Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2012 Kapitalindkomst Renteindtægter	29.539 kr.	0 kr.	Hjemvisning til SKAT
Indkomståret 2013 Kapitalindkomst Renteindtægter	168.507 kr.	0 kr.	Hjemvisning til SKAT
Indkomståret 2014 Kapitalindkomst Renteindtægter	224.093 kr.	0 kr.	Hjemvisning til SKAT

Faktiske oplysninger
Klageren er hovedanpartshaver i selskabet H1 ApS. Klageren lånte i perioden 2012 - 2014 penge til selskabet. Klagerens tilgodehavende udgjorde følgende:
"
2012: 2.445.631,18
2013: 4.200.567,95
2014: 3.084.302,73"

Ifølge selskabets revisor blev gælden ikke forrentet.

Derudover er klageren hovedanpartshaver i selskabet H2 ApS (tidligere H3 ApS).

Selskabet H2 ApS har regnskabsår 1. maj - 30. april. Ifølge mellemregningen mellem klageren og selskabet havde klageren følgende tilgodehavender:
"
30.4.2013: 288.862 kr.
30.4.2014: 3.489.280 kr.
30.4.2015: 2.370.224 kr."

Der blev tilskrevet renter på mellemregningskontoen med 10.417 kr. den 30. april 2014. Den 30. april 2015 blev der tilskrevet renter på kontoen med 46.475 kr. Renten, der blev tilskrevet pr. 30. april 2015, svarer til en forrentning på 2 % af saldoen pr. 30. april 2015.

Klageren har ikke selvangivet renteindtægterne fra mellemregningskontoen for 2014.

SKATs afgørelse
SKAT har anset klageren for skattepligtig af renteindtægter fra klagerens selskaber.

SKAT har anført følgende vedrørende renteindtægter fra klagerens selskab H1:

"
Du er hovedanpartshaver i selskabet H1 ApS. Som hovedanpartshaver er du omfattet af reglerne i ligningslovens 3B, og dermed af ansættelsesfristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.

Ansættelsesfristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 udløber først i det sjette indkomstår efter indkomstårets udløb vedrørende de kontrollerede transaktioner.

Beskatning af renteindtægter fra dit selskab er omfattet af bestemmelsen om kontrollerede transaktioner. SKAT vil derfor foretage ændring af din skatteansættelse for indkomståret 2012 med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 og skattekontrollovens § 3 B.

Ifølge regnskabet for H1 ApS har du løbende foretaget indskud til selskabet. Dit tilgodehavende i selskabet har været uforrentet.

Da der er interesse sammenfald mellem dig og dit selskab H1 ApS, skal I ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår, som hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter. Det fremgår af ligningslovens § 2.

SKAT er af den opfattelse, at selskabet H1 ApS ikke ville kunne optage et lån ved tredjemand fx selskabets bank på anfordringsvilkår og med en 0-rente. Det betyder også, at du ikke kan tilbyde selskabet et rentefrit lån på anfordringsvilkår, da I skal anvende priser og vilkår, som hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter jf. ligningslovens § 2.
SKAT mener derfor ikke, at lånet er indgået på markedsvilkår jf. ligningslovens § 2.

Yderligere fremgår det af Den juridiske vejledning afsnit C.B.3.7, "Hvis en hovedaktionær låner penge ud til sit selskab skal der betales en sædvanlig markedsrente. Se LL § 2. stk. 1. Markedsrenten er den rente, som to uafhængige parter ville have fastsat i et tilsvarende låneforhold."

Det fremgår også af dom afsagt af Byretten den 3. juni 2009 (SKM2009.427.BR), at en 0-rente ikke kunne anses som forretningsmæssigt begrundet. Selskabet havde betalt rente til tredjemand mand.

H1 ApS har ligeledes betalt renter til tredjemand i 2013 og 2014. For indkomståret 2012 har selskabet ikke haft gæld til tredjemand, men haft et mindre indestående i banken, hvorfor selskabet ville kunne have betalt rente til dig.

I afgørelse afsagt af Østre Landsret den 8. september 2010 (SKM2010.607.ØLR), har hovedaktionær i hele perioden foretaget indskud i selskabet. Landsretten kom frem til, at hovedaktionæren derfor måtte have en forventning om, at lånet blev indfriet, når ejendommen blev solgt.

Du har i hele perioden 2012 - 2014 foretaget indskud på mellemregningen med H1 ApS. Der har været mindre erhvervsmæssig aktivitet i selskabet. SKAT mener, ligesom i afgørelsen SKM2010.607.ØLR, at du har en forventning om, at få pengene igen og der jf. ligningslovens § 2 skal fastsættes en rente svarende til, hvad selskabet skulle have betalt tredjemand for at låne tilsvarende beløb.

SKAT mener, at dit afkald på renteindtægter skal ses, som et udslag af dine kapitalinteresser i selskabet og ikke som et udslag af, hvad der er normale vilkår for økonomiske transaktioner mellem uafhængige partner.

SKAT kan ikke godkende den beregning/forrentning af mellemregningen, som du har indsendt. SKAT mener det er saldoen på mellemregningen, der skal forrentes, uden hensyn til om du til en hver tid ville kunne hæve noget af dit tilgodehavende i selskabet.

Det er ligeledes uden betydning, om selskabet ville kunne optage yderligere lån i selskabets ejendom for at indfri dit tilgodehavende.

SKAT er også af den opfattelse, at dit tilgodehavende udelukkende er usikret gæld, da gælden ikke er sikret ved pant i selskabets ejendom. Det vil betyde, at du ikke kan være sikker på at få dit tilgodehavende, hvis selskabet skulle modtage et større krav fra en kreditor.

Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit C.B.3.7, at diskontoen + 4 % kan anvendes som forrentning af mellemregningen.

SKAT har valgt, at anvende diskontoen + 4 % til beregningen af renten. Diskontoen var i 2012 - 2014 0 %, hvilket betyder, at forrentningen bliver beregnet med 4 % af restgælden på mellemregningen.

SKAT mener, at mellemregningen skal forrentes tilbage fra den 1. januar 2012 og ikke først fra den 31. juli 2012 som i dine beregninger. Dette uanset, at saldoen i den første periode viser, at det er dig, der skylder selskabet penge.

SKAT har beregnet renten af kontoens saldo fra den 1. januar 2012 til den 31. december 2014 og forhøjer din indkomst med renteindtægterne for dit tilgodehavende med 29.539 kr. for 2012, 111.016 kr. for 2013 og 126.191 kr. for 2014 jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, e. Se vedlagte bilag.

Den manglende betaling fra H1 ApS til dig anser vi samtidig som et tilskud fra dig til H1 ApS. Tilskuddet er ikke fradragsberettiget jf. statsskattelovens § 6 a, da tilskuddet ikke er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde din indtægt."

Vedrørende H2 ApS har SKAT anført følgende:

"
Du er hovedaktionær i selskabet H2 ApS. Ifølge indsendt dokumentation har du lånt selskabet penge i perioden 2013-2015.

Det fremgår af din mellemregning med selskabet, at der i april 2014 er tilskrevet renter af dit tilgodehavende med 10.417 kr. Du har ikke selvangivet disse renter.

SKAT mener, at mellemregningen skal forrentes med diskontoen + 4%. Vi henviser til begrundelse i pkt. 1.4.

Da bogføringen i H2 ApS ikke er foretaget løbende kan vi ikke beregne en løbende rente. Vi har derfor valgt, at foretage en beregning efter et gennemsnitligt tilgodehavende fra den 1. maj 2013 - 31.12 2014. Se vedlagte bilag.

Renteindtægter er skattepligtige. Din indkomst bliver derfor forhøjet med 57.491 kr. for 2013 kr. og 97.647 for 2014 jf. statsskattelovens § 4.

Den ikke tilskrevne og ikke betalte rente anser vi samtidig som et tilskud fra dig til H2 ApS. Tilskuddet er ikke fradragsberettiget jf. statsskattelovens § 6 a, da tilskuddet ikke er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde din indtægt."

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at der ikke skal ske beskatning af renteindtægter fra klagerens selskab.

Repræsentanten har desuden anført følgende:

"…
Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende, at den af SKAT fikserede rente ikke er udtryk for en sædvanlig markedsrente i de omhandlede indkomstår, hvorfor denne ikke kan danne grundlag for forhøjelsen af As skatteansættelse for de omhandlede indkomstår."

I forbindelse med møde i Skatteankestyrelsen anerkendte repræsentanten, at der skal betales renter. Han anfægtede dog måden, hvorpå SKAT havde fastsat renten. Den kan fastslås, at debitor var solvent, og der var mulighed for at optage lån i en ejendom, hvilket kunne anvendes til betaling af fordringen.

SKATs efterfølgende udtalelse til Skatteankestyrelsen

"…
I forbindelse med ændring af skatteansættelserne for A har SKAT ændret selskabernes skatteansættelse. Selskaberne har fået godkendt et rentefradrag svarende til renteindtægterne ved A. Samtidig er selskaberne blevet beskattet af samme beløb som et tilskud fra A. (sekundære justering)

Samtidig med indgivelse af klage til Skatteankestyrelsen har selskaberne indsendt en anmodning til SKAT om betalingskorrektion for at undgå den sekundære justering/beskatning i selskabet - tilskudsbeskatningen.

SKAT mener, at selskaberne ved at anmode om betalingskorrektion accepterer selskaberne den primære ændring, som er renteberegningen, og som ved selskaberne giver et rentefradrag.

Anmodningen om betalingskorrektionen harmonere derfor ikke med, at de klager over, at der er sket en renteberetning ved A.

Anmodningen fra selskaberne om betalingskorrektion er sat i bero indtil klagesagen er afsluttet."

Landsskatterettens afgørelse
SKAT har i sagen afgjort, at der skal ske forrentning af tilgodehavendet mellem hovedanpartshaver og selskab med nationalbankens diskonto+ 4 % . Landsskatteretten kan tiltræde, at der skal ske forrentning af tilgodehavendet, men finder, at ligningslovens § 2 kræver, at der skal ske en konkret vurdering af den rente, der kunne være opnået mellem uafhængige parer. Den vurdering ses ikke at være foretaget eller søgt foretaget af SKAT. Landsskatteretten hjemviser derfor sagen til SKAT til foretagelse af en konkret vurdering af den korrekte rentefod i henhold til lånets størrelse, den stillede sikkerhed og låntagers kreditværdighed, jf. SKM2009.28.ØLR.