Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Handelsværdi af ejendommen Adresse Y1, By Y1, til klagerens datter	4.595.000 kr.	1.740.000 kr.	Stadfæstelse

Faktiske oplysninger
Klageren [A] har i 2005 købt ejendommen Adresse Y1, By Y1, for 2.600.000 kr. Klageren har oplyst, at der var tale om forældrekøb, og at ejerlejligheden i hele klagerens ejertid har været udlejet til klagerens datter, B. De seneste år har klagerens datter boet alene med sin datter C, født den [dato] 2009.

Ejendommen er ved skøde af 14. februar 2020 blevet overdraget til klagerens datter, B, for 1.740.000 kr. Handelen blev berigtiget ved et gældsbrev på 1.740.000 kr.

Den offentlige ejendomsvurdering var på overdragelsestidspunktet 1.800.000 kr., og overdragelsen er dermed sket indenfor +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering.

Ejendomsmægleren R1 har pr. 8. september 2020 værdiansat ejendommen til 4.495.000 kr. Klagerens datter har den 14. oktober 2020 underskrevet formidlingsaftalen vedrørende salg af ejendommen. Af formidlingsaftalen fremgår, at ejendommen udbydes til R1s køberkartotek for 4.599.000 kr. og annonceres online for 4.495.000 kr.

Ifølge oplysninger fra Boliga blev ejendommen udbudt til salg for 4.595.000 kr. i december 2020, hvorefter ejendommen blev solgt for 4.595.000 kr. i almindelig fri handel pr. 1. januar 2021.

Der er ikke indsendt en gaveanmeldelse vedrørende overdragelsen.

Den 27. september 2022 har Skattestyrelsens afdeling FI5 - Gaver modtaget kontroloplysninger om, at klageren har overdraget ejendommen til sin datter.

Den 18. oktober 2023 har Skattestyrelsen anmodet klageren om følgende oplysninger vedrørende overdragelsen af ejendommen:

• Købsaftale
• Tinglyst skøde
• Dokumentation for berigtigelsen af overdragelsen, for eksempel:
o Kontant betaling: Kontoudtog vedrørende betalingen fra B
o Gældsbrev oprettet i forbindelse med overdragelsen
o Gældsovertagelse af lån i ejendommen
o I form af gældsovertagelseserklæring, skriftlig bekræftelse fra kreditforeningen samt dokumentation for gældens størrelse og kurs på overdragelsestidspunktet
o Dokumentation for anden berigtigelse
• Oplysning om du har givet gaver til B i 2020, jf. boafgiftslovens §§ 22 og 23
• Formidlingsaftale og værdiansættelse fra mægler i forbindelse med Bs salg i januar 2021.

Den 26. oktober 2023 har Skattestyrelsen modtaget følgende materiale fra klageren:

• Tinglyst skøde
• Gældsbrev
• Formidlingsaftale af 6. oktober 2020

Om datterens videresalg af ejendommen har klageren oplyst:

"I slutningen af 2020 besluttede B at flytte sammen med hendes kæreste D og hans to sønner. D boede alene med sønnerne E født [dato] 2010 og F født [dato] 2012 i en ejerlejlighed, Adresse Y2, By Y2, der ligesom Bs lejlighed var en 3 vær. lejlighed. Parret kunne ikke flytte sammen i én af lejlighederne, da de begge var for små til at kunne huse den sammenbragte familie. Derudover kunne parret heller ikke flytte ind i Bs ejerlejlighed da det ville betyde, at Ds børn skulle skifte skole, hvilket parret var enige om ikke skulle ske. Parret besluttede sig derfor for at sælge begge deres ejerlejligheder for sammen at købe en større fælles bolig.
Først solgte B sin ejerlejlighed i januar 2021. Så solgte D sin ejerlejlighed i februar 2021. Og herefter købte parret hus i By Y3 (Adresse Y3), som de sammen flyttede ind i april 2021 jf. vedlagte skøde. De har netop fået sønnen G."

Det fremgår af det tinglyste skøde, at der er betalt 12.160 kr. i tinglysningsafgift, hvoraf den variable del udgør 10.500 kr. Skattestyrelsen har beregnet fradrag for gavens andel af betalt variabel tinglysningsafgift til 10.500 kr. * 2.855.000 kr. / 4.595.000 kr. = 6.524 kr.

Af Skattestyrelsens talmæssige opgørelse fremgår:

	Jeres opgørelse	Vores opgørelse
Værdi af overdraget ejendom	1.740.000 kr.	4.595.000 kr.
Modydelse - gældsbrev	-1.740.000 kr.	-1.740.000 kr.
Gavebeløb	0 kr.	2.855.000 kr.
Afgiftsfrit bundbeløb	0 kr.	-67.100 kr.
Afgiftsgrundlag	0 kr.	2.787.900 kr.
Gaveafgift, 15% af ovenstående	0 kr.	418.185 kr.
Tinglysningsafgift	0 kr.	-6.524 kr.
Gaveafgift til betaling	0 kr.	411.661 kr.

Repræsentanten har oplyst, at klageren, udover udgifter til tinglysning, har haft udgifter til maling på ca. 10.000 kr. Endvidere har repræsentanten fremlagt en provenuberegning vedrørende klagerens datters efterfølgende salg af lejligheden. Det fremgår heraf, at udgifter til ejendomsmæglers salær, markedsføring, udgifter til tredjemand mv. udgør 92.501 kr.

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klageren ikke kunne overdrage ejendommen Adresse Y1, By Y1, til klagerens datter i henhold til +/- 15 % reglen i værdiansættelsescirkulæret.

Skattestyrelsen har bl.a. begrundet afgørelsen således:

"Det fremgår af boafgiftslovens § 27, stk. 1, at en gaves værdi skal fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Handelsværdien er den værdi, som en ejendom kunne indbringe ved et salg i fri handel. Af stk. 2 fremgår, at hvis Skattestyrelsen finder, at en værdiansættelse ikke svarer til handelsværdien på tidspunktet for gavens modtagelse, kan Skattestyrelsen ændre værdiansættelsen inden 6 måneder efter anmeldelsens modtagelse.

Da der ikke er indsendt gaveanmeldelse, finder forældelseslovens regler anvendelse i nærværende sag. Ifølge forældelseslovens § 3, stk. 1 er forældelsesfristen 3 år, medmindre andet følger af andre bestemmelser.

Var fordringshaveren ubekendt med fordringen eller skyldneren, regnes forældelsesfristen i stk. 1 først fra den dag, da fordringshaveren fik eller burde have fået kendskab hertil, jf. forældelseslovens § 3, stk. 2.

Retningslinjerne for værdiansættelse af aktiver mellem personer, der er omfattet af boafgiftslovens regler findes i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning (værdiansættelsescirkulæret).

Det fremgår af værdiansættelsescirkulærets pkt. 2, at
"De aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen, ansættes normalt til deres værdi i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen. Ved værdien i handel og vandel forstås det beløb, som aktivet vil kunne indbringe ved et salg i det åbne marked" 

Udgangspunktet i værdiansættelsescirkulæret er herefter, at det beløb, som gaven kunne indbringe ved et salg på markedsvilkår mellem uafhængige parter, svarer til gavens værdi.

Af værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, stk. 2 fremgår at

“Hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 pct. højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af arve- eller gaveafgiften. 

Cirkulærets anvisninger er vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller anmeldelse i henhold til værdiansættelsescirkulærets punkt 48.

Højesteret tog i SKM2016.279.HR stilling til, om skattemyndighederne skulle acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 % reglen i værdiansættelsescirkulærets punkt 6, 2. afsnit. I præmisserne udtalte Højesteret bl.a., at pkt. 6 skal ses i sammenhæng med cirkulærets pkt. 48, hvoraf følger, at anvisningerne i cirkulæret alene er vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller gaveanmeldelse. Højesteret tolkede boafgiftslovens § 12 således, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 % reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

Højesteret fandt, at der i sagen konkret forelå særlige omstændigheder. For det første var realkreditlånene i ejendommene i boperioden optaget til højere værdier end overtagelsesværdierne i boopgørelsen. For det andet var overtagelsesværdierne mindre end de værdier, som arvingerne internt havde anvendt ved bodelingen. Derved skulle skattemyndighederne ikke acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 pct. reglen.

Højesteret har i SKM2022.507.HR, som er en stadfæstelse af Vestre Landsrets dom gengivet i SKM2021.345.VLR, fastslået, at 15%-reglen i værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, 2. afsnit, skal fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning. Retterne har afvist, at der foreligger en fast administrativ praksis, der giver ret til altid at anvende +/- 15% reglen, hvis der ikke foreligger retlige eller faktiske ændringer på ejendommen. Landsretten fandt herefter, at der forelå særlige omstændigheder, da der i sagen forelå en konkret pris for ejendommens værdi i handel og vandel.

Samme konklusion når Østre Landsret frem til i SKM2022.3.ØLR. Landsretten påpeger, at en sådan praksis på gaveområdet vil heller ikke harmonere med ordlyden af boafgiftslovens § 27, stk. 1, eller fremstå begrundet i reale forhold. Landsretten fandt herefter, at der forelå særlige omstændigheder, der skyldes særlige konkrete forhold vedrørende ejendommen. Landsretten fastslår, at det er den faktiske handelspris ved køb fra uafhængig tredjemand, der skal lægges til grund for gaveafgiftsberegningen.

Om der foreligger særlige omstændigheder, er en samlet konkret vurdering, hvori der indgår en række forhold. Det vurderes, om der er et eller flere konkrete holdepunkter for at værdiansættelsen efter +/-15 %-reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi.

Skattestyrelsen har gennemgået de tilgængelige oplysninger og finder, at der er holdepunkter for, at overdragelsessummen ikke er udtryk for den omhandlede ejendoms handelsværdi på overdragelses- tidspunktet til B.

Ejendommen beliggende Adresse Y1, By Y1 er pr. 14. februar 2020 overdraget til B for 1.740.000 kr.
Vi har konstateret, at ejendommen kort tid efter overdragelsen den 11. december 2020 sættes til salg for 4.495.000 kr., og efterfølgende sælges den 1. januar 2021 for 4.595.000 kr. i almindelig fri handel.

Landsskatteretten har i SKM2023.268.LSR truffet afgørelse i gavesag med sammenlignelige omstændigheder til denne sag. Blot 6 måneder efter at have overtaget ejendommen for 2.990.000 kr. inden for +/- 15 % - reglen, udbød barnet ejendommen til salg for 5.495.000 kr. Ca. 1 måned efter udbuddet blev ejendommen solgt i fri handel for 5.400.000 kr. Landsskatteretten fandt at barnets udbud af ejendommen kort tid efter overdragelsen sammenholdt med den væsentlig højere pris i fri handel, udgjorde særlige omstændigheder. Endvidere havde barnet i forbindelse med familieoverdragelsen optaget lån i ejendommen der indikerede at kreditforeningen som minimum havde vurderet ejendommens værdi til 5.270.000 kr. Landsskatteren fandt at barnets salgspris i fri handel skulle lægge til grund for gaveafgiftsberegningen.

Skattestyrelsen finder, at det af SKM2023.268.LSR, kan udledes at en handel mellem uafhængige parter kort tid efter en familieoverdragelse kan anses om en særlig omstændighed, der medfører at værdiansættelsen på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes.

Efter en samlet konkret vurdering finder Skattestyrelsen, at der grundet den højere salgspris i fri handel afvigelse på 164 % i forhold til overdragelsesprisen fra dig, samt den korte tidshorisont på 10 måneder mellem familieoverdragelsen og Bs udbud af ejendommen, er tale om særlige omstændigheder.

Endvidere er ejendommen værdiansat til 4.495.000 kr. pr. 6. oktober 2020 jf. formidlingsaftale mellem B og ejendomsmægler blot 8 måneder efter familieoverdragelsen. Denne værdiansættelse indikerer, at overdragelsessummen mellem dig og B ikke er ejendommens reelle værdi i fri handel.

Det er derfor Skattestyrelsens vurdering, at salgssummen fra den 1. januar 2021 er ejendommens reelle værdi i fri handel. Værdien af Adresse Y1, By Y1 ansættes derfor til 4.595.000 kr.

Det fremgår af boafgiftslovens § 29, stk. 2, at der i gaveafgiften kan fratrækkes tinglysningsafgift, som gavemodtager eller gavegiver har betalt af gaveandelen i forbindelse med ejendomsoverdragelse, og at dette ikke finder anvendelse for den faste del af tinglysningsafgiften.

Ifølge tinglyst skøde udgør den variable del af tinglysningsafgiften 10.500 kr. Skattestyrelsen har beregnet fradrag for gavens andel af betalt variabel tinglysningsafgift som 10.500 kr. * 2.855.000 kr. / 4.595.000 kr. = 6.524 kr.

Gaveafgiften for din gave til B skal derfor ansættes til 411.661 kr.
Der henvises til ovenstående talmæssige opgørelse."

Jeres bemærkninger:
1)                   Årsag til videresalg
B valgte at flytte sammen med sin kæreste D. Parret kunne ikke flytte sammen i ejerlejligheden på grund af pladsmangel og fordi Ds børn ikke skulle skifte skole, hvorfor parret valgte at sælge ejerlejligheden.

2)                   Særlige omstændigheder
Rådgiver gør gældende at der ikke foreligger særlige omstændigheder ved nærværende familieoverdragelse, hvorfor parterne kan anvende +/ - 15 % - reglen i Værdiansættelsescirkulæret.

Dette begrundes indledningsvist med at parterne på overdragelsestidspunktet ikke havde kendskab til at ejendommens værdi skulle være højere end den aftale overdragelsessum.
Det bemærkes at Bs videresalg ca. 10 måneder efter overdragelsen, ikke i sig selv kan udgøre en særlig omstændighed, og at omstændighederne i SKM2023.268.LSR, hvor der optaget realkreditlån for en væsentlig højere værdi end overdragelsessummen, ikke er sammenlignelige med nærværende sag.

3)                   Subsidiært - fradrag for omkostninger
Såfremt at Skattestyrelsen fastholder sin vurdering af særlige omstændigheder, er det rådgivers at opfattelse at følgende omkostninger skal medtages som fradrag i gaveafgiftsberegningen:

·  Omkostninger vedr. overdragelsen til B: Tinglysningsafgift og udgifter til honorar og maling: 22.175 kr.
·  Omkostninger vedr. Bs salg til tredjemand: 92.501 kr.

Vores kommentarer til jeres bemærkninger:

Ad 1)
Skattestyrelsen finder ikke at de nævnte forhold kan føre til et andet resultat. Ejendommen overdrages til B for 1.740.000 kr. efter +/- 15% - reglen, og mindre end 8 måneder efter overdragelsen indgår B en formidlingsaftale med ejendomsmægler, der vurderer ejendommen til 4.495.000 kr. 2 måneder senere udbydes ejendommen til salg for 4.595.000 kr. og sælges efterfølgende til samme pris i fri handel.

Der henvises til SKM2023.268.LSR, hvor klager havde overtaget en ejendom fra sin forælder inden for +/- 15 % - reglen og kort tid efter solgte ejendommen i fri handel. Klager begrundede sit hurtige videresalg, med at hendes barns allergi blev forværret at af bo i indre by. Landsskatteretten fandt ikke at dette forhold kunne ændre på at der forelå særlige omstændigheder ved overdragelsen.

Ad 2)
Det er korrekt at der i sagen i SKM2023.268.LSR foreligger et yderligere holdepunkt for særlige omstændigheder i form af realkreditlånets værdi, hvor Skattestyrelsen i nærværende sag udelukkende statuerer særlige omstændigheder på baggrund af det efterfølgende salg i fri handel.

Det er Skattestyrelsens opfattelse at et videresalg kort tid efter en familieoverdragelse i sig selv kan udgøre en særlig omstændighed. Ud over tidsspændet mellem familieoverdragelsen og Bs udbud samt salg i fri handel og den procentuelle prisafvigelse herimellem (164 %), har Skattestyrelsen i sin vurdering især lagt vægt på den nominelle prisforskel mellem overdragelsessummen og den kendte handelspris i handel og vandel, som er 2.855.000 kr.

Ad 3)
Boafgiftsloven ikke giver mulighed for fradrag af omkostninger i gaveafgiftsberegningen, ud over den tinglysningsafgift jf. boafgiftslovens § 29, stk. 2.

Dog vil handelsomkostninger kunne fratrækkes i en evt. avanceopgørelse jf. ejendomsavancebeskatningsloven."

Af Skattestyrelsens udtalelse af 14. maj 2024 fremgår:

"(…)

Ad 1) Årsag for videresalg:
I Landsskatteretsafgørelse gengivet i SKM2023.268.LSR, hvor barnet ligesom i nærværende sag, videresolgte ejendommen til tredjemand kort tid efter at have overtaget ejendommen fra sin forælder inden for +/- 15 % - reglen. Barnet begrundede sit hurtige videresalg med at hendes søns allergi blev forværret af at bo i indre by. Landsskatteretten fandt at der forelå særlige omstændigheder i den konkrete sag og udtalte "At klagerens datter valgte at sælge lejligheden, fordi sønnen har allergi, kan ikke føre til et andet resultat".

Ligeledes fandt Landsskatteretten ikke i Landsskatteretsafgørelse af 9. oktober 2023 (journal nr.: 22-0098994), at det kunne føre til et andet resultat, at datteren havde begrundet sit efterfølgende videresalg af ejendommen, med at det var besværligt at bo på 4. sal med et lille barn og en hund. I nærværende sag finder Skattestyrelsen ikke at det forhold at B valgte at sælge ejendommen kort tid efter familieoverdragelsen, på grund af pladsmangel i ejerlejligheden og fordi hendes kærestes børn ikke skulle skifte skole, kan ændre vurderingen af, at der foreligger særlige omstændigheder.

Ad 2) Særlige omstændigheder (SKM2023.268.LSR)
Det er korrekt at der i sagen i SKM2023.268.LSR foreligger et yderligere holdepunkt for særlige omstændigheder i form af realkreditlånets værdi, hvor Skattestyrelsen i nærværende sag udelukkende statuerer særlige omstændigheder på baggrund af det efterfølgende salg i fri handel.

Det er Skattestyrelsens opfattelse at et videresalg i fri handel kort tid efter en familieoverdragelse i sig selv kan udgøre en særlig omstændighed, når der er tale om en væsentlig prisforskel.

Landsskatteretten har i en sammenlignelig sag truffet afgørelse, hvor en kendt pris i handel og vandel i form af barnets efterfølgende salgspris til tredjemand udgjorde en særlig omstændighed, og værdiansættelsen efter +/- 15 % - reglen dermed blev tilsidesat.

I Landsskatteretsafgørelse af 10. maj 2023 (journal nr.: 21-0060360, ikke offentliggjort med SKM-nummer, men er tilgængelig på afgørelsesdatabasen.dk), havde forælderen i 2019 overdraget den pågældende ejendom til datteren for 2.550.000 kr., hvilket var inden for +/- 15 % af den offentlige vurdering på 3.000.000 kr. Ca. 9 måneder efter familieoverdragelsen havde datteren udbudt ejendommen til salg. 2 måneder efter salgsudbuddet blev ejendommen solgt i fri handel for 5.695.000 kr., hvilket var en værdi 3.145.000 kr. højere end overdragelsessummen til datteren (afvigelse på 123 %). Landsskatteretten fandt at der forelå særlige omstændigheder ved familieoverdragelsen, hvorfor parternes værdiansættelse efter +/- 15 % - reglen blev tilsidesat.

I nærværende sag har Skattestyrelsen statueret særlige omstændigheder, henset til at B blot 8 måneder efter familieoverdragelsen indgår formidlingsaftale med ejendomsmægler og kort tid herefter udbyder ejendommen til salg hvorefter ejendommen efterfølgende sælges i fri handel for 4.595.000 kr. Vi har ligeledes lagt vægt på den nominelle prisforskel mellem overdragelsessummen og den kendte handelspris i handel og vandel, som er 2.855.000 kr., hvilket er en pris 164 % højere end overdragelsessummen til B.

Skattestyrelsen fastholder således sin afgørelse i sin helhed."

Af Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling fremgår:

"(…)

Det fremgår af skødet der er tinglyst den 14. februar 2020, at klageren købet ejendommen af sin mor for 1.740.000 kr. På overdragelsestidspunket var den offentlige ejendomsvurdering 1.800.000 kr. Parterne har således handlet ejendommen til en værdi, der ligger inden for +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering. Den 14. oktober 2020 underskrev klageren en formidlingsaftale med en ejendomsmægler der vurderede ejendommen til 4.495.000 kr. Ejendommen blev herefter udbudt til 4.595.000 kr., hvilket også blev den endelige handelspris, da ejendommen blev solgt i almindelig fri handel den 1. januar 2021.

Skattestyrelsen finder, at der forelå særlige konkrete forhold vedrørende ejendommen, der medfør at vi har været berettiget til at tilsidesætte den aftalte værdiansættelse selvom den lå inden for +/- 15 % af den offentlige vurdering. Skattestyrelsen har ved vurderingen lagt vægte på, at der blev indgået en formidlingsaftale, hvor ejendommen blev vurderet til 4.495.000 kr. allerede 8 måneder efter klageren havde solgt ejendommen til sin datter samt at datteren videresolgte ejendommen til 4.595.000 kr. 10 og en halv måned efter at hun havde købt ejendommen.

Skattestyrelsen bemærker at klagerens datter solgte ejendommen til en pris der var 146 % højere end den pris hun selv havde givet for ejendommen 10 og en halv måned tidligere. Skattestyrelsen finder som følge heraf, at handelsværdien ved klagerens køb af ejendommen udgjorde 4.595.000 kr., hvilket svarer til den efterfølgende handelsværdi., jfr. SKM2023.268.LSR, 21-0060360 og 22-0069690.

At det er har oplyst, at klagerens datter solgte ejendommen, da hun ønskede at flytte sammen med sin kæreste, kan ikke ændre Skattestyrelsens vurdering.

Skattestyrelsen finder ikke, at klageren har haft en berettiget forventning om, at ejendommen kunne overdrages til den offentlige ejendomsvurdering +/- 15 %, jfr. SKM2022.3.ØLR, hvor Østre Landsret har fastslog, at der ikke foreligger en fast administrativ praksis, som altid giver ret til at anvende 15 %´s reglen.

Skattestyrelsen finder ikke, at der er hjemmel til at trække udgifter til maling fra i ved beregningen af gaveafgiften.

Skattestyrelsen finder heller ikke, at der er hjemmel til at trække udgifterne vedrørende klagerens efterfølgende salg fra ved beregningen af gaveafgiften, eftersom klagerens efterfølgende salg ikke var en del af gaveoverdragelsen.

Skattestyrelsen tiltræder herefter Skatteankestyrelsens indstilling om stadfæstelse."

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren kan overdrage ejendommen Adresse Y1, By Y1, til sin datter for 1.740.000 kr., jf. 15 % - reglen i værdiansættelsescirkulæret.

Subsidiært er der nedlagt påstand om, at der i gavens værdi skal godkendes fradrag for omkostninger i forbindelse med overdragelsen og den efterfølgende handel.

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

"Det gøres gældende, at der ved overdragelsen af Adresse Y1, By Y1 fra min klient til B ikke er tale om en gave, idet familieoverdragelsen er sket i overensstemmelse med reglerne i værdiansættelsescirkulæret fra 1982. Ejerlejligheden er nemlig overdraget til en pris, der ligger indenfor den offentlige ejendomsværdi minus 15 pct.

Min klient kan støtte ret på værdiansættelsescirkulæret fra 1982, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Ved vurdering af, om der foreligger særlige omstændigheder, skal alene tages de omstændigheder i betragtning, som forelå på tidspunktet for overdragelsen den 14. februar 2020. Det følger desuden af U 2021.2382 HK, at der i den forbindelse skal være tale om særlige, konkrete forhold, vedrørende den pågældende faste ejendom. Det følger ligeledes af denne afgørelse at "værdiansættelsescirkulæret bygger på en forudsætning om, at det offentlige er nærmest til at bære risikoen, hvis den offentlige ejendomsvurdering er for lav, jf. bl.a. TfS 1984.418. Dette gælder efter Højesterets opfattelse også, hvor de offentlige ejendomsvurderinger gennem en længere periode ikke er blevet ajourført."

Der er ikke foretaget ændringer i ejerlejligheden eller på fællesejendommen siden den offentlige ejendomsvurdering. Min klient har ikke kendskab til, at værdien skulle være højere end den offentlige ejendomsvurdering, idet ejerlejligheden ikke før eller i forbindelse med overdragelsen er blevet vurderet i forbindelse med lånoptagelse eller af en ejendomsmægler i forbindelse med sag.

Det kan oplyses at en tilsvarende ejerlejlighed i [samme opgang], blev overdraget pr. 1. januar 2018 for kr. 1.372.694 jf. vedlagte tinglysningsattest, hvilket indikerer, at den offentlige ejendomsværdi netop havde stor lighed med værdien ved salg i fri handel.

Det er således uden betydning for, om der foreligger særlige omstændigheder på handelstidspunktet, at datteren satte lejligheden til salg den 11. december 2020 - 10 måneder efter købet - og efterfølgende solgte den for kr. 4.595.000. Det bemærkes, at de særlige omstændigheder, der forelå i SKM2023.268.LSR var, at barnet havde optaget et realkreditlån, der byggede på en (langt) højere værdi end overdragelsessummen. Sådanne omstændigheder - eller andre særlige omstændigheder - foreligger ikke i denne sag. Hertil bemærkes det, at en realkreditbelåning i forbindelse med overdragelsen må anses som en afgørende særlig omstændighed, hvilket understøttes af, at skattestyrelsen ikke har kunne henvise til praksis, hvor skattestyrelsen udelukkende statuerer særlige omstændigheder på baggrund af et efterfølgende salg af ejendommen. I denne forbindelse fremhæves det, at det er skattestyrelsens bevisbyrde, at der foreligger særlige omstændigheder.

Der må ligeledes være en væsentlig forskel på, om man bliver bekendt med ejendommens værdi i fri handel inden for et par måneder efter familieoverdragelsen, eller om der er gået næsten et helt år før dette kendskab. Det vil få uforholdsmæssige vidtrækkende konsekvenser såfremt skattestyrelsen uden nogen form for tidsmæssig grænse tilsidesætter anvendelsen af 15 % reglen, især henset til de store problemer der har været med ajourføringen af de offentlige ejendomsvurderinger. Det kan ikke være rimeligt og formålstjenligt, at unge mennesker som flytter sammen med deres kæreste og får et barn og derfor helt naturligt vokser fra deres ungdomslejlighed skal sidde i uvished for, hvornår de må have lov til at sælge lejligheden, for at undgå at blive ramt af en uventet gaveafgift. 10 måneder kan uden tvivl ikke anses som kort tid, henset til at der er tale om et par, som skal have hverdagen til at fungere med 3 sammenbragte børn i skolealderen.

Såfremt skatteankestyrelsen fastholder at værdiansættelsescirkulæret ikke kan anvendes og der derfor er tale om en gave, vil As omkostninger ved handlen med B skulle fradrages ved opgørelsen af gavens værdi. Disse udgør dels betalt tinglysningsafgift 12.160 kr., dels udgifter til honorar og maling - i alt 22.175 kr. Derudover vil B udgifter ved det senere salg også skulle fradrages i gavens værdi da disse udgifter var nødvendige for at opnå den meget høje pris på kr. 4.595.000. Jeg vedhæfter provenuberegning, hvori disse omkostninger er opgjort til 92.501 kr."

Af repræsentantens bemærkninger af 6. juni 2024 til Skattestyrelsens udtalelse fremgår:

"Det gøres gældende, at de konkrete forhold vedrørende ejendommen som Landsskatteretten henviser til i sag 21-0060360 adskiller sig markant for omstændighederne i nærværende sag. Klageren i sag 21-0060360 valgte at sælge ejendommen på grund af forhold, som ikke vedrører den konkrete ejendom, herunder at hun ikke kunne få solgt sin tidligere bolig. I nærværende sag, er det netop de konkrete forhold ved ejendommen, som lægger til grund for salget - ejendommen var for lille til den sammenbragte familie, og ejendommens placering ville betyde skoleskift for børnene.

Det er desuden klagers opfattelse, at dennes dokumenterbare begrundelsen for salget af den faste ejendom, ikke kan sammenlignes med de uhåndgribelige begrundelser, som gives i SKM2023.268.LSR og 22-0098994"

Klagerens repræsentant er ikke kommet med bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag.

Retsmøde
Klagerens repræsentant fastholdt påstanden om, at anvendelsen af 15 %-reglen ikke kan tilsidesættes i det konkrete tilfælde, idet der ikke er tale om en gave imellem klagerne. Repræsentanten anførte yderligere, at Landsskatteretten som minimum skal foretage sin vurdering henset til prisudviklingen på boligmarkedet for ejerlejligheder i By Y1 fra den 14. februar 2020 til den 1. januar 2021, hvorfor beregningen som minimum skal foretages med baggrund i ejendommens værdi den 14. februar 2020. Repræsentanten uddybede sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.

Skatteforvaltningen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at der forelå særlige konkrete forhold vedrørende ejendommen, hvorfor Skattestyrelsen har været berettiget til at tilsidesætte den imellem klagerne aftalte værdiansættelse på 1.740.000 kr.

Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår, om klageren ved skøde af 14. februar 2020 kunne overdrage ejendommen Adresse Y1, By Y1, til sin datter for 1.740.000 kr. efter den såkaldte 15 % ́s regel i værdiansættelsescirkulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982, pkt. 6, 2. afsnit, eller om der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at skattemyndighederne ikke skal acceptere en værdiansættelse efter denne regel.

Sagen angår endvidere, om der ved gaveafgiftsberegningen er hjemmel til fradrag for klagerens udgifter til maling og datterens udgifter til ejendomsmægler i forbindelse med den efterfølgende handel.

Retsgrundlaget
En gave er skattepligtig for modtageren, medmindre den er omfattet af boafgiftslovens § 22. Det følger af statsskattelovens § 4, litra c, og § 5, litra b.

Ved overdragelse af formuegoder, herunder fast ejendom, mellem forældre og børn vil parterne være omfattet af boafgiftslovens § 22, således at reglerne om værdiansættelse i boafgiftslovens § 27 finder anvendelse. Efter denne bestemmelse skal aktivernes værdi fastsættes til handelsværdien på tidspunktet for modtagelsen.

I gaveafgiften kan fratrækkes den variable del af tinglysningsafgift, som gavemodtager eller gavegiver har betalt af gaveandelen i forbindelse med ejendomsoverdragelse. Det fremgår af boafgiftslovens § 29, stk. 2, 1. og 3. pkt.

Ved familieoverdragelser kan fast ejendom, der handles mellem forældre og børn, værdiansættes efter bestemmelserne i værdiansættelsescirkulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982.

Af cirkulærets pkt. 2 fremgår, at det er værdien i handel og vandel, det vil sige værdien i fri handel mellem uafhængige parter, der skal danne grundlag for værdiansættelsen af det overdragne aktiv.

Af cirkulærets pkt. 6 fremgår, at parterne ved overdragelse af fast ejendom kan handle inden for +/- 15 % af den seneste offentliggjorte kontante ejendomsvurdering. Hvis parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 % højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen efter cirkulæret lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften.

Skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulæret, medmindre der foreligger særlige omstændigheder, jf. Højesterets dom af 8. marts 2016, offentliggjort som SKM2016.279.HR. I Højesterets dom af 26. april 2021, offentliggjort som SKM2021.267.HR, fandt Højesteret, at det forhold, at en udlejningsejendom som følge af generelle prisstigninger måtte antages at være steget i værdi i forhold til den seneste offentlige vurdering, ikke i sig selv udgjorde særlige omstændigheder, der kunne begrunde udmelding af sagkyndig vurdering. Højesteret fandt endvidere, at der ikke var oplyst særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, som kunne begrunde en sagkyndig vurdering. I Højesterets dom af 18. oktober 2022, offentliggjort som SKM2022.507.HR, fandt Højesteret, at det ikke var godtgjort, at der forelå en fast administrativ praksis for, at en værdiansættelse, der ikke afviger mere end 15 % fra den kontante ejendomsværdi, altid skal lægges til grund af skattemyndighederne på gaveområdet. 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, 2. afsnit, fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning, jf. Østre Landsrets dom af 29. november 2021, offentliggjort som SKM2022.3.ØLR.

I afgørelse af 19. april 2023 offentliggjort i SKM2023.268.LSR fandt Landsskatteretten, at handelsværdien af en ejendom overdraget fra far til datter ikke kunne fastsættes inden for +/- 15 % af den seneste offentliggjorte ejendomsvurdering i henhold til værdiansættelsescirkulærets pkt. 6. Da klagerens datter i nær tilknytning til familieoverdragelsen udbød ejendommen til salg, og da lejligheden herefter, 6 måneder efter overdragelsen, blev solgt i almindelig fri handel, fandt Landsskatteretten, at der forelå sådanne særlige omstændigheder, at skattemyndighederne ikke skulle acceptere en værdiansættelse inden for 15 %-reglen. Ved afgørelsen henså Landsskatteretten tillige til, at klagerens datter lige før overtagelsesdagen optog et kreditforeningslån. Landsskatteretten fandt, at klageren ikke havde en berettiget forventning om, at han kunne overdrage ejendommen til den offentlige ejendomsvurdering +/- 15%.

I Landsskatterettens afgørelse af 10. maj 2023 i sagen 21-0060360 (findes på www.afgoerelsesdatabasen.dk) havde klageren 9 måneder efter en familieoverdragelse udbudt ejendommen til salg, hvorefter ejendommen 11 måneder efter overdragelsen blev solgt i almindelig fri handel. Landsskatteretten fandt, at der forelå særlige omstændigheder, hvorfor værdiansættelse efter + / - 15 % - reglen kunne tilsidesættes.

I Landsskatterettens afgørelse af 31. maj 2023 i sagsnr. 22-0069690 (findes på www.afgoerelsesdatabasen.dk) havde klagerens datter 5 måneder efter familieoverdragelsen indgået en formidlingsaftale, hvori ejendommen blev vurderet til 2.650.000 kr., og ejendommen blev 12 måneder efter overdragelsen solgt i almindelig fri handel for 2.375.000 kr. Landsskatteretten fandt, at der forelå særlige omstændigheder, hvorfor værdiansættelse efter + / - 15 % - reglen kunne tilsidesættes.

Landsskatterettens begrundelse og resultat
Klageren har den 14. februar 2020 overdraget ejendommen Adresse Y1, By Y1, til sin datter for 1.740.000 kr. På overdragelsestidspunket var den offentlige ejendomsvurdering 1.800.000 kr. Parterne har således handlet ejendommen til en værdi, der ligger inden for den offentlige ejendomsvurdering +/- 15 %.

Ved formidlingsaftale af 14. oktober 2020 har ejendomsmægleren vurderet ejendommen til 4.495.000 kr., hvorefter klagerens datter udbød ejendommen til salg for 4.595.000 kr. Ejendommen blev solgt pr. 1. januar 2021 for 4.595.000 kr. i almindelig fri handel.

Henset til, at klagerens datter 8 måneder efter familieoverdragelsen indgik en formidlingsaftale, hvorved der er sket en sagkyndig vurdering af ejendommen, udbød ejendommen til salg, og at ejendommen 10½ måneder efter overdragelsen blev solgt for 4.595.000 kr. i almindelig fri handel, finder Landsskatteretten, at der foreligger særlige omstændigheder, der skyldes særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, hvorfor værdiansættelsen på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes. At klagerens datter valgte at sælge lejligheden, idet hun ville flytte sammen med sin kæreste og hans sønner, og at der således ikke var plads i lejligheden til den sammenbragte familie, ændrer ikke herved.

Landsskatteretten finder herefter, at handelsværdien ved overdragelsen til datteren i februar 2020 udgjorde 4.595.000 kr., svarende til den efterfølgende handelsværdi, og at det er denne værdi, som skal lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften. Landsskatteretten finder, at klageren ikke har dokumenteret, at værdien af ejendommen skulle være steget med over 16 % i perioden fra den 14. februar 2020 til den 1. januar 2021, og der er derfor ikke grundlag for at nedsætte Skattestyrelsens værdiansættelse af ejendommen ved overdragelsen.

Landsskatteretten finder, at der ved gaveafgiftsberegningen ikke er hjemmel til fradrag for klagerens udgifter til maling. Der er herved henset til, at der efter boafgiftslovens § 29, stk. 2, 1. pkt., alene kan fratrækkes udgifter til den variable del af tinglysningsafgiften, og at denne allerede er medtaget i gaveafgiftsberegningen.

Landsskatteretten finder endvidere, at der ved gaveafgiftsberegningen ikke er fradrag for udgifter til ejendomsmægler i forbindelse med den efterfølgende handel, da datterens salg til tredjemand ikke er en gaveoverdragelse omfattet af boafgiftsloven.

Endelig finder Landsskatteretten, at klageren ikke har haft en berettiget forventning om, at hun kunne overdrage ejendommen til den offentlige ejendomsvurdering +/- 15 %. Der er herved henset til, at Østre Landsret i dommen offentliggjort som SKM2022.3.ØLR har fastslået, at der ikke foreligger en fast administrativ praksis, som altid giver ret til at anvende 15 %´s reglen.

Landsskatteretten stadfæster således Skattestyrelsens afgørelse.