Klagen skyldes, at SKAT ekstraordinært har nedsat selskabets godtgørelse af elafgift med 1.774.541 kr. for perioden 1. august 2007 - 31. juli 2014 vedrørende afgiftsgodtgørelse for elektricitet anvendt til rumvarme og komfortkøling, jf. dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 3, 1. og 4. punktum, da selskabet er anset for at have udvist mindst grov uagtsomhed, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. 

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger
H1-X A/S (herefter selskabet) driver virksomhed indenfor detail med […]. Selskabet havde [antal] forretninger i Danmark i 2017. 

Selskabet anvender elektricitet til belysning, drift af edb m.v. Endvidere anvender selskabet elektricitet til drift af køleanlæg og til varmetæpper i en del af selskabets forretningslokaler. Selskabet har ved dets angivelse af elafgiftsgodtgørelse for perioden 1. august 2007 - 31. juli 2014 reduceret med korrekte satser efter reglerne i elafgiftslovens § 11 c.

Ved et kontrolbesøg den 23. marts 2017 konstaterede SKAT, at selskabet havde taget afgiftsgodtgørelse af elektricitet uden at reducere godtgørelsen med den del af afgiften, der vedrørte elektricitet anvendt til rumvarme og komfortkøling.    

SKAT modtog den 30. maj 2017 opgørelse over antal forretninger, installerede aggregater og deres effekt. På baggrund af dette materiale nedsatte SKAT selskabets godtgørelse af elafgift for perioden for perioden 1. august 2007 - 31. juli 2014 med i alt 1.774.541 kr.

SKAT sendte forslag til afgørelse den 29. august 2017. SKATs afgørelse blev truffet den 15. november 2017.

SKATs afgørelse
SKAT har ekstraordinært nedsat selskabets godtgørelse af elafgift med 1.774.541 kr. for perioden 1. august 2007 - 31. juli 2014 vedrørende afgiftsgodtgørelse for elektricitet anvendt til rumvarme og komfortkøling, jf. dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 3, 1. og 4. punktum, da selskabet er anset for at have udvist mindst grov uagtsomhed, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Af begrundelsen for SKATs afgørelse fremgår blandt andet:

"…
2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse for ændringen
Ved kontrolbesøg i H1-X A/S den 23. marts 2017 konstaterer SKAT, at selskabet har taget fuld godtgørelse for elafgift af den elektricitet, som selskabet har anvendt til både rumvarme, i form af elektricitet til bl.a. drift af varmetæpper, og til komfortkøling.
…

· Reglerne om, at der ikke er godtgørelse for afgift af el, der medgår til rumopvarmning, blev indført i elafgiftsloven den 1. januar 1996.
· Den 1. januar 2010 blev reglerne for godtgørelse af elektricitet der anvendes til komfortkøling sidestillet med godtgørelsesreglerne for energi der anvendes til rumvarme. Disse regler blev tydeliggjort i et servicebrev som SKAT udsendte i 2010 til alle virksomheder med almindelige energiforhold.
· Indtil den 1. januar 2012 har elafgift anvendt til komfortkøling og rumvarme ikke været godtgørelsesberettiget, jf., elafgiftslovens § 11, stk. 3, nr. 4 og nr. 5.
· Fra den 1. januar 2012 er elafgift anvendt til komfortkøling og rumvarme delvis godtgørelsesberettiget.
SKAT nedsætter selskabets elafgift for den ordinære periode med 584.361 kr., og nedsætter selskabets elafgift for den ekstraordinære periode med 1.769.541 kr., da selskabet har udvist mindst grov uagtsomhed ved ikke at følge godtgørelsesreglerne for elektricitet der anvendes til rumvarme og komfortkøling i kontrolperioden.

2.4.1. Fristgennembrud - grov uagtsomhed
Reglen om, at der ikke er godtgørelse for elektricitet anvendt til rumvarme er indført i elafgiftsloven fra 1. januar 1996 ved lov nr. 418 af 14. juni 1995, og SKAT anser derfor, at selskabet har handlet groft uagtsomt ved ikke at følge reglen.

SKAT kan ændre på selskabets godtgørelse af elafgift ud over den ordinære 3 års frist, hvis den godtgørelsesberettigede, eller nogen på dennes vegne, forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf., § 32, stk. 1, nr. 3 i skatteforvaltningsloven.

SKAT lagt vægt på, at reglerne om, at der ikke er godtgørelse for afgiften af el, der medgår til rumopvarmning, blev indført den 1. januar 1996 er velbeskrevet i SKATs juridiske vejledning, og selskabet har derfor haft mulighed for at sætte sig ind i og implementere reglerne.

Selskabet har været opmærksom på at anvende de korrekte reduktionssatser efter elafgiftslovens § 11c, og burde efter SKATs opfattelse ligeledes have haft kendskab til reglerne for godtgørelse af elektricitet der anvendes til komfortkøling, jf. elafgiftslovens § 11, stk. 3.

Det fremgår af elafgiftslovens § 11, stk. 3, at der ikke er godtgørelse af elektricitet anvendt til rumvarme og komfortkøling. Dog kan der ydes delvis godtgørelse fra den 1. januar 2012, såfremt forbruget enten er målt jf., elafgiftslovens § 11, stk. 5 eller opgøres ved hjælp af en af metoderne nævnt i § 11, stk. 5 i elafgiftsloven.

SKAT mener, at selskabet har handlet groft uagtsomt ved ikke, at have fokuseret på bestemmelserne om komfortkøling uagtet, at selskabet er orienteret om reglerne i servicebrev udsendt af SKAT i år 2010, og bestemmelserne om den afgiftsmæssige håndtering ved el anvendt til rumvarme, som har eksisteret siden 1996.

SKAT ydede en oplysende service i forbindelse med skattereformen i 2010, som medførte store ændringer for momsregistrerede selskabers mulighed for tilbagebetaling af energi- og CO2-afgift af brændsler og elektricitet, ved udsendelse af servicebrev til alle virksomheder med almindelige energiforhold.

Af SKATs IT system ses, at H1-X A/S noteres som modtager af servicebrev omhandlende reglerne vedrørende komfortkøling den 22. juli 2010.
Servicebrevets titel er "Servicebrev til selskaber med almindelige energiforhold", og brevet blev i år 2010 masseudsendt til alle danske selskaber med almindelige energiforhold. (Servicebrevet er vedlagt som bilag 2). Servicebrevet er et masseudsendt servicebrev, og er ikke attesteret en bestemt person i selskabet.

Af servicebrevet fremgår, at der fra den 1. januar 2010 ikke længere kunne beregnes godtgørelse af elafgift for elektricitet anvendt til komfortkøling, hvorved komfortkøling blev ligestillet med rumvarme. Rumvarme var allerede i 1996 gjort ikke-godtgørelsesberettiget.

SKAT lægger til grund, at selskabet, i relation til angivelsen af elafgift har handlet groft uagtsomt idet selskabet burde have kendt til både godtgørelsesreglerne for elektricitet anvendt til rumvarme og godtgørelsesreglerne for elektricitet der anvendes til komfortkøling.
SKAT har herved lagt særlig vægt på, at selskabet drives som et aktieselskab underlagt revisionspligt, og størrelsen af den angivne elafgift.

Selskabet har samlet for perioden 1. august 2007 - 31. december 2016 modtaget 43.590.793 kr. i elafgiftsgodtgørelse, som er fordelt således:

Periode	El godtgørelsesbeløb
01.08.07 - 31.12.07	640.121 kr.
01.01.08 - 31.12.08	3.408.476 kr.
01.01.09 - 31.12.09	4.092.792 kr.
01.01.10 - 31.12.10	4.380.213 kr.
01.01.11 - 31.12.11	4.696.453 kr.
01.01.12 - 31.12.12	6.604.060 kr.
01.01.13 - 31.12.13	4.537.396 kr.
01.01.14 - 31.12.14	5.298.067 kr.
01.01.15 - 31.12.15	5.303.904 kr.
01.01.16 - 31.12.16	4.629.311 kr.
I alt	43.590.793 kr.

Af Den juridiske vejledning afsnit A.C:3.2.4 om tilregnelse (fortsæt og grov uagtsomhed), fremgår at skatte- og afgiftslovgivningen pålægger de skatte- og afgiftspligtige en række pligter, som kan bebrejdes den pågældende, hvis disse ikke overholdes. "… Det samme er tilfældet for erhvervsdrivende, hvor der gælder et professionsansvar. Det forudsættes, at den erhvervsdrivende har sat sig ind i regler, der er relevante for driften af dennes virksomhed.".

SKAT opfatter kundskabstidspunktet efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, på 6 måneder, at være den 30. maj 2017, som er tidspunktet for modtagelsen af selskabets opgørelse over antal forretninger, installerede aggregater og deres effekt.

2.4.2. SKATS bemærkninger til punkt. 2.2
· SKAT anfører som begrundelse for udvidelse af kontrolperioden, at selskabet har udvist grov uagtsomhed, ved ikke at indrette afgiftsregnskabet efter reglerne om komfortkøling, jf., det udsendte servicebrev. Til dette anfører selskabet, at "det er SKATs bevisbyrde, at brevet er kommet frem til H1-X A/S."

SKAT kan ikke bevise, at H1-X A/S har modtaget servicebrevet, men kan henvise til vores interne IT system (it-log) der dokumenterer, at selskabet har været modtager af det masseudsendte servicebrev som SKAT udsendte i år 2010 til alle virksomheder med almindelige energiafgiftsforhold.
Servicebrevet er dateret den 18 maj 2010, og SKAT har den 22. juli 2010 i vores interne IT system noteret, at H1-X A/S er registeret som værende modtager af servicebrevet.

Servicebrevet og den log fil der viser, at selskabet har været modtager af servicebrevet er vedlagt som bilag 2 (bilag 2 medsendt forslag til afgørelse af den 29. august 2017).
Af loggen fremgår at selskabet er registreret som modtager af servicebrevet.

· Da kopien af servicebrevet er en kopi af den masseudsendte skrivelse, fremgår selskabets navn ikke. Det er loggen der dokumenterer, at selskabet har været modtager af det masseudsendte servicebrev.

· SKAT mener, at selskabet har handlet groft uagtsomt ved ikke at følge rumvarmereglerne som blev indført i elafgiftsloven pr. 1. januar 1996, og ej heller reglerne for godtgørelse af elforbrug til komfortkøling, som blev tydeliggjort af SKAT ved udsendelsen af servicebrevet i 2010. SKAT mener at begge regler er velbeskrevet i SKATs juridiske vejledning.

· SKAT har konstatereret, at selskabet i sagsforløbet har været meget samarbejdsvillig, og loyalt har udleveret de relevante oplysninger til brug for Opgørelse af afgiftsgrundlaget desuagtet, at selskabet ikke har underskrevet samtykkerklæringsblanketten.

· Selskabet tager forbehold for den beløbsmæssige opgørelse idet SKAT jf. bemærkningerne ikke har anvendt korrekte data fra virksomheden samt ikke har anvendt den for virksomheden billigste metode til opgørelse af det ikke godtgørelsesberettigede beløb.
SKAT har lagt de data til grund som selskabet har fremsendt til SKAT.

Selskabet har haft mulighed for, at fremkomme med bemærkninger til den beløbsmæssige opgørelse, og har tilmed fået fristforlængende til indsendelse af bemærkninger. Selskabet kunne have fremsendt de oplysninger, som de mener burde lægge til grund for beregningen i bemærkningerne til forslaget.
Da SKAT ikke har modtaget nye fakta, fastholdes den beløbsmæssige opgørelse.

· SKAT mener ikke, at selskabet kan påberåbe sig simpel uagtsom unddragelse som kan begrundes med, at selskabet ikke har været positivt bevidst om reglerne. SKAT mener, at selskabet burde have haft kendskab til gældende regelsæt på område. Ukendskab til loven kan af principielle grunde aldrig være en gyldig undskyldning for ikke at følge den.

Selvstændige erhvervsdrivende er undergivet et skærpet krav til agtpågivenhed, og selskabet burde derfor have haft kendskab til reglerne, uagtet at selskabet ikke haft fået rådgivning/vejledning fra deres revisorer eller andre rådgiver og uagtet, at selskabet ikke mener at SKAT har informeret om reglerne.

SKAT kan tilføje, at det masseudsendte servicebrev omhandlende de afgiftsmæssige konsekvenser af skattereformen år 2010 har været en udvidet service fra SKATs side til alle momsregistrerede virksomheder med almindelige energiforhold.

SKAT har endvidere løbende offentliggjort diverse nyhedsbreve, som virksomheder kan abonnere på, eller kan tilgås fra SKATs hjemmeside www.skat.dk. Af følgende relevante offentliggjorte nyhedsbreve kan nævntes:

• Komfortkøling - energiforbruget sidestilles med rumvarme (Offentliggjort 25. nov.2009).
• Nedsat godtgørelse af energiafgift (Offentliggjort 30.11.2009).
• Energiprodukter - afgiftssatser fra 1. januar 2010 (Offentliggjort 15.12.2009).
• Komfortkøling - nye muligheder for opgørelse (Offentliggjort 17. jun. 2010).
• Energiafgifter - ændrede regler for godtgørelse af energiafgifter fra 2012
  (Offentliggjort den 25.11.2011).

·  SKATs bemærkning til SKM2016.288.ØLR
Retten konkluderer, at H1 ikke har udvist den fornødne omhu og påpasselighed, ved ikke at indrette sit handelskoncept i overensstemmelse med gældende momsregler, hvorfor betingelser for ekstraordinær genoptagelse var tilstede.
Analog til H1-X A/S, så burde selskabet efter SKATs opfattelse, ligeledes havde indrettet eller gjort forsøg på, at indrette sit afgiftsregnskab efter gældende afgiftsregler.

· SKATs bemærkning til SKM2015.646.ØLR
Retten konkluderer, at H1 A/S handlede groft uagtsomt ved ikke, at selvangive hverken maskeret udbytte eller tildelte warrants, og at 6 måneders fristen er opfyldt.
I relation til H1-X A/S skal SKAT nævne, at 6 måneders fristen som fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 er opfyldt.

· SKATs bemærkning til SKM2014.214.ØLR
Retten konkluderer, at SKAT havde været berettiget til at foretage ekstraordinær ansættelse jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Udeblivelse ved kontrolbesøg gav SKAT tilstrækkelig grund til, at betvivle rigtigheden af virksomhedens indberetninger.
I relation til H1-X A/S er denne afgørelse ikke analog brugbar.
Selskabet har medvirket aktivt og samarbejdsvillig i sagens forløb.

· SKATs bemærkning til SKM2013.501.LSR
Retten lægger vægt på, at klager i alle år havde modtaget vejledning om selvangivelsen samt, at klager havde tilsidesat en generel retsregel, hvorfor skatteansættelserne blev ekstraordinært genoptaget.
I relation til H1-X A/S skal SKAT nævne det faktum, at H1-X A/S i år 2010 modtager servicebrev fra SKAT omhandlende de ændrede regler for momsregistrerede virksomheder med almindelige energiforhold som blev indført som konsekvens af skattereformen år 2010. H1-X A/S modtager derfor vejledning fra SKAT.

Endvidere mener SKAT, at rumvarmereglerne, som blev indført i 1996, er en generel regel i energiafgiftslovgivningen. At der, som udgangspunkt ikke er godtgørelse for elektricitet til opvarmning, er velbeskrevet i den juridiske litteratur samt i SKATs juridiske vejledning.

· SKATs bemærkning til SKM2016.363.LSR
Retten lægger vægt på, at selskabet havde haft kendskab til regel om manglende godtgørelsesadgang til energi forbrugt til rumvarme og selskabet foretog en skønsmæssig opgørelse af afgiften, hvorfor der blev statueret grov uagtsomhed, og SKAT var berettiget til at foretage ekstraordinær ansættelse.
SKAT mener ikke, at man modsætningsvis kan slutte, at H1-X A/S unddragelse er simpel uagtsom fordi selskabet påstår ikke at have haft kendskab til reglerne om godtgørelsesadgang af energi anvendt til rumvarme.
Som tidligere nævnt, så mener SKAT, at selskabet burde have haft kendskab til gældende regelsæt på området. Ukendskab til loven kan af principielle grunde aldrig være en gyldig undskyldning for ikke at følge den.

2.4.3 Beløbsmæssig opgørelse
Opgørelse for ekstraordinær periode 1. august 2007 - 31. december 2009
Reglen i elafgiftslovens § 11, stk. 5 er anvendt for alle forretninger med installerede varme aggregater.
…

SKAT har lagt selskabets oplysninger om antal forretninger, effekt og beregning til grundlag for opgørelsen af den for meget angivne elafgift for kontrolperioden. Selskabet har anvendt den opgørelsesmetode der er billigst for selskabet.

SKATs fastholder sit forslag af den 29. august 2017 og den for meget angivet elafgift for den ekstraordinære periode opkræves med 1.774.541 kr.
…"

Selskabets opfattelse
Selskabets repræsentant har nedlagt principal påstand om, at der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse af selskabets godtgørelse af elafgift for perioden 1. august 2007 - 31. juli 2014, idet selskabet ikke har handlet groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Repræsentanten har subsidiært nedlagt påstand om, at selskabets godtgørelse af elafgift for perioden 1. august 2007 - 31. december 2009 ikke skal genoptages, idet selskabet ikke skal behandles anderledes end andre selskaber med tilsvarende forhold. Den beløbsmæssige opgørelse skal begrænses til at vedrøre den del af elforbruget, som selskabet har anvendt til komfortkøling.

Repræsentanten har anført følgende i klagen af 9. februar 2018:

"…
De faktiske forhold 31. juli 2007 - 31. juli 2014
…

Virksomheden var ikke bekendt om de særlige regler vedrørende godtgørelse af afgift på elektricitet anvendt til rumvarme, opvarmning af vand og komfortkøling, som følger af elafgiftslovens § 11 stk. 3.
…

Lovgrundlag 

Loven
Det fremgår af skatteforvaltningsloven § 32, stk. 1, nr. 3, at:
… 

SKATs Juridiske vejledning
Det følger af SKATs juridiske vejledning version 2.8 - 31.07.2017, afsnit A.C.3.2.4, at:

"Uagtsomhed er som udgangspunkt en bebrejdelsesværdig adfærd. Der foreligger uagtsomhed, når en person ikke har udvist den agtpågivenhed, som vedkommende har pligt til at udvise over for andres rettigheder. 

Skatte- og afgiftslovgivningen pålægger de skatte- og afgiftspligtige en række pligter, som der tages udgangspunkt i, når der skal tages stilling til, om der foreligger et forhold, som kan bebrejdes den pågældende. Jo mindre retspraksis eller andre fortolkningsbidrag, der findes på et bestemt skatte- eller afgiftsretligt område, jo vanskeligere kan det være at løfte bevisbyrden for, hvad der må anses for normativt og dermed for, at der er tale om en klart bebrejdelsesværdig afvigelse fra normen".

Endvidere følger af SKATs juridiske vejledning version 2.8 - 31.07.2017, afsnit A.C.3.2.4, at:

"SKAT har bevisbyrden for, at der foreligger et strafbart forhold. Hvis der er tvivl herom, skal enhver berettiget tvivl komme skatte- eller afgiftsyderen til gode. Hvis der foreligger berettiget tvivl, skal en ansvarssag ikke rejses. "

Endvidere følger det af den juridiske vejledning version 2.8 - 31.07.2017, afsnit A.A.7.1.1

"Lighedsgrundsætningen er et helt grundlæggende ulovbestemt forvaltningsretligt princip, der skal sikre, at der som udgangspunkt træffes identiske afgørelser i forhold til borgere med identiske omstændigheder". 

Erstatningsretlige grænseområder 

Det følger af "Erstatningsretlige grænseområder" af Vibe Ulfbeck, 2. udgave, 2010, s. 23, at:

Professionsansvaret bruges om "det ansvar som udøverne indenfor liberale erhverv er underlagt". "Et særkende for disse aktører, er at den virksomhed, de udfører, som regel består i levering af tjenesteydelser af intellektuel karakter. " 

Vores argumenter 

Primær påstand
Grov uagtsomhed 

Fortolkning af begrebet "grov uagtsomhed" kan blandt andet udledes af motiverne og bemærkningerne til skatteforvaltningsloven samt den efterfølgende praksis (kendelser) på området. Af dette fremgår det efter vores opfattelse klart, at den grove uagtsomhed først og fremmest er tænkt og bruges i forbindelse med udeladelse af indtægter eller åbenlyst forkerte fradrag.

Fra praksis kan vi blandt andet henvise til følgende forhold, der lægges vægt på:

•          At den skattepligtige ikke havde søgt at iværksætte relevante tiltag for at sikre sig, at deres skattemæssige set-up var i overensstemmelse med lovgivningen, jf. SKM2016.288.ØLR
•          At den skattepligtige havde modtaget rådgivning fra sin revisor, jf. SKM2015.646.ØLR
•          At indstævnte ikke overholdt aftale om kontrolbesøg eller frist for indsendelse af yderligere materiale, SKM2014.214.ØLR
•          At den skattepligtige havde modtaget vejledning i alle indkomstårene, samt at der er tale om en generel retsregel, jf. SKM2013.501.LSR
•          At grov uagtsomhed som udgangspunkt må kræve, at der foreligger kvalificerede fejl, såsom svigagtighed eller bevidst afgivelse af ukorrekte oplysninger, jf. Landsskatteretten, kendelse af 16. november 2011, Afgørelsesdatabase for Skatterådet og Landsskatteretten, j.nr. 11-01645
•          Endelig lægges der i SKM2016.363.LSR vægt på, at den afgiftspligtige virksomhed havde kendskab til reglerne vedrørende afgiftsgodtgørelse samtidig med, at selskabet foretog en skønsmæssig opgørelse af afgiftsgodtgørelsen.

Fælles for disse afgørelser/kendelser er, at de skatte- moms- eller afgiftspligtige personer eller virksomheder har været positivt bevidste om, at de anvendte reglerne forkert i et vist omfang.

H1-X var ikke positivt bevidst om, at reglerne anvendtes forkert før SKAT gjorde opmærksom herpå ved deres kontrolbesøg i 2017. Virksomheden har desuden ikke modtaget rådgivning fra SKAT eller virksomhedens revisor/andre rådgivere om godtgørelse af energiafgifter før i forbindelse med SKATs kontrolbesøg i 2017 eller i øvrigt forsøgt at udnytte særlig afgiftsmæssige fordele. Virksomheden ville utvivlsomt have anvendt reglerne i overensstemmelse med loven, hvis virksomheden var bekendt med at reglerne anvendtes forkert.

SKAT anfører i sin afgørelse, at flere af ovenstående sager kan anvendes til støtte for, at virksomheden har optrådt groft uagtsomt.

Ad. SKM2016.288.ØLR

SKAT anfører at, SKM2016.288.ØLR kan anvendes til støtte for, at virksomheden har optrådt groft uagtsomt, idet Retten i vurderingen af om der var optrådt groft uagtsomt lagde vægt på, at virksomheden ikke havde udvist den fornødne omhu og påpasselighed, ved ikke at indrette sit handelskoncept i overensstemmelse med gældende momsregler.

I SKM2016.288.ØLR, lagde Landsskatteretten efter vores opfattelse vægt på, at "grænsehandelskoncept alene blev anvendt med det formål at udnytte fordelen ved at sælge både med den lavere tyske moms, og at den tyske samarbejdspartner alene fungerede som et gennemfaktureringsled, hvorfor der måtte påhvile virksomheden en særlig forpligtelse til at sikre sig, at den anvendte metode ikke indebar en overtrædelse af momslovgivningen". 

Virksomheden var altså fuldt ud bekendt med reglerne, der anvendtes forkert.

SKM2016.288.ØLR adskiller sig efter vores opfattelse fra nærværende sag, idet H1-X ikke har haft for øje, at udnytte reglerne om godtgørelse af elafgift (eller været bekendt med at de særlige regler vedrørende godtgørelse af elafgift på elektricitet anvendt til rumvarme og komfortkøling), som det var tilfældet i SKM2016.288.LSR.

Ad. SKM2016.363.LSR

SKAT anfører endvidere, at SKM 2016.363.LSR ikke kan anvendes til støtte for at H1-X ikke har optrådt groft uagtsomt. SKAT anfører, at selskabet burde have haft kendskab til gældende regelsæt på området. Endvidere anfører SKAT, at "ukendskab til loven af principielle grunde aldrig kan være en gyldig undskyldning for ikke at følge den". 

Vi er enige med SKAT i at ukendskab til loven ikke er en undskyldning for ikke at følge den.

Vi mener imidlertid, at reglernes kompleksitet samt at det faktum, at mange virksomheder anvender reglerne om godtgørelse af elafgift på elektricitet anvendt til komfortkøling og rumvarme forkert bør tillægges formildende betydning i uagtsomhedsvurderingen. 

SKATs servicebrev fra 2010 

SKAT skriver i sin afgørelse, at virksomheden har optrådt groft uagtsomt, idet virksomheden angiveligt har modtaget et servicebrev fra SKAT om ændring af reglerne om godtgørelse af afgift på elektricitet anvendt til komfortkøling (bilag 1).

Vi henleder opmærksomheden på, at "SKAT har bevisbyrden for, at der foreligger et strafbart for­ hold. Hvis der er tvivl herom, skal enhver berettiget tvivl komme skatte- eller afgiftsyderen til gode. Hvis der foreligger berettiget tvivl, skal en ansvarssag ikke rejses", jf. SKATs juridiske vejledning 2.8- 31.07.2017, afsnit A.C.3.2.4.

Virksomheden erindrer ikke at have modtaget SKATs servicebrev fra 2010. SKATs servicebrev er vedlagt som bilag 6.

SKAT henviser imidlertid til SKATs interne IT systemer, hvor det er noteret, at H1-X er modtager af servicebrevet.

Det fremgår dog ikke af SKATs servicebrev/interne IT-systemer, om brevet faktisk er modtaget, hvem der har modtaget brevet, ligesom virksomhedens navn, adresse og CVR-nr. ikke er anført på brevet.

Et sådant brev/logfil fra SKAT viser ikke, at virksomheden er blevet informeret om regelændringen vedrørende godtgørelse af energiafgift på elektricitet anvendt til komfortkøling i 2010, og kan således ikke danne grundlag for en uagtsomhedsvurdering. SKAT har efter vores opfattelse ikke løftet bevisbyrden for, at der er optrådt groft uagtsomt.

Derudover er der tale om et generelt servicebrev, som ikke er adresseret direkte til/tilpasset den enkelte virksomhed. Udover, at SKAT ikke kan dokumentere, at virksomheden har modtaget servicebrevet, mener vi ikke, at et generelt servicebrev, kan tillægges betydning i vurderingen af om den enkelte virksomhed har optrådt groft uagtsomt.

Professionsansvar
SKAT skriver i sin afgørelse, at "skatte- og afgiftslovgivningen pålægger de skatte- og afgiftspligtige en række pligter, som kan bebrejdes den pågældende, hvis disse ikke overholdes. Det samme er tilfældet for erhvervsdrivende, hvor der gælder et professionsansvar. Det forudsættes, at den erhvervsdrivende har sat sig ind i regler, der er relevante for driften af dennes virksomhed", jf. bilag 1, s. 23 (henvisning til SKATs Juridiske Vejledning afsnit A.C.3.2-4).

Vi er uenige med SKAT i, at der skulle gælde et særligt professionsansvar for virksomheden, som skærper uagtsomhedsvurderingen og danner grundlag for, at der er optrådt groft uagtsomt.

Professionsansvaret er et særligt strengt ansvar, som vurderes ud fra en specialmålestok. Et professionsansvar er relateret til en særlig sagkyndig rådgivnings- eller arbejdspræstation, ligesom det er knyttet til den ydelse eller arbejde som udføres for andre. Professionsansvaret knyttes blandt andet til advokater, revisorer, ejendomsmæglere og pengeinstitutter.

H1-X er ikke rådgiver inden for området for skatter og afgifter. Professionsansvaret kan således, efter R1's opfattelse, ikke gøres gældende over for virksomheden, som dermed ikke pålægges en særlig streng forpligtelse til at kende reglerne om godtgørelse af energiafgifter.

Generelt
Vi er enige i, at virksomheden selvfølgelig skal regulere sin godtgørelse af afgift af elektricitet for elforbruget til komfortkøling m.m., fordi dette følger af bestemmelserne i elafgiftsloven. Vi er således også enige med SKAT i, at ukendskab til loven ikke er en undskyldning. Det er dog vores opfattelse, at mange virksomheder generelt mangler et kendskab til reglerne om godtgørelse af afgift, herunder om reglerne om afgift af elektricitet til komfortkøling, som er meget komplicerede for virksomhederne - hvilket viser sig ved SKATs mange sager vedrørende netop dette.

Virksomheden har da også reguleret sin godtgørelse af afgift af elektricitet i den ordinære periode 1. august 2014 - 31. december 2016 og ifølge SKAT medvirket loyalt til dette, da de er blevet opmærksomme på, at deres forretningsgang ikke har været korrekt. Derudover har virksomheden fremadrettet ændret sin forretningsgang for opgørelse af godtgørelse af afgift af elektricitet. Virksomheden har altså på intet tidspunkt været bekendt med at reglerne anvendtes forkert eller haft til hensigt at udnytte afgiftsreglerne.

Ukendskab til kompliceret lovstof kan efter R1's opfattelse ikke føre til grov uagtsomhed. Og selv med et eventuelt servicebrev fra SKAT, mener vi ikke, at virksomhederne er godt nok oplyst om reglerne til, at man kan argumentere for, at der er handlet forsætligt eller groft uagtsomt.

Vi skal endvidere henlede opmærksomheden på følgende forhold vedrørende retspraksis:

"Jo mindre retspraksis eller andre fortolkningsbidrag, der findes på et bestemt skatte- eller afgiftsretligt område, jo vanskeligere kan det være at løfte bevisbyrden for, hvad der må anses for normativt og dermed for, at der er tale om en klart bebrejdelsesværdig afvigelse fra normen", jf. SKATs juridiske vejledning version 2.8 - 31.07.2017, afsnit A.C.3.2-4. 

Retspraksis vedrørende ekstraordinær genoptagelse af sager, hvor virksomheden har modtaget et servicebrev fra SKAT er sparsomt, ligesom der ikke findes retspraksis, hvor der statueres grov uagtsomhed i netop dette tilfælde.

Derudover er retspraksis vedrørende ekstraordinær genoptagelse i tilfælde, hvor reglerne er så komplekse og uforudsigelige som her, også meget sparsomt.

Reglernes kompleksitet og uforudsigelighed viser sig blandt andet ved, at der er forskel på, hvordan den enkelte sagsbehandler hos SKAT håndterer sager om godtgørelse af energiafgifter og ekstraordinær genoptagelse.

For eksempel viser reglernes kompleksitet sig ved, at SKAT udelukkende foretager ekstraordinær genoptagelse af nogle virksomheders afgiftsgodtgørelse for den del af elforbruget, der vedrører komfortkøling (som beskrevet i servicebrevet), hvorimod SKAT i andre sager foretager ekstraordinær genoptagelse for den del af elforbruget der vedrører både rumvarme og komfortkøling, som i dette tilfælde.

Der verserer på nuværende tidspunkt mange sager vedrørende forkert håndtering af godtgørelse af elafgift på elektricitet anvendt til rumvarme og komfortkøling både ved SKAT og Landsskatteretten. Rigtig mange virksomheder er berørt af SKATs seneste praksis vedrørende ekstraordinær genoptagelse, hvilket også illustrerer, at der er tale om et yderst komplekst område.

Virksomheden har hverken udvist bevidst eller ubevidst uagtsomhed, herunder tankeløshed, manglende omtanke eller forståelse af risikoen ved anmodning om godtgørelse af afgift af elektricitet anvendt til komfortkøling, jf. SKATs juridiske vejledning version 2.8 - 31.07.2017, afsnit A.C.3.2.4.

Den uagtsomhed, virksomheden efter SKATs opfattelse har udvist, er undskyldelig. H1-X ville utvivlsomt have foretaget regulering for afgift på elektricitet anvendt til komfortkøling, hvis H1-X havde forstået reglerne om godtgørelse af elafgift korrekt, samt SKATs anvisninger.

På baggrund af ovenstående er det vores opfattelse, at SKAT ikke har løftet bevisbyrden for, at der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse.

Sekundær påstand
Forskelsbehandling 

SKAT har - i de sager vi kender til - ikke foretaget ekstraordinær genoptagelse af andre virksomheders afgiftsgodtgørelse for perioden 2007-2009. Dette uanset, at der er tale om sager, der vedrører virksomheder med identiske afgiftsforhold, ligesom der er tale om sager, hvor SKAT benytter samme argumenter for ekstraordinær genoptagelse, herunder SKATs servicebrev fra 2010 samt at et særligt professionsansvar og virksomhedens revisionspligt kan gøres gældende mod virksomheden i uagtsomhedsvurderingen.

Derudover har vi kendskab til flere identiske sager, hvor SKAT blandt andet henviser til servicebrevet fra SKAT som begrundelse for at foretage ekstraordinær genoptagelse og samtidig udelukkende foretager ekstraordinær genoptagelse for den del af elforbruget, som vedrører komfortkøling.

Det er på denne baggrund R1's opfattelse, at SKAT foretager forskelsbehandling af virksomheder med identiske afgiftsforhold. Der er ikke grundlag for at behandle H1-X anderledes end andre virksomheder med identiske omstændigheder, jf. principperne i lighedsgrundsætningen.

Såfremt Landsskatteretten finder, at H1-X har optrådt groft uagtsomt, er det vores opfattelse, at SKAT bør frafalde deres krav om ekstraordinær genoptagelse for perioden 1. august 2007 - 31. december 2009, idet H1-X - udover ikke at have optrådt groft uagtsomt - ikke bør behandles anderledes end andre virksomheder med identiske omstændigheder. Endvidere er det vores opfattelse, at kravet udelukkende bør vedrøre den del af elforbruget, som er anvendt til komfortkøling.
…"

På et møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 18. marts 2024 har selskabets repræsentant blandt andet anført, at der foreligger mange lignende sager, hvorfor det kan undre, at afgiftsreglerne ifølge Skattestyrelsen er klare og nemme at forstå. Skattestyrelsen har ikke foretaget ekstraordinær genoptagelse i andre sager vedrørende virksomheder med lignende afgiftsforhold. Repræsentanten anførte i forlængelse heraf, at Skattestyrelsen hyppigt ses at lave fejl i lignende sager. Der ses derfor ikke at være en rød tråd i, hvilke sager der behandles efter reglerne om henholdsvis ordinær genoptagelse og ekstraordinær genoptagelse. Repræsentanten anførte, at dette taler imod ekstraordinær genoptagelse af selskabets elafgift.

Retsmøde
Skatteankestyrelsen har indstillet, at SKATs afgørelse stadfæstes.

Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling
Skattestyrelsen har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

"…
Skattestyrelsens begrundelse

Skattestyrelsen er enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse som indstiller at stadfæste at SKAT, nu Skattestyrelsen i afgørelse fra 15. november 2017 var berettiget til at ændre klagers godtgørelse af elafgift ud over fristerne i Skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1.

Skatteankestyrelsen indstiller at klager eller nogle på dennes vegne groft uagtsom har bevirket at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtig grundlag og at § 32, stk. 1 nr. 3 og stk. 2 er opfyldt.

Skatteankestyrelsen indstiller at det er med rette Skattestyrelsen har ændret klagers godtgørelse af elafgift ud over 3 års fristen i Skatteforvaltningslovens § 31, da klager eller nogle på dennes vegne groft uagtsom har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt grundlag for perioden 1. august 2007 - 31. juli 2014.

Det er ubestridt at klager i flere af sine butikker for perioden har taget fuld godtgørelse af elafgift anvendt til varmetæpper og komfortkøling, uagtet at der alene har været ingen eller delvis ret til godtgørelse.

Den talmæssige opgørelse herunder anvendelse af effektreglen i elafgiftslovens § 11, stk. 5 er sket i samarbejde med klager, og må således anses for ubestridt.

Klager er således alene uenig i, at afgiftstilsvaret kan genoptages ud over den ordinærperiode.

Skattestyrelsen fastholder, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret er opfyldt, jf. Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1 nr. 3 og stk. 2, og at Skattestyrelsen har haft ret til at efteropkræve det uretmæssige taget fradrag.

De grundlæggende godtgørelsesregler i energi- og miljøafgiftslovene, herunder om at der efter 1996 ikke længere er godtgørelse for energiafgifter til bla. rumvarme mv. er ikke i sin grundsubstans ændret til og med i dag. Der har ifølge sagens natur været ændringer i satser, men hovedreglerne bagved den manglende godtgørelsesadgang er ikke ændret i perioden, hverken i elafgiftsloven eller i øvrige afgiftslove (ud over adgangen til reduceret sats for elafgift i 2012 og ændringen vedr. komfortkøling i 2010).

Er elforbruget anvendt til rumvarme, varmt vand eller komfortkøling, gives alene delvis godtgørelse/rumvarmesats.

Klager har som afgiftspligtig en handlepligt til at sætte sig ind i de regler, der er relevante for butikkernes drift uanset antal og uanset beløbets størrelse. Reglerne om rumvarme har været gældende siden 1. januar 1996 og komfortkøling siden 2010, og er så kendte, at virksomheder, også henset til klagers størrelse og aktivitet, bør have fuldt kendskab til disse regler. Skattestyrelsen henviser også til at der er udsendt flere nyhedsbreve herunder til klager. Det er således ledelsens ansvar at sikre, at der ikke afgives urigtige oplysninger, så angivelsen udfyldes med forkerte tal.

Klager har selv en forpligtelse til at undersøge skatte- og afgiftsreglerne. Skattestyrelsens henviser her til, at klagers ikke ses at have søgt vejledning hos hverken myndighederne eller hos dennes rådgivere og dermed udvist passivitet.

Tilsidesættelse af disse nævnte pligter må efter Skattestyrelsens opfattelse som udgangspunkt kunne kvalificeres som udslag af uagtsomhed eller forsæt.

Efter bestemmelsens ordlyd i § 32, stk. 1 nr. 3 forudsættes det videre ikke, at der skal foreligge et strafbart forhold, herunder et berigelsesforsæt, men at der alene skal foreligge en kvalificeret og positiv fejl, dvs. at fejlen skal kunne tilregnes den afgiftspligtige - her klager eller dennes repræsentant som forsætlig eller groft uagtsom.

Henset til at forholdet er begået over flere år, samt at lovgivningen er kendt og uændret, fastholder Skattestyrelsen, at de urigtige angivelser må tilregnes klager som mindst groft uagtsomt, hvorfor Skattestyrelsen har været berettiget til at ændre klagers afgiftstilsvar uden for den ordinære frist i medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Skattestyrelsen finder endelig, at 3 og 6 måneders fristen i Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 er overholdt fra Skattestyrelsens side. Dette har klager heller ikke bestridt.
…"

Selskabets bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling
Selskabets repræsentant har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens bemærkninger til indstillingen:

"…
1.       Bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling
Det er vores opfattelse, at Skattestyrelsen (daværende SKAT) ikke har påvist konkrete forhold, der ved en subjektiv vurdering underbygger, at H1-X A/S har ageret groft uagtsomt efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Idet klagen alene vedrører spørgsmålet om grov uagtsomhed som grundlag for ekstraordinær genoptagelse, kommenteres fristerne i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, ikke yderligere.

Såfremt Landsskatteretten alligevel skulle komme frem til, at der H1-X A/S har ageret groft uagtsomt, er det vores opfattelse, at den beløbsmæssige opgørelse skal begrænses til at vedrøre den del af elforbruget, som selskabet har anvendt til komfortkøling. Mere herom under afsnit 2.2.

2.1. Vedrørende betingelserne i skatteforvaltningsloven § 32, stk. 1, nr. 3
Det følger af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, at en afgiftsgodtgørelse som udgangspunkt ikke kan ændres senere end 3 år efter det tidspunkt, hvor kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende.

Skattemyndighederne kan dog, uanset fristen i § 31, ændre en godtgørelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, i tilfælde, hvor den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Følgende fremgår af Den Juridiske Vejledning version 2024-1, afsnit A.A.8.3.2.1.2.3, (vores fremhævning):

"Om der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt afhænger af en samlet vurdering af den afgiftspligtiges hhv. godtgørelsesberettigedes subjektive omstændigheder. Der vil efter omstændighederne også kunne være grundlag for at anvende bestemmelsen i § 32, stk. 1, nr. 3, i tilfælde, hvor en afgiftspligtig eller nogen på dennes vegne oplyser ikke at kende til reglerne eller anser reglerne for at være særlig komplicerede. 

(…) 

Om en virksomhed eller nogen på dennes vegne har handlet mindst groft uagtsomt, og Skatteforvaltningen dermed kan ændre ansættelsen i medfør af § 32, stk. 1, nr. 3, er altid en konkret vurdering ud fra de konkrete omstændigheder i den konkrete sag." 

Der skal altså foretages en subjektiv vurdering af de konkrete forhold ved H1-X A/S for at kunne vurdere, om der er grundlag for at anvende muligheden for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningsloven § 32, stk. 1, nr. 3.

Det følger af Den Juridiske Vejledning, version 2024-1, afsnit A.C.3.2.4 vedrørende tilregnelse: forsæt eller grov uagtsomhed, at (vores fremhævning):

"Uagtsomhed er som udgangspunkt en bebrejdelsesværdig adfærd. Der foreligger uagtsomhed, når en person ikke har udvist den agtpågivenhed, som vedkommende har pligt til at udvise over for andres rettigheder. 

Skatte- og afgiftslovgivningen pålægger de skatte- og afgiftspligtige en række pligter, som der tages udgangspunkt i, når der skal tages stilling til, om der foreligger et forhold, som kan bebrejdes den pågældende. Jo mindre retspraksis eller andre fortolkningsbidrag, der findes på et bestemt skatte- eller afgiftsretligt område, jo vanskeligere kan det være at løfte bevisbyrden for, hvad der må anses for normativt og dermed for, at der er tale om en klart bebrejdelsesværdig afvigelse fra normen. 

Der bliver opstillet en norm for, hvad der i den aktuelle situation kræves af omhu fra borgerens side, og det er principielt domstolene, der opstiller denne norm. Det samme er tilfældet for erhvervsdrivende, hvor der gælder et professionsansvar. Det forudsættes således, at den erhvervsdrivende har sat sig ind i de regler, der er relevante for driften af dennes virksomhed. 

Uagtsomheden kan både være bevidst og ubevidst. Den ubevidste uagtsomhed er karakteriseret ved manglende omtanke eller ren tankeløshed, mens den bevidste uagtsomhed omfatter gerningsmandens forståelse af risikoen for, at hans handling er strafbar, men uden han har accepteret risikoen som en konkret mulighed. I skatte- og afgiftsstrafferetten er det som altovervejende hovedregel alene grov uagtsomhed, der er ansvarspådragende. Det vil sige, at borgeren i kvalificeret grad skal have undladt at udvise den påkrævede omhu. Hvis borgeren blot har tilsidesat almindelig agtpågivenhed, foreligger der kun simpel uagtsomhed, og denne skyldgrad er som hovedregel ikke strafbar indenfor skatte- og afgiftsstrafferetten." 

H1-X A/S skal altså have undladt at udvise den påkrævede omhu og tilsidesat almindelig agtpågivenhed, for at en ekstraordinær genoptagelse er berettiget.

Skatteankestyrelsen anfører, at de efter en samlet vurdering af sagens omstændigheder, finder at selskabet har ageret groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Skatteankestyrelsen fremhæver derefter en række forhold, der tillægges vægt ved denne vurdering. Disse forhold gennemgås i det følgende.

2.1.1. Manglende kendskab til reglerne
Skatteankestyrelsen anfører, at det er selskabets ansvar at holde sig ajourført med, om det opfylder betingelserne for tilbagebetaling af elafgift.

Det er Skatteankestyrelsens opfattelse, at selskabet ikke kan have været i berettiget tvivl om, at elforbruget til varmetæpperne og komfortkøling var omfattet af dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 3, 1. punktum, henholdsvis 4. punktum, og at der således skulle ske en nedsættelse af selskabets elafgiftsgodtgørelse. H1-X A/S skulle altså have undladt at udvise den påkrævede omhu og tilsidesat almindelig agtpågivenhed i forhold til kendskab til reglerne.

Det er uklart, hvorledes Skatteankestyrelsen er kommet til, at "selskabet ikke kan have været i berettiget tvivl om, at elforbruget til varmetæpperne og komfortkøling var omfattet af dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 3, 1. punktum, henholdsvis 4. punktum, og at der således skulle ske en nedsættelse af selskabets elafgiftsgodtgørelse", ligeledes hvad dette udsagn dækker over.

Det fremgår af skatteministerens svar på SAU alm. del spørgsmål 369, vedrørende godtgørelse af elafgift, at (vores fremhævning):

"Det nugældende godtgørelsessystem er indført som en praktisk metode til at gennemføre lavere afgifter for erhverv, da der gælder forskellige lempelser for erhvervsmæssigt forbrug af elektricitet, jf. besvarelsen af SAU alm. Del - spørgsmål 352. 

Som det fremgår af artiklen "Elafgift suger likviditet ud af selskaber" bragt i Børsen den 20. april 2020, som der henvises til i spørgsmålet, kan afgiftsreglerne virke komplicerede. 

Skattestyrelsen har oplyst, at der er iværksat et kontrolprojekt vedrørende tilbagebetaling af energiafgifter. De foreløbige resultater fra kontrolprojektet viser, at reglerne om energiafgifter er vanskelige for mange virksomheder. 

Skatteforvaltningen har derfor fokus på, at kontrollen af virksomheders efterlevelse af afgiftsreglerne suppleres med formidling og vejledning om gældende lovgivning, og om procedurer forbundet med afregning af afgifter. 

Som en del af kontrolprojektet er der desuden indgået et branchesamarbejde mhp. øget regelefterlevelse ifm. virksomhedernes godtgørelse/tilbagebetaling af energiafgifter. Når kontrolprojektet er færdiggjort, vil der blive evalueret på de resultater, der er opnået, ligesom det vil blive vurderet, om der er behov for en yderligere indsats for at informere og vejlede om reglerne." 

Følgende fremgår desuden af skatteministerens svar på SAU alm. del spørgsmål 521 vedrørende ekstraordinær genoptagelse (vores fremhævning): 

"Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at styrelsen gennem en årrække har suppleret kontrolaktiviteterne med vejledningsaktiviteter på hele godtgørelsesområdet for elafgift. Indsatsen har både rettet sig mod virksomheder med komplicerede afgiftsforhold og den store gruppe af virksomheder med mere enkle afgiftsforhold. 

Skatteforvaltningen har således et løbende fokus på, at kontrollen af virksomheders efterlevelse af afgiftsreglerne suppleres med formidling og vejledning om gældende lovgivning, og om procedurer forbundet med afregning af afgifter. Samtidig kan de momsregistrerede virksomheder finde information om gældende regler på Skattestyrelsens hjemmeside, herunder muligheder for at få godtgjort elafgift, som er beskrevet i den juridiske vejledning."

I Aftalen om "En styrket skattekontrol" fra april 2020, indgået mellem alle Folketingets partier, fremgår det, at:
"Partierne noterer sig, at Skatteministeriet vil nedsætte en arbejdsgruppe, der skal kortlægge, hvilke fejltyper der er de mest hyppige og på den baggrund præsentere mulige initiativer, der mindsker antallet af ubevidste fejl, herunder mulighed for øget brug af tredjepartsindberetninger, digitale værktøjer, samt mulige regelforenklinger af eksempelvis moms- eller regnskabsregler".

Af den senere afrapportering fra arbejdsgruppen om ubevidste fejl, fremgår følgende (vores fremhævning): 

"Som led i Aftalen En styrket skattekontrol fra april 2020, som blev indgået af alle Folketingets partier, blev der nedsat en arbejdsgruppe, der skulle kortlægge, hvilke ubevidste fejl virksomheder typisk laver og opstille forslag til reduktion af ubevidste fejl. Arbejdsgruppen har færdiggjort sit arbejde og opstillet 14 forslag til nye løsninger. I denne afrapportering orienteres der om arbejdsgruppens arbejde, og de opstillede forslag uddybes, idet forslagene dog vil skulle belyses nærmere i det videre forløb." 

(...) 

"Forslag 13.
Elektroniske adviser vedr. energiafgifter Mange virksomheder anmoder fejlagtigt om godtgørelse af energiafgifter, som de ikke er berettiget til. Det foreslås at indføre et elektronisk advis ifm. anmodning om godtgørelse. Adviset skal gøre virksomhederne opmærksomme på de særlige regler på området og forventes at føre til færre uberettigede anmodninger. 

Type: Digitalt værktøj.
Antal berørte virksomheder: 30.000.
Effekt på regelefterlevelsen: Middel."

På baggrund af ovenstående er det vores opfattelse, at det netop er undskyldeligt, at H1-X har anvendt reglerne forkert. Reglernes kompleksitet, samt at det faktum, at mange virksomheder anvender reglerne om godtgørelse af elafgift på elektricitet anvendt til komfortkøling og rumvarme forkert, bør tillægges formildende betydning i uagtsomhedsvurderingen.

Som det fremgår af skatteministerens besvarelse og Skattestyrelsens bidrag hertil, er der igangsat et kontrolprojekt, et branchesamarbejde og konstateret et yderligere behov for øget indsats om at informere og vejlede om reglerne i 2021. Helt konkret har arbejdsgruppens "Forslag 13" ført til et digitalt værktøj, hvor der, i forbindelse med angivelsen af godtgørelse af energiafgifter på momsangivelsen i dag, linkes til Den Juridiske Vejledning, hvor reglerne uddybes. Den funktion var der ikke i 2007-2014.

På denne baggrund er det svært at se, hvordan Skatteankestyrelsen kan konkludere, at selskabet ikke har kunne være i berettiget tvivl om reglerne.

Skatteankestyrelsen har ikke påpeget nogle konkrete forhold, der ved en subjektiv vurdering kan anses som særlig bebrejdelsesværdig i forbindelse med kendskab til reglerne, som kan retfærdiggøre og bevise grov uagtsom ageren fra selskabets side. Det har på ingen måde været åbenbart for H1-X A/S, at deres regelanvendelse tilbage i 2007-2014 var forkert.

I den forbindelse henvises der til Landsskatterettens afgørelse af 20. marts 2023 journalnr. 17-0988626, hvori Landsskatteretten konkluderer, at der ikke er grundlag for at foretage ekstraordinær genoptagelse af en virksomheds godtgørelsesberegning af gas- og elafgift.

Landsskatteretten konkluderer følgende vedrørende gasafgift, som vi også mener kan finde anvendelse i nærværende sag (vores fremhævning):

"Ud fra de foreliggende oplysninger fremstår det ikke klart, at det må have været åbenbart for selskabet, at de foretagne målinger var forkerte, eller at målingerne ikke kunne danne grundlag for angivelserne. Retten finder det således ikke bevist, at selskabet ved grov uagtsomhed har bevirket, at godtgørelsen er blevet fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Dette forhold skal derfor ikke kvalificeres som groft uagtsomt efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3." 

I denne afgørelse afviser Landsskatteretten altså, at det, ved en subjektiv vurdering af de konkrete forhold i sagen, kan godtgøres, at selskabet ved grov uagtsomhed har bevirket, at godtgørelsen er fastsat urigtigt. Det har ikke været åbenlyst for selskabet, anfører Landsskatteretten.

Landsskatteretten stiller dermed tydeligt krav til den konkrete bevisførelse af selskabets subjektive forhold og mulige tilregnelse. Præcis som Skatteankestyrelsen burde i nærværende sag. Det er ikke alene tilstrækkeligt til at foretage ekstraordinær genoptagelse, at reglerne var uændret gennem længere tid, eller at selskabet burde have haft det fornødne kendskab.

Der henvises endvidere til afgørelse fra Landsskatteretten af 11. marts 2024, Skatteankestyrelsens journalnr. 16-1711396, hvori Landsskatteretten anfører (vores fremhævning):

"Dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 5, opregnede udtømmende de metoder, som virksomheder kunne anvende ved opgørelsen af det ikke-godtgørelsesberettigede elforbrug efter lovens § 11, stk. 3, jf. SKM2004.166.ØLR. Selskabets brug af en anden metode til at opgøre det forbrug, der ikke har været godtgørelsesberettiget, har således været i strid med loven. 

Landsskatteretten finder, at selskabet eller nogen på selskabets vegne herved har bevirket, at godtgørelsen af elafgift er fastsat på et urigtigt grundlag i perioden 1. juni 2006 til 30. april 2013, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. 

Landsskatteretten finder endvidere, at dette forhold må tilregnes selskabet som groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3." 

Dermed konkluderer Landsskatteretten, at der i sagen er konkrete forhold, som kan tilregnes selskabet som groft uagtsomt, da selskabet positivt har været vidende om reguleringsreglerne, men alligevel anvendt den forkerte metode. Altså konkrete og subjektive forhold i selskabets ageren, som kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

H1-X A/S var ikke positivt bevidst om, at reglerne blev anvendt forkert før Skattestyrelsen (daværende SKAT) gjorde opmærksom herpå ved deres kontrolbesøg i 2017. Selskabet har desuden ikke modtaget rådgivning fra Skattestyrelsen (daværende SKAT) eller selskabets revisor/andre rådgivere om godtgørelse af energiafgifter før i forbindelse med kontrolbesøget i 2017 eller i øvrigt forsøgt at udnytte særlige afgiftsmæssige fordele.

2.1.2. Det tidsmæssige aspekt
Skatteankestyrelsen har desuden lagt vægt på, at H1-X A/S har taget afgiftsgodtgørelse af elektricitet anvendt til varmetæpper og komfortkøling i en række af dets forretninger over flere år, uden at sikre sig, at det var berettiget hertil.

H1-X A/S ville utvivlsomt have anvendt reglerne i overensstemmelse med loven, hvis selskabet var bekendt med at reglerne blev anvendt forkert. Vi mener ikke, at det forhold, at fejlen er sket over flere år eller i flere butikker, udgør en ansvarspådragende og særlig bebrejdelsesmæssig adfærd hos H1-X A/S. Der er fortsat ingen i selskabet, som har været bekendt med, at reglerne blev anvendt forkert eller har holdt sig bevidst i uvidenhed.

Fejlen skyldes alene undskyldelig adfærd som følge af nogle ulogiske og komplekse regler.

2.1.3. Beløbets størrelse
Skatteankestyrelsen lægger endvidere vægt på, at selskabet har modtaget et ikke ubetydeligt beløb i godtgørelse, som det ikke var berettiget til.

Det er vores opfattelse, at beløbets størrelse ikke kan udgøre et konkret forhold, som i sig selv kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse. Det er desuden uklart, ud fra hvilken målestok beløbet karakteriseres som et "ikke ubetydeligt beløb".

Såfremt beløbets størrelse kan tillægges betydning ved tilregnelsen, bør Skatteankestyrelsen uddybe, hvilket beløb der tages udgangspunkt i, og hvilke forhold der indgår i vurderingen af, om et beløb er betydeligt nok til at kræve en særlig agtpågivenhed.
Afgørende må, som også tidligere anført, være, om selskabet i et vist omfang har været positivt bevidst om, at de anvendte reglerne forkert. Dette har ikke været tilfældet i nærværende sag.

2.2. Sekundær påstand - forskelsbehandling
Som beskrevet i klagen viser reglernes kompleksitet sig ved, at Skattestyrelsen (daværende SKAT) udelukkende foretager ekstraordinær genoptagelse af nogle selskabers afgiftsgodtgørelse for den del af elforbruget, der vedrører komfortkøling (som beskrevet i servicebrevet omtalt i afgørelsen fra Skattestyrelsen), hvorimod Skattestyrelsen (daværende SKAT) i andre sager foretager ekstraordinær genoptagelse for den del af elforbruget der vedrører både rumvarme og komfortkøling, som i dette tilfælde.

Det er på denne baggrund vores opfattelse, at Skattestyrelsen (daværende SKAT) derved forskelsbehandler selskaber med identiske afgiftsforhold. Såfremt Landsskatteretten skulle finde, at H1-X har optrådt groft uagtsomt, er det derfor vores opfattelse, at kravet udelukkende bør vedrøre den del af elforbruget, som er anvendt til komfortkøling.

3. Konklusion
På baggrund af ovenstående mener vi ikke, at der foreligger konkrete forhold i nærværende sag, der kan begrunde, at Skattestyrelsen foretager ekstraordinær genoptagelse af H1-X A/S’ godtgørelsesberegning efter Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, at skattemyndighederne kan fravige den ordinære genoptagelsesfrist, når den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Der skal være tale om en grov bebrejdelsesmæssig adfærd. Det er ikke tilstrækkeligt, at selskabet har tilsidesat almindelig agtpågivenhed og ageret simpelt uagtsom.

Det har på ingen måde været åbenbart for H1-X A/S, at deres regelanvendelse var forkert. Reglerne var komplekse og blev anvendt forkert af mange virksomheder, hvilket skattemyndighederne godt var klar over. I 2020 skrev Skattestyrelsen i et svar til Folketinget vedrørende godtgørelse af elafgift, at styrelsens foreløbige resultater fra et kontrolprojekt viste, at reglerne om energiafgifter er vanskelige for mange virksomheder. “Godtgørelse af energiafgifter" indgik desuden i afrapporteringen fra “Arbejdsgruppen om ubevidste fejl" i 2021. Arbejdsgruppen skrev, at de anbefalede en elektronisk advisor med henvisning til reglerne, idet mange virksomheder fejlagtigt anmodede om godtgørelse af energiafgifter, de ikke var berettiget til.

Svaret til Folketinget og arbejdsgruppens konklusion underbygger, at der fortsat i 2020 var tvivl om de godtgørelsesregler, som Skattestyrelsen (daværende SKAT) mente, at selskabet har ageret groft uagtsomt ved ikke at efterleve i perioden 2007 - 2014.

Den uagtsomhed, som selskabet, efter skattemyndighedernes opfattelse, har udvist, er undskyldelig og begrundet i en ubevidst fejl i anvendelsen af komplekse regler. Forholdene i sagen er alene omfattet af den "simpel uagtsomhed", og at reguleringen derfor bør opgøres efter skatteforvaltningslovens § 31 om ordinær fastsættelse af afgiftstilsvar. Efter vores opfattelse kan det tidsmæssige aspekt eller beløbets størrelse ikke ændre på dette.

Vi henleder opmærksomheden på Den Juridiske Vejledning, version 2024-1, afsnit A.C.3.2.4., hvoraf det følger, at:

"Skattestyrelsen (...) har bevisbyrden for, at der foreligger et strafbart forhold. Hvis der er tvivl herom, skal enhver berettiget tvivl komme skatteyderen eller den afgiftspligtige til gode. Hvis der foreligger berettiget tvivl, skal en straffesag ikke rejses. 

Er der tvivl om, hvorvidt tilregnelsen er forsætlig eller groft uagtsom, skal tvivlen på samme måde komme skatteyderen eller den afgiftspligtige til gode, så der kun rejses bødesag efter bestemmelserne om grov uagtsomhed." 

Vi mener ikke, at henholdsvis Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen har løftet bevisbyrden i relation til spørgsmålet om grov uagtsomhed efter skatteforvaltningslovens § 32 stk. 1, nr. 3, da det ikke er påvist, at H1-X A/S ved konkrete forhold har bevirket at godtgørelsesberegningen er fastsat på et forkert grundlag.

4. Skattestyrelsens udtalelse
Skattestyrelsen har sendt en udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling. I udtalelsen henviser Skattestyrelsen til, at hovedreglerne bag den manglende godtgørelsesadgang ikke er ændret siden 1996 og komfortkøling siden 2010. Skattestyrelsen fastholder derfor, at der er grundlag for at foretage ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 32 stk. 1, nr. 3

Ved vurderingen lægger Skattestyrelsen desuden vægt på følgende:

•         At forholdet er begået over flere år.
•         At klager har en handlepligt til at sætte sig ind i de regler, der er relevante for butikkernes drift uanset antal og uanset beløbets størrelse.
•         At klager selv har en forpligtelse til at undersøge skatte- og afgiftsreglerne og derved har udvist passivitet.
•         At der er udsendt flere nyhedsbreve herunder til klager.

5. Vores bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse
Som anført under bemærkningerne til Skatteankestyrelsens indstilling, var der fortsat i 2020 tvivl om de godtgørelsesregler, som Skattestyrelsen (daværende SKAT) mente, at selskabet har ageret groft uagtsomt ved ikke at efterleve i perioden 2007-2014. At reglerne har været kendt og gældende i en årrække, bør derfor ikke kunne anses som et konkret forhold hos selskabet, der kan begrunde, at selskabet har ageret groft uagtsomt.

Selskabet har ikke udvist passivitet, som kan begrunde at fejlen kan tilregnes selskabet som groft uagtsomt, da H1-X A/S utvivlsomt ville have anvendt reglerne i overensstemmelse med loven, hvis selskabet var bekendt med, eller såfremt det var åbenbart for selskabet, at reglerne blev anvendt forkert.

Ingen hos H1-X A/S eller på deres vegne, har oplyst, at selskabet på nogen måde var positivt bevidste om, at reglerne var særligt komplicerede, eller at selskabet var i bevidst uvidenhed (passivitet). Der er dermed ingen subjektiv tilregnelse eller særlig bebrejdelsesmæssig adfærd hos selskabet, som kan begrunde, at selskabet skulle have ageret groft uagtsomt.

Skattestyrelsen henviser til, at selskabet har modtaget et nyhedsbrev om reglerne. Det er ikke dokumenteret, at brevet faktisk er modtaget, hvem der har modtaget brevet, ligesom selskabets navn, adresse og CVR-nr. ikke er anført på brevet. På denne baggrund samt med henvisning til de bemærkninger der fremgår af klagen af 9. februar 2018, er det vores opfattelse, at et sådant nyhedsbrev ikke kan danne grundlag for en uagtsomhedsvurdering.

Skattestyrelsen har derfor, efter vores opfattelse, ikke løftet bevisbyrden for, at selskabet har optrådt groft uagtsomt.

6. Afsluttende bemærkninger
Der henvises afslutningsvis til alle selskabets argumenter fremsendt i klagen af 9. februar 2018.
…"

Indlæg under retsmødet
Repræsentanten fastholdt de nedlagte påstande og gjorde gældende, at der ikke er grundlag for ekstraordinær fastsættelse, og gennemgik anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Det blev blandt andet anført, at bevisbyrden for grov uagtsomhed ikke er løftet, og enhver tvivl om tilregnelsen skal komme selskabet til gode. Særligt fremhævede repræsentanten, at Skattestyrelsen og skatteministeren i 2020 har udtalt sig om, at virksomheder ikke har forstået reglerne om energiafgifter, og det i den forbindelse direkte er anført, at der er tale om ubevidste fejl, og at Skattestyrelsen ikke har været gode nok til at vejlede. Repræsentanten anførte endvidere, at selskabet har forsøgt at agere efter reglerne efter bedste evne, og at selskabet ikke har handlet groft uagtsomt.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår nedsættelse af selskabets godtgørelse for elafgift for perioden 1. august 2007 - 31. juli 2014, herunder om selskabet ved grov uagtsomhed har bevirket, at selskabets godtgørelse af elafgift for perioden er blevet fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Retsgrundlaget
Skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, har følgende ordlyd:

"Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt.
…"

Skatteforvaltningen kan, uanset fristen i § 31, ændre en godtgørelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, i tilfælde, hvor den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. En ændring af selskabets afgiftsgodtgørelse kan kun foretages, hvis skatteforvaltningen varsler selskabet herom senest 6 måneder efter, at skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder en fravigelse af den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 31. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. punktum.

Kundskabstidspunktet indtræder på det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der foreligger grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter § 32, stk. 1, nr. 3. Det er fastslået ved Højesterets dom af 13. december 2021 (SKM2021.707.HR). Dommen vedrører fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. punktum. Denne frist gælder ved ændring af skatteansættelsen, og svarer til fristen for ændring af afgiftstilsvar og godtgørelse i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. punktum.

Herudover fremgår det af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. punktum, at en ændring af en afgiftsgodtgørelse skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

Momsregistrerede virksomheder kan som hovedregel få tilbagebetalt afgiften af virksomhedens forbrugte afgiftspligtige elektricitet. Det fremgår af elafgiftslovens § 11, stk. 1.

Efter den dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 3, 1. punktum, kunne der dog ikke ydes tilbagebetaling af afgiften af elektricitet og varme, som blev forbrugt i vandvarmere, varmepumper til opvarmning af brugsvand, elektriske radiatorer, strålevarmeanlæg, varmeblæsere, konvektionsovne, varmepumper og lignende anlæg, der anvendtes til fremstilling af rumvarme, jf. lovbekendtgørelse nr. 421 af 3. maj 2006 og lovbekendtgørelse nr. 310 af 1. april 2011. Bestemmelsen blev indført ved § 3 i lov nr. 418 af 14. juni 1995, og trådte i kraft den 1. januar 1996.

Tilsvarende kunne der ikke ydes tilbagebetaling af afgift for forbrug af elektricitet, der direkte eller indirekte anvendtes til fremstilling af kulde, hvor kølingen skete af komfortmæssige hensyn. Det fremgik af den dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 3, 4. punktum, som blev indført ved § 1, nr. 11 i lov nr. 527 af 12. juni 2009, og som trådte i kraft den 1. januar 2010.

Fra 1. januar 2012 indførtes adgang til delvis godtgørelse vedrørende elforbrug nævnt i § 11, stk. 3, 1. og 4. punktum, jf. dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 3, 7. punktum, og § 1, nr. 2, i lov nr. 625 af 14. juni 2011.

Landsskatterettens begrundelse og resultat
Selskabet har for perioden 1. august 2007 - 31. juli 2014 angivet og modtaget afgiftsgodtgørelse for elektricitet, der er anvendt til såkaldte varmetæpper i en række af selskabets butikker. Endvidere har selskabet for perioden 1. januar 2010 - 31. juli 2014 angivet og modtaget afgiftsgodtgørelse for elektricitet anvendt til køleanlæg i en række af selskabets butikker.

Landsskatteretten lægger således i overensstemmelse med det oplyste til grund, at selskabet i de angivne perioder har angivet og modtaget afgiftsgodtgørelse for elforbrug til rumvarme og komfortkøling.

Det fremgår direkte af ordlyden i dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 3, 1. og 4. punktum, at elforbrug til rumvarme og komfortkøling ikke er godtgørelsesberettiget. Selskabet kan således ikke i forhold til selve reglerne have været i berettiget tvivl om, at der skulle ske nedsættelse af afgiftsgodtgørelsen med elforbrug til rumvarme og komfortkøling.

Det er samtidig selskabets ansvar at holde sig ajour med, om selskabet opfylder betingelserne for godtgørelse for elafgift. Selskabet har således ansvaret for at have det fornødne kendskab til reglerne om godtgørelse for afgift i elafgiftslovens § 11, såfremt selskabet ønsker at opnå en godtgørelse med hjemmel heri.

Selskabet har aktivt valgt at angive og få godtgørelse for hele selskabets elforbrug, uanset at selskabet må have været vidende om og faktisk har kunnet konstatere, at en del af elforbruget blev anvendt til varmetæpper og køleanlæg i selskabets butikker. Selskabet kan ikke have været i tvivl om, at der blev angivet og modtaget godtgørelse også for elforbrug til varmetæpper og køleanlæg i selskabets butikker. Selskabet har under disse omstændigheder haft en klar anledning til at forholde sig til, at det ikke var korrekt at angive det samlede elforbrug som et godtgørelsesberettiget forbrug, da det uden videre og direkte af loven fremgår, at der ikke kan opnås godtgørelse for elforbrug vedrørende rumvarme og komfortkøling. Til trods for dette, har selskabet valgt ikke at forholde sig konkret til selskabets situation, undersøge reglerne nærmere og eventuelt søge vejledning. Selskabet har således angivet og modtaget afgiftsgodtgørelse for elektricitet anvendt til varmetæpper og køleanlæg i en række af dets butikker over flere år uden at sikre sig, at selskabet var berettiget hertil.

Dermed må det have eller burde det have stået selskabet klart, at selskabet ikke kunne opnå godtgørelse af elafgift af hele selskabets elforbrug. Landsskatteretten finder herefter, at selskabet eller nogen på selskabets vegne har handlet mindst groft uagtsomt og har bevirket, at godtgørelsen af elafgift er fastsat på et urigtigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Retten finder således, at der ikke i den konkret foreliggende situation, hvor selskabet har valgt at angive det samlede elforbrug som godtgørelsesberettiget, og hvor bestemmelserne i dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 3, 1. og 4. punktum, direkte angiver, at der ikke kan opnås godtgørelse for elforbrug vedrørende rumvarme og komfortkøling, skulle være en sådan tvivl eller uklarhed i forhold til reglerne og de faktiske forhold, at selskabet alene kan anses for at have handlet simpelt uagtsomt. Det af repræsentanten anførte i den sammenhæng, herunder henvisningerne til svar fra skatteministeren mv., kan ikke føre til et andet resultat.

Vurderingen af, at selskabet i forhold skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, har handlet mindst groft uagtsomt, er konkret og foretages ud fra de relevante oplysninger i sagen her. Det forhold, at der måtte foreligge andre sager vedrørende andre afgiftspligtige, der på visse punkter måtte være sammenlignelige med selskabets sag, men hvor der ikke er truffet afgørelse om ekstraordinær nedsættelse af afgiftsgodtgørelse, kan ikke føre til, at SKAT har været afskåret fra at træffe afgørelse om ekstraordinær nedsættelse af selskabets elafgiftsgodtgørelse i nærværende sag. Der er således ikke herved tale om usaglig forskelsbehandling af selskabet.

Landsskatteretten finder således, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, er opfyldt.

Der skal herefter tages stilling til, om 6-måneders-fristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, er overholdt.

SKAT modtog den 30. maj 2017 opgørelse over antal forretninger, installerede aggregater og deres effekt. SKAT fik således den 30. maj 2017 kundskab om, at der forelå grundlag for ekstraordinær fastsættelse af selskabets elafgiftsgodtgørelse.

SKATs forslag til afgørelse blev fremsendt til selskabet den 29. august 2017. SKAT har således iagttaget 6-måneders-fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. punktum.

SKAT traf afgørelse den 15. november 2017. Fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. punktum, findes derfor ligeledes at være overholdt.

På denne baggrund finder Landsskatteretten, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, er opfyldt, og nedsættelsen af selskabets afgiftsgodtgørelse for den omhandlede periode derfor er foretaget rettidigt.

Der er ikke uenighed om selve nedsættelsen [af] selskabets godtgørelse for elafgift for den omhandlede periode, herunder den beløbsmæssige opgørelse af nedsættelsen, og Landsskatteretten kan tiltræde nedsættelsen og den beløbsmæssige opgørelse af denne.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.