres ud fra, om bopælen her i landet er bevaret.
I praksis vil statuering af bopæl i henhold til kildeskatteloven være afhængig af, om den pågældende person har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig tilstrækkelig betingelse for at statuere bopæl.
Den pågældende person kan afskære sig rådigheden ved enten at sælge eller udleje sin bolig, hvis der er tale om et lejemål, der ikke kan opsiges af vedkommende (udlejer) i en periode på minimum 3 år.
Spørger har en andelslejlighed i Danmark, som har været udlejet til 4 forskellige personer med lejekontrakter på under 2 års varighed. Lejeperioden i det nuværende lejemål løber fra 1. juli 2024 til 1. juni 2025 med mulighed for forlængelse. Men lejligheden har ikke været udlejet uopsigeligt i mindst 3 år fra udlejers (Spørgers) side.
Skattestyrelsen kan på denne baggrund bekræfte, at Spørger fortsat vil være omfattet af fuld dansk skattepligt, da Spørger har bevaret en bopæl her i landet, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.
Efter det oplyste er Spørger også omfattet af fuld skattepligt i USA efter de amerikanske regler herom. Der foreligger således en situation med dobbeltdomicil.
Indstilling
Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".
Spørgsmål 2
Spørger ønsker svar på, om Spørger har skattemæssigt hjemsted i Danmark efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA.
Begrundelse
Dette spørgsmål vedrører en fortolkning af artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA. Begrundelsen indeholder Skattestyrelsens og dermed alene Danmarks vurdering af Spørgers skattemæssige hjemsted. Såfremt USA ikke er enig i vurderingen, er det efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4 de kompetente myndigheder i henholdsvis Danmark og USA, der skal forhandle om dette.
Vurdering af skattemæssigt hjemsted efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA forudsætter, at Spørger er omfattet af fuld skattepligt til både Danmark og USA efter begge landes interne regler. Der skal således være tale om dobbeltdomicil.
Efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, artikel 4, stk. 2, følger det, at hvor en fysisk person må anses for hjemmehørende i begge stater, bestemmes personens status efter følgende regler:
a) personen skal anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken personen har en fast bolig til sin rådighed; hvis personen har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal personen anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken personen har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);
b) hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat personen har midtpunkt for sine livsinteresser, eller hvis personen ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal personen anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken personen sædvanligvis har ophold;
c) hvis personen sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis personen ikke har sådant ophold i nogen af dem, skal personen anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken personen er statsborger;
d) hvis personen er statsborger i begge stater, eller hvis personen ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.
Der er tale om en prioriteret orden.
Efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a), skal Spørger anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor Spørger har en "fast bolig" til sin rådighed. Denne bestemmelse følger OECD-modellen.
Ifølge punkt 11 til 13 i kommentarerne til artikel 4 i OECD’s modeloverenskomst, fremgår det, at artiklen giver forrang til den stat, i hvilken den fysiske person har en fast bolig til sin rådighed. Det fremgår videre, at dette kriterium hyppigt vil være tilstrækkeligt til at løse konflikten, f.eks. når en fysisk person har en fast bolig i den ene kontraherende stat og kun har gjort ophold af en vis længde i den anden kontraherende stat. Artikel 4, stk. 2, litra a) betyder derfor, at ved anvendelse af overenskomsten anses bopælen for at være det sted, hvor den fysiske person ejer eller råder over en bolig. Denne bolig skal være af vedvarende karakter, dvs. den fysiske person skal have etableret og bibeholdt den til stadig brug, i modsætning til det at opholde sig et bestemt sted under sådanne vilkår, at det er åbenbart, at opholdet er tilsigtet at være af kort varighed.
Med hensyn til begrebet “bolig" fremgår det af punkt 13 i kommentarerne til artikel 4 i OECD’s modeloverenskomst, at enhver form for bolig kan tages i betragtning (hus eller lejlighed, som tilhører eller er lejet af den fysiske person, lejet møbleret værelse). Men boligens varige karakter er væsentlig. Dette betyder, at personen skal have arrangeret det således, at boligen er til vedkommendes rådighed kontinuerligt til enhver tid, og ikke lejlighedsvis med henblik på et ophold, som efter årsagen til det i sagens natur er af kort varighed (ferierejse, forretningsrejse, uddannelsesrejse, deltagelse i kursus på en skole osv.). Begrebet "fast bolig" står således i modsætning til "midlertidig bolig" som nævnt i punkt 13 i kommentarerne til artikel 4 i OECD’s modeloverenskomst. Det fremgår også, at boligen ikke vil være at anse som værende til rådighed for personen i modeloverenskomstens forstand, hvis personen eksempelvis udlejer sin ejerbolig og effektivt overlader boligen til en uafhængig part, således at personen ikke længere har adgang til den og mulighed for at opholde sig der.
I artikel 4, stk. 1, litra a), i OECD’s modeloverenskomst lægges der således vægt på boligens varige karakter og om boligen er tiltænkt at være til rådighed kontinuerligt eller kun lejlighedsvis fx på grund af ferie.
I SKM2024.19.SR havde spørger sin primære bolig i Danmark, ligesom han også havde virksomheden H1 i Danmark, som han ejede sammen med sin ægtefælle. Skatterådet fandt, at spørger derfor havde fast bolig til rådighed i Danmark efter artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Indonesien, idet spørger og familien hidtil havde boet i deres bolig i Danmark og bevarede rådigheden over denne bolig, samt at de ville vende tilbage til denne bolig efter det tidsbegrænsede ophold i Indonesien.
I Indonesien havde spørger sin ægtefælle og deres børn, og børnene gik i en skole i Indonesien. Familien boede i et lejet hus og skulle opholde sig i landet i en periode på 11 måneder. Under opholdet i Indonesien ville spørger fortsat arbejde for virksomheden i Danmark. Spørger ville, ligesom i Danmark, beskæftige sig med projekter og med udvikling af nye løsninger og ydelser indenfor selskabets virkefelt.
På dette grundlag fandt Skatterådet, at den lejede bolig i Indonesien måtte anses for en bolig, der var til rådighed for spørger under opholdet i Indonesien i relation til artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Men henset til det oplyste om formålet med opholdet i Indonesien, der havde karakter af at være en kombineret forretnings- og ferierejse, samt at der var tale om et ophold i en på forhånd afgrænset periode på 11 måneder, fandt Skatterådet, at opholdet dog måtte anses for at være midlertidigt. Spørger ville således ikke etablere sig med en tilværelse i Indonesien eller bibeholde boligen til stadig brug. Skatterådet fandt derfor, at spørger ikke kunne anses for at have rådighed over en fast bolig i Indonesien efter artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Spørger havde derfor kun fast bolig til rådighed i Danmark i relation til artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten og havde derfor bevaret sit skattemæssige hjemsted her i landet.
I SKM2023.424.SR fandt Skatterådet, at spørger skulle anses for at have bevaret rådigheden over en fast bolig i Danmark efter artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Vietnam, under spørgers ophold i Vietnam. Opholdet i Vietnam skulle vare fra september 2023 til og med 31. marts 2024, det vil sige i 7 måneder. Spørger skulle bo i en lejet bolig eller feriebolig i Vietnam i den pågældende periode. Formålet med opholdet var at udbygge og pleje kunderelationer i Vietnam. Opholdet ville desuden bestå af turistmæssige aktiviteter sammen med spørgers familie i spørgers fritid og under eventuel ferieafvikling.
Skatterådet fandt, at den lejede bolig/feriebolig i Vietnam skulle anses for en bolig, der var til rådighed for spørger under opholdet i Vietnam i relation til artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Henset til det oplyste om formålet med opholdet i Vietnam, der var henholdsvis en forretningsrejse og en privat ferierejse, samt at der var tale om et ophold i en på forhånd afgrænset periode på 7 måneder, fandt Skatterådet dog, at boligen i Vietnam under de konkrete omstændigheder skulle anses for midlertidig. Spørger ville ikke etablere sig med en tilværelse i Vietnam eller bibeholde boligen til stadig brug. Skatterådet fandt derfor, at spørger ikke kunne anses for at have rådighed over en bolig i Vietnam, der var fast, efter artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. På denne baggrund fandt Skatterådet, at spørger kun havde fast bolig til rådighed i Danmark i relation til artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Spørger skulle derfor anses for hjemmehørende i Danmark i henhold til artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, hvis Vietnam anså spørger for fuldt skattepligtig i Vietnam i henhold til interne regler.
I nærværende sag skal Spørger opholde sig i USA i 5 år i forbindelse med sit arbejde som ansat ved et amerikansk universitet. Det er oplyst, at Spørger har en fast bolig til rådighed i USA, hvor hun bor med sin kæreste. Spørgers situation kan derfor ikke sidestilles med de to ovennævnte afgørelser. Skattestyrelsen finder derfor, at Spørger må anses for at have rådighed over en fast bolig i USA efter artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA.
Spørger har oplyst, at hendes andelslejlighed i Danmark er udlejet, jf. ovenfor. Lejeperioden løber fra 1. juli 2024 til 1. juni 2025 med mulighed for forlængelse. Det skal derfor vurderes, om rådigheden over Spørgers danske bolig er blevet fortabt i den periode, hvor Spørger har udlejet boligen og er udrejst ved anvendelse af artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA.
Rådighedsbegrebet i OECD’s modeloverenskomst er ikke knyttet op på et krav om, at lejemålet skal være uopsigeligt fra udlejers side i en periode på minimum 3 år, som det er tilfældet med rådighedsbegrebet efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. "Rådigheden" over en bolig kan således i relation til en dobbeltbeskatningsoverenskomst anses for at være afskåret, selvom boligen udlejes i mindre end 3 år.
Spørgers andelslejlighed kan ikke anses for at være til rådighed for hende som fast bolig ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten, hvis lejligheden er udlejet og reelt overdraget til en udenforstående part, således at Spørger ikke længere har mulighed for at bebo lejligheden, så længe lejemålet løber.
Fremleje af en bolig kan imidlertid ikke anses som en effektiv opgivelse af rådigheden over boligen, såfremt lejeforholdet forholdsvist nemt kan bringes til ophør, da lejeforholdet dermed reelt ikke afskærer personen fra at disponere over boligen. I den forbindelse kan det indgå som en del af den samlede vurdering, om boligen er udlejet uopsigeligt i en længere periode.
I SKM 2023.106.SR ville spørger bo i en lejet lejlighed i Kroatien i en periode på 8-12 måneder for dernæst at vurdere, om han ønskede at rejse tilbage til Danmark eller ville forlænge opholdet i Kroatien. Skatterådet forudsatte, at lejligheden kunne anvendes som helårsbolig. Spørger påtænkte at arbejde med softwareudvikling i Kroatien. Opholdets karakter var således ikke ferie, forretningsrejse eller uddannelse, men varetagelse af erhverv i en periode på 8-12 måneder. Skatterådet fandt derfor, at Spørger fik fast bolig i Kroatien ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten artikel 4, stk. 2, litra a), med henvisning til punkt 13 i kommentarerne til modeloverenskomstens artikel 4.
Det skulle samtidig vurderes, om rådigheden over den danske bolig blev fortabt i den periode, hvor Spørger udlejede boligen og var udrejst.
Det følger af punkt 13 i kommentarerne til artikel 4 i OECD’s modeloverenskomst, at personen skal have arrangeret det således, at boligen er til vedkommendes rådighed kontinuerligt til enhver tid, og ikke lejlighedsvis med henblik på et ophold, som efter årsagen til det i sagens natur er af kort varighed. Det fremgår også, at boligen ikke vil være at anse som værende til rådighed for personen i modeloverenskomstens forstand, hvis personen eksempelvis udlejer sin ejerbolig og effektivt overlader boligen til en uafhængig part, således at personen ikke længere har adgang til den og mulighed for at opholde sig der.
Da Spørger udlejede sin lejlighed i Danmark uopsigeligt, fandt Skatterådet, at Spørger ville være afskåret fra at disponere over boligen i Danmark. Derfor ville han ikke længere have rådighed over boligen. Skatterådet forudsatte dog i den forbindelse, at der reelt var tale om uopsigelighed fra Spørgers side. Skatterådet bemærkede at fremleje af en bolig ikke kan anses som opgivelse af rådigheden over boligen, såfremt lejeforholdet forholdsvist nemt kan bringes til ophør, da lejeforholdet dermed reelt ikke afskærer personen fra at disponere over boligen. Hvis Spørger kunne dokumentere, at han reelt fremlejede sin lejlighed i Danmark uopsigeligt for perioden til en uafhængig part, fandt Skatterådet, at Spørger ikke havde rådighed over lejligheden ifølge artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Kroatien kunne dermed anses som Spørgers skattemæssige bopælsland, idet det alene var i Kroatien, at Spørger havde en fast bopæl til rådighed, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a).
Se dog også U.1996.391H, hvor A disponerede over en lejlighed, som han udlejede uopsigeligt til B, idet A fraflyttede Danmark. A’s lejekontrakt med B blev indgået bl.a. på vilkår, at lejemålet kun skulle være uopsigeligt fra A’s side i 2 år. Efter B’s forklaring kunne A opsige B’s lejemål med 3 måneders varsel, hvilket A forestillede sig kunne blive aktuelt, hvis A vendte tilbage til Danmark. Retten udtalte, at A skatteretligt måtte anses for at have bevaret en bopælsmulighed i Danmark.
Hvorvidt lejemålet er uopsigeligt fra udlejers side eller ej er således et moment, der kan indgå i den samlede vurdering af, om der er en "fast bolig" til rådighed. Det afgørende er, om lejeforholdet reelt afskærer udlejeren fra at disponere over boligen. I den forbindelse må det tillægges afgørende betydning, om lejeforholdet forholdsvist nemt kan bringes til ophør.
Det er i nærværende sag oplyst, at Spørger kan opsige lejemålet med to måneders varsel. Hvis det ikke opsiges forinden, udløber lejemålet 1. juni 2025. Lejeforholdet kan dermed forholdsvist nemt bringes til ophør. Skattestyrelsen finder derfor, at lejeforholdet dermed reelt ikke afskærer Spørger fra at disponere over boligen. Det er derfor Skattestyrelsens vurdering, at Spørger fortsat har rådighed over en fast bolig i Danmark ifølge artikel 4, stk. 2, litra a), i dobbeltbeskatningsoverenskomsten.
På denne baggrund finder Skattestyrelsen, at Spørger har en fast bolig til sin rådighed både i Danmark og i USA.
Af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a), følger, at hvis Spørger har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal Spørger anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken hun har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser). Der skal således tages hensyn til vedkommendes familie og sociale forhold, vedkommendes beskæftigelse, vedkommendes politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, vedkommendes forretningssted, det sted, hvorfra vedkommende administrerer sine aktiver osv.
Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser med udgangspunkt i den fysiske persons egne handlinger skal ofres særlig opmærksomhed.
Spørgers stilling i USA er tidsbegrænset til 5 år. Tidsbegrænsningen skyldes amerikanske migrationsregler, der ikke tillader at forlænge Spørgers visum (J1) mere end 5 år. Spørger har kontrakt med universitetet i USA indtil 30. juni 2026. Der er således tale om et ophold af midlertidig karakter. Skattestyrelsen forudsætter derfor, at opholdet i USA ophører den 30. juni 2026.
Skattestyrelsen finder, at et på forhånd aftalt midlertidigt ophold på 5 år i et land kan være tilstrækkeligt til at etablere de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for livsinteresser) i dette land, forudsat omstændighederne i øvrigt taler herfor. Der henvises til SKM2006.296.LSR, hvor en svensk pilot boede og arbejdede her i landet i 22 måneder, og hvor hans hustru flyttede med ham til Danmark i denne periode. Der var tale om et på forhånd aftalt midlertidigt ophold i Danmark. Efter opholdet her i landet rejste piloten tilbage til Sverige. Landsskatteretten fandt, at piloten havde "midtpunkt for sine livsinteresser" i Danmark i den omhandlede periode, og at han dermed havde skattemæssigt hjemsted i Danmark i perioden, selv om der var tale om et på forhånd aftalt midlertidigt ophold her i landet.
Skattestyrelsen henviser endvidere til SKM2023.147.SR. Her skulle spørgeren opholde sig i to år i Tyskland for at forske, hvorefter spørger ville vende tilbage til Danmark. Der var således tale om et på forhånd aftalt midlertidigt ophold i Tyskland. Hun var fortsat fuldt skattepligtig her til landet. Skatterådet fandt, at et på forhånd aftalt midlertidigt ophold på to år i et land kunne være tilstrækkeligt til at etablere de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for livsinteresser) i dette land, forudsat omstændighederne i øvrigt talte herfor.
Skattestyrelsen har lagt vægt på, at Spørger har boet i USA siden august 2021. Spørger har en amerikansk kæreste, som Spørger bor med i USA og har været sammen med i 3 år (siden oktober 2021). Spørger har ikke børn. Spørgers familie består af hendes mor og en bror i Danmark samt en bror i Storbritannien. Spørgers primære omgangskreds er hendes amerikanske kæreste og amerikanske venner og kollegaer.
Skattestyrelsen har desuden lagt vægt på, at Spørgers primære indkomst kommer fra hendes faste (tidsbegrænsede) stilling som underviser ved universitetet i USA. Spørger har økonomiske forbindelser til både Danmark (indkomst fra forfattervirksomhed og persontilskud fra Uddannelsesstyrelsen) og USA (fuldtidsansættelse).
På baggrund af en samlet vurdering af Spørgers personlige og økonomiske interesser i den omhandlede periode finder Skattestyrelsen, at Spørger har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser) i USA, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, artikel 4, stk. 2, litra a).
Svaret på spørgsmålet er således, at Spørger ikke har skattemæssigt hjemsted i Danmark efter artikel 4 om dobbeltdomicil i dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA.
Spørgers ansættelse i USA ophører den 30. juni 2026, hvor hendes visum til USA også udløber. Skattestyrelsen indstiller derfor, at bindingsperioden for det bindende svar udløber den 1. juli 2026, jf. nedenfor.
Indstilling
Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Nej"
Spørgsmål 3
Det ønskes bekræftet, at Spørgers indkomst fra Danmark (bibliotekspenge, legater, personligt tilskud fra Uddannelsesministeriet og forlagskompensation) hører under dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21 om Andre indkomster.
Begrundelse
Ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21, stk. 1, kan indkomster, der retmæssigt oppebæres af en person, der er hjemmehørende i USA, og som ikke er omhandlet i de foranstående artikler i denne overenskomst, uanset hvorfra de hidrører, kun beskattes i denne stat.
Spørger er omfattet af den såkaldte Lektoratsordning og får derfor et personligt tilskud fra Uddannelsesministeriet.
SKM2006.713.SR omhandlede en såkaldt sendelektor, der var omfattet af Lektoratsordningen i forbindelse med ansættelse ved et udenlandsk universitet. Ifølge afgørelsen er formålet med Lektoratsordningen at udbrede kendskabet til dansk sprog, litteratur og kultur i udlandet gennem støtte til danskundervisning ved udenlandske universiteter. Skatterådet fandt, at der ikke forelå et ansættelsesforhold mellem spørgeren og Videnskabsministeriet (nu Uddannelsesministeriet). Skatterådet fandt endvidere, at tilskuddet kunne sidestilles med et vederlag/honorar for personligt arbejde, der udføres uden for tjenesteforhold, og som ikke kan henføres til selvstændig virksomhed. Skatterådet fandt tillige, at spørgeren ikke kunne anses for "udsendt til tjeneste" af den danske stat eller kommuner, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4.
På denne baggrund finder Skattestyrelsen, at hverken artikel 15 om Personligt arbejde i tjenesteforhold eller artikel 19 om Offentligt hverv kan finde anvendelse på det personlige tilskud fra Uddannelsesministeriet i nærværende sag.
Skattestyrelsen finder ikke, at de omhandlede indkomster (bibliotekspenge, legater, personligt tilskud fra Uddannelsesministeriet og forlagskompensation) er omfattet af andre artikler i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Da Spørger har skattemæssigt hjemsted i USA, og da de omhandlede indkomster ikke er omfattet af andre artikler i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, er disse indkomster omfattet af artikel 21, stk. 1. Det følger af denne bestemmelse, at disse indkomster kun kan beskattes i USA.
Indstilling
Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Ja".
Spørgsmål 4
Det ønskes bekræftet, at Spørger kan få nedslag i dansk skat svarende til den skat, Spørger skal betale i delstat Y af indkomst, der allerede er fuldt beskattet i Danmark (dvs. undgå dobbeltbeskatning).
Begrundelse
Det fremgår af svaret på spørgsmål 3, at de omhandlede indkomster er omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21.
Ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21, stk. 1, kan indkomster, der retmæssigt oppebæres af en person, der er hjemmehørende i USA, og som ikke er omhandlet i de foranstående artikler i denne overenskomst, uanset hvorfra de hidrører, kun beskattes i denne stat.
Da Spørger er skattemæssigt hjemmehørende i USA, jf. svaret på spørgsmål 2, kan de omhandlede indkomster kun beskattes i USA. Der kan ikke ske nogen kildestatsbeskatning.
Dermed kan indkomsterne ikke beskattes i Danmark, og der opstår derfor ikke nogen dobbeltbeskatning. Som følge heraf bliver spørgsmålet om lempelse i den danske skat ikke aktuelt.
Skattestyrelsen indstiller derfor, at spørgsmål 4 bortfalder.
Indstilling
Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Bortfalder."
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder indstilling og begrundelse fra Skattestyrelsen.
Lovgrundlag, forarbejder og praksis
Spørgsmål 1
Lovgrundlag
Kildeskatteloven (uddrag)
§ 1. Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:
- personer der har bopæl her i landet
- personer, der uden at have bopæl her i landet opholder sig her i et tidsrum af mindst 6 måneder, heri medregnet kortvarige ophold i udlandet på grund af ferie eller lignende
(…)
Forarbejder
Praksis
Den juridiske vejledning 2024-2, C.F.1.2.3, Hvornår ophører skattepligten ved fraflytning? (uddrag)
Regel
Om skattepligten ophører ved fraflytning afgøres ud fra, om den skattepligtige har bevaret bopæl her i landet. Se KSL § 1, stk. 1, nr. 1.
Se også
Se også afsnit C.F.1.2.1 om, hvad der forstås ved bopæl.
Rådighed over helårsbolig
Ved vurderingen af om skattepligten er ophævet i forbindelse med fraflytningen, tillægges det i praksis størst vægt, om skatteyderen har bevaret sin rådighed over en helårsbolig.
I de tilfælde, hvor skatteyderen efter fraflytningen fortsat har rådighed over en helårsbolig, er dette normalt en tilstrækkelig grund til at anse bopælen for opretholdt, medmindre skatteyderen har haft til hensigt at bosætte sig varigt i udlandet. Se fx TfS 1991, 132 LSR og SKM2016.168.BR, hvor der var en skærpet bevisbyrde for, at personen var fraflyttet. Se også SKM2022.35.ØLR.
Det er en betingelse for at anse bopælen for bevaret, at personen under en eller anden form - helt eller delvis - har rådighed over en bolig her i landet.
Eksempel
En skatteyder ville ophøre med sin fulde skattepligt, selvom han efter fraflytningen til Sverige ville drive erhverv i Danmark. Skatteyderen ville opsige sin hidtidige lejebolig i Danmark og rådede ikke længere over bolig i Danmark. Se SKM2013.545.SR.
Helt særlige omstændigheder kan begrunde ophør af skattepligt, selvom rådigheden over boligen bevares efter fraflytningen fra Danmark. Se fx UfR 1982, 708 ØLD.
3-års-reglen
I praksis kan en person - i stedet for en endelig afhændelse af boligen - vælge at udleje/fremleje boligen uopsigeligt i mindst 3 år. Lejemålet må ikke kunne opsiges af udlejer i denne periode.
Personen skal være afskåret fra at råde over boligen i en periode på minimum 3 år. Det har fx ingen betydning, at personens udlandsophold overstiger 3 år, hvis boligen ikke har været udlejet uopsigeligt i mindst 3 år.
Eksempel
Udleje i under 3 år - skattepligten blev opretholdt.
En skatteyder opholdt sig i 7 år i udlandet med sin familie, og havde ikke anden tilknytning til Danmark end sit parcelhus. Den fulde skattepligt blev opretholdt, fordi huset udelukkende havde været udlejet i perioder på under 3 år. Se TfS 1992, 316 HR.
Eksempel
Udleje i under 3 år - skattepligten ophørte på grund af særlige omstændigheder.
Hvis der er meget klare indikationer på, at en skatteyder og dennes eventuelle familie har til hensigt at blive fast boende i udlandet, kan der i særlige tilfælde ses bort fra 3-års-betingelsen. I så fald anses bopælen for ophørt, selv om 3-års-betingelsen ikke er opfyldt. Se TfS 1998, 652 LSR og SKM2014.808.LSR.
Det kan også forekomme, at lejekontrakten ikke er reel, og kun dækker over en proformaudlejning. I så fald er bopælen i Danmark opretholdt. Se UfR 1976, 925 HR.
Det strider ikke imod den såkaldte 3-års regel, hvis
- udlejeren klausulerer lejemålet så det kan opsiges af ham med et kortere varsel end 3 år, hvis boligen sælges og som følge heraf overtages af en ny ejer i umiddelbar fortsættelse heraf
- lejemålet forinden udløbet af 3-års-perioden opsiges af lejeren, eller lejemålet ophører af anden grund - fx på grund af lejerens død - og nyt lejemål herefter indgås bindende for udlejeren for den resterende del af 3-års-perioden, eller
- udlejeren tilkendegiver at vende tilbage til Danmark efter 3-års-periodens udløb.
Se TfS 1994, 217 TS.
Se også
Se også SKM2016.588.VLR, hvor en pilots skattepligt - ud fra en samlet vurdering - blev opretholdt, selv om dennes andelsbolig var udlejet uopsigeligt i 3 år med forkøbsret til dennes bror.
Se også
Se også TfS 1987, 333 HR og TfS 2000, 168 LSR om fastlæggelse af fraflytningstidspunktet.
Hvis skatteyderen efter sin fraflytning rent faktisk disponerer over den bolig, der er sat til salg, fører dette som udgangspunkt til, at bopælen anses for opretholdt, indtil den pågældende endeligt mister rådigheden over boligen. Se TfS 1994, 232 VLR.
Udlejningsejendomme
Ved fraflytningen skal en person ikke afhænde sine udlejningsejendomme, selvom de indeholder lejligheder til beboelse. Dog skal den pågældende kunne dokumentere, at vedkommende ikke gennem sin udlejningsvirksomhed har privat rådighed over en beboelse. Hvis en bestemt lejlighed har tjent til beboelse for denne person, skal den pågældende afskære sig rådigheden over lejligheden ved enten at sælge lejligheden eller at leje den ud uopsigeligt i mindst 3 år. Se SKM2011.417.ØLR
Skatteyders hensigter
Praksis viser, at opretholdelsen af bopæl ved fraflytning i altovervejende grad støttes på objektive kriterier. Så det er afgørende, om den pågældende har bevaret en rådighed over boligen efter fraflytningen.
Skatteyders subjektive hensigter er dog under tiden også tillagt betydning.
Det gælder navnlig, hvor skatteyderens fraflytning ikke er blevet anset for definitiv som følge af dispositioner omkring afståelse af erhvervsinteresser. Hvis personen efter fraflytningen fortsat har en stærk tilknytning til landet, herunder erhvervsmæssige interesser, og efter fraflytningen ofte opholder sig i landet, vil også andre boligformer end en helårsbolig efter omstændighederne kunne statuere fortsat bopæl.
For eksempel fik skatteyderens forsatte rådighed over et sommerhus betydning for opretholdelsen af bopæl her i landet. Se SKM2010.47.VLR.
Skatteyders subjektive hensigter har betydning, hvor den pågældende kun har en delvis rådighed over helårsbolig eller har en atypisk tilknytning til Danmark efter fraflytning. Det gælder fx, hvis personen alene har en boligmulighed hos forældre eller familie.
Omvendt, hvis det står klart at personen, efter fraflytning fra Danmark, har til hensigt varigt at bosætte sig i et andet land, vil en atypisk eller mere diffus rådighed over bolig fx gennem forældre eller anden familie ikke kunne statuere fortsat bopæl her i landet.
Rådigheden over en bolig, tilhørende en bror, var ikke tilstrækkelig til at statuere bopæl, da det stod klart, at fraflytningen til USA var sket for at tage varigt ophold og drive en ny virksomhed dér. Se SKM2009.482.VLR.
Skatteyders forklaring om, at denne havde til hensigt at bosætte sig permanent i udlandet, blev konkret ikke tillagt betydning i SKM2015.750.LSR.
Spørgsmål 2
Lovgrundlag
Dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA, artikel 4 (uddrag)
Skattemæssigt hjemsted
Stk. 1. Medmindre andet fremgår af dette stykke, betyder i denne overenskomst udtrykket »en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat« enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, statsborgerskab, ledelsens sæde, registrering eller ethvert andet lignende kriterium.
a) Udtrykket »en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat« omfatter ikke en person, som er skattepligtig til denne stat udelukkende af indkomst fra kilder i denne stat eller af fortjeneste, der kan henføres til et fast driftssted i denne stat.
b) En juridisk person, der er oprettet i henhold til lovgivningen i en kontraherende stat, og som generelt er fritaget for beskatning i denne stat og er oprettet og opretholdt i denne stat, enten
- udelukkende med henblik på religiøse, velgørende, uddannelsesmæssige, videnskabelige eller andre lignende formål; eller
- med henblik på at yde pension eller andre lignende ydelser til ansatte, herunder selvstændige erhvervsdrivende, i henhold til en ordning skal ved anvendelsen af dette stykke anses for hjemmehørende i denne kontraherende stat.
c) En kvalificeret offentlig enhed skal anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, i hvilken den er oprettet.
d) En indkomst, fortjeneste eller gevinst, der er oppebåret gennem en enhed, der er skattemæssigt transparent i henhold til lovgivningen i den ene af de kontraherende stater, skal anses for at være oppebåret af en person, der er hjemmehørende i en stat, i det omfang denne indkomst, fortjeneste eller gevinst efter skattelovgivningen i en sådan kontraherende stat behandles som indkomst, fortjeneste eller gevinst for en hjemmehørende person.
Stk. 2. I tilfælde, hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, bestemmes den pågældendes status således:
a) personen skal anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han har en fast bolig til sin rådighed; såfremt en sådan person har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);
b) såfremt det ikke kan afgøres, i hvilken af staterne personen har midtpunktet for sine livsinteresser, eller hvis han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han sædvanligvis har ophold;
c) såfremt personen sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis han ikke sædvanligvis har ophold i nogen af dem, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han er statsborger;
d) såfremt personen er statsborger i begge stater eller ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater søge at afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.
Stk. 3. I tilfælde, hvor en ikke-fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater ved gensidig aftale søge at afgøre spørgsmålet og bestemme, hvorledes overenskomsten skal finde anvendelse på en sådan person.
Stk. 4. En statsborger i De Forenede Stater eller en udlænding, der retmæssigt har fået tilladelse til fast bopæl i De Forenede Stater, er hjemmehørende i De Forenede Stater, men kun såfremt en sådan person har en betydelig tilstedeværelse, en fast bolig eller sædvanligvis har ophold i De Forenede Stater.
Praksis
Uddrag af Den juridiske vejledning 2024-2, C.F.8.2.2.4.1.2, Skattemæssigt hjemsted for fysiske personer med dobbeltdomicil
"Dette afsnit handler om, i hvilket land den fysiske person skal anses for skattemæssigt hjemmehørende, hvis den pågældende på grund af sine tilhørsforhold er hjemmehørende i to (eller flere) lande.
Afsnittet indeholder:
- Dobbeltdomicil
- Hjemmehørende efter modeloverenskomsten
- Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed og centrum for livsinteresser
- Regel nr. 2: Sædvanligt ophold
- Regel nr. 3: Statsborgerskab
- Regel nr. 4: Gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder
- Ingen bestemmelse i DBO'en om dobbeltdomicil
Dobbeltdomicil
En fysisk person kan godt være fuldt skattepligtig til, og dermed hjemmehørende, i to (eller flere) lande på én gang. Dette kaldes dobbeltdomicil. Modeloverenskomsten er imidlertid opbygget sådan, at kun ét af landene kan være bopælsland i overenskomstens forstand. Det andet land skal være kildeland i overenskomstens forstand. Se afsnit C.F.8.2.2.4.1.1.
Hjemmehørende efter modeloverenskomsten
Modeloverenskomsten indeholder regler, der skal gøre det muligt at afgøre, hvor en fysisk person med dobbeltdomicil skal anses for hjemmehørende i overenskomstens forstand. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2.
Dette stykke vedrører det tilfælde, hvor en fysisk person i henhold til bestemmelsen i stk. 1 er hjemmehørende i begge kontraherende stater.
For at løse denne konflikt skal der fastsættes særlige regler, som giver tilknytningen til den ene stat forrang frem for tilknytningen til den anden stat. Så vidt muligt skal forrangskriteriet være af en sådan beskaffenhed, at der ikke kan være tvivl om, at den pågældende person kun opfylder det i én stat, og det skal samtidig afspejle en sådan tilknytning, at det opleves som naturligt, at beskatningsretten tilfalder netop denne stat. Se punkt 9 og 10 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.
Modeloverenskomstens regelsæt består af fire regler:
- Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed, og hvis der er fast bolig i begge lande, hvor den pågældende har stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (centrum for livsinteresser)
- Regel nr. 2: Sædvanligt ophold
- Regel nr. 3: Statsborgerskab
- Regel nr. 4: Gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder.
Reglerne anvendes sådan, at alle sager forsøges først afgjort efter regel nr. 1.
Hvis det ikke kan afgøres, hvor den pågældende er hjemmehørende ud fra fast bolig og centrum for livsinteresser (regel nr. 1), skal det vurderes, hvor den pågældende sædvanligvis opholder sig (regel nr. 2).
Kan det ikke ud fra dette afgøres, hvor den pågældende er hjemmehørende, træffes afgørelsen på baggrund af statsborgerskab (regel nr. 3).
Er den pågældende statsborger i begge eller ingen af de pågældende lande træffes afgørelsen efter gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder (regel nr. 4).
Se også
Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed og centrum for livsinteresser
En fysisk person med dobbeltdomicil anses i modeloverenskomstens forstand for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun har en fast bolig til rådighed. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 1. led.
En fysisk person med dobbeltdomicil, der har en fast bolig til rådighed i begge lande, anses i modeloverenskomstens forstand for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Dette kaldes også centrum for livsinteresser.
I den forbindelse er det nødvendigt at se på de faktiske forhold, herunder:
- hvor personen har sin familie (og øvrige sociale tilknytning)
- hvor personen har sin politiske, kulturelle tilknytning eller andre aktiviteter
- hvor personen har sit forretningssted, det sted hvorfra personen administrerer sine aktiviteter osv.
Omstændighederne skal bedømmes som et hele, hvori også personens egne handlinger indgår. Den omstændighed, at personen bibeholder sin bolig i det land, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor han har sin familie og ejendele, kan sammen med andre elementer skabe en formodning for, at han har bevaret midtpunkt for sine livsinteresser i dette land.
Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 2. led og punkt 15 i kommentaren til artikel 4.
Eksempel 1 vedrørende regel 1
En skatteyder, der emigrerede fra Danmark til Storbritannien, blev anset for at have bevaret bopælsmulighed i Danmark, hvorfor den fulde skattepligt ansås for opretholdt. Skatteyderen havde efter udrejsen udelukkende erhvervsmæssige interesser i Danmark. Efter en samlet bedømmelse af skatteyders tilknytning i begge lande blev denne efter den dansk/engelske DBO, artikel 4, stk. 2, litra a, anset for hjemmehørende her i landet, så beskatningsretten tilkom Danmark. Se TfS 1996, 51 HRD.
Eksempel 2 vedrørende regel 1
En person, der drev IT virksomhed, meldte i 1991 flytning til Belgien i forbindelse med indgåelse af en tidsbegrænset kontrakt med Kommissionen. Han boede frem til sommeren 1993 i to forskellige lejligheder i Belgien og derefter hos en ven og på et pensionat. Personens ægtefælle og parrets mindreårige barn blev boende i Danmark, men opholdt sig i Belgien i en periode på ca. et år fra 1992-1993, umiddelbart efter, at personen havde fået en blodprop i hjertet, og derefter var sygemeldt i en periode. IT-virksomheden blev fortsat drevet fra bopælen i Danmark, og indtægterne herfra oversteg gennem hele perioden indtægterne fra Kommissionen. Personen blev anset for at have de stærkeste personlige og økonomiske interesser i Danmark og var efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, hjemmehørende i Danmark i den pågældende periode. Se SKM2007.501.HR.
Eksempel 3 vedrørende regel 1
Da Spørger var fuldt skattepligtig i både Danmark og USA, skulle der tages stilling til, i hvilket af de to lande, han havde skattemæssigt hjemsted. Spørger havde fortsat sin primære bolig i USA. I USA havde han ligeledes sin virksomhed, H1 Koncernen. Han udførte også langt det meste af sit arbejde fysisk i USA. Alle hans indtægter kom fra USA. Endvidere opholdt han sig mere i USA end i Danmark. Under normale omstændigheder boede samleveren og de to børn med ham i boligen i USA.
I Danmark havde Spørger pt. sin samlever og to børn, og børnene gik i dansk skole. Familien boede i en lejet ejendom. Lejemålet var tidsbegrænset og kunne opsiges efter 9 måneder. Spørger arbejdede kun i mindre omfang i Danmark.
Skatterådet lagde vægt på, at opholdet i Danmark var midlertidigt og ikke forventedes at vare mere end et år. Efter det tidsbegrænsede ophold i Danmark ville hele familien vende tilbage til USA til deres sædvanlige bolig, som stod klar til dem. Endvidere ville børnene vende tilbage til deres skole i USA, hvor de fortsat var indskrevet. Det var oplyst, at det tidsbegrænsede ophold i Danmark alene var begrundet i at give Spørgers familie bedre omstændigheder i forhold til Covid19-situationen, end hvis de var blevet i USA.
Skatterådet fandt på denne baggrund, at Spørgers ophold i Danmark ikke var udtryk for et længerevarende tilknytningsforhold her til landet. Skatterådet forudsatte, at det midlertidige ophold her i landet ikke varede mere end 1 år.
Derfor fandt Skatterådet ud fra en samlet konkret vurdering, at Spørger havde de stærkeste økonomiske og personlige interesser i USA, og at han derfor havde midtpunktet for sine livsinteresser der.
Skatterådet fandt dermed, at Spørger havde skattemæssigt hjemsted i USA, jf. artikel 4, stk. 2, litra a). Se SKM2021.96.SR.
Modeloverenskomstens boligbegreb
Enhver form for bolig kan tages i betragtning (hus eller lejlighed, som tilhører eller er lejet af den fysiske person, lejet møbleret værelse). Men boligens varige karakter er væsentlig. Dette betyder, at personen skal have arrangeret det således, at boligen er til vedkommendes rådighed kontinuerligt til enhver tid, og ikke lejlighedsvis med henblik på et ophold, som efter årsagen til det i sagens natur er af kort varighed (ferierejse, forretningsrejse, uddannelsesrejse, deltagelse i kursus på en skole osv.). Se punkt 13 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.
Modeloverenskomsten lægger dermed vægt på boligens varige karakter og om boligen er tiltænkt at være til rådighed kontinuerligt eller kun lejlighedsvis fx på grund af ferie.
Det fremgår også af punkt 13 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4 som et eksempel, at et hus, som ejes af en fysisk person, ikke kan anses for at være til rådighed for den fysiske person, når huset er udlejet og reelt overdraget til en udenforstående part, således at den fysiske person ikke længere er i besiddelse af eller har mulighed for at bebo huset.
Efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1 er bopælen som udgangspunkt bevaret.
Se også afsnit C.F.1.2.1 om hvornår der er bopæl i Danmark.
Bemærk
Der kan også være uenighed mellem landene ved anvendelse af de ovenfor nævnte regler, fx med hensyn til,
- om der er bolig til rådighed, eller
- hvor centrum for personens livsinteresser er.
Sådan uenighed kan også søges løst ved indgåelse af en gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder. Landene er dog ikke forpligtet til at finde en løsning. Se modeloverenskomstens artikel 25, stk. 2, og afsnit C.F.8.2.2.25.
Se også
SKM2006.41.SR, SKM2016.496.SR, SKM2018.564.SR, SKM2019.64.SR, SKM2019.79.SR, SKM2019.290.SR, SKM2019.454.SR, SKM2019.603.LSR, SKM2020.19.SR, SKM2020.176.SR, SKM2020.246.SR, SKM2020.247.SR, SKM2021.51.LSR, SKM2021.67.SR, SKM2021.158.SR og SKM2021.647.SR om situationer, hvor det skattemæssige hjemsted ikke kunne afgøres baseret på regel 1.
Regel nr. 2: Sædvanligt ophold
Hvis det ikke kan afgøres, i hvilket af de to lande personen har centrum for sine livsinteresser, anses han eller hun i overenskomstens forstand kun for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun sædvanligvis opholder sig. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra b.
Bemærk
Denne regel gælder, hvis
- personen har en fast bolig til rådighed i begge lande, eller
- personen ikke har en fast bolig til rådighed i nogen af landene
- og det ikke kan afgøres, hvor personen har centrum for livsinteresser.
I den situation, hvor den fysiske person har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, fremtræder det faktum, at vedkommende sædvanligvis har ophold i den ene stat frem for i den anden, som den omstændighed, der - når der er tvivl om, hvor den fysiske person har centrum for sine livsinteresser - tipper vægtskålen til fordel for den stat, hvor vedkommende opholder sig hyppigst. I denne henseende må der tages hensyn til den fysiske persons ophold ikke alene i den faste bolig i den pågældende stat, men også alle andre steder i den samme stat. Se punkt 17 i kommentaren til artikel 4.
Længden af den periode der skal vurderes for at fastslå, hvor personen sædvanligvis opholder sig er ikke angivet i reglen. Vurderingen må dække en tilstrækkelig lang periode til, at det er muligt at bedømme opholdenes frekvens, varighed og regelmæssighed som del af personens fastlagte livsvaner, dvs. ophold der ikke blot er forbigående. Se punkt 19 og 19.1 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.
Eksempel 1 vedrørende regel 2
Hvis det ikke efter regel nr. 1 kan afgøres, hvor den pågældende skal anses for at høre hjemme i forhold til DBO'en, er det relevant at optælle opholdsdage over en længere periode, eventuelt antal overnatninger i de relevante lande. Hvis det ud fra dette opholdsmønster kan udledes, at den pågældende overvejende har ophold i det ene land, anses denne for hjemmehørende i det pågældende land. Se SKM2007.135.ØLR.
Eksempel 2 vedrørende regel 2
En person boede i Storbritannien, men arbejdede i Danmark som direktør. Han ville leje en lejlighed i Danmark og ville i den forbindelse blive fuldt skattepligtig her til landet. Familien ville fortsat bo i boligen i Storbritannien, og personen ville opholde sig i Storbritannien det meste af tiden. Personen havde efter det oplyste alene sit hus i Storbritannien, men ingen indtægtsgivende aktivitet herfra.
Personens personlige interesser talte for, at Spørger skulle anses for at have midtpunkt for sine livsinteresser i Storbritannien. De økonomiske interesser talte derimod for, at Spørger skulle anses for at have midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark, hvor han er ansat som direktør. Lønnen for varetagelse af dette arbejde udgjorde personens primære indtægt.
Skatterådet fandt derfor, at det ikke kunne afgøres, i hvilken af staterne personen havde midtpunkt for sine livsinteresser. Skatterådet kunne således ikke bekræfte, at personen under de beskrevne vilkår fortsat ville blive anset for at være hjemmehørende i Storbritannien på grund af midtpunktet for sine livsinteresser. Personen skulle derfor anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis havde ophold, hvilket var Storbritannien. Se SKM2018.564.SR.
Eksempel 3 vedrørende regel 2
Da Spørger var fuldt skattepligtig i både Danmark og USA, skulle der tages stilling til, i hvilket af de to lande, han havde skattemæssigt hjemsted. Spørgers samlever og voksne børn boede i Danmark. Når Spørger var i Danmark, boede han sammen med samleveren i hendes hus, hvor han tilbragte det meste af sin fritid. Han brugte det meste af sin fritid på pasning af huset og familie. Familielivet var hovedsageligt i Danmark. I USA havde Spørger en lejlighed på 42 m2. Spørger arbejdede mange timer for selskabet H1 GmbH.
Skatterådet fandt, at Spørgers personlige interesser talte for, at han skulle anses for at have midtpunktet for sine livsinteresser i Danmark, hvor hans samlever og voksne børn boede, hvor han selv opholdt sig i det meste af sin fritid, og hvor hans familieliv hovedsageligt var.
Spørger havde ingen nævneværdige indkomster fra kilder i Danmark. Spørgers indkomst og formue var helt og holdent knyttet til selskabet H1GmbH, som han ejede (50 %) og var direktør for. Skatterådet fandt, at Spørgers økonomiske interesser talte for, at Spørger skulle anses for at have midtpunktet for sine livsinteresser i USA, da Spørgers indtægter kom fra USA, hvor driften af virksomheden H1GmbH foregik. Spørger havde pt. ikke indtægter fra Danmark.
Spørgeren havde således sine væsentligste personlige forbindelser til Danmark, og sine væsentligste økonomiske forbindelser til USA. Skatterådet fandt efter en samlet konkret vurdering, at det ikke kunne afgøres, i hvilken stat spørgeren havde midtpunkt for sine livsinteresser.
Skatterådet fandt, at Spørger måtte anses for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, jf. artikel 4, stk. 2, litra b), i den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst, idet Spørger sædvanligvis opholdt sig i Danmark. Se SKM2021.158.SR.
Eksempel 4 vedrørende regel 2
Da Spørger var fuldt skattepligtig i både Danmark og X-land, skulle der tages stilling til, i hvilket af de to lande han havde skattemæssigt hjemsted. Med hensyn til de økonomiske interesser i X-land var det oplyst, at Spørger har sine erhvervsmæssige aktiviteter i X-land, hvor han var involveret i en kapitalfond. Spørger fik alle sine indtægter fra X-land, bortset fra et vederlag i Danmark.
Spørger ville dog også udføre arbejde i forbindelse med kapitalfonden i X-land, når han var i Danmark. Det arbejde, der skulle udføres i Danmark, ville således næsten udelukkende vedrøre virksomheder med base uden for Danmark.
Skatterådet fandt på denne baggrund, at Spørger havde de største økonomiske interesser i X-land.
Med hensyn til Spørgers personlige interesser i X-land var det oplyst, at Spørger bevarede sin base i X-land. Han ville opretholde sin hidtidige bolig, som han opholdt sig i de fleste af årets dage. Desuden ville han opholde sig der sammen med sin nærmeste familie. Spørger havde tilbragt hovedparten af voksenlivet uden for Danmark og havde boet x år i X-land.
Med hensyn til Spørgers personlige interesser i Danmark var det oplyst, at Spørgers formål med at erhverve en bolig i Danmark var at være i nærheden af sin datter, som havde ønsket at gå i skole i Danmark. Dette forventedes at være et midlertidigt arrangement, men det var ikke muligt at sige med sikkerhed. Efter at have erhvervet bolig i Danmark forventede Spørger at opholde sig op til 150 dage årligt her.
Skatterådet fandt, at Spørger havde væsentlige personlige interesser både i X-land og i Danmark. Skatterådet fandt ikke, at det med tilstrækkelig sikkerhed kunne fastslås, at de personlige interesser var stærkere i det ene land fremfor det andet.
Skatterådet fandt, at anvendelsen af kriteriet "midtpunkt for livsinteresser" indebærer, at både de væsentligste økonomiske interesser og de væsentligste personlige interesser med tilstrækkelig sikkerhed skal føre til, at der er midtpunkt for livsinteresser i det ene land frem for det andet.
Da Spørger havde sine økonomiske interesser i X-land og har væsentlige personlige interesser både i X-land og i Danmark, fandt Skatterådet ud fra en samlet vurdering, at det ikke med tilstrækkelig sikkerhed kunne fastslås, i hvilket af de to lande Spørger havde midtpunkt for sine livsinteresser.
Skatterådet fandt, at Spørger havde sædvanligt ophold i X-land, hvilket indebar, at han havde skattemæssigt hjemsted der. Se SKM2021.296.SR.
Se også
Se også SKM2006.41.SR, SKM2016.496.SR, SKM2018.564.SR, SKM2019.64.SR, SKM2019.79.SR, SKM2019.290.SR, SKM2019.603.LSR,
SKM2020.19.SR, SKM2020.176.SR, SKM2021.51.LSR, SKM2021.67.SR, SKM2021.158.SR og SKM2021.647.SR om anvendelse af reglen om sædvanligt ophold.
Bemærk
Når det skal vurderes, om en person har sit sædvanlige ophold i én eller begge stater, er den relevante periode ikke altid den periode, hvor der er dobbeltdomicil, specielt ikke i tilfælde hvor perioden med dobbeltdomicil er meget kort. Se punkt 19.1 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.
Regel nr. 3: Statsborgerskab
Hvis personen sædvanligvis opholder sig i begge lande, anses den pågældende i modeloverenskomstens forstand for at være hjemmehørende i det land, hvor han eller hun er statsborger. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra c.
Se også
Se også SKM2019.454.SR, SKM2020.246.SR, SKM2020.247.SR og SKM2020.480.SR om anvendelse af reglen om statsborgerskab.
Se også afsnit C.F.8.2.2.3.1.6 (artikel 3) om begrebet statsborger.
Regel nr. 4: gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder
Hvis
- personen er statsborger i begge lande, eller
- personen ikke er statsborger i noget af landene,
- og ingen af de 3 forudgående regler har ført til et resultat,
afgøres spørgsmålet, om hvor den pågældende skal anses for hjemmehørende ved gensidig forhandling mellem de to landes kompetente myndigheder. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra d, og modeloverenskomstens artikel 25, stk. 1 og 2.
Se også
- Punkt 9 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 25
- Afsnit C.F.8.2.2.25 (artikel 25) om fremgangsmåden ved gensidig forhandling.
U1996.391H
En godsejer G udrejste i december 1981 til England, hvortil han derefter blev beskattet. G ejede et gods i Danmark, der blev udlejet og senere bortforpagtet, og købte med overtagelse den 15. april 1982 et sommerhus i Danmark for ca. 1,5 mio. kr. Straks efter ombyggedes sommerhuset, der umiddelbart inden købet havde fået ændret status fra helårsbolig til sommerbolig, for 1,2 mio. kr. G ejede personligt og gennem et anpartsselskab en række ejendomme i Danmark, og også resten af G's erhvervsmæssige interesser var efter udrejsen udelukkende knyttet til Danmark. G boede i sommerhuset under sine ophold i Danmark. I årene 1982-1984 blev en række af ejendommene solgt, mens godset blev solgt for 7,8 mio. kr. i juni 1984. G fandtes i perioden december 1981 til december 1984 at have haft skattemæssig bopæl i Danmark efter kildeskattelovens § 1 og at være hjemmeboende her efter artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Storbritannien.
SKM2006.296.LSR
En svensk pilot boede og arbejdede her i landet i 22 måneder, og hvor hans hustru flyttede med ham til Danmark i denne periode. Der var tale om et på forhånd aftalt midlertidigt ophold i Danmark. Efter opholdet her i landet rejste piloten tilbage til Sverige. Landsskatteretten fandt, at piloten havde "midtpunkt for sine livsinteresser" i Danmark i den omhandlede periode, og at han dermed havde skattemæssigt hjemsted i Danmark i perioden, selv om var tale om et på forhånd aftalt midlertidigt ophold her i landet.
SKM2024.19.SR
Spørger havde sin primære bolig i Danmark, ligesom han også havde virksomheden H1 i Danmark, som han ejede sammen med sin ægtefælle. Ægteparret ejede hver især 45 % af kapitalandelene og stemmerne. Skatterådet fandt, at spørger derfor havde fast bolig til rådighed i Danmark efter artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Indonesien, idet spørger og familien hidtil har boet i deres bolig i Danmark og bevarede rådigheden over denne bolig, samt at de ville vende tilbage til denne bolig efter det tidsbegrænsede ophold i Indonesien. I Indonesien havde spørger sin ægtefælle og deres børn, og børnene gik i en skole i Indonesien. Familien boede i et lejet hus og skulle opholde sig i landet i en periode på 11 måneder. Under opholdet i Indonesien ville spørger fortsat arbejde for virksomheden i Danmark. Spørger ville, ligesom i Danmark, beskæftige sig med projekter og med udvikling af nye løsninger og ydelser indenfor selskabets virkefelt. På dette grundlag fandt Skatterådet, at den lejede bolig i Indonesien måtte anses for en bolig, der var til rådighed for spørger under opholdet i Indonesien i relation til artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Indonesien. Men henset til det oplyste om formålet med opholdet i Indonesien, der havde karakter af at være en kombineret forretnings- og ferierejse, samt at der var tale om et ophold i en på forhånd afgrænset periode på 11 måneder, fandt Skatterådet, at opholdet dog måtte anses for at være midlertidigt. Spørger ville således ikke etablere sig med en tilværelse i Indonesien eller bibeholde boligen til stadig brug. Det var derfor Skatterådets opfattelse, at spørger ikke kunne anses for at have rådighed over en fast bolig i Indonesien efter artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. På denne baggrund fandt Skatterådet, at spørger kun havde fast bolig til rådighed i Danmark i relation til artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten under spørgers ophold i Indonesien.
SKM2023.424.SR
Skatterådet fandt, at spørger skulle anses for at have bevaret rådigheden over en fast bolig i Danmark efter artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Vietnam, under spørgers ophold i Vietnam. Opholdet i Vietnam skulle vare fra september 2023 til og med 31. marts 2024, det vil sige i 7 måneder. Spørger havde desuden oplyst, at han forventede at skulle bo i en lejet bolig eller feriebolig i Vietnam i den pågældende periode. Det var oplyst, at formålet med opholdet var at udbygge og pleje kunderelationer i Vietnam. Opholdet ville desuden bestå af turistmæssige aktiviteter sammen med spørgers familie i spørgers fritid og under eventuel ferieafvikling. Skatterådet fandt, at den lejede bolig/feriebolig i Vietnam skulle anses for en bolig, der var til rådighed for spørger under opholdet i Vietnam i relation til artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Vietnam. Henset til det oplyste om formålet med opholdet i Vietnam, der var henholdsvis en forretningsrejse og en privat ferierejse, samt at der var tale om et ophold i en på forhånd afgrænset periode, fandt Skatterådet dog, at boligen i Vietnam under de konkrete omstændigheder skulle anses for midlertidig. Spørger ville ikke etablere sig med en tilværelse i Vietnam eller bibeholde boligen til stadig brug. Skatterådet fandt derfor, at spørger ikke kunne anses for at have rådighed over en bolig i Vietnam, der var fast, efter artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. På denne baggrund fandt Skatterådet, at spørger kun havde fast bolig til rådighed i Danmark i relation til artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, under spørgers ophold i Vietnam. Spørger skulle derfor anses for hjemmehørende i Danmark i henhold til artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, hvis Vietnam anså spørger for fuldt skattepligtig i Vietnam i henhold til interne regler.
SKM 2023.106.SR
Spørger skulle bo i en lejet lejlighed i Kroatien i en periode på 8-12 måneder. Skatterådet forudsatte, at lejligheden kunne anvendes som helårsbolig. Spørger påtænkte at arbejde med softwareudvikling, enten ved at udvikle på egne forretningsideer eller ved at etablere sig som freelance konsulent eller ved at finde fastansættelse. Opholdets karakter var således ikke ferie, forretningsrejse eller uddannelse, men varetagelse af erhverv i en periode på 8-12 måneder. Skatterådet fandt derfor, at Spørger fik fast bolig i Kroatien ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten artikel 4, stk. 2, litra a), med henvisning til punkt 13 i kommentarerne til modeloverenskomstens artikel 4. Det skulle samtidig vurderes, om rådigheden over den danske bolig blev fortabt i den periode, hvor Spørger udlejede boligen og var udrejst ved anvendelse af artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Kroatien. Det følger af punkt 13 i kommentarerne til artikel 4 i OECD’s modeloverenskomst, at personen skal have arrangeret det således, at boligen er til vedkommendes rådighed kontinuerligt til enhver tid, og ikke lejlighedsvis med henblik på et ophold, som efter årsagen til det i sagens natur er af kort varighed. Det fremgår også, at boligen ikke vil være at anse som værende til rådighed for personen i modeloverenskomstens forstand, hvis personen eksempelvis udlejer sin ejerbolig og effektivt overlader boligen til en uafhængig part, således at personen ikke længere har adgang til den og mulighed for at opholde sig der. Da Spørger udlejede sin lejlighed i Danmark uopsigeligt, ville Spørger være afskåret fra at disponere over boligen i Danmark. Derfor ville han ikke længere have rådighed over boligen. Skatterådet forudsatte dog i den forbindelse, at der reelt var tale om uopsigelighed fra Spørgers side. Skatterådet bemærkede at fremleje af en bolig ikke kan anses som opgivelse af rådigheden over boligen, såfremt lejeforholdet forholdsvist nemt kan bringes til ophør, da lejeforholdet dermed reelt ikke afskærer personen fra at disponere over boligen. Såfremt Spørger kunne dokumentere, at han reelt fremlejede sin lejlighed uopsigeligt for perioden til en uafhængig part, fandt Skatterådet, at Spørger ikke havde rådighed over andelslejligheden i Danmark ifølge artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Kroatien kunne dermed anses som Spørgers Skattemæssige bopælsland, idet det alene var Kroatien, hvor Spørger havde en fast bopæl til rådighed i, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a).
SKM2023.147.SR.
Spørgeren skulle opholde sig i to år i Tyskland for at forske, hvorefter spørger ville vende tilbage til Danmark. Der var således tale om et på forhånd aftalt midlertidigt ophold i Tyskland. Hun var fortsat fuldt skattepligtig her til landet. Skatterådet fandt, at et på forhånd aftalt midlertidigt ophold på to år i et land kunne være tilstrækkeligt til at etablere de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for livsinteresser) i dette land, forudsat omstændighederne i øvrigt talte herfor.
Spørgsmål 3
Lovgrundlag
Dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA, artikel 21
Andre indkomster
Stk. 1. Indkomster, der retmæssigt oppebæres af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, og som ikke er omhandlet i de foranstående artikler i denne overenskomst, kan, uanset hvorfra de hidrører, kun beskattes i denne stat.
Stk. 2. Bestemmelserne i stykke 1 skal ikke finde anvendelse på indkomst, bortset fra indkomst af fast ejendom som defineret i artikel 6, stykke 2 (Indkomst af fast ejendom), såfremt den i en kontraherende stat hjemmehørende retmæssige ejer af sådan indkomst driver erhvervsvirksomhed i den anden kontraherende stat gennem et dér beliggende fast driftssted, eller udøver frit erhverv i denne anden stat fra et dér beliggende fast sted, og indkomsten kan henføres til et sådant fast driftssted eller fast sted. I så fald finder bestemmelserne i henholdsvis artikel 7 (Fortjeneste ved erhvervsvirksomhed) og artikel 14 (Frit erhverv) anvendelse.
Praksis
Den juridiske vejledning 2024-2 - C.F.9.2.20.5.2 USA - Gennemgang af DBO'en
Artikel 21: Andre indkomster
Artiklen svarer til OECD's modeloverenskomst. Se afsnit C.F.8.2.2.21 om OECD's modeloverenskomst artikel 21
Den juridiske vejledning 2024-2 - C.F.8.2.2.21.1 Indkomster omfattet af artikel 21
Modeloverenskomstens indhold
Modeloverenskomstens artikel 21 omfatter alle indkomster, der ikke er omfattet af modeloverenskomstens artikel 6 til og med artikel 20.
Fordi modeloverenskomstens artikel 21 er en opsamlingsbestemmelse, kan der i sagens natur ikke laves en udtømmende liste over, hvad modeloverenskomstens artikel 21 omfatter.
Selv om en indkomst tilhører en art, som er omfattet af en af de øvrige artikler i modeloverenskomsten, er det ikke givet, at den konkret er omfattet af den pågældende artikel i modeloverenskomsten. Hvis den ikke er, opsamles den af artikel 21 i modeloverenskomsten. Se punkt 1 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 21.
SKM2006.713.SR
Skatterådet bekræftede, at en sendelektor ikke var skattepligtig til Danmark af persontilskud på 162.835 kr. årligt, som hun modtog fra Videnskabsministeriet under Lektoratsordningen i forbindelse med ansættelse ved udenlandsk universitet. Hun kunne ikke anses for udsendt af den danske stat og var dermed ikke fuldt skattepligtig til Danmark, idet hun ikke havde bopæl til rådighed her. Der var ikke hjemmel til at beskatte persontilskuddet som begrænset skattepligtig indkomst.
Spørgsmål 4
Lovgrundlag
Bortfalder
Forarbejder
Bortfalder
Praksis
Bortfalder
Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode
Svaret er bindende til den 1. juli 2026.