Offentliggøres i redigeret form

Spørgsmål:

1. Kan det bekræftes, at overførslen af midlerne på Spørgerens afdøde ægtefælles SIPP-pensionsordning til en SIPP-pensionsordning for Spørgeren er skattefri for Spørgeren?
2. Kan det bekræftes, at Spørgeren ikke er skattepligtig af udbetalinger fra Spørgerens SIPP-pensionsordning?
3. Kan det bekræftes, at det løbende afkast på Spørgerens SIPP-pensionsordning er skattepligtigt for Spørgeren i henhold til pensionsafkastbeskatningsloven?
4. I det omfang, at spørgsmål 3 besvares benægtende, kan det da bekræftes, at de løbende afkast af Spørgerens SIPP-pensionsordning er skattepligtigt i henhold til skattelovgivningens almindelige regler?

Svar:

1. Ja, se dog indstilling og begrundelse.
2. Nej.
3. Ja, se dog indstilling og begrundelse.
4. Ja, se dog indstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Baggrunden for nærværende anmodning om bindende svar er, at midlerne på Spørgerens afdøde ægtefælles Self-Invested Personal Pension ("SIPP-pensionsordning") er overført til en SIPP-pensionsordning for Spørgeren. Spørgeren ønsker klarhed over de eventuelle danske skattemæssige konsekvenser heraf, samt den danske skattemæssige behandling af Spørgerens SIPP-pensionsordning.

Spørgerens ægtefælle, B, var engelsk statsborger, men flyttede i 2001 til Danmark […]. I 2017 flyttede ægtefællen alene tilbage til England […]. I forlængelse af tilbageflytningen blev han fuldt skattepligtig til England. Han var fortsat gift med Spørgeren efter han flyttede til England.

Spørgeren er dansk statsborger. Hun bor i Danmark og har hele sit liv været fuldt skattepligtig til Danmark.

Spørgerens ægtefælle oprettede den 7. november 2006 en såkaldt SIPP-pensionsordning. Ægtefællen var fuldt skattepligtig til England på oprettelsestidspunktet.

En SIPP-pensionsordning er en statsgodkendt form for pensionsopsparing i England, og er reguleret af Financial Conduct Authority (FCA) i henhold til engelsk lovgivning om finansielle virksomheder. Med ordningen kan man løbende foretage indskud af midler og vælge mellem en række investeringer, som er blevet godkendt af de britiske myndigheder. Ejerskabet til pensionsmidlerne i SIPP-pensionsordningen ligger i en trust med en finansiel institution, godkendt af de engelske myndigheder, til at være trustee for f.eks. SIPP-pensionsordninger som trustee, og en anden institution godkendt af de engelske myndigheder som co-trustee og administrator. Dette er også tilfældet for så vidt angår både ægtefællens og Spørgerens SIPP-pensionsordninger.

SIPP-pensionsordninger er almen og almindeligt udbredt i England. En SIPP-pensionsordning indeholder efter det oplyste ikke et livsforsikringselement, men er en opsparingsordning.

I medfør af engelske skatteregler har pensionsopspareren inden for nærmere regler adgang til fradrag for indbetalinger til en SIPP-pensionsordning, ligesom der, hvis arbejdsgiveren indbetaler til ordningen, er, hvad der svarer til bortseelsesret efter danske skatteregler. Dette modsvares af, at pensionsopspareren betaler indkomstskat af udbetalingerne fra ordningen efter nærmer regler. Det løbende afkast på en SIPP-pensionsordning er efter det oplyste fritaget for beskatning.

En SIPP-pensionsordning er alene et opsparingsprodukt, der som følge heraf ikke kan tegnes i et livsforsikringsselskab eller en pensionskasse, men kun kan tegnes i et penge- eller kreditinstitut.

Udbetalinger fra pensionsordninger skal alene beskattes på udbetalingstidspunktet, hvis ejeren af pensionsordningen har hel eller delvis fradrags- eller bortseelsesret for sine indbetalinger til pensionsordningen. I tilfælde af ejerens død, tilfalder denne eventuelle indkomstskattepligt ved udbetalinger fra ordningen som udgangspunkt den person, der herefter vil være berettiget til udbetalingerne. Dette udgangspunkt fraviges dog, hvis ejeren afgår ved døden før han var fyldt 75 år. I så fald vil den person, der herefter vil være berettiget til udbetalingerne, kunne få dem udbetalt skattefrit.

Skattefriheden følger af paragraf 637L, stk. 2, ltira a, i den engelske "Finance Act 2014", hvoraf følgende fremgår:
"(1) Subject to subsections (2) to (6), no liability to income tax arises on a drawdown pension lump sum death benefit paid under a registered pension scheme.

(2) If -

(a) a drawdown pension lump sum death benefit under a registered pension scheme is paid in respect of a member who, on death, is under 75,"

Det er således på baggrund af denne særregel, at Spørger kan overføre midlerne, som modtages fra den afdøde ægtefælles SIPP-pensionsordning, som såkaldte "death benefits", til en nyoprettet SIPP-pensionsordning skattefrit.

Det er i den forbindelse væsentligt at være opmærksom på, at de opsparede midler på en SIPP pensionsordning er "in trust", og at ejerskabet til midlerne derfor ikke tilkommer pensionsopspareren. Spørger fik derfor ikke ejerskab til midlerne i forbindelse med overførslen.

Spørgerens afdøde ægtefælles SIPP-pensionsordning blev afsluttet og endeligt lukket på tidspunktet for overdragelsen af dens midler til den af Spørgeren nyoprettede SIPP-pensionsordning. Det kan dermed lægges til grund, at Spørgerens SIPP-pensionsordning ikke er undergivet den skattemæssige behandling, som Spørgernes afdøde ægtefælles pensionsordning er underlagt.

Spørgerens adgang til at kunne hæve midler fra hendes nyoprettede SIPP-pensionsordning følger derimod af en undtagelse til den generelle skattepligt, der er hjemlet i kapitel 5 A i del 9 i "Income Tax (Earnings and Pensions) Act 2003". Om kapitlets anvendelsesområde beskriver paragraf 579A følgende:

"This section applies to any pension under a registered pension scheme (but subject to subsection (2) [F2and section 579CZA]."

I anvendelsesområdet for kapitlet er der således direkte henvist til undtagelsen i paragraf 579CZA, hvoraf følgende fremgår af bestemmelsens stk. 2:

"(2) Section 579A does not apply til successors’ income withdrawal if it is paid -

(a)   in respect of a deceased beneficiary of a deceased member of a registered pension scheme where the beneficiary had not reached the age of 75 at the date of the beneficiary’s death, and

(b)   to a person from the person’s successor’s flexi-access drawdown fund in respect of a money purchase arrangement under a registered pension scheme and here “beneficiary" means dependant, nominee or successor."

Som det fremgår, gælder skattepligten i "Income Tax (Earnings and Pensions) Act" ikke for hævninger foretaget af SIPP-pensionsordninger, der er oprettet ved indskud af sådanne "death benefits", da disse er skattefritaget, når efterladeren af midlerne afgik ved døden inden vedkommende var fyldt 75 år.

Det kan lægges til grund, at der har været fradrag/bortseelsesret for i hvert fald en del af de indbetalinger, der er foretaget til ægtefællens SIPP-pensionsordning.

Hvis der er behov for det, vil der kunne skaffes yderligere oplysninger om reguleringen af SIPP-pensionsordninger og skattereglerne i England.

Ægtefællen oprettede den [dato] testamente (bilag 1), hvoraf det bl.a. fremgår, at Spørgeren og C, der var ægtefællens rådgiver, blev udpeget til "the executors and trustees of this will". Af testamentet fremgår endvidere, at restboet (dvs. boet efter at visse nærmere angivne aktiver og pengebeløb var tildelt nærmere angivne arvinger) blev givet "to my Trustees ON Trust to sell call in and convert into money such parts as do not consist of money but with full power to postpone doing so for as long as they see fit".

Dokumenterne vedrørende ægtefællens SIPP-pensionsordning vedlægges som bilag 2-3.

Den [dato] afgik ægtefællen ved døden. Spørgerens engelske rådgiver oplyser følgende om, hvorledes der blev forholdt med ægtefællens ("B") SIPP-pensionsordning i forbindelse med dødsfaldet:

"(B)’s pension fund was held in trust, as all UK pension assets are. As such the assets were not included in his estate and not dealt with via his will and probate.

[Spørger] was entitled under the trust to receive the assets and as they were not in his estate they passed to her inheritance tax free.

[Spørger] had three options at this point;

• Sell the investments and receive the cash into her ownership … .
• Purchase an annuity - a lifetime pension income that would cease on her death.
• Establish her own pension fund to receive a transfer of the assets from (B)'s pension fund which would continue to sit outside of her estate, allow her to draw income or capital at any time and eventually pass down to her children on her own death.

This last option was the one chosen.

As (B) was under age 75 at the date of death, under UK law [Spørger] will not have any tax deducted from income or capital payments. [Spørger] has the option of setting up regular monthly income payments or random capital payments as and when needed. These can be varied or stopped and started at any time, completely flexible. The assets of the fund remain invested and grow entirely tax free within the pension trust.

If (B) had commenced withdrawals during his lifetime these would have been taxable. It is an anomaly of the UK pension system that these death benefits received by [Spørger] before (B)'s 75th birthday can be paid to her with no UK tax deducted. The formal term is a "successor drawdown scheme".

Registrerede pensionsordninger kan udbetale en række forskellige ydelser ved ejerens død. Den type, der kan udbetales afhænger af hvilken type pensionsordning midlerne befinder sig i samt pensionsordningens generelle regler og vilkår.

En "successor drawdown scheme" er en samlebetegnelse for pensionsordninger ("scheme"), hvorved ejeren af pensionsordningen ved sin død efterlader sig midler, som derved tilgår en efterladt ("successor"), der vil kunne disponere ("draw down") over de efterladte midler

Konkret har Spørgeren som beskrevet været berettiget til at overtage midlerne fra hendes afdøde ægtefælles SIPP-pensionsordning ved at (1) sælge aktiverne og modtage beløbet i kontanter, (2) købe en livrente for midlerne eller (3) overføre midlerne til sin egen SIPP- pensionsordning.

Spørgeren valgte som det fremgår at få overført midlerne på ægtefællens SIPP-pensionsordning til en nyoprettet SIPP-pensionsordning for Spørgeren. Det er i den forbindelse væsentligt at være opmærksom på, at de opsparende midler på en SIPP-pensionsordning er "in trust", og at ejerskabet til midlerne derfor ikke tilkommer pensionsopspareren. Spørgeren fik derfor ikke ejerskab til midlerne i forbindelse med overførslen.

Spørgerens engelske rådgiver oplyser herom:

"The trustees of (B)'s SIPP transferred the assets in specie to the trustees of a SIPP set up for [Spørger]. (B)'s SIPP was then closed. So to be precise ownership has never passed to [Spørger], the assets have passed from trustee to trustee.

As set out above [Spørger] has never received any assets and therefore not been exposed to any form of tax on the transfer."

Som det fremgår udløste overdragelsen af midlerne fra ægtefællens SIPP-pensionsordning til en SIPP-pensionsordning for Spørgeren ingen beskatning af Spørgeren i England. Om beskatningen af Spørgerens SIPP-pensionsordning oplyser Spørgerens engelske rådgiver følgende:

"In the UK … if the pension holder dies before age 75 then the inherited benefits pass inheritance tax free and the recipient can withdraw any amount from the fund tax free or leave the fund to grow tax free and pass down to children. As you will appreciate B died before he was 75 so these rules apply to the fund."

Spørgerens SIPP-pensionsordning blev oprettet i september 2022. Betingelserne vedlægges som bilag 4. Spørgeren kan ikke foretage andre indskud i hendes egen SIPP-pensionsordning end af midlerne efterladt af den afdøde ægtefælles SIPP-pensionsordning. Spørger har ikke haft fradragsret for sit indskud af midlerne, der nu udgør Spørgers SIPP-pensionsordning.

Som bilag 5 vedlægges en oversigt over aktiverne i Spørgerens SIPP-pensionsordning pr. 30. september 2023.

I nærværende sag fremgår det af bilag 4, som udgøres af Spørgers pensionsoversigt, at Spørgers pensionsordning er en "SIPP (beneficiary drawdown)".

Ud over de af Spørger indsendte oplysninger henviser Skattestyrelsen til nedenstående oplysninger, om karakteren af "beneficiary drawdown"-pensionsordninger som også bør tages i betragtning ved det bindende svar:

Det fremgår af de engelske myndigheders hjemmeside, at en "beneficiary drawdown scheme" er en samlebetegnelse for sådanne pensioner, som kan udbetales til en "dependant", en "nominee" eller en "successor".  Herudover gælder det, at "nominee’s" og "successor’s" drawdown-pensioner kun kan tegnes som såkaldte "flexi-access drawdown".

Det fremgår videre, at en "beneficiary’s flexi-access drawdown fund" kun kan etableres med midler der stammer fra afdødes pensionsordning.

En "nominee’s flexi-access drawdown fund" etableres ved, at en nominee udpeger en sum eller aktiver til overførsel til en drawdown pension efter pensionstagerens død. Midlerne skal umiddelbart inden dødsfaldet være indestående på pensionstagerens pensionsordning, og ikke må have været anvendt til nærmere angiven dødsdækning omfattet af engelsk ret.

En successor’s "flexi-access drawdown fund" etableres på samme måde, her skal beløbet dog tidligere have været indestående på en pensionsordning for en "dependant", "nominee" eller en tidligere "successor".

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1

Spørgsmålet indstilles til at blive besvaret "ja".

Som beskrevet ovenfor er en SIPP-pensionsordning en pensionsopsparing, der ikke indeholder et livsforsikringselement. Det er alene et opsparingsprodukt, der som følge heraf ikke kan tegnes i et livsforsikringsselskab eller en pensionskasse, men kun kan tegnes i et penge- eller kreditinstitut.

Det følger af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 7, at reglerne i pensionsbeskatningslovens § 53 A gælder for pensionsordninger oprettet i pengeinstitutter eller kreditinstitutter, der ikke er omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1. Reglen finder også anvendelse for udenlandske pensionsordninger, jf. Den juridiske vejledning, afsnit C.A.10.4.2.3.2.8.

Det fremgår af Skatterådets bindende svar i SKM 2024.136 SR, at en SIPP-pensionsordning som udgangspunkt vil kunne anses som en udenlandsk pensionsopsparing i et penge- eller kreditinstitut i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53A, stk. 1, nr. 7.

Følgende fremgår af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5, 1. pkt.:

"Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 til den personkreds, der er nævnt i § 55, 1. pkt., og som svarer til indbetalinger på ordningen, som der ved opgørelsen af ejerens skattepligtige indkomst har været hel eller delvis fradrags- eller bortseelsesret for her i landet eller i udlandet, medregnes til den skattepligtige indkomst."

I § 55, 1. pkt., anføres følgende:

"Indkomstskattepligten i henhold til § 20, § 46, stk. 1, § 49, stk. 2, § 53, § 53 A, stk. 2, 3 og 5, og § 53 B, stk. 6, påhviler ejeren, den pensionsberettigede, den, der efter ejerens eller den pensionsberettigedes død i henhold til bestemmelserne i policen m.v. er berettiget til de pågældende udbetalinger, den pågældende direktør eller den eller dem, der efter direktørens død er berettiget til udbetalinger af eller fra ordningen."

Som det fremgår, skal udbetalinger fra pensionsordninger alene beskattes på udbetalingstidspunktet, hvis ejeren af pensionsordningen har hel eller delvis fradrags- eller bortseelsesret for sine indbetalinger til pensionsordningen. I tilfælde af ejerens død, tilfalder denne indkomstskattepligt som udgangspunkt den person, der herefter vil være berettiget til udbetalingerne.

Ved en gennemgang af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5, ses der i lovarbejdet dog ikke taget stilling til den situation, hvor pensionsopsparingen i forbindelse med pensionsopsparerens død er overført til en anden eller faldet i arv til anden (og den efterlevende derfor ikke blot får en ret til udbetalinger).

Pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5, er affattet ved LFF 2007-11-28. Af de specielle bemærkninger til bestemmelsen fremgår:

"Den foreslåede bestemmelse i stk. 5 fører til, at den del af udbetalingen fra en pensionsordning, som der er opnået hel eller delvis fradragsret eller bortseelsesret for enten i Danmark eller i udlandet, skal beskattes på udbetalingstidspunktet.

Princippet bag den foreslåede bestemmelse er delvist (jf. om den skattemæssige behandling af værditilvæksten nedenfor) det samme som i den foreslåede bestemmelse i lovens § 20, stk. 4, jf. lovforslagets § 1, nr. 17, om beskatning af udbetalinger fra ordninger omfattet af lovens afsnit I, samt den foreslåede bestemmelse i lovens § 32, jf. lovforslagets § 1, nr. 23, om afgifter af udbetalinger fra ordninger omfattet af lovens afsnit I.

Der kan være forsikringstagere mv., som efter den gældende beskatningsregel i lovens § 53 A, stk. 5, ikke beskattes af udbetalinger fra ordninger omfattet af lovens § 53 A, også selvom der i et vist omfang har været fradragsret eller bortseelsesret for indbetalingerne i et andet land. Forslaget betyder, at der fremover vil være symmetri mellem den skattemæssige behandling af ind- og udbetalinger for disse personer.

(…)

For at illustrere virkningerne af den foreslåede bestemmelse kan følgende eksempel opstilles: En person, som ejer en udenlandsk pensionsordning, hvor der i udlandet har været fradragsret i en periode på 10 år med årlige indbetalinger på 50.000 kr., flytter til Danmark, hvor personen ikke kan få godkendt ordningen efter §§ 15 C eller 15 D. Ordningen opfylder heller ikke betingelserne for at være omfattet af lovens § 53 B. Personen fortsætter med at foretage indbetalinger uden fradragsret i en periode på 5 år med årlige indbetalinger på 50.000 kr. Samlet indestående på pensionsordningen på opgørelsestidspunktet er inkl. værditilvæksten 1.000.000 kr., hvoraf de 500.000 kr. svarer til indbetalinger foretaget med fradragsret, som herefter vil være skattepligtige ved udbetalingen."

Som det fremgår, er lovgivers hensigt med bestemmelsen at værne imod, at pen-

sionsopsparere indbetaler skattepligtig indkomst til en pensionsordning med fradragsret eller bortseelsesret i udlandet for på et senere tidspunkt, at kunne få udbetalt pensionen skattefrit f.eks. efter tilbageflytning til Danmark. Det er selvsagt ikke en symmetri, der er til stede, hvor selve pensionsordningen overføres eller overgår til en anden ved død.

I tråd hermed følger det af Skatterådets praksis, at denne symmetri kun består, hvis den oprindelige skattemæssige status af indbetalingerne kan anses for bevaret, efter at ordningen er overgået til en anden ved død, jf. f.eks. SKM 2023.171 SR og SKM 2022.313 SR.

I SKM 2023.171 SR udtales i Skattestyrelsens indstilling, som blev tiltrådt af Skatterådet, herom bl.a.:

"For nærværende pensionsordning foreligger dog det forhold, at pensionsordningen først er overgået fra Spørgers forælders ægtefælle til forælderen i forbindelse med ægtefællens død, og dernæst er overgået fra forælderen til Spørger ved forælderens død. Spørgsmålet er herefter, om den oprindelige skattemæssige status af indbetalingerne kan anses for bevaret efter de to overdragelser af pensionsordningen. Det er derfor nødvendigt at tage stilling til, om denne skattemæssige status er bevaret også efter at ordningen har skiftet ejer ved død.

En tilsvarende problemstilling blev behandlet i sagen i SKM2022.313.SR, hvor de ordninger som daværende Spørger havde arvet, blev behandlet, som om de var etableret og indbetalt af Spørger, idet Spørger ifølge amerikansk ret blev anset for at have arvet ægtefællens pensionsordninger inkl. hendes retsstilling ifølge disse, og ikke kun retten til udbetalinger herfra (som tilfældet er i Danmark). Herefter blev ægtefællens beskatning ved indbetalinger til ordningen lagt til grund. Det blev endvidere tillagt vægt, at overførsler af pensionerne ikke havde udløst amerikansk skat, og at de amerikanske skattemyndigheder (IRS) anså forløbet for ubrudt.

Efter Skattestyrelsens opfattelse kan indbetalingernes oprindelige skattemæssige status kun lægges til grund, hvis der foreligger et ubrudt forløb. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at et sådant ubrudt forløb foreligger, hvis overførslen af pensionsordningen/midlerne herfra ikke har udløst skattemæssige konsekvenser, fx fordi ordningen/midlerne anses for hævet “i utide"

Det er Spørgerens opfattelse, at der i nærværende sag ikke er tale om et "ubrudt forløb".

Midlerne i ægtefællens pensionsordning var "held in trust", og derfor ikke en del af hans dødsbo. Spørgeren var efter engelsk ret berettiget til at overtage midlerne, hvilket kunne ske på en af tre måder:

(1) Hun kunne sælge aktiverne og modtage beløb i kontanter

(2) Hun kunne købe en livrente for midlerne

(3) Hun kunne overføre midlerne til sin egen SIPP-pensionsordning

Alle tre muligheder er uden beskatning. Ægtefællen ville derimod være blevet beskattet ved udbetaling.

Spørgeren valgte mulighed (3).

Hun fik ikke i den forbindelse ejerskab til midlerne. Ejerskabet overgik blot fra den ene trustee til den anden.

Spørgeren kan endvidere fra sin egen SIPP-pensionsordning frit hæve midlerne helt eller delvis uden at det udløser beskatning af hende. På den baggrund er det Spørgerens opfattelse, at der ikke er tale om et "ubrudt forløb", og at overførslen af midlerne ikke skete med samme skattemæssige status, som hvis det havde være hendes ægtefælle, der fik midlerne udbetalt. Som følge af valgmulighederne, der i alt væsentlig stiller Spørgeren frit med hensyn til, hvad hun vil anvende midlerne til, og den fundamentalt anden skattemæssige behandling i forhold til, hvis Spørgerens ægtefælle havde hævet midlerne, samt at Spørgeren til enhver tid frit kan hæve midlerne skattefrit helt eller delvist, er det Spørgeren opfattelse, at der er tale om, at Spørgeren har overtaget ("arvet") en kapital i forbindelse med hendes ægtefælles død. Der er meget få lighedspunkter til en ægtefælles ret til udbetaling(er) fra en pensionsordning, som det kendes i Danmark.

Ifølge boafgiftslovens § 1 skal der betales boafgift til Danmark af værdier som en afdød person efterlader sig. Som undtagelse hertil følger det af § 3, stk. 1, litra 1, at arv, der tilfalder afdødes ægtefælle er undtaget fra afgiftspligten. Bestemmelsen har følgende ordlyd:

"Undtaget fra afgiftspligten er endvidere

a) arv og forsikringer mv., der tilfalder afdødes ikke fraseparerede ægtefælle, jf. dog § 14, stk. 2,"

Det følger i øvrigt af boafgiftslovens § 9, at afgiftspligten alene omfatter afdødes formue, hvis vedkommende havde hjemting i Danmark på tidspunktet for dødsfaldet. I så fald omfatter afgiftspligten alene fast ejendom og tilbehør hertil samt formue tilknyttet faste driftssteder i Danmark, jf. stk. 2, hvilket selvsagt ikke omfatter en SIPP-pensionsordning i England.

Samlet er det således Spørgerens opfattelse, at overførslen af midlerne på Spørgerens afdøde ægtefælles SIPP-pensionsordning til en SIPP-pensionsordning for Spørgeren er skattefri for Spørgeren, da der er tale om arv af en kapital fra Spørgerens ægtefælle i udlandet.

Spørgsmål 2

Spørgsmålet indstilles til at blive besvaret "ja".

Da Spørgerens SIPP-pensionsordning som beskrevet nedenfor under spørgsmål 3 i skattemæssig henseende må behandles som en opsparing svarende til en almindelig bankkonto med tilknyttet værdipapirdepot, er udbetalinger fra SIPP-pensionsordningen ikke skattepligtige for hende.

Selv hvis Spørgerens SIPP-pensionsordning antages af være omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53A, vil afkastet ikke være skattepligtigt efter pensionsbeskatningsloven. Det skyldes, at udbetalinger fra en § 53 A-ordning kun er skattepligtige i det omfang, der ved opgørelsen af ejerens skattepligtige indkomst har været hel eller delvis fradrags- eller bortseelsesret for indbetalingerne. Spørgeren har ikke haft fradragsret eller bortseelsesret i forbindelse med oprettelsen af ordningen, hvorfor udbetalingerne ikke er skattepligtige for Spørgeren, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5 modsætningsvis.

Spørgsmål 3

Spørgsmålet indstilles til at blive besvaret "nej".

Som beskrevet ovenfor fremgår det af Skatterådets bindende svar i SKM 2024.136.SR, at en SIPP-pensionsordning som udgangspunkt vil kunne anses som en udenlandsk pensionsopsparing i et penge- eller kreditinstitut i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 7.

Det følger af Den juridiske vejledning, afsnit C.A.10.4.2.3.2.8 " Typer af ordninger omfattet af PBL § 53 A", at:

“Efter en konkret vurdering kan det være, at en ordning ikke i skattemæssig henseende kan betragtes som en pensionsordning, men derimod som en almindelig bankkonto. Dermed er ordningen ikke omfattet af bestemmelsen i PBL § 53 A. Konsekvensen er, at ordningen skattemæssigt skal behandles som enhver anden bankkonto".

I SKM2017.631.SR blev Skatterådet spurgt om en opsparingsordning, hvor kunder indskyder midler under en række specifikke vilkår, er en pensionsordning i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53A, stk. 1, nr. 7. Skatterådet udtalte i afgørelsen bl.a.:

“Efter det oplyste om ordningen, som var beskrevet under model 1, vil der være tale om en ren opsparingsordning, hvis værdi er uafhængig af kundens helbred, køn og alder. Størrelsen af en fremtidig udbetaling var alene afhængig af størrelsen af indskuddet og det løbende afkast heraf. Der var hverken knyttet forsikringselementer eller begunstigede til ordningen, og kunden havde mulighed for at anmode om hel eller delvis udbetaling fra ordningen, herunder løbende udbetalinger.

Det er endvidere oplyst om ordningen, der består af en konto til brug for indbetalinger og et værdipapirdepot, at midlerne alene kan frigøres efter aftale med spørger, og at ejeren fx ikke kan disponere over midlerne på ordningen via sin netbank til at foretage betalinger. Midlerne på ordningen indgår efter det oplyste i et “hermetisk lukket" system og kan kun anvendes til investering.

På denne baggrund kan ordningen efter en samlet konkret vurdering ikke anses for at være en almindelig bankkonto." (Spørgers understregning).

Eftersom Spørgeren frit kan hæve midler fra Spørgerens SIPP-pensionsordning, er ordningen ikke en pensionsordning efter dansk ret, men der er reelt tale om en opsparing svarende til en almindelig bankkonto med tilknyttet værdipapirdepot.

Spørgerens SIPP-pensionsordning er allerede af den grund ikke omfattet af pensionsafkastbeskatningsloven.

Selv hvis Spørgerens SIPP-pensionsordning antages af være omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, vil afkastet ikke være skattepligtigt efter pensionsafkastbeskatningsloven. Det skyldes, at pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A ikke er nævnt i pensionsafkastbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 1-4.

Spørgsmål 4

Spørgsmålet indstilles til at blive besvaret "ja".

Da Spørgerens SIPP-pensionsordning ikke er omfattet af pensionsafkastbeskatningsloven, er det Spørgerens opfattelse, at afkastet (renter, aktie- og kursgevinster mv.) beskattes i overensstemmelse med skattelovgivningens almindelige regler, dvs. som kapitalindkomst, aktieindkomst mv. afhængig af hvilke aktiver afkastet stammer fra.

Der henvises til argumentationen vedrørende spørgsmål 3.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at overførslen af midlerne på Spørgers afdøde ægtefælles SIPP-pensionsordning til en SIPP-pensionsordning for Spørgeren, er skattefri for Spørgeren.

Begrundelse

Der spørges til en engelsk SIPP-pensionsordning, som er oprettet af Spørger i 2022, hvortil Spørger efter ægtefællens død får overført hans engelske SIPP-pensionsordning. Der ønskes svar på, om denne overførsel af midler fra ægtefællens pensionsordning til Spørgers pensionsordning er skattefri for Spørger.

Afgørende for, om overførslen af midlerne til Spørgers ordning er skattefri er, efter Skattestyrelsens opfattelse, om Spørger kan anses for at have succederet i den skattemæssige status, som indbetalingerne havde for afdøde ægtefælle. I modsat fald må Spørger anses for at have fået midlerne udbetalt fra ægtefællens pensionsordning, og vil derfor evt. være skattepligtig heraf, afhængig af hvordan ordningen er kvalificeret efter dansk skatteret.

Det er derfor nødvendigt at tage stilling til, hvordan pensionsordningen tilhørende den afdøde ægtefælle er kvalificeret efter dansk skatteret, for herefter at tage stilling til, om Spørger kan anses for at have succederet i indbetalingernes skattemæssige status eller ej. 

Udenlandske pensionsordninger, som er oprettet den 18. februar 1992 eller senere, er som udgangspunkt omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, som indført ved lov nr. 569 af 24. juni 1992 og hvis anvendelsesområde er udvidet ved lov nr. 429 af 26. juni 1998 og lov nr. 1534 af 19. december 2007.

Som en undtagelse til udgangspunktet gælder, at pensionsordninger der opfylder særlige betingelser, kan omfattes af pensionsbeskatningslovens § 53 B. Det fremgår af pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 2, at pensionsordningen skal være oprettet, mens ejeren ikke var fuldt skattepligtig til Danmark eller mens den pågældende var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, men efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst var hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland. Det fremgår endvidere af pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 3, at alle indbetalinger, der er foretaget i den periode, hvor personen ikke var skattepligtig til eller skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, skal være sket med fradrag eller bortseelse i personens skattepligtige indkomst i det land, hvor vedkommende var skattepligtig/hjemmehørende.

Spørgers afdøde ægtefælle var bosiddende i Danmark i perioden fra 2001 til 2017 og oprettede sin pensionsordning den 7. november 2006, mens han også samtidigt var fuldt skattepligtig til England.

Skattestyrelsen lægger til grund, at Spørgers afdøde ægtefælle ikke var hjemmehørende i England på oprettelsestidspunktet, hvorfor pensionsordningen ikke kan omfattes af pensionsbeskatningslovens § 53 B, jf. § 53 B, stk. 2.

Spørgsmålet er herefter, om ægtefællens SIPP pensionsordning kunne have været omfattet af hovedreglen PBL § 53 A. For at en pensionsordning kan omfattes af pensionsbeskatningslovens § 53 A eller § 53 B er det en betingelse, at ordningen kan kvalificeres som en af de ordningstyper, der er opregnet i pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1. Er dette ikke tilfældet, skal pensionsordningen beskattes efter statsskattelovens regler.

Pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, oplister de ordninger som reglerne i § 53 A gælder for. Pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 7, omfatter pensionsordninger, der er oprettet i penge- eller kreditinstitutter, og som ikke omfattes af pensionsbeskatningslovens kapitel 1.

Udenlandske pensionsordninger i penge- eller kreditinstitutter kan alene omfattes af pensionsbeskatningslovens kapitel 1, hvis disse efter reglerne i lovens § 11 A, stk. 1 nr. 1 eller § 12, stk. 1, nr. 1, er

• oprettet i et kreditinstitut, der efter tilladelse i et andet land inden for EU, eller lande som Fællesskabet har indgået aftale med på det finansielle område, udøver virksomhed her i landet gennem et fast driftssted,
• i et kreditinstitut, der efter tilladelse i et andet land inden for EU/EØS udøver kreditinstitutvirksomhed og som told- og skatteforvaltningen har godkendt, eller
• i en anden institution inden for EU/EØS som told- og skatteforvaltningen har godkendt.

Eller

• hvis ordningen er godkendt efter pensionsbeskatningslovens § 15 C eller § 15 D. Godkendelse efter pensionsbeskatningslovens § 15 C eller § 15 D kan alene opnås for ordninger etableret i lande inden for EU eller EØS.

Ægtefællens SIPP-pension er etableret i et engelsk kreditinstitut den 7. november 2006, og dermed på det tidspunkt i et institut inden for EU/EØS. Der foreligger dog ikke oplysninger om, at kreditinstituttet, eller ordningen, på daværende tidspunkt var omfattet af nogle af de nævnte kriterier for at være omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1. Storbritannien er fra den 1. januar 2021 ikke længere en del af EU/EØS, og derfor kan engelske pensionsordninger, herunder den afdøde ægtefælles ordning, ikke efter den denne dato beskattes efter pensionsbeskatningslovens kapitel 1. 

Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit C.A.10.4.2.3.2.8, at der efter en konkret vurdering kan nås frem til, at en ordning ikke i skattemæssig henseende kan betragtes som en pensionsordning, men i stedet må betragtes som en almindelig bankkonto. I sådan et tilfælde vil ordningen ikke være omfattet af bestemmelsen i pensionsbeskatningslovens § 53 A.

Hvorvidt der reelt er tale om en almindelig bankkonto, vurderes ud fra en samlet konkret vurdering af de betingelser mv., som gælder for ordningen. I SKM2017.631.SR, fandt Skatterådet efter en sådan konkret vurdering, at der ikke var tale om en almindelig bankkonto uanset, at der var tale om en ren opsparingskonto, hvor der ikke var knyttet forsikringselementer eller begunstigede til ordningen, og uanset at størrelsen af en fremtidig udbetaling alene afhang af størrelsen af indskuddet og afkastet heraf, samt at kunden havde mulighed for at anmode om hel eller delvis udbetaling herfra. Der blev henset til, at midlerne alene kunne frigøres efter aftale med instituttet, og at ejeren fx ikke kunne disponere over midlerne på ordningen via sin netbank til at foretage betalinger, lige som midlerne på ordningen indgik i et "hermetisk lukket" system.

På baggrund af afgørelsen i SKM2017.631.SR fandt Skatterådet i SKM2024.136.SR, at en engelsk SIPP pensionsordning kan anses for at udgøre en udenlandsk pensionsordning i et penge- eller kreditinstitut omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 7.

Det fremgår af sagen, at "På trods af, at SIPP-pensionsopsparingen efter den engelske skattelovgivning allerede kan udbetales, når pensionsopspareren har nået en pensionsudbetalingsalder på 55 år, som er den generelt godkendte pensionsudbetalingsalder i England, og selv om den engelske skattelovgivning giver mulighed for, at op til 25% af opsparingen kan udbetales som skattefri sumudbetalinger, og SIPP-pensionsordningen ikke opfylder betingelserne for at være omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1, finder Skattestyrelsen med henvisning til afgørelsen i SKM2017.631.SR, at den alligevel opfylder et egentligt pensionsformål for Spørgeren."

Der er ikke fremlagt oplysninger om, at afdøde ægtefælles SIPP-pensionsordning adskiller sig fra den SIPP-pensionsordning som er behandlet i nævnte afgørelse fra Skatterådet. Hertil kommer, at Spørgers repræsentant oplyser, at engelske SIPP-pensionsordninger er statsgodkendte pensionsordninger og er reguleret af Financial Conduct Authority i henhold til engelsk lovgivning om finansielle virksomheder. Skattestyrelsen finder derfor, at den engelske SIPP-pensionsordning er en standardiseret pensionsordning, hvor kriterierne for oprettelse, udbetaling, formål mv. er ens for alle, der optager en sådan pensionsordning.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at når der er taget stilling til, at en SIPP-pensionsordning udgør en pensionsordning i relation til pensionsbeskatningslovens § 53 A, så gør det sig gældende for alle SIPP-pensionsordninger, medmindre der foreligger forhold der medfører, at den konkrete ordning adskiller sig væsentligt fra den SIPP-pensionsordning, som er godkendt i SKM2024.136.SR.

På denne baggrund finder Skattestyrelsen, at den afdøde ægtefælles engelske SIPP-pensionsordning udgør en pensionsordning omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 7. Skattestyrelsen finder dermed ikke, at der er grundlag for at kvalificere ægtefællens engelske SIPP-pensionsordning som en almindelig bankkonto. Afdøde ægtefælles engelske SIPP-pensionsordning vil herefter være omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A.

Det følger af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5, at udbetalinger der krone-for-krone svarer til indbetalinger, der har været fradrags- eller bortseelsesret for i Danmark eller i udlandet, skal beskattes ved udbetalingen. De skattepligtige heraf er efter bestemmelsens ordlyd personkredsen som nævnt i pensionsbeskatningslovens § 55, 1. pkt., som udgøres af bl.a. ejeren, den pensionsberettigede, og den der efter ejerens/den pensionsberettigedes død har ret til udbetalinger fra ordningen.

Ifølge det oplyste kan det lægges til grund, at Spørgers afdøde ægtefælle har haft fradrags- eller bortseelsesret for en del af indbetalingerne til SIPP-pensionsordningen. Ægtefællen ville således, hvis han var i live og skattepligtig til Danmark på udbetalingstidspunktet, have været skattepligtig til Danmark af udbetalinger fra ordningen, som han krone-for- krone havde haft fradrags- eller bortseelsesret for i England, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5.

Hvis Spørger modtog udbetalinger fra ægtefællens engelske SIPP-pensionsordning efter hans død, ville Spørger ligeledes være skattepligtig heraf, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5 smh. § 55.

Spørgers repræsentant anfører, at Spørger var berettiget til at overtage midlerne på afdøde ægtefælles SIPP-pensionsordning på en af tre måder 1) ved at sælge aktiverne og modtage beløbet i kontanter, 2) købe en livrente for midlerne eller 3) overføre midlerne til sin egen SIPP-pensionsordning.

Skattestyrelsen bemærker hertil, at hvis Spørger havde valgt mulighed 1), og havde modtaget aktiverne fra ægtefællens SIPP-pensionsordning, eller salgssummen fra disse, så ville dette efter dansk skatteret, skulle anses for en engangsudbetaling fra afdødes pensionsordning. Spørger ville dermed også ved modtagelsen af en sådan kontant udbetaling fra den afdøde ægtefælles pensionsordning, have været skattepligtig af den del af engangsudbetalingen, der svarede til indbetalinger, som ægtefællen havde haft fradrags- eller bortseelsesret for, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5 smh. med § 55.

Det skyldes, at det afgørende i henhold til bestemmelsen er, at Spørger modtager udbetalingen, jf. ordlyden § 53 A, stk. 5: "Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 til den personkreds, der er nævnt i § 55, 1. pkt., … medregnes til den skattepligtige indkomst…". Det er således ikke afgørende, at Spørger ikke selv var ejer af ordningen, når Spørger er omfattet af personkredsen i pensionsbeskatningslovens § 55, 1. pkt.

Havde Spørger valgt mulighed 2), og modtaget midlerne og købt en livrente, ville dette også være omfattet af beskatningsområdet for pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5, med samme begrundelse som gør sig gældende for udbetalingen af engangsbeløb, da det fuldt ud ville være at sidestille hermed. Det gælder dog ikke, hvis Spørger havde overført midlerne på en sådan måde, at midlerne kunne anses for videreført på Spørgers egen pensionsordning uden, at der forelå et "brudt" forløb, jf. princippet fastlagt i afgørelserne i SKM2022.313.SR og SKM2023.171.SR (dvs. hvor Spørger havde succederet i indbetalingernes skattemæssige status).

Afgørelserne i SKM2022.313.SR og SKM2023.171.SR omhandler amerikanske pensionsordninger, som er faldet i arv til en ægtefælle henholdsvis til et barn. I begge afgørelser finder Skatterådet, at arvingen har succederet i indbetalingernes skattemæssige status, hvorved der henses til, at Spørgerne har arvet pensionsordningerne inkl. ejerens retsstilling i henhold til disse, og ikke kun retten til udbetalingerne, som tilfældet er i Danmark. Der er ligeledes lagt vægt på, at overførslen af de omhandlede ordninger ikke har udløst amerikansk skat, og at de amerikanske skattemyndigheder anser forløbet for ubrudt.

I nærværende sag har Spørger en engelsk SIPP-pensionsordning, der er tegnet som en "beneficiary drawdown-scheme". Som Skattestyrelsen forstår engelsk ret, så kunne Spørgers engelske SIPP-pensionsordning i form af en "beneficiary drawdown", alene etableres ved overførsel af midler, der umiddelbart før dødsfaldet var indeståede på den afdøde ægtefælles pensionsordning. På denne baggrund er det Skattestyrelsens opfattelse, at det reelt er afdødes ægtefælles pensionsmidler, der videreføres på Spørgers egen SIPP-pensionsordning i et ubrudt for løb.

Dette understøttes af det oplyste om, at midlerne ved etableringen af Spørgers pensionsordning ikke passerede Spørgers økonomi, men blev overført direkte fra den afdødes ægtefælles pensionsordning til Spørgers nyetablerede "beneficiary’s drawdown" pension. Midlerne, der indgik på Spørgers "beneficiary drawdown" SIPP-pensionsordning, kan således ikke siges at have forladt pensionssfæren, idet disse midler hele tiden har være afsondret fra Spørgers økonomi i "et lukket kredsløb". Midlerne kan dermed ikke anses for hævet på en sådan måde, at midlerne er overgået til at være frie midler frem for pensionsmidler. Det tillægges endvidere vægt, at overførslen af midlerne ikke i England er anset for at være en førtidig eller uberettiget hævning, der har udløst skattemæssige konsekvenser i form af en strafskat eller lignende.

Det bemærkes, at Spørgers repræsentant argumenter for, at der ikke kan foreligge et ubrudt forløb i nærværende sag, fordi Spørger i forbindelse med ægtefællens død havde flere forskellige valgmuligheder. Dette fører efter repræsentantens opfattelse til, at der er tale om en arvet en kapital, og at der dermed ikke foreligger en pensionsordning, som er videreført i et ubrudt forløb. Det synes at indgå som et led i repræsentantens opfattelse af, at der foreligger et "brudt forløb", at Spørger kan modtage midlerne skattefrit i England, i modsætning til, hvad der havde været tilfældet, hvis disse var udbetalt til ægtefællen selv.

Skattestyrelsen skal hertil bemærke, at det er Skattestyrelsens opfattelse, at når afgørelserne i SKM2022.313.SR og SKM2023.171.SR lægger til grund, at der er tale om et ubrudt forløb og at overførslen af midlerne ikke har udløst amerikansk skat, så er dette udtryk for, at der skal foretages en vurdering af, hvorvidt midlerne er overført på en sådan måde, at der er tale om de samme midler/en videreførelse af den samme pensionsordning. Det afgørende er, efter Skattestyrelsens opfattelse, hvorvidt midlerne kan anses for at have forladt pensionssfæren eller ej. Er der tale om de samme midler, som er overført uden at have forladt pensionssfæren, er det Skattestyrelsens opfattelse, at midlerne må anses for at have beholdt deres skattemæssige status, som indbetalt med fradrags- eller bortseelsesret, også selv om de er videreført til en pensionsordning, der tilhører en arving.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det forhold, at en arving har taget en beslutning om, hvorvidt afdødes pension skal videreføres som en pensionsordning, eller om den skal hæves som en engangsudbetaling til arvingen, ikke medfører, at arvingen har haft en sådan dispositionsret over midlerne, at de kan anses for at have forladt pensionssfæren, og har fået status af frie midler (at der foreligger et brudt forløb). Dette stemmer heller ikke med sagens faktum, idet der netop ikke er tale om, at Spørger modtager en kontant sum, som anvendes til køb af en pensionsordning men, at der faktuelt etableres en pensionsordning af en type, som alene kan etableres med midler stammende fra en afdød persons pensionsordning, og at midlerne i den forbindelse, efter det oplyste, ikke passerer Spørgers økonomi, men overføres direkte fra afdødes pensionsordning til Spørgers nyetablerede "beneficiary drawdown" pension.

Skattestyrelsen finder ikke, at det gør en forskel for, om der er tale om de samme midler, hvorvidt Spørger på baggrund af engelske skatteregler, kan modtage midlerne skattefrit i England, mens den afdøde ægtefælle ville have været skattepligtig heraf. Engelsk ret giver arvinger til afdøde personer, som afgår ved døden før det fyldte 75. år en særlig skattefritagelse - som i øvrigt ikke ville gælde, hvis afdøde havde været fyldt 75 år. En sådan særregel i engelsk skatteret kan ikke begrænse beskatningen efter intern dansk ret (ved at ændre indbetalingernes skattemæssige status), lige som den ikke findes at kunne føre til, at midlerne skal anses for "frie midler" alene af denne årsag. Der henses særligt til, at uanset skattefriheden ved udbetaling af midlerne fra Spørgers "beneficiary drawdown" pensionsordning, så var det en betingelse for etableringen af ordningen, at midlerne var indestående på afdødes pensionsordning ved dødsfaldet, lige som midlerne er overført uden at passere Spørgers økonomi.

Det bemærkes i forlængelse heraf, at såfremt den nævnte skattefrihed skulle have ført til, at der var tale om et brudt forløb, så midlerne skulle anses for "frie midler", så ville denne "frigivelse" have ført til beskatning efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5 smh. § 55, på tidspunktet for midlernes skifte af status fra pensionsmidler til frie midler, idet dette i så fald måtte anses for en engangsudbetaling fra ægtefællens pensionsordning.

Skattestyrelsen finder heller ikke, at reglerne for, hvornår der skal betales boafgift i Danmark eller ej, har betydning for beskatningen efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5. Ovenstående fører ikke til, at der betales boafgift i Danmark, af hverken mere eller mindre, end der i øvrigt skulle betales boafgift af. I den forbindelse bemærkes, at Skatterådet ikke har kompetence til at træffe afgørelse om boafgiftsloven, da denne kompetence efter dødsboskiftelovens § 80 henhører under Skifteretten.

Skattestyrelsens konklusion:

Opsummerende er det Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke ses at være grundlag for, at der skulle foreligge et "brudt forløb", hvorved midlerne er overgået fra at være pensionsmidler til at være frie midler, som Spørger herefter, har indbetalt til en ny pensionsordning. Der lægges i den forbindelse særligt vægt på, at en pensionsordning, som den af Spørger oprettede, alene kan etableres ved overførsel af midler indestående på en afdød pensionstagers pensionsordning, lige som der lægges vægt på, at midlerne er overført uden at have passeret Spørgers økonomi, og dermed er forblevet i pensionssfæren. Herudover er det tillagt vægt, at overførslen af pensionsmidlerne i England ikke er anset for en førtidig eller uberettiget hævning, der har udløst skattemæssige konsekvenser.

Da det således er afdødes pensionsmidler der - uden at have ændret status - er indestående på Spørgers pensionsordning, er det Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger også har succederet i indbetalingernes skattemæssig status som fradrags- og/eller bortseelsesberettigede på indbetalingstidspunktet, jf. SKM2022.313.SR og SKM2023.171.SR.

Det betyder, at de indbetalinger som afdøde ægtefælle har foretaget med fradrags- eller bortseelsesret, skal betragtes som indbetalt med denne skattebegunstigelse, både i relation til kvalifikationen af Spørgers egen SIPP-pensionsordning efter dansk skatteret, og i relation til spørgsmålet om, hvorvidt Spørger skal beskattes af udbetalinger fra den engelske SIPP-pensionsordning.

På baggrund heraf finder Skattestyrelsen, at den foretagne overførsel af pensionsmidlerne i 2022 skal anses for sket til Spørgers engelske SIPP-pensionsordning uden, at dette har skattemæssige konsekvenser for Spørger.

Havde midlerne ikke bibeholdt deres status som pensionsmidler, og derfor ikke var overført med deres oprindelige skattemæssige status, er det Skattestyrelsens opfattelse, at udbetalingen af et engangsbeløb fra den afdøde ægtefælles engelske SIPP-pensionsordning ville have udløst beskatning i 2022 af Spørger i Danmark efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5 smh. § 55.

Skattestyrelsen er således ikke enig i repræsentantens konklusion om, at overførslen kan ske skattefrit, fordi der er tale om en arv af en kapital fra ægtefællen i udlandet.

Afslutningsvis bemærkes, at reglerne i boafgiftsloven ikke findes at have betydning for ovenstående vurdering. Ligeledes bemærkes, at Skatterådet ikke har kompetence til at træffe afgørelser om boafgiftsloven, idet denne kompetence tilkommer Skifteretten efter reglen i dødsboskiftelovens § 80.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "ja, se dog indstilling og begrundelse".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at Spørger ikke er skattepligtig af udbetalinger fra Spørgers SIPP-pensionsordning.

Begrundelse

For at tage stilling til, hvorvidt Spørger er skattepligtig af udbetalinger fra den engelske SIPP-pensionsordning, er det nødvendigt at tage stilling til, hvordan Spørgers pensionsordning skal kvalificeres i forhold til dansk skatteret.

Skattestyrelsen finder, at Spørgers engelske pensionsordning oprettet i et engelsk kreditinstitut udgør en pensionsordning og ikke en almindelig bankkonto, hvorfor den er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 7. Begrundelsen for, at Spørgers pensionsordning anses for omfattet af bestemmelsen, er den samme som for afdøde ægtefælles SIPP-pensionsordning, hvorfor der i det hele henvises til begrundelsen herfor under Spørgsmål 1.

At Spørger har mulighed for at løbende at hæve midler på sin "beneficiary drawdown" SIPP-pensionsordning fører, efter Skattestyrelsens opfattelse, ikke til et andet resultat. Som det fremgår af begrundelsen for, at der er tale om en pensionsordning omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 7, under  spørgsmål 1, så blev det i SKM2017.631.SR vurderet, at der var tale om en pensionsordning omfattet af denne bestemmelse uanset, at kunden havde mulighed for, at anmode om udbetalinger herfra, idet der var tale om et hermetisk lukket system, hvor midlerne alene kunne anvendes til investering, og hvor kunden ikke kunne disponere over midlerne fx til via sin netbank at foretage betalinger. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at noget tilsvarende gør sig gældende for Spørgers SIPP-pensionsordning.

Det følger af Spørgers beskrivelse af de faktiske forhold, at det gælder for Spørgers "beneficiary drawdown" SIPP pensionsordning, såvel som for den afdøde ægtefælles pensionsordning, at ejerskabet til pensionsmidlerne er placeret i en trust, hvor trustees udgøres af myndighedsgodkendte finansielle institutioner, og hvor midlerne kan vælges placeret i en række myndighedsgodkendte investeringer. Det findes på denne baggrund, at midlerne er placeret på en sådan måde, at Spørger ikke kan disponere over midlerne uden at skulle anmode om udbetalinger fra trusten. Det forhold at Spørger løbende kan hæve midler fra pensionsordningen uafhængigt af Spørgers alder, fører derfor ikke til, at ordningen af den årsag skal anses for en almindelig bankkonto med frie midler.

Spørgers engelske SIPP-pensionsordning skal dermed beskattes efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, medmindre den opfylder betingelserne for at være omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B.

Som anført under Spørgsmål 1 er det en betingelse for, at ordningen kan omfattes af pensionsbeskatningslovens § 53 B, at ordningen er oprettet mens personen ikke var skattepligtig til, eller skattemæssigt hjemmehørende i, Danmark, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 2. Det følger af sagens oplysninger, at Spørger altid har været fuldt skattepligtig til, og bosiddende i Danmark, hvorfor Spørgers engelske SIPP-pensionsordning ikke kan beskattes efter pensionsbeskatningslovens § 53 B, men vil være omfattet af hovedreglen i pensionsbeskatningslovens § 53 A.

Der henvises til indstillingen vedr. spørgsmål 1, hvor det fremgår, at Spørger, efter Skattestyrelsens opfattelse, har succederet i indbetalingernes skattemæssige status, således, at ægtefællens fradrags- eller bortseelsesret på indbetalingstidspunktet skal lægges til grund, når det skal afgøres, hvorvidt Spørger skal beskattes af udbetalinger fra Spørgers egen pensionsordning, hvortil disse midler er overført.

Det fremgår af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5, at udbetalinger der krone-for-krone svarer til indbetalinger med fradrags- eller bortseelsesret i Danmark eller i udlandet skal beskattes.

På baggrund af ovenstående er det Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5, skal beskattes af de udbetalinger der krone-for-krone svarer til den afdøde ægtefælles indbetalinger, som er sket med fradrags- eller bortseelsesret i England, idet Spørgers pensionsordning har succederet i indbetalingernes skattemæssige status ved overførslen, jf. SKM2022.313.SR og SKM2023.171.SR.

Afslutningsvist bemærkes det, at dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien i artikel 28, stk. 3-5, indeholder regler om landenes gensidige anerkendelse af pensionsordninger, som fører til, at der i visse situationer skal gives fradrags- eller bortseelsesret i bopælsstaten. Disse regler findes ikke, at være relevante for Spørgers engelske SIPP (beneficiary drawdown)-pensionsordning, idet Spørger, ifølge det oplyste, ikke har mulighed for at indskyde yderligere midler på denne pensionsordning.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "nej".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at det løbende afkast på Spørgers SIPP-pensionsordning er skattepligtigt for Spørger i henhold til pensionsafkastbeskatningsloven.

Begrundelse

Spørgers repræsentant anfører, at da Spørgers engelske SIPP-pensionsordning udgør en almindelig bankkonto med et tilknyttet værdipapirdepot, vil afkastet heraf ikke være skattepligtigt efter pensionsafkastbeskatningsloven. Subsidiært anfører repræsentanten, at selv hvis Spørgers SIPP-pensionsordning var omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, så ville afkastet ikke være skattepligtigt, idet pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A ikke er nævnt i pensionsafkastbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 1-4.

Der henvises til begrundelsen for spørgsmål 2, hvorefter Spørgers engelske SIPP-pensionsordning skal anses for omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, jf. § 53 A, stk. 1, nr. 7, herunder at Spørgers SIPP-pensionsordning ikke kan anses for at udgøre en almindelig bankkonto med tilknyttet værdipapirdepot.

Skattestyrelsen er enig i, at hverken en almindelig bankkonto med et tilknyttet værdipapirdepot, eller pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A er skattepligtige af afkast efter pensionsafkastbeskatningsloven, idet ingen af disse er omfattet af pensionsafkastbeskatningslovens § 1, stk. 1.

Pensionsafkastbeskatningsloven beskatter efter lovens § 1, stk. 1, ordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1, med visse særligt opregnede undtagelser. Udenlandske pensionsordninger kan alene omfattes af pensionsafkastbeskatningsloven, såfremt de kan anses for omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1. Som beskrevet under spørgsmål 1 kan Spørgers engelske SIPP-pensionsordning ikke omfattes af kapitel 1.  Herudover gælder pensionsafkastbeskatningsloven for en række specifikt opregnede typer af pensionsordninger, som ikke omfatter hverken bankkonti eller pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A.

Skattestyrelsen er dog ikke enig med Spørger i, at afkastet af pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A er skattefrit.

Det fremgår af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3, at afkast af pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Afkastet skal medregnes som kapitalindkomst efter personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13.

Afkastet af Spørgers engelske SIPP- pensionsordning er derfor skattepligtigt efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "nej, se dog indstilling og begrundelse.

Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at det løbende afkast, hvis spørgsmål 3 besvares benægtende, er skattepligtigt i henhold til skattelovgivningens almindelige regler.

Begrundelse

Der henvises i det hele til spørgsmål 3, hvorefter det løbende afkast skal beskattes som kapitalindkomst efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3, smh. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13.

Det betyder at afkastet af Spørgers SIPP-pensionsordning ikke skal beskattes som forskellige indkomsttyper (kapitalindkomst, aktieindkomst mv.), afhængig af hvilke aktiver afkastet stammer fra. Afkastet af ordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, beskattes altid som kapitalindkomst, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "ja, se dog indstilling og begrundelse.".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1327 af 10. september 2020:

§ 11 A, stk. 1, nr. 1:

"En rateopsparing i pensionsøjemed skal indeholde bestemmelse om, at det opsparede pensionsbeløb udbetales i rater over mindst 10 år, jf. dog § 15 B, stk. 5, og § 41, stk. 1, nr. 3, og at rater, der kommer til udbetaling, medens kontohaveren lever, skal udbetales til denne. Endvidere skal følgende betingelser være opfyldt:

1) Opsparingen skal være oprettet enten i et pengeinstitut, der af Finanstilsynet er meddelt tilladelse til at drive pengeinstitutvirksomhed her i landet, i et kreditinstitut, der efter tilladelse i et andet land inden for EU, eller lande, som Fællesskabet har indgået aftale med på det finansielle område, udøver virksomhed her i landet gennem et fast driftssted, jf. § 30, stk. 1, 4, 5, 9 og 10, i lov om finansiel virksomhed, i et kreditinstitut, der efter tilladelse i et andet land inden for EU/EØS udøver kreditinstitutvirksomhed, og som told- og skatteforvaltningen har godkendt, eller i en anden institution inden for EU/EØS, som told- og skatteforvaltningen har godkendt. Vilkårene for ordningen skal fastsættes i en aftale mellem pengeinstituttet og kontohaveren samt dennes arbejdsgiver, såfremt arbejdsgiveren bidrager til ordningen. Adgangen til at foretage indskud til en rateopsparing i pensionsøjemed ophører med udgangen af det kalenderår, der ligger forud for det år, hvori første rateudbetaling vil finde sted."

§ 12, stk. 1, nr. 1:

" En opsparing i pensionsøjemed skal opfylde følgende betingelser:

1) Opsparingen skal være oprettet enten i et pengeinstitut, der af Finanstilsynet er meddelt tilladelse til at drive pengeinstitutvirksomhed her i landet, i et kreditinstitut, der efter tilladelse i et andet land inden for EU, eller lande, som Fællesskabet har indgået aftale med på det finansielle område, udøver virksomhed her i landet gennem et fast driftssted, jf. § 30, stk. 1, 4, 5, 9 og 10, i lov om finansiel virksomhed, i et kreditinstitut, der efter tilladelse i et andet land inden for EU/EØS udøver kreditinstitutvirksomhed, og som told- og skatteforvaltningen har godkendt, eller i en anden institution inden for EU/EØS, som told- og skatteforvaltningen har godkendt…"

§ 15 C:

" Personer, som har oprettet en pensionsordning i et livsforsikringsselskab, en pensionskasse eller et kreditinstitut med hjemsted i et andet land inden for EU/EØS end Danmark, der i sit hjemland har tilladelse til at drive livsforsikringsvirksomhed, pensionskassevirksomhed eller kreditinstitutvirksomhed, kan anmode told- og skatteforvaltningen om at godkende pensionsordningen som omfattet af kapitel 1. Godkendelse sker, når følgende betingelser er opfyldt: …"

§ 15 D:

"For personer, der i forbindelse med deres tilflytning til Danmark er omfattet af pensionsordninger, der er oprettet i livsforsikringsselskaber, pensionskasser eller kreditinstitutter i et andet land inden for EU/EØS, og som ved tilflytningen bliver fuldt skattepligtige efter kildeskattelovens § 1 og efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst anses for hjemmehørende i Danmark, kan told- og skatteforvaltningen for en periode på 60 måneder godkende pensionsordningen som omfattet af kapitel 1, selv om ordningen ikke opfylder betingelserne i kapitel 1, når følgende betingelser er opfyldt:…"

§ 53 A:

" § 53 A. Reglerne i stk. 2-5 gælder for

1) livsforsikring, der ikke omfattes af kapitel 1,

2) livsforsikring, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor forsikringens ejer ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I,

3) pensionskasseordning, der ikke omfattes af kapitel 1,

4) pensionskasseordning, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor den pensionsberettigede ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I,

5) syge- og ulykkesforsikring, der ejes af den forsikrede,

6) livsforsikring, der omfattes af nr. 1, eller pensionskasseordning, der omfattes af nr. 3, men som er stillet til sikkerhed for et løfte om pension (pensionstilsagn) afgivet over for en direktør eller dennes efterladte i forbindelse med et ansættelsesforhold, samt garantiforsikring el. lign., som er oprettet med en direktør eller dennes efterladte som berettiget til ydelser fra forsikringen som sikkerhed for et tilsvarende løfte om pension,

7) pensionsordning oprettet i pengeinstitutter eller kreditinstitutter, der ikke omfattes af kapitel 1,

8) pensionsordning oprettet i pengeinstitut eller kreditinstitut, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor kontohaveren ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I, og

9) pensionsordning, som har været godkendt af told- og skatteforvaltningen efter § 15 D, i det omfang pensionsordningen ikke omfattes af § 53 B.

Stk. 2. Præmier eller bidrag til pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 kan ikke fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Præmier og bidrag m.v. til sikkerhedsstillelse omfattet af stk. 1, nr. 6, er fradragsberettigede for arbejdsgiveren i det indkomstår, hvor sikkerhedsstillelsen er etableret, og efterfølgende år. Ved opgørelsen af en arbejdstagers skattepligtige indkomst medregnes præmier eller bidrag, der er indbetalt af arbejdsgiveren eller en tidligere arbejdsgiver. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for en person medregnes beløb, der af den pågældendes ægtefælles eller samlevers arbejdsgiver indbetales til en pensionsordning m.v. som nævnt i stk. 1 for den pågældende i en periode af mindst en måneds varighed, hvori den pågældendes ægtefælle eller samlever af sin arbejdsgiver er udsendt for at arbejde i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland, og hvori den pågældende har fælles bopæl med den udsendte i den fremmede stat, Færøerne eller Grønland. 3. pkt. finder dog ikke anvendelse, hvis der under udsendelsen indbetales præmier eller bidrag til en pensionsordning i ansættelsesforhold omfattet af denne lovs afsnit I eller II A for den pågældende.

Stk. 3. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes afkastet af pensionsordninger som nævnt i stk. 1. Indkomstskattepligten påhviler ejeren, den pensionsberettigede eller den eller dem, der efter ejerens eller den første pensionsberettigedes død er berettiget til udbetalinger af eller fra ordningen. I tilfælde omfattet af stk. 1, nr. 6, påhviler indkomstskattepligten den pågældende direktør eller den eller dem, der efter direktørens død er berettiget til udbetalinger af eller fra ordningen. Afkastet opgøres efter §§ 3-5 i pensionsafkastbeskatningsloven, jf. dog 6. pkt. Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., skal dog alene medregnes forskellen mellem værdien af forsikringens depot ved indkomstårets udgang korrigeret efter § 4, stk. 3, og værdien af forsikringens depot ved indkomstårets begyndelse korrigeret efter § 4, stk. 4. Hvis pensionsudbyderen ikke opgør afkastet efter 4. og 5. pkt., kan afkastet i stedet opgøres som forskellen mellem på den ene side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets udgang med tillæg af udbetalinger i årets løb og på den anden side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets begyndelse med tillæg af indbetalinger i årets løb. Valget mellem opgørelse af afkastet efter 4. og 5. pkt. eller 6 pkt. er bindende for efterfølgende indkomstår. I indkomstår, hvor skattepligten indtræder eller ophører, er indkomståret den del af kalenderåret, hvori skattepligten har bestået. Ved opgørelsen af afkast på en livsforsikring eller en pensionskasseordning, der i løbet af indkomståret stilles til sikkerhed for et løfte om pension (pensionstilsagn) afgivet over for en direktør eller dennes efterladte i forbindelse med et ansættelsesforhold, jf. stk. 1, nr. 6, eller hvor sikkerhedsstillelsen ophører, træder værdien af forsikringens depot på tidspunktet for sikkerhedsstillelsen henholdsvis ophøret i stedet for værdien af forsikringens depot ved indkomstårets begyndelse henholdsvis udgang. 6. og 7. pkt. finder tilsvarende anvendelse. Er der efter 2. pkt. flere berettigede, fordeles det opgjorte afkast efter forholdet mellem de pågældendes andele af indeståendet på ordningen ved indkomstårets udgang. Et negativt afkast af en ordning kan kun modregnes i det pågældende indkomstårs og de følgende indkomstårs positive afkast af samme ordning. Et negativt afkast kan kun fremføres til et senere indkomstår, hvis det ikke kan rummes i positivt afkast i et tidligere indkomstår. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 til dækning af beskatningen af det løbende afkast medregnes ikke til den skattepligtige indkomst. Udbetaling af beløb til dækning af skatten skal foretages senest året efter det år, hvori afkastet er optjent.

Stk. 4. Syge- og ulykkesforsikringer som nævnt i stk. 1, nr. 5, og garantiforsikringer eller lignende omfattet af stk. 1, nr. 6, er undtaget fra beskatningen efter stk. 3. Det samme gælder livsforsikringer, der alene kan komme til udbetaling i tilfælde af den forsikredes død, invaliditet eller livstruende sygdom inden forsikringens aftalte udløbstidspunkt, såfremt det aftalte udløbstidspunkt ikke ligger senere end første policedag efter den forsikredes fyldte 80. år.

Stk. 5. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 til den personkreds, der er nævnt i § 55, 1. pkt., og som svarer til indbetalinger på ordningen, som der ved opgørelsen af ejerens skattepligtige indkomst har været hel eller delvis fradrags- eller bortseelsesret for her i landet eller i udlandet, medregnes til den skattepligtige indkomst. Dog medregnes udbetalinger fra ordninger svarende til danske kapitalforsikringer og opsparinger i pensionsøjemed med 75 pct., når udbetalingen efter betingelserne i ordningen sker samlet, efter at ejeren har nået pensionsudbetalingsalderen, ved ejerens invaliditet, ved indtrådt livstruende sygdom hos ejeren eller ved ejerens død. Ved beskatning efter 1. pkt. finder § 20, stk. 6, tilsvarende anvendelse. Arbejdsgiverens udbetalinger i henhold til et løfte om pension, jf. stk. 1, nr. 6, medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, i den udstrækning de foretagne indbetalinger modsvarer sikkerhedsstillelsen eller den tidligere sikkerhedsstillelse.

Stk. 6. Uanset stk. 1, nr. 2 og 4, kan der ikke ved oprettelsen af en pensionsordning gives afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I, hvis pensionsordningen modtager statsstøtte."

§ 53 B:

"Uanset § 53 A gælder reglerne i stk. 4-6 for livsforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 1, pensionskasseordninger som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 3, og syge- og ulykkesforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 5, hvis betingelserne i stk. 2 og 3 er opfyldt. Tilsvarende gælder udenlandske pensionsordninger oprettet i pengeinstitutter.

Stk. 2. Pensionsordningen m.v. som nævnt i stk. 1 skal være oprettet, mens forsikringstageren eller den pensionsberettigede ikke var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, eller mens den pågældende var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, men efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst var hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland.

Stk. 3. Samtlige indbetalinger til pensionsordningen m.v. som nævnt i stk. 1, som er foretaget i den periode, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede ikke var skattepligtig til respektive hjemmehørende i Danmark, skal være fradraget i positiv skattepligtig indkomst i overensstemmelse med skattelovgivningen i den stat, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede var skattepligtig respektive hjemmehørende på indbetalingstidspunktet eller skal være foretaget af en arbejdsgiver, således at indbetalingerne i overensstemmelse med skattelovgivningen i den stat, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede var skattepligtig respektive hjemmehørende på indbetalingstidspunktet, ikke er medregnet ved opgørelsen af den pågældendes skattepligtige indkomst.

Stk. 4. For præmier og bidrag til pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 gælder § 53 A, stk. 2.

Stk. 5. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst bortses fra afkast af pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1, herunder renter og bonustilskrivninger.

Stk. 6. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dog medregnes udbetalinger fra ordninger svarende til danske kapitalpensionsordninger med 75 pct., når udbetalingen efter betingelserne i ordningen sker samlet efter, at pensionsudbetalingsalderen er nået, ved ejerens invaliditet, ved indtrådt livstruende sygdom hos ejeren eller ved ejerens død. Udbetalingerne medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, i det omfang de modsvares af indbetalinger, som forsikringstageren eller den pensionsberettigede har foretaget i perioden efter, at vedkommende blev skattepligtig til respektive hjemmehørende i Danmark, og som ikke har kunnet fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst her i landet eller i udlandet, jf. stk. 4 og § 53 A, stk. 2."

§ 55:

" Indkomstskattepligten i henhold til § 20, § 46, stk. 1, § 49, stk. 2, § 53, § 53 A, stk. 2, 3 og 5, og § 53 B, stk. 6, påhviler ejeren, den pensionsberettigede, den, der efter ejerens eller den pensionsberettigedes død i henhold til bestemmelserne i policen m.v. er berettiget til de pågældende udbetalinger, den pågældende direktør eller den eller dem, der efter direktørens død er berettiget til udbetalinger af eller fra ordningen. Indkomstskattepligten i henhold til § 20, stk. 1, nr. 4, og § 46, stk. 1, påhviler dog ejerens, eller den pensionsberettigedes fraskilte eller fraseparerede ægtefælle, når ydelserne tilfalder ægtefællen i kraft af udlodning ved skifte af fællesbo eller den, der efter ægtefællens død i henhold til policen m.v. er berettiget til pension, jf. § 30, stk. 2."

Dødsboskifteloven, jf. lovbekendtgørelse 1807 af 3. september 2021:

" Skifteretten beregner og opkræver bo- og tillægsboafgift efter reglerne i lov om afgift af dødsboer og gaver og kan forinden forelægge spørgsmål om afgiftsberegningen for told- og skatteforvaltningen. Told- og skatteforvaltningen opkræver boafgift efter boafgiftslovens § 1 b, stk. 1.

Stk. 2. Opkrævningen sendes i privatskiftede boer til den i henhold til § 25, stk. 6, udpegede person og i boer, der behandles ved bobestyrer, til denne, der derefter straks underretter arvingerne og legatarerne.

Stk. 3. Arvinger, legatarer og told- og skatteforvaltningen kan klage over afgiftsberegningen til skifteretten. Klagefristen er 4 uger, der regnes fra modtagelsen af meddelelsen om afgiftsberegningen. I privatskiftede boer anses alle arvinger for underrettet fra det tidspunkt, hvor den i henhold til § 25, stk. 6, udpegede person modtager meddelelsen, og i boer, der behandles ved bobestyrer, fra dennes modtagelse af meddelelsen. Indgives klage ikke rettidigt, er afgiftsberegningen endelig.

Stk. 4. Skifteretten træffer ved rettidigt indgivet klage efter stk. 3 afgørelse i klagesagen og giver meddelelse om den endelige afgiftsberegning efter reglerne i stk. 2. Er afgørelsen truffet ved kendelse, jf. § 102, stk. 1, underrettes tillige told- og skatteforvaltningen. Afgørelsen om den endelige afgiftsberegning kan kæres af arvinger, legatarer, bobestyreren og told- og skatteforvaltningen.

Stk. 5. I boer, der behandles ved bobestyrer, skal udlodning finde sted senest 14 dage efter, at afgiftsberegningen er endelig."

Forarbejder

Praksis

SKM2024.136.SR:

" Skatterådet bekræftede, at en SIPP-pensionsordning, der påtænktes oprettet i England, mens spørger havde bopæl og var skattemæssigt hjemmehørende der, blev omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B, hvis spørger på et senere tidspunkt flyttede tilbage, og igen blev fuldt skattepligtig til Danmark.

Dette var dog kun gældende, hvis betingelsen om, at samtlige indbetalinger til pensionsordningen, der var foretaget, inden spørger igen blev skattepligtig til Danmark, havde været omfattet af bortseelses- eller fradragsret ved opgørelsen af spørgers skattepligtige indkomst i England.

Skatterådet bekræftede ligeledes, at afkastet af pensionsordningen, efter at spørger igen var blevet fuldt skattepligt til Danmark, ikke var omfattet af pensionsafkastbeskatningsloven, og ikke blev beskattet løbende, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 5. Skatterådet kunne dog ikke bekræfte, at afkastet var skattefrit, idet afkastet indgik i pensionsordningens værdi, der dannede grundlag for udbetalingerne fra ordningen, som blev beskattet efter pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 6.

Skatterådet bekræftede desuden, at der ikke skulle betales arbejdsmarkedsbidrag af den del af udbetalingerne, der var skattepligtig indkomst i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 6, som personlig indkomst, og at Danmark gav almindelig creditlempelse for skat betalt til England af pensionsudbetalingerne. Lempelsen kunne dog ikke overstige den danske indkomstskat, der svarede til de pensionsudbetalinger, der kunne beskattes i England, jf. artikel 22, stk. 2, litra a-b i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien.

[…]

Af SKM2017.631.SR, fremgår det endvidere:

"Efter det oplyste om ordningen, som var beskrevet under model 1, vil der være tale om en ren opsparingsordning, hvis værdi er uafhængig af kundens helbred, køn og alder. Størrelsen af en fremtidig udbetaling var alene afhængig af størrelsen af indskuddet og det løbende afkast heraf. Der var hverken knyttet forsikringselementer eller begunstigede til ordningen, og kunden havde mulighed for at anmode om hel eller delvis udbetaling fra ordningen, herunder løbende udbetalinger.

Det er endvidere oplyst om ordningen, der består af en konto til brug for indbetalinger og et værdipapirdepot, at midlerne alene kan frigøres efter aftale med spørger, og at ejeren fx ikke kan disponere over midlerne på ordningen via sin netbank til at foretage betalinger. Midlerne på ordningen indgår efter det oplyste i et "hermetisk lukket" system og kan kun anvendes til investering.

På denne baggrund kan ordningen efter en samlet konkret vurdering ikke anses for at være en almindelig bankkonto.

Ordningen kan herefter anses for at være en pensionsordning omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 7."

På trods af, at SIPP-pensionsopsparingen efter den engelske skattelovgivning allerede kan udbetales, når pensionsopspareren har nået en pensionsudbetalingsalder på 55 år, som er den generelt godkendte pensionsudbetalingsalder i England, og selv om den engelske skattelovgivning giver mulighed for, at op til 25% af opsparingen kan udbetales som skattefri sumudbetalinger, og SIPP-pensionsordningen ikke opfylder betingelserne for at være omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1, finder Skattestyrelsen med henvisningen til afgørelsen i SKM2017.631.SR, at den alligevel opfylder et egentligt pensionsformål for spørgeren.

Med udgangspunkt i de af spørger oplyste forudsætninger om den påtænkte SIPP-pensionsordning, vil denne efter Skattestyrelsens opfattelse kunne anses for en udenlandsk pensionsopsparing i et penge- eller kreditinstitut i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 7."

SKM2023.171.SR:

" Skatterådet tog stilling til en række spørgsmål vedrørende fire amerikanske pensionsordninger, som Spørger havde arvet efter sin forælder. Tre af ordningerne var oprettet før den 18. februar 1992.

Besvarelsen af spørgsmål 1-3 og 6-9 fulgte Skatterådets praksis i bl.a. SKM2018.592.SR og SKM2022.313.SR.

Under spørgsmål 4 og 5 tog Skatterådet stilling til pensionsordninger af typen Inherited Variable Annuity og Inherited Fixed Annuity, som var forsikringsordninger i form af livrenter.

Begge livrenter var oprettet før 18. februar 1992. Da der var tale om livsforsikringsordninger ville disse i udgangspunktet være omfattet af enten pensionsbeskatningslovens § 50, eller statsskattelovens regler. Skatterådet tog ikke stilling til, om ordningen fortsat ville kunne beskattes efter pensionsbeskatningslovens § 50.

Efter vedtagelsen af lov nr. 1388 fra 2004 blev det muligt, for pensionsordninger, der var oprettet før den 18. februar 1992, at vælge, beskatning efter pensionsbeskatningslovens § 53 A eller § 53 B. Efter bestemmelsen skal valget foretages senest den 1. januar 2006 eller i forbindelse med tilflytning til Danmark. Spørgers situation var en kombination af de ovenstående regler, hvor Spørger hele tiden havde været skattepligtig til Danmark, men hvor Spørger først ved arv blev ejer af en ordning etableret før 18. februar 1992 efter den 1. januar 2006.

Skatterådet fandt efter en fortolkning af forarbejderne, at Spørger ville være omfattet af muligheden for at vælge beskatning efter pensionsbeskatningslovens § 53 A eller § 53 B.

Det fremgik af forarbejderne, at alle ordninger, der ville være omfattet af § 53 A eller § 53 B, hvis de var oprettet efter 18. februar 1992, skulle kunne vælge beskatning efter dette regelsæt. Formålet med at opstille regler for, hvornår valget skulle foretages, var at undgå spekulation i valgmuligheden mellem flere beskatningsmuligheder. Skatterådet fandt ikke, at det havde været tilsigtet at udelukke bestemte ordninger fra valgmuligheden, ligesom der i den konkrete sag ikke sås at foreligge forsøg på spekulation, idet der søgtes bindende svar i det år, hvori ordningen var arvet.

Det blev videre tillagt vægt, at ingen af de tidligere ejere havde været skattepligtige til Danmark, og der var således ikke tidligere foretaget et valg om ordningens beskatning i Danmark. Skatterådet fandt på den baggrund, at spekulationsværnet opretholdtes, såfremt Spørger foretog valget inden udløbet af oplysningsfristen for 2022. Det forudsattes, at Spørger foretog valget inden denne frist.

Da der var tale om livsforsikringsordninger kunne disse omfattes af pensionsbeskatningslovens § 53 A eller § 53 B, jf. § 53 A, stk. 1, nr. 1. Da der ikke havde været fradrags-/bortseelsesret for indbetalingerne, kunne ordningerne ikke omfattes af § 53 B, jf. bestemmelsens stk. 3. Beskatningen skulle herefter ske efter pensionsbeskatningslovens § 53 A.

[…]

Den skattemæssige status for indbetalingerne til pensionsordningen er således afgørende for, om pensionsordningen skal omfattes af pensionsbeskatningslovens § 53 A eller § 53 B.

For nærværende pensionsordning foreligger dog det forhold, at pensionsordningen først er overgået fra Spørgers forælders ægtefælle til forælderen i forbindelse med ægtefællens død, og dernæst er overgået fra forælderen til Spørger ved forælderens død. Spørgsmålet er herefter, om den oprindelige skattemæssige status af indbetalingerne kan anses for bevaret efter de to overdragelser af pensionsordningen. Det er derfor nødvendigt at tage stilling til, om denne skattemæssige status er bevaret også efter at ordningen har skiftet ejer ved død.

En tilsvarende problemstilling blev behandlet i sagen i SKM2022.313.SR, hvor de ordninger som daværende Spørger havde arvet, blev behandlet, som om de var etableret og indbetalt af Spørger, idet Spørger ifølge amerikansk ret blev anset for at have arvet ægtefællens pensionsordninger inkl. hendes retsstilling ifølge disse, og ikke kun retten til udbetalinger herfra (som tilfældet er i Danmark). Herefter blev ægtefællens beskatning ved indbetalinger til ordningen lagt til grund. Det blev endvidere tillagt vægt, at overførsler af pensionerne ikke havde udløst amerikansk skat, og at de amerikanske skattemyndigheder (IRS) anså forløbet for ubrudt.

Efter Skattestyrelsens opfattelse kan indbetalingernes oprindelige skattemæssige status kun lægges til grund, hvis der foreligger et ubrudt forløb. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at et sådant ubrudt forløb foreligger, hvis overførslen af pensionsordningen/midlerne herfra ikke har udløst skattemæssige konsekvenser, fx fordi ordningen/midlerne anses for hævet "i utide"..."

SKM2022.313.SR:

" Skatterådet bekræftede, at Spørger i udgangspunktet var skattepligtig til Danmark af udbetalinger fra hans amerikanske Traditional IRA og Traditional 403(b) efter pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 6. Hvis Spørger tilflyttede Danmark og blev fuldt skattepligtig her, blev han efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA skattemæssigt hjemmehørende i Danmark. Efter artikel 18, stk. 1, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten blev udbetalinger fra pensionsordninger, der var skattemæssigt godkendt i det land ordningen var oprettet i kun beskattet i kildelandet. Efter punkt 4, litra b i protokollen til dobbeltbeskatningsoverenskomsten var individuelle pensionsordninger, Roth IRA’s og 403(b)-pensionsordninger skattemæssigt godkendt i USA. Da både USA og Danmark beskattede pensionsudbetalingerne, skulle Danmark derfor lempe.

Lempelsen skete ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 23, stk. 3, litra c efter metoden exemption med progressionsforbehold. Pensionsudbetalingerne indregnedes dermed i beskatningsgrundlaget i Danmark, men der skulle tillades et fradrag der svarer til den del af indkomsten der kunne henføres til indkomsten fra USA. Pensionsudbetalingerne fik dermed progressionsvirkning på den danske skat af spørgers øvrige indkomst.

Skatterådet bekræftede dog ikke Spørgers begrundelse for dette resultat, idet Spørger henviste til artikel 1, stk. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, som statuerede, at USA kunne beskatte globalindkomsten, uanset indholdet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten, men ikke tillagde USA beskatningsretten i dobbeltbeskatningssituationer. Beskatningsretten i dobbeltbeskatningssituationer fastlagdes af de øvrige bestemmelser i dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

I forbindelse med ovenstående vurderede Skatterådet, at de to pensionsordninger (Traditional 403(b) og Roth 403(b)) som Spørger havde arvet efter sin ægtefælle, ved den skattemæssige kvalifikation i Danmark fuldt ud skulle behandles som om de var etableret og indbetalt af Spørger. Herudover vurderede Skatterådet, på baggrund af princippet i SKM2021.668.SR, at Spørgers tilbageværende Traditional IRA, Roth IRA, Traditional 403(b) og Roth 403(b) skulle behandles som selvstændige og adskilte pensionsordninger.

[…]

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de ordninger som Spørger har arvet efter sin afdøde ægtefælle, ved den skattemæssige kvalifikation i Danmark, fuldt ud skal behandles, som om de var etableret og indbetalt af Spørger. Det medfører, at disse ordninger anses for ejet af Spørger, og som etableret på ægtefællens oprindelige etableringstidspunkt. Herudover lægges ægtefællens beskatning ved indbetalinger til ordningen til grund.

Vurderingen er sket på baggrund af repræsentantens oplysninger om, at Spørger ved ægtefællens død har overtaget ordningen som var den hans egen, lige som det fremgår, at ægtefællens IRA-ordninger blev overført til Spørgers IRA-ordninger, mens ægtefællens 403(b)-pensionsordninger forblev i A under Spørgers navn.

Det er derfor lagt til grund, at Spørger efter amerikansk ret har arvet ægtefællens pensionsordninger inkl. hendes retsstilling ifølge disse, og ikke kun retten til udbetalinger herfra (som det er tilfældet i Danmark)."

SKM2017.631.SR:

" Skatterådet kan efter en samlet konkret vurdering bekræfte, at de beskrevne modeller 1 og 2 kan anses for pensionsordninger i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 7. Skatterådet kan endvidere bekræfte, at der kan indskydes virksomhedsmidler på de pågældende pensionsordninger, uden at virksomhedsmidlerne anses for hævet efter virksomhedsskattelovens § 5. Skatterådet kan ikke bekræfte, at de indskudte midler på pensionsordningerne kan anvendes til investering i aktier omfattet af avancebeskatningsloven, uden at virksomhedsmidlerne anses for hævet efter virksomhedsskattelovens § 5.

[…]

Pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 7, blev indsat ved lov nr. 1534 af 19. december 2007, for at udvide det alternative beskatningssystem i lovens afsnit II A til også at omfatte ordninger i penge- og kreditinstitutter, der ikke omfattedes af lovens kapitel 1.

Af bemærkningerne i lovforslaget til bestemmelsen fremgår blandt andet følgende:

"Efter en konkret vurdering kan det dog være, at ordningen ikke i skattemæssig henseende kan betragtes som en pensionsordning men derimod som en almindelig bankkonto, og dermed omfattes ordningen ikke af den foreslåede bestemmelse i lovens § 53 A."

Efter det oplyste om ordningen, som den er beskrevet under model 1, vil der være tale om en ren opsparingsordning, hvis værdi er uafhængig af kundens helbred, køn og alder. Størrelsen af en fremtidig udbetaling vil alene være afhængig af størrelsen af indskuddet og det løbende afkast heraf. Der er endvidere hverken knyttet forsikringselementer eller begunstigede til ordningen, og kunden har mulighed for at anmode om hel eller delvis udbetaling fra ordningen, herunder løbende udbetalinger.

Det er endvidere oplyst om ordningen, der består af en konto til brug for indbetalinger og et værdipapirdepot, at midlerne alene kan frigøres efter aftale med spørger, og at ejeren fx ikke kan disponere over midlerne på ordningen via sin netbank til at foretage betalinger. Midlerne på ordningen indgår efter det oplyste i et "hermetisk lukket" system og kan kun anvendes til investering.

På denne baggrund kan ordningen efter en samlet konkret vurdering ikke anses for at være en almindelig bankkonto.

Ordningen kan herefter anses for at være en pensionsordning omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 7."

Den juridiske vejledning 2024-2, afsnit C.A.10.4.2.3.2.8:

" Omfattede ordninger

PBL § 53 A, stk. 1, nr. 7, omfatter pensionsordninger i pengeinstitutter eller kreditinstitutter, der ikke omfattes af fradrags-/bortseelsesretten i PBL kapitel 1. Danske pensionsordninger i penge- eller kreditinstitutter er normalt omfattet af kapitel 1. Når de ophører med at være omfattet af kapitel 1, bliver de herefter normalt betragtet som almindelige opsparingskonti. De pensionsordninger, der anses for omfattet af bestemmelsen, er derfor som udgangspunkt udenlandske ordninger, der efter udenlandske forhold er pensionsordninger, og som også efter danske forhold kan betragtes som pensionsordninger.

►I SKM2024.136.SR blev en engelsk Self-Invested Personal Pension (SIPP) anset for en pensionsordning omfattet af PBL § 53 A, stk. 1, nr. 7. Ordningen kunne derfor omfattes af PBL § 53 B, hvis betingelserne herfor var opfyldt. Hvis dette ikke var tilfældet ville ordningen blive omfattet af PBL § 53 A.◄

I SKM2019.113.SR blev en række amerikanske IRA-pensionsordninger, der var oprettet efter den 18. februar 1992 i et amerikansk pengeinstitut på et tidspunkt, hvor spørgeren var fuldt skattepligtig og hjemmehørende i USA, anset for omfattet af henholdsvis PBL §§ 53 A eller 53 B afhængig af, om der havde været fradrags- eller bortseelsesret for indbetalinger på indbetalingstidspunktet.

SKM2017.631.SR Skatterådet kunne ved besvarelsen af spørgsmål 1 efter en samlet konkret vurdering bekræfte, at de beskrevne modeller 1 og 2 kunne anses for pensionsordninger i henhold til PBL § 53 A, stk. 1, nr. 7. Skatterådet kunne endvidere ved besvarelsen af spørgsmål 4 bekræfte, at der ville kunne indskydes virksomhedsmidler på de pågældende pensionsordninger, uden at virksomhedsmidlerne ville blive anset for hævet efter VSL § 5.

I SKM2021.17.ØLR blev en multilateral udviklingsbank ikke anset for at være et penge- eller kreditinstitut i PBL § 53 A, stk. 1, nr. 7’s, forstand.

Baggrunden for reglen

Bestemmelsen i PBL § 53 A, stk. 1, nr. 7, blev indsat ved lov nr. 1534 af 19. december 2007 (Fradragsret for indbetalinger til udenlandske pensionsordninger) og har virkning fra og med den 1. januar 2010 for pensionsordninger, der er oprettet eller erhvervet den 18. februar 1992 eller senere.

Sådanne udenlandske penge- eller kreditinstitutordninger er efter den 1. januar 2010 omfattet af afkastbeskatningen efter PBL § 53 A.

Hvornår er en udenlandsk ordning ikke omfattet af PBL § 53 A, stk. 1, nr. 7?

Efter en konkret vurdering kan det være, at en ordning ikke i skattemæssig henseende kan betragtes som en pensionsordning, men derimod som en almindelig bankkonto. Dermed er ordningen ikke omfattet af bestemmelsen i PBL § 53 A. Konsekvensen er, at ordningen skattemæssigt skal behandles som enhver anden bankkonto.

Konsekvensen heraf er, at

afkastet af ordningen skal beskattes som kapitalindkomst

udbetalinger fra ordningen ikke skal medregnes til den skattepligtige indkomst."

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1327 af 10. september 2020:

§ 53 A:

Se lovgrundlaget vedr. spørgsmål 1.

§ 53 B:

Se lovgrundlaget vedr. spørgsmål 1.

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien, artikel 28:

"Forskellige bestemmelser

Stk. 1. I tilfælde hvor indkomst i henhold til bestemmelserne i denne overenskomst er fritaget for dansk skat, og hvor en fysisk person i henhold til den gældende lovgivning i Det Forenede Kongerige er skattepligtig af den nævnte indkomst for så vidt angår det beløb, som er overført til eller modtaget i Det Forenede Kongerige, og ikke for så vidt angår hele beløbet, skal den fritagelse, der skal gives i Danmark efter denne overenskomst, kun omfatte den del af indkomsten, som er beskattet i Det Forenede Kongerige.

Stk. 2. Udtrykket "politisk underafdeling" omfatter, i forhold til Det forenede Kongerige, Nordirland.

Stk. 3. I tilfælde hvor en fysisk person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, er medlem af en pensionsordning, oprettet i og i skattemæssig henseende anerkendt af den anden kontraherende stat, og udøver personligt arbejde i tjenesteforhold i den førstnævnte stat, skal, med forbehold af de nærmere anførte betingelser i stykke 4 i denne artikel:

a) bidrag, der betales af den fysiske person til denne pensionsordning, være fritaget for skat i den førstnævnte stat på samme måde, som hvis pensionsordningen i skattemæssig henseende var anerkendt af denne stat; og

b) betalinger til pensionsordningen af eller på vegne af den fysiske persons arbejdsgiver: i) ikke anses for skattepligtig indkomst for den fysiske person, og

ii) være fradragsberettiget ved beregningen af arbejdsgiverens fortjeneste

i den førstnævnte stat på samme måde, som hvis pensionsordningen i skattemæssig henseende var anerkendt af denne stat.

Stk. 4. De nærmere betingelser i dette stykke består i, at:

a) den fysiske person udøver sit personlige arbejde i tjenesteforhold i den førstnævnte stat for en arbejdsgiver, som var hans arbejdsgiver, umiddelbart før han begyndte at udføre sit arbejde i denne stat, eller er en arbejdsgiver forbundet med denne arbejdsgiver;

b) den fysiske person var medlem af pensionsordningen, umiddelbart før han blev hjemmehørende i den førstnævnte stat;

c) pensionsordningen er anerkendt af den kompetente myndighed i den førstnævnte stat som svarende til en pensionsordning, der i skattemæssig henseende er anerkendt af denne stat.

Stk. 5. Med hensyn til denne artikel:

a) udtrykket »pensionsordning« betyder: i) for Danmarks vedkommende, en tvungen ordning i forbindelse med tjenesteforhold (bortset fra en social pensionsordning), hvori den fysiske person deltager med henblik på at sikre sig pensionsgoder, eller i mangel af en sådan ordning, en personlig pensionsordning, og

ii) for Det Forenede Kongeriges vedkommende, en ordning i forbindelse med tjenesteforhold, oprettet med det ene formål at tilbyde pensionsgoder, eller i mangel af en sådan ordning, en personlig pensionsordning;

b) en pensionsordning er anerkendt i skattemæssig henseende i en kontraherende stat, hvis i denne stat: i) den fysiske persons bidrag til pensionsordningen berettiger til skattefritagelse, eller

ii) betalinger til pensionsordningen af eller på vegne af den fysiske persons arbejdsgiver ikke anses som skattepligtig indkomst for den fysiske person;

c) arbejdsgivere er forbundne i tilfælde hvor:i) den ene, direkte eller indirekte, har del i ledelsen af, kontrollen af eller kapitalen i den anden, eller

ii) de samme personer, direkte eller indirekte, har del i ledelsen af, kontrollen af eller kapitalen i hver af dem."

Forarbejder

Praksis

SKM2017.613.SR:

Se vedr. praksis under spørgsmål 1.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1327 af 10. september 2020:

§ 53 A:

Se lovgrundlaget vedr. spørgsmål 1.

Pensionsafkastbeskatningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 12 af 6. januar 2023:

§ 1, stk. 1, nr. 1-4:

" Pensionsberettigede, som er skattepligtige efter kildeskattelovens § 1, selskabsskattelovens § 1 eller fondsbeskatningslovens § 1, og som ikke anses for hjemmehørende i en fremmed stat, i Grønland eller på Færøerne efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, jf. dog § 23 a, stk. 3 skal betale skat efter denne lov af følgende pensionsordninger:

1)  Pensionsordninger omfattet af kapitel 1 i pensionsbeskatningsloven. Dette gælder dog ikke

a)  ordninger i Arbejdsmarkedets Tillægspension (ATP) omfattet af § 2 i pensionsbeskatningsloven,

b)  ordninger i Lønmodtagernes Dyrtidsfond (LD), herunder i Lønmodtagernes Fond for Tilgodehavende Feriemidler,

c)  ordninger, som udbetales af det offentlige som følge af tidligere ansættelse i kommunernes tjeneste omfattet af § 2 i pensionsbeskatningsloven,

d)  livrenter uden ret til bonus, der er tegnet før den 1. maj 1982,

e)  ordninger godkendt efter § 15 D i pensionsbeskatningsloven,

f)  ordninger i pensionskasser omfattet af stk. 2, nr. 9, og

g)  ordninger i Pensionskassen af 1925 for private eksamensskoler m.v., Pensionsfonden af 1951 for danske skoler i Sydslesvig, Efterlønskassen for lærere i friskolen og efterskolen og Pensionskassen af 1950 for forskellige private, kirkelige institutioner.

2)  Pensionskonti omfattet af § 42 i pensionsbeskatningsloven.

3)  Selvpensioneringskonti omfattet af § 51 A i pensionsbeskatningsloven og lignende skattebegunstigede selvpensioneringskonti, der er oprettet før den 2. juni 1998.

4)  Pensionsordninger i danske forsikringsselskaber m.v., der er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 50."

Personskatteloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1284 af 14. juni 2021:

§ 4, stk. 1, nr. 13:

" Kapitalindkomst omfatter det samlede nettobeløb af

[…]

13) afkast efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3,…"

Forarbejder

Praksis

Spørgsmål 4

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1327 af 10. september 2020:

§ 53 A:

Se lovgrundlaget vedr. spørgsmål 1.

Personskatteloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1284 af 14. juni 2021:

§ 4, stk. 1, nr. 13:

Se lovgrundlaget vedr. spørgsmål 3.

Forarbejder

Praksis