Indhold

Dette afsnit omhandler ►betingelserne for fastsættelse af gavens værdi efter BAL § 12 a og betingelserne for nedsat gaveafgift efter BAL § 23 a◄ ved overdragelse af aktier og virksomheder.

►Afsnittet indeholder:

Betingelser for fastsættelse af gavens værdi efter BAL § 12 a
Nedsat gaveafgift med virkning for gaver, der ydes den 1. oktober 2024 eller senere
Nedsat gaveafgift i perioden 1. januar 2016 - 30. september 2024

Betingelser for fastsættelse af gavens værdi efter BAL § 12 a

Efter BAL § 27 skal en gaves værdi fastsættes til handelsværdien på tidspunktet for modtagelsen.

Ved lov nr. 369 af 9. april 2025 blev den eksisterende BAL § 12 a ændret og der blev indført en skematisk værdiansættelsesmetode. Samtidig blev BAL § 27 ændret, således at parterne kan vælge at fastsætte gavens værdi efter BAL § 12 a (den skematiske værdiansættelsesmetode). Se afsnit C.J.3.3 om den skematiske værdiansættelsesmetode. Bestemmelsen har virkning for gaveoverdragelser, der ydes den 1. oktober 2024 eller senere, og hvor nedenstående betingelser for overdragelse med nedsat gaveafgift er opfyldt.

Gavegiver og gavemodtager er ikke forpligtet til at anvende den skematiske metode. Den skematiske værdiansættelse vil således kunne vælges anvendt, selv om gavegiver og gavemodtager antager, at handelsværdien er højere. Omvendt kan den skematiske metode fravælges, hvis gavegiver eller gavemodtager mener, at handelsværdien er lavere.

Genoptagelse

Ved lov nr. 369 af 9. april 2025 er det med virkning for gaver, der ydes den 1. oktober 2024 eller senere indført, at værdiansættelse ved gaveoverdragelse af erhvervsvirksomheder og aktier, der opfylder betingelserne for overdragelse med nedsat gaveafgift, kan ske efter den skematiske metode i BAL § 12 a.

Efter § 14, stk. 7, i lov nr. 369 af 9. april 2025 kan parterne i en gaveoverdragelse anmode om genoptagelse af gaveafgiftsberegningen, for så vidt angår værdiansættelsen i en gaveanmeldelse, der er indgivet før lovens ikrafttræden, når betingelserne for anvendelse af den skematiske metode i BAL § 12 a er opfyldt. Anmodning om genoptagelse, der indeholder en ændret gaveanmeldelse, skal indgives senest den 1. september 2025. Ved indgivelse af ændret gaveanmeldelse løber fristerne i BAL § 27, stk. 2, og BAL § 27 a fra told- og skatteforvaltningens modtagelse af den ændrede gaveanmeldelse.

Nedsat gaveafgift med virkning for gaver, der ydes den 1. oktober 2024 eller senere

Ved lov nr. 683 af 8. juni 2017 blev BAL § 23 a indført. Efter BAL § 23 a er det muligt at overdrage visse erhvervsvirksomheder og aktier med nedsat gaveafgift. Satsen for gaveafgift fremgår af BAL § 23 a, stk. 4. Ved lov nr. 369 af 9. april 2025 er det med virkning for gaver, der ydes den 1. oktober 2024 eller senere indført, at der skal betales 10 pct. i gaveafgift ved overdragelse af erhvervsvirksomheder og aktier, der opfylder betingelserne for overdragelse med nedsat gaveafgift.

Gaver til søskende og deres afkom, visse nære medarbejdere i og tidligere ejere af en virksomhed er ikke gaveafgiftspligtige, og er derfor som udgangspunkt ikke omfattet af afgiftsnedsættelsen, men skal som udgangspunkt fortsat medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Hvis gavegiver ikke har afkom, kan aktier og virksomheder overdrages til gavegivers søskende eller deres børn og børnebørn efter reglerne om nedsat gaveafgift. Se afsnit C.A.6.2.4 om særlige regler for overdragelse af aktier og erhvervsvirksomheder, når gavegiver ikke har afkom.

Betingelser for at være omfattet af reglerne om nedsat gaveafgift

Efter BAL § 23 a skal følgende betingelser være opfyldt, for at der kan ske overdragelse af erhvervsvirksomheder og aktier med nedsat gaveafgift:

Betingelser for overdragelse med succession skal være opfyldt
Ejertidskrav på 1 år
Krav om aktiv deltagelse i ejertiden

Ad betingelser for overdragelse med succession skal være opfyldt

Efter BAL § 23 a, stk. 1, er det en betingelse for at være omfattet af reglerne om nedsat gaveafgift, at betingelserne for overdragelse med succession er opfyldt, jf. ABL § 34, stk. 1 og 5-7, eller KSL § 33 C, stk. 1.

ABL § 34 giver mulighed for i levende live at overdrage aktier m.v. med succession til børn, børnebørn, søskende, søskendes børn, søskendes børnebørn eller en samlever, hvorved forstås en person, som på overdragelsestidspunktet opfylder betingelserne i BAL § 22, stk. 1, litra d.

Efter KSL § 33 C kan der succederes i en erhvervsvirksomhed, en af flere erhvervsvirksomheder eller en andel af en eller flere erhvervsvirksomheder, jf. KSL § 33 C, stk. 1, 1. pkt. Enkeltstående aktiver kan således ikke overdrages, medmindre de selvstændigt anses for at udgøre en erhvervsvirksomhed. Se også afsnit C.B.2.13.1 om overdragelse af aktier med succession og C.C.6.7.2 om overdragelse med succession efter KSL § 33 C.

For personligt ejede virksomheder skal successionsadgangen og dermed afgiftsnedsættelsen vurderes aktiv for aktiv.

Vurderingen af, om et aktiv eller passiv anses for at indgå i virksomheden, skal ske efter en konkret vurdering, hvor der bl.a. kan tages udgangspunkt i virksomhedens regnskaber for tidligere år. Den foreslåede afgiftsnedsættelse omfatter erhvervsvirksomheder og ikke formue i almindelighed. Uanset regnskabets indhold indebærer dette f.eks., at det alene er den erhvervsmæssigt anvendte del af et aktiv, der medregnes til virksomheden ved afgiftsberegningen. Dette gælder også for ejendomme, uanset at hele ejendommen eventuelt kan overdrages med succession, fordi mere end 50 pct. af ejendommen anvendes erhvervsmæssigt. Endvidere kan likvide beholdninger m.v., der ligger ud over nødvendig driftskapital, ikke anses for at indgå i virksomheden ved afgiftsberegningen.

Højesteret fandt i SKM2023.590.HR, at udlejning af et stuehus til beboelse ikke var en del af landbrugsvirksomheden, og at udlejningen ikke kunne anses for erhvervsvirksomhed efter den særlige undtagelse vedrørende landbrugsejendomme i KSL 33 C, stk. 1, 6. pkt. Højesteret anførte, at der efter BAL § 23 a betales nedsat gaveafgift af værdien af erhvervsvirksomheder. Højesteret anførte videre, at det i overensstemmelse hermed fremgår af bestemmelsens forarbejder, at det alene er den erhvervsmæssigt anvendte del af et aktiv, der medregnes til virksomheden ved afgiftsberegning, og at dette også gælder for ejendomme, uanset at hele ejendommen kan overdrages med succession efter halvdelsreglen i KSL § 33 C, stk. 1, 4. pkt. Højesteret fandt herefter, at det forhold, at stuehuset kunne overdrages med succession i medfør af halvdelsreglen, ikke førte til, at værdien af stuehuset kan medregnes til virksomheden ved afgiftsberegningen efter BAL § 23 a. Se også SKM2023.476.LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at en række udlejede stuehuse og andre beboelsesejendomme ikke blev anset for benyttet i landbrugsvirksomheden og derfor ikke kunne overdrages med nedsat gaveafgift og SKM2022.157.LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at værdipapirbeholdningen i den konkrete sag ikke kunne anses for omfattet af reglerne om nedsat gaveafgift.

For så vidt angår undtagelsen i KSL § 33 C, stk. 1, 6. pkt., se afsnit C.B.2.13.1 under Ad e. Aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom, jf. ABL § 34, stk. 7, om lovændring vedrørende aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom, der har virkning for overdragelser og udlodninger fra dødsboer, der sker den 1. januar 2025 eller senere. Udlejning af ejendomme på en landbrugsejendom, der ikke vil kunne omfattes af undtagelsen vedr. bortforpagtede landbrugsejendomme m.v., i ABL § 34, stk. 1, nr. 3, 2. pkt. eller undtagelsen vedr. bortforpagtede landbrugsejendomme m.v. i KSL § 33 C, stk. 1, 6. pkt., vil efter lovændringen kunne omfattes af undtagelsen vedr. aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom, jf. ABL § 34, stk. 7 og vil dermed kunne overdrages med succession, hvis betingelserne om aktiv udlejning i ABL § 34, stk. 7, er opfyldt. Se ABL § 34, stk. 1, nr. 3, 2. pkt., jf. stk. 7, KSL § 33 C, stk. 1, 6. pkt., og kommentarer til høringssvar til lovforslag L 123 (folketingsåret 2024/25) vedr. lov nr. 369 af 9. april 2025.

Det er ikke en betingelse for overdragelse med nedsat gaveafgift, at overdragelsen rent faktisk sker med succession, men blot at betingelserne for overdragelse med succession er opfyldt. Der ses bort fra den almindelige betingelse for succession, hvorefter overdragelsen ikke må medføre tab.

I modsætning til succession er det ikke være en betingelse for nedsat afgift, at gavemodtageren er skattepligtig her til landet, men aktierne eller virksomheden kan som hidtil i dette tilfælde ikke overdrages med succession og skal således anses for afstået til handelsværdien ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Ad ejertidskrav på 1 år

Efter BAL § 23 a, stk. 2, nr. 1, er det en betingelse, at gavegiver har ejet virksomheden det seneste år umiddelbart forud for overdragelsen enten ved ejerskab af en personligt ejet virksomhed eller ved ejerskab af aktier i et selskab, der direkte eller indirekte ejer virksomheden på overdragelsestidspunktet.

Selv om ejertidskravet formelt set er opfyldt, kan der i særlige tilfælde være grundlag for at bortse fra dispositioner op til overdragelsen. Er der tilført virksomheden midler fra virksomhedsejerens eller gavegivers øvrige formue, som f.eks. er investeret i erhvervsaktiver, uden at dette kan anses for erhvervsmæssigt begrundet, skal der betales 15 pct. i gaveafgift.

For virksomheder i selskabsform gælder det, ud over at pengetankreglen skal være opfyldt på overdragelsestidspunktet, at gavegiver skal have ejet virksomheden som en personligt ejet virksomhed eller gennem et selskab, i mindst ét år forud for overdragelsen. Det vil i praksis ofte indebære, at aktierne i selskabet skal have været ejet i ét år forud for overdragelsen, og at selskabet ligeledes skal have ejet virksomheden i denne periode.

Det 1-årige ejertidskrav udelukker ikke nedsat gaveafgift ved virksomheder i selskabsform, der har været omstruktureret i perioden. Er det overdragede selskab f.eks. nystiftet ved spaltning (udspaltning af den aktive virksomhed til et nyt selskab), udelukker det ikke nedsat afgift, at det nye selskab f.eks. har eksisteret i mindre end ét år, eller at gavegiver har omdannet en personligt ejet virksomhed til et selskab, hvis blot gavegivers samlede ejertid af virksomheden (som personligt ejet virksomhed eller gennem et selskab) opfylder betingelsen.

I SKM2021.311.LSR havde et holdingselskab købt og nytegnet kapitalandele i et datterselskab samt nytegnet og foretaget gældskonvertering af udlån i et andet datterselskab. Dispositionerne var foretaget efter, at hovedaktionæren var afgået ved døden. Hovedaktionæren havde ejet holdingselskabet det seneste år forud for sin død. Landsskatteretten fandt efter en ordlydsfortolkning af BAL § 1 a, stk. 2, nr. 1, at opfyldelse af ejertidskravet skal vurderes i forhold til datterselskaberne, hvor holdingselskabet har omhandlede kapitalandele, og hvor der udøves egentlig virksomhed. Landsskatteretten fandt, at kapitalandelene, som er erhvervet efter hovedaktionærens død, ikke var omfattet af grundlaget for nedsat boafgift. Landsskatteretten lagde vægt på, at den afdøde hovedaktionær ikke - via holdingselskabet - har ejet de omhandlede kapitalandele i datterselskaber i det seneste år umiddelbart forud for sin død, og at ejertidskravet i BAL § 1 a, stk. 2, nr. 1, derved ikke kan anses for at være opfyldt.

Selv om ejertidskravet formelt set er opfyldt, kan der i særlige tilfælde være grundlag for at bortse fradispositioner op til overdragelsen. Er der tilført en virksomhed i selskabsform midler fra virksomhedsejerens øvrige formue, som f.eks. ved en kapitalforhøjelse i selskabet, uden at dette kan anses for erhvervsmæssigt begrundet, skal der betales 15 pct. i gaveafgift.

Ad krav om aktiv deltagelse

Efter BAL § 23 a, stk. 2, nr. 2, er det en betingelse, at gavegiver eller dennes nærtstående i mindst 1 år af gavegivers ejertid har deltaget aktivt i virksomheden enten ved i en personligt ejet virksomhed at have deltaget i driften af virksomheden i et ikke uvæsentligt omfang eller ved i en virksomhed i selskabsform at have deltaget i selskabets ledelse. Som gavegivers nærtstående anses gavegivers ægtefælle, søskende, søskendes afkom og den i BAL § 22, stk. 1 og 2, anførte personkreds.

Det er ikke et krav, at der er tale om året umiddelbart forud for overdragelsen, men kravet om 1 års aktiv deltagelse skal opfyldes selvstændigt af enten overdrageren eller én af de anførte nære pårørende i en sammenhængende periode på 1 år.

For personligt ejede virksomheder skal overdrageren eller dennes nærtstående i mindst 1 år af ejertiden har deltaget i virksomhedens drift i væsentligt omfang. Der er tale om samme vurdering som efter anpartsreglerne i personskatteloven, hvor en personlig arbejdsindsats på 50 timer månedligt som udgangspunkt anses som væsentlig.

SKM2023.366.VLR omhandler spørgsmålet om, hvorvidt betingelsen om aktiv deltagelse i BAL § 1 a, stk. 2, nr. 2, kan opfyldes ved succession i en afdød ægtefælles ejertid, og om længstlevende derved kan anses for at have opfyldt kravet om aktiv deltagelse i virksomheden ved førstafdødes aktive deltagelse som nærtstående i dennes ejertid, jf. DBSL § 59, stk. 1. Vestre Landsret anførte, at forarbejderne til BAL § 1 a ikke indeholder holdepunkter for, at betingelsen om aktiv deltagelse i driften af virksomheden kan være opfyldt via succession. Landsretten finder heller ikke, at der efter en formålsfortolkning af bestemmelsen, der blev indført for at styrke rammevilkårene for generationsskifte i familieejede virksomheder, er holdepunkter for en udvidende fortolkning af deltagelsesbetingelsen i BAL § 1 a, stk. 2, nr. 2, til også at omfatte tilfælde som det foreliggende. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at SKM2023.366.VLR også gælder ved vurderingen af gavegivers aktive deltagelse forud for en gaveoverdragelse.

Ved overdragelse af aktier skal gavegiver eller dennes nærtstående i mindst 1 år af ejertiden have deltaget i selskabets ledelse (direktion eller bestyrelse).

Fordeling i gaveanmeldelsen

En gave kan være helt eller delvist omfattet af reglerne om nedsat gaveafgift i BAL § 23 a.

Efter BAL § 27 a, kan told- og skatteforvaltningen ændre parternes fordeling i gaveanmeldelsen inden 6 måneder efter anmeldelsens modtagelse. Har told- og skatteforvaltningen ikke de oplysninger, der er nødvendige for at tage stilling til fordelingen, suspenderes fristen i den periode, der forløber, fra told- og skatteforvaltningen anmoder om disse oplysninger, og indtil oplysningerne modtages. Har det betydning for den afgiftspligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage fordelingen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes.

Gæld og andre forpligtelser, der skal henføres til virksomheden, herunder eventuelle passivposter, hvis overdragelsen sker med succession, skal ligeledes indgå i det afgiftsgrundlag, hvoraf der skal betales nedsat gaveafgift, uanset om gælden indgår i successionen.

Vurderingen af, om et aktiv eller passiv skal anses for at indgå i virksomheden, skal ske efter en konkret vurdering, hvor der bl.a. kan tages udgangspunkt i virksomhedens regnskaber for tidligere år. Den foreslåede afgiftsnedsættelse omfatter erhvervsvirksomheder og ikke formue i almindelighed. Uanset regnskabets indhold indebærer dette f.eks., at det alene er den erhvervsmæssigt anvendte del af et aktiv, der medregnes til virksomheden ved afgiftsberegningen. Dette gælder også for ejendomme, uanset at hele ejendommen eventuelt kan overdrages med succession, fordi mere end 50 pct. af ejendommen anvendes erhvervsmæssigt. Endvidere kan likvide beholdninger m.v., der ligger ud over nødvendig driftskapital, ikke anses for at indgå i virksomheden ved afgiftsberegningen. Se også SKM2023.590.HR, SKM2023.476.LSR og SKM2022.157.LSR om hvilke aktiver, der kan indgå i grundlaget for nedsat afgift.

Ifølge BAL § 22, stk. 1, kan en person afgiftsfrit give en gave, hvis samlede værdi inden for et kalenderår ikke overstiger et grundbeløb på 58.700 kr. (2010-niveau). Hvis der er ydet flere gaver, hvoraf der af nogle skal betales almindelig gaveafgift på 15 pct. og andre, hvoraf der skal betales nedsat afgift, skal der foretages en fordeling af grundbeløbet, hvis summen af gaverne overstiger grundbeløbet. Det fremgår af BAL § 23 a, stk. 3, at grundbeløbet fordeles forholdsmæssigt mellem henholdsvis den del af gaverne, hvoraf der betales nedsat gaveafgift og den del af gaverne, hvor der skal betales 15 pct. i gaveafgift, når gaverne er modtaget samtidigt og når der af en gave skal beregnes gaveafgift efter både BAL § 23, stk. 1 og BAL § 23 a, stk. 1.

Bemærk

Har gavemodtager ikke hjemsted her til landet, er det, jf. BAL § 23 b, stk. 3, en betingelse for nedsat gaveafgift, at der stilles betryggende sikkerhed over for told- og skatteforvaltningen for betalingen af en eventuel afgiftsforhøjelse, hvis gavemodtager er hjemmehørende i en stat, som ikke er omfattet af overenskomst af 7. december 1989 mellem de nordiske lande om bistand i skattesager, Rådets direktiv af 16. marts 2010 om gensidig bistand ved inddrivelse af fordringer i forbindelse med skatter, afgifter og andreforanstaltninger eller OECD og Europarådets konvention om bistand i skattesager.

Det fremgår af SKM2021.105.SKTST, der omhandler de skattemæssige konsekvenser i Danmark af Storbritanniens udtræden af EU, at Storbritannien har tilsluttet sig ovennævnte konvention. Skatteydere, der har hjemsted i Storbritannien, skal derfor fortsat ikke stille sikkerhed for beløb i henhold til BAL § 23 b, stk. 3, selv om Storbritannien er udtrådt af EU.

Særregel, når overdragelsen medfører et skattemæssigt tab

Har overdragelsen af et aktiv ved gave omfattet af BAL § 23 a, stk. 1, medført et skattemæssigt tab, der kan udnyttes af overdrageren i det indkomstår, hvori overdragelsen finder sted, modregnes afgiftsnedsættelsen i skatteværdien af tabet ved opgørelsen af overdragerens skattepligtige indkomst, jf. BAL § 23 b, stk. 4.

Genoptagelse

Ved lov nr. 369 af 9. april 2025 er det med virkning for gaver, der ydes den 1. oktober 2024 eller senere indført, at der skal betales 10 pct. i gaveafgift ved overdragelse af erhvervsvirksomheder og aktier, der opfylder betingelserne for overdragelse med nedsat gaveafgift.

Efter § 14, stk. 7, i lov nr. 369 af 9. april 2025 kan parterne i en gaveoverdragelse anmode om genoptagelse af gaveafgiftsberegningen, for så vidt angår den anvendte afgiftssats i en gaveanmeldelse, der er indgivet før lovens ikrafttræden, når betingelserne herfor er opfyldt. Anmodning om genoptagelse, der indeholder en ændret gaveanmeldelse, skal indgives senest den 1. september 2025. Ved indgivelse af ændret gaveanmeldelse, løber fristerne i BAL § 27, stk. 2, og BAL § 27 a fra told- og skatteforvaltningens modtagelse af den ændrede gaveanmeldelse.

Efterfølgende afståelse

Efter BAL § 23 b, stk. 1, gælder et krav om, at gavemodtager opretholder ejerskabet af aktierne eller virksomheden i 3 år.

En hel eller delvis direkte eller indirekte overdragelse af aktierne eller virksomheden inden udløbet af en periode på 3 år fra modtagelsen vil indebære, at gaveafgiften efter BAL § 23 a, stk. 1, forhøjes til 15 pct eller en eventuel anvendelse af BAL § 23 a, stk. 1, 2. pkt. bortfalder. Forhøjelsen reduceres dog forholdsmæssigt til den andel af 3-årsperioden, som ikke er udløbet ved overdragelsen. Den forhøjede gaveafgift beregnes af handelsværdien af det overdragne, uanset om værdiansættelsen er foretaget efter BAL § 12 a ved den oprindelige afgiftsberegning af aktierne eller virksomheden. Som aktivets handelsværdi vil der normalt kunne tages udgangspunkt i salgsprisen, medmindre det kan godtgøres, at handelsværdien var lavere på det tidspunkt, hvor afgiften oprindeligt er beregnet. Afgiftspligten af forhøjelsen påhviler gavemodtager.

Salg af enkeltaktiver, herunder i den virksomhed, som drives af det selskab, hvori der er erhvervet aktier med nedsat afgift, kan efter omstændighederne være omfattet af reglerne. Det vil afhænge af en konkret vurdering, om salg af enkeltaktiver, herunder f.eks. aktier i et datterselskab, udløser en afgiftsforhøjelse. Et vejledende kriterium ved vurderingen vil være, om salget af aktiver har reduceret virksomhedens indtægtsgrundlag i et ikke uvæsentligt omfang. Har salget og provenuet fra et selskabs salg af aktiver medført, at selskabet har udviklet sig til et pengetankselskab, vil det normalt medføre afgiftsforhøjelse. Aktiver, der udskilles som led i sædvanlig drift af virksomheden, vil ikke medføre forhøjelse af afgiften.

Ejertidskravet i BAL § 23 b, stk. 1, indebærer desuden, at ejeren ikke må foretage dispositioner, som eliminerer den almindelige risiko, der er forbundet med driften af en erhvervsvirksomhed. Indgåelse af en optionsaftale indenfor 3-årsperioden med afvikling efter periodens udløb kan ligeledes efter en konkret vurdering anses for en overdragelse i strid med ejertidskravet. I tilfælde, hvor 3 års kravet ikke kan opretholdes som følge af kreditorforfølgning, skal overdragelsen som udgangspunkt ikke medføre en forhøjelse af afgiften. Der skal dog foretages en konkret vurdering af, om afgiftsnedsættelsen bortfalder. Der kan f.eks. være tale om en overdragelse, der er konstrueret som et udlæg, overtagelse af pant eller lignende, som reelt kan sidestilles med en frivillig overdragelse, hvor afgiftsnedsættelsen bortfalder.

Efter BAL § 23 b, stk. 2 kan salg af virksomheden som følge af erhververens død eller livstruende sygdom ske, uden at der indtræder forhøjelse af afgiften. Om der foreligger livstruende sygdom, vurderes efter samme kriterier som i PBL § 10. Endvidere kan overdragelse ske uden afgiftsforhøjelse, hvis overdragelsen sker ved gave til en erhverver omfattet af personkredsen i BAL § 22, stk. 1.

Tilsvarende gælder, hvis overdragelsen sker i forbindelse med en skattefri omdannelse af en personligt ejet virksomhed eller skattefri omstrukturering af selskabet, hvis gavemodtager ved virksomhedsomdannelsen eller omstruktureringen ikke vederlægges med andet end aktier i det erhververende selskab. Ejertidskravet overføres i restløbetiden på aktier, der er modtaget som vederlag.

Der sker ikke forhøjelse af den nedsatte gaveafgift, hvis overdragelsen sker som følge af lov om aflivning af og midlertidigt forbud mod hold af mink.

Nedsat gaveafgift i perioden 1. januar 2016 - 30. september 2024◄

Det var ved gaveoverdragelse i årene 2016-2019 muligt at overdrage en erhvervsvirksomhed eller aktier til en nedsat gaveafgift. Lov nr. 1589 af 27. december 2019 afskaffede muligheden for nedsættelsen af gaveafgiften.

Reglerne om nedsat gaveafgift gælder således ikke ved overdragelser i ►perioden 1. januar 2020 til 30 september 2024◄. ►◄

Er overdragelsen sket i ►perioden 1. januar 2020 til 30. september 2024◄ ►◄, skal der betales en gaveafgift på 15 pct., hvis overdragelsen sker indenfor den kreds, der er nævnt i BAL § 22, stk. 1, litra a-e, og BAL § 22, stk. 2. (Den personkreds, der er omfattet af en 15 pct. gaveafgift).

For overdragelser, der er gennemført med nedsat gaveafgift i ►årene 2016-2019◄, gælder, at hvis gavemodtageren inden udløbet af en periode på 3 år fra modtagelsen foretager direkte eller indirekte hel eller delvis overdragelse af aktierne eller virksomheden, forhøjes den nedsatte gaveafgift til 15 pct., idet forhøjelsen af afgiften dog reduceres forholdsmæssigt til den andel af 3-årsperioden, som ikke er udløbet ved overdragelsen. Afgiftspligten af forhøjelsen påhviler gavemodtager.

Der sker dog ikke forhøjelse af den nedsatte gaveafgift, hvis overdragelsen sker som følge af erhververens død, livstruende sygdom eller ved gave til en erhverver omfattet af den i BAL § 22, stk. 1, anførte personkreds. Ligesom der ikke sker forhøjelse af den nedsatte gaveafgift, hvis overdragelsen sker ved en skattefri virksomhedsomdannelse eller skattefri omstrukturering, hvis der ved virksomhedsomdannelsen eller omstruktureringen ikke sker vederlæggelse med andet end aktier i det modtagende selskab. I sådanne tilfælde finder betingelsen i restløbetiden anvendelse på de aktier, der er modtaget som vederlag. Endelig sker der ikke forhøjelse af den nedsatte gaveafgift, hvis overdragelsen sker som følge af lov om aflivning af og midlertidigt forbud mod hold af mink.

►◄

Se også

Afsnit C.E.9.4, der omhandler nedsat boafgift ved overdragelse af aktier og virksomheder.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Højesteretsdomme
SKM2024.365.HR	Et ægtepar havde som led i et generationsskifte overdraget 5/6 af deres ejendomsvirksomhed inden for gaveafgiftskredsen. Ægteparret var næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom, og på tidspunktet for generationsskiftet omfattede ejendomsporteføljen et betydeligt antal ejendomme. I henhold til værdiansættelsescirkulærets 15 pct.-regel værdiansatte de ved overdragelsen ejendommene til ca. 900 mio. kr., svarende til den offentlige ejendomsvurdering fratrukket 15 pct. Skattestyrelsen fastsatte derimod på grundlag af en udtalelse fra Vurderingsstyrelsen ejendommenes værdi til i alt ca. 1,54 mia. kr. og traf derfor afgørelse om, at der skulle betales yderligere gaveafgift. Skattestyrelsen begrundede dette med, at næringsejendomme ikke omfattes af 15 pct.-reglen, og Skattestyrelsen tog derfor ikke stilling til, om der for nogle af de enkelte ejendomme forelå særlige omstændigheder, som ville indebære, at 15 pct.-reglen ikke kunne anvendes for nogle enkelte ejendomme. Højesteret anførte, at det fremgår af BAL § 27, stk. 1, at en gaves værdi fastsættes til handelsværdien på tidspunktet for modtagelsen, samt at det af lovforarbejderne til bestemmelsen fremgår, at principperne i værdiansættelsescirkulæret og den praksis, der er etableret på området, fortsat vil være gældende efter vedtagelsen af lovforslaget. Spørgsmålet var ifølge Højesteret herefter, om henvisningen i forarbejderne til principperne i værdiansættelsescirkulæret og den daværende praksis indeholder det fornødne sikre grundlag for at anvende 15 pct.-reglen også på næringsejendomme med den virkning, at boafgiftslovens bestemmelse om, at en gaves værdi skal fastsættes til handelsværdien, fraviges. Herom udtalte Højesteret, at 15 pct.-reglen må antages at have til formål at sikre forudsigelighed og tryghed ved overdragelse af fast ejendom inden for familien, således at hverken gavegiveren eller gavemodtageren skal bære risikoen for den usikkerhed, der er forbundet med, at den offentlige ejendomsvurdering ikke er i overensstemmelse med ejendommens aktuelle handelsværdi. Da næringsejendomme er anskaffet for med videresalg for øje at opnå en fortjeneste, fandt Højesteret ikke, at de hensyn, som 15 pct.-reglen bygger på, gælder for næringsejendomme. Højesteret anførte herved, at næringsejendomme heller ikke er udtrykkeligt nævnt som omfattet af 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret, som fokuserer på ejendomme omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven, der ikke gælder for næringsejendomme, samt at eksemplerne i bilaget til cirkulæret heller ikke angår næringsejendomme. På den baggrund fandt Højesteret, at der ikke forelå det fornødne sikre grundlag for at anvende 15 pct.-reglen på næringsejendomme med den virkning, at boafgiftslovens bestemmelse om, at en gaves værdi skal fastsættes til handelsværdien, fraviges. Skattemyndighederne skulle derfor ved beregningen af gaveafgiften anvende næringsejendommenes handelsværdi. Da der ikke var grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens værdiansættelse, som var baseret på Vurderingsstyrelsens udtalelse, skulle gaveafgiften således beregnes på baggrund af, at ejendommene havde en værdi på ca. 1,54 mia. kr. På den baggrund fik Skatteministeriet medhold. (Dissens)	Tidligere instans SKM2023.552.VLR og SKM2022.157.LSR
SKM2023.590.HR	Sagen angik, om der skulle betales fuld eller nedsat gaveafgift af værdien af et stuehus på en landbrugsejendom, der i 2018 blev gaveoverdraget til appellanten med succession efter KSL § 33 C. Spørgsmålet var, om værdien af stuehuset, der var udlejet til beboelse, skulle medregnes ved opgørelsen af værdien af den overdragne landbrugsvirksomhed ved beregning af gaveafgiften. Det var en betingelse for at anvende den nedsatte afgiftssats, at stuehuset var en del af en virksomhed, der opfyldte betingelserne for at kunne overdrages med skattemæssig succession. Højesteret udtalte, at udlejning af fast ejendom som udgangspunkt ikke anses for erhvervsmæssig virksomhed ved skattemæssig succession. Der gælder dog en undtagelse for udlejning af fast ejendom, der benyttes til landbrug mv. Denne undtagelse giver en særlig adgang til at overdrage udlejede landbrugsejendomme mv. med skattemæssig succession. Efter ordlyden af og forarbejderne til den dagældende bestemmelse i KSL § 33 C, stk. 1, 6. pkt., anførte Højesteret, at det ikke er ved enhver udlejning af fast ejendom, der efter vurderingsloven er henført til kategorien landbrugsejendom, at der er adgang til overdragelse med skattemæssig succession. I den konkrete sag var stuehuset på overdragelsestidspunktet udlejet til beboelse og blev ikke benyttet til landbrugsmæssige formål. Højesteret fastslog på den baggrund, at udlejningen af stuehuset ikke var en del af den overdragne landbrugsvirksomhed, og at udlejningen ikke kunne anses for erhvervsvirksomhed efter den særlige undtagelse vedrørende landbrugsejendomme. Om betydningen af den såkaldte halvdelsregel i KSL § 33 C, stk. 1, 4. pkt., bemærkede Højesteret, at der var adgang til skattemæssig succession med hensyn til stuehuset efter den såkaldte halvdelsregel, da mere end 50 pct. af den samlede ejendom blev anvendt erhvervsmæssigt i landbrugsvirksomheden på overdragelsestidspunktet. Højesteret anførte videre, at der efter BAL § 23 a skal betales nedsat gaveafgift af "værdien af… virksomheder", og at det i overensstemmelse hermed fremgår af bestemmelsens forarbejder, at det alene er den erhvervsmæssigt anvendte del af et aktiv, der medregnes til virksomheden ved afgiftsberegningen, og dette også gælder for ejendomme, uanset at hele ejendommen kan overdrages med succession efter halvdelsreglen. Det forhold, at stuehuset kunne overdrages med succession i medfør af halvdelsreglen, førte således ikke til, at værdien af stuehuset kunne medregnes til virksomheden ved afgiftsberegningen efter BAL § 23 a. Højesteret stadfæstede herefter landsrettens dom om frifindelse af Skatteministeriet.	Tidligere instans SKM2022.512.ØLR og SKM2021.88.LSR
Landsretsdomme
SKM2023.366.VLR	En skatteyder arvede en landbrugsvirksomhed fra sin afdøde ægtefælle. Efter skatteyderens død tilfaldt landbrugsvirksomheden skatteyderens arvinger, og der blev i den forbindelse betalt en nedsat boafgift af landbrugsvirksomhedens værdi i medfør af BAL § 1 a. Skattemyndighederne traf herefter afgørelse om, at betingelserne for overdragelse af landbrugsvirksomheden med nedsat boafgift, bl.a. fordi kravet efter BAL § 1 a, stk. 2, nr. 2, om, at afdøde eller dennes nærtstående i mindst 1 år af afdødes ejertid har deltaget aktivt i virksomheden i et ikke uvæsentligt omfang, ikke var opfyldt. Under den efterfølgende domstolsprøvelse gjorde skatteyderens dødsbo gældende, at betingelsen om aktiv deltagelse i BAL § 1 a, stk. 2, nr. 2, var opfyldt på grund af skatteyderens succession i sin afdøde ægtefælles skattemæssige stilling medfør af DBSL § 59. Landsretten udtalte, at successionsreglen for længstlevende ægtefælle i DBSL § 59 vedrører den personlige beskatning af længstlevende ægtefælle, og at bestemmelsens ordlyd og forarbejder ikke gav grundlag for at udstrække successionsreglen til også at omfatte boets afgiftsforhold efter BAL § 1 a. Landsretten udtalte videre, at forarbejderne til BAL § 1 a ikke indeholder nogen holdepunkter for, at betingelsen om aktiv deltagelse i driften af virksomheden kan være opfyldt via succession. Landsretten fandt desuden, at der efter en formålsfortolkning af bestemmelsen i BAL § 1 a ikke var holdepunkter for en udvidende fortolkning af deltagelsesbetingelsen i BAL § 1 a, stk. 2, nr. 2, til også at omfatte tilfælde som i skatteyderens dødsbo. Skatteyderens dødsbo opfyldte herefter ikke betingelserne for den nedsatte boafgift i medfør af BAL § 1 a. Skatteministeriet blev derfor frifundet.
Landsskatteretskendelser
SKM2023.476.LSR	En række udlejede stuehuse og andre beboelsesejendomme, herunder tjenesteboliger, blev ikke anset for benyttet i landsbrugsvirksomheden og kunne derfor ikke afgiftsberigtiges med 6 pct. Den i afgørelsen nævnte Østre Landsrets dom er nu stadfæstet af Højesteret og offentliggjort som SKM2023.590.HR.
SKM2022.157.LSR	Om nedsat afgift: Landsskatteretten fandt ikke, at værdipapirbeholdningen i den konkrete sag kunne anses som omfattet af reglerne om en nedsat gaveafgift på 6 pct. Landsskatteretten fandt det ikke godtgjort, at selskabet havde gjort brug af obligationsbeholdningen til den løbende drift af virksomheden. Landsskatteretten fandt ikke, at klageren ved fremlæggelse af en oversigt over virksomhedens posteringer for september måned havde godtgjort, at værdipapirbeholdningen var blevet anvendt til den løbende drift af virksomheden og dermed udgjorde en nødvendig driftskapital. Landsskatteretten stadfæstede Skattestyrelsens afgørelse, således at gaveafgiften af værdipapirbeholdningen skulle udgøre 15 pct.	Om næringsejendomme er omfattet af værdiansættelsescirkulæret: Se SKM2024.365.HR, hvor Højesteret fandt, at næringsejendomme ikke er omfattet af værdiansættelsescirkulæret.
SKM2021.470.LSR	Landsskatteretten stadfæstede Skattestyrelsens besvarelse af et spørgsmål om forhøjelse af gaveafgiften fra 6 pct. til 15 pct. Skattestyrelsen kunne i svaret ikke bekræfte, at spaltningen af et selskab ikke ville medføre en forhøjelse af gaveafgiften fra 6 pct. til 15 pct. på gaven fra far til søn, som var ydet i juli 2019. Den skattefri ophørsspaltning af selskabet havde den konsekvens, at faren og sønnen hver fik et holdingselskab, hvor farens holdingselskab efter spaltningen ejede datterselskaberne, mens sønnens holdingselskab efter spaltningen ejede likvider og tilgodehavender. Landsskatteretten begrundede afgørelsen med, at en skattefri omstrukturering som udgangspunkt ikke er omfattet af BAL § 23 b, stk. 1, jf. § 23 b, stk. 2, 2. pkt., men at det fremgår af BAL § 23 b, stk. 1, at bestemmelsen også omfatter indirekte overdragelser af virksomheden. Da den skattefrie ophørsspaltning af selskabet indirekte havde som konsekvens, at sønnen ikke længere fortsat var indirekte ejer af virksomheden, men alene ejer af en passiv formue i form af likvider og tilgodehavender, var det med rette, at virksomheden indirekte blev anset for afstået i medfør af BAL § 23 b, stk. 1, som udover en direkte aktieoverdragelse også omfatter en indirekte overdragelse af virksomheden. Landsskatteretten anførte endvidere, at den påtænkte ophørsspaltning af selskabet, der skattemæssigt skulle have virkning med tilbagevirkende kraft pr. 1. januar 2019, måtte ses i sammenhæng med gaveoverdragelsen, der fandt sted i juli 2019. Ved det samlede arrangement blev således opnået, at sønnen modtog en gave i form af en passiv formue til en nedsat gaveafgift, som efter lovgivers hensigt alene er tiltænkt overdragelse af reelle erhvervsvirksomheder.
SKM2021.311.LSR	Sagen drejede sig om, hvorvidt de kapitalandele, som blev erhvervet inden for bobehandlingsperioden, kunne anses for at være omfattet af grundlaget for nedsat boafgift. Landsskatteretten fandt, at idet afdøde ikke - via sit holdingselskab - havde ejet de omhandlede kapitalandele i det seneste år umiddelbart forud for sin død, var ejertidskravet i BAL § 1 a, stk. 2, nr. 1, ikke opfyldt. Kapitalandelene opfyldte dermed ikke betingelsen for at være omfattet af grundlaget for nedsat boafgift.
Skatterådet
SKM2020.334.SR	Spørgerne ønskede Skatterådets stillingtagen til, om det ville medføre forhøjelse af den nedsatte gaveafgift, såfremt der blev foretaget en omstrukturering i det selskab, hvori parterne havde modtaget aktier med nedsat gaveafgift. Efter BAL § 23 b, stk. 1, skulle gaveafgiften af en gave, der var overdraget med nedsat gaveafgift efter BAL § 23 a, forhøjes til 15 pct., såfremt der blev foretaget en afståelse inden udløbet af en periode på tre år fra gavemodtagelsen. Efter BAL § 23 b, stk. 2, skulle der ikke ske en forhøjelse af gaveafgiften, hvis overdragelsen skete ved en skattefri virksomhedsomdannelse eller skattefri omstrukturering, hvis der ved virksomhedsomdannelsen eller omstruktureringen ikke skete vederlæggelse med andet end aktier i det modtagende selskab. Spørgerne var af den opfattelse, at det ikke ville medføre forhøjelse af gaveafgiften, såfremt der blev foretaget en skattefri omstrukturering. Skatterådet kunne bekræfte, at aktierne der var ejet af E, ikke blev pålagt en forhøjet gaveafgift, da der ved omstruktureringen ikke ville være tale om en pengetank, for det selskab der blev modtaget aktievederlæggelse i. Herudover var omstruktureringen, for så vidt angår E, forretningsmæssigt begrundet. Skatterådet kunne derimod ikke bekræfte, at aktierne der var ejet af F, ikke blev pålagt en forhøjet gaveafgift, da der ved omstruktureringen ville være tale om en pengetank, for det selskab der blev modtaget aktievederlæggelse i. Det gjorde ingen forskel, for så vidt angik F, at der var tale om en forretningsmæssig begrundet omstrukturering. Der måtte efter BAL § 23 b, stk. 2, ikke være tale om en pengetank, hverken før eller efter omstruktureringen.
SKM2019.640.SR	Spørgerne ønskede Skatterådets stillingtagen til, om spørgerne kunne anvende BAL § 1 a, ved overdragelse af anparter i afdødes selskab. Efter BAL § 1 a, kan anparter overdrages til en nedsat boafgift, såfremt nærmere betingelser er opfyldt. Afgiften er 6 pct. i 2019. Det er blandt andet et krav for nedsat boafgift, at successionsreglerne i dødsboskatteloven er opfyldt. Det er også en betingelse, at afdøde har ejet virksomheden det seneste år forud for dødsfaldet, samt at afdøde i mindst 1 år af dennes ejertid, har deltaget i selskabets ledelse. Spørgerne var af den opfattelse, at betingelserne i BAL § 1 a var opfyldt. Skatterådet kunne bekræfte, at betingelserne for nedsat boafgift var opfyldt, herunder successionsreglerne i dødsboskatteloven, kravet om ejertid, samt kravet om deltagelse i ledelsen. Parterne kunne således anvende den nedsatte boafgift på overdragelsen af anparterne.
SKM2019.639.SR	Spørgerne ønskede Skatterådets stillingtagen til, om spørgerne kunne anvende BAL § 1 a, ved overdragelse af anparter i afdødes selskab. Efter BAL § 1 a, kan anparter overdrages til en nedsat boafgift, såfremt nærmere betingelser er opfyldt. Afgiften er 6 pct. i 2019. Det er blandt andet et krav for nedsat boafgift, at successionsreglerne i dødsboskatteloven er opfyldt. Det er også en betingelse, at afdøde har ejet virksomheden det seneste år forud for dødsfaldet, samt at afdøde i mindst 1 år af dennes ejertid, har deltaget i selskabets ledelse. Spørgerne var af den opfattelse, at betingelserne i BAL § 1 a var opfyldt. Skatterådet kunne bekræfte, at betingelserne for nedsat boafgift var opfyldt, herunder successionsreglerne i dødsboskatteloven, kravet om ejertid, samt kravet om deltagelse i ledelsen. Parterne kunne således anvende den nedsatte boafgift på overdragelsen af anparterne.
SKM2019.358.SR	Efter BAL § 23 a, kan der gaveoverdrages aktier til en lavere gaveafgift, såfremt betingelserne i bestemmelsen er opfyldt. Spørgers far ønskede at overdrage en del af sine aktier til sin datter til den lavere gaveafgift. Overdrager erhververen aktierne inden udløbet af en periode på 3 år fra modtagelsen, sker der dog en forhøjelse af gaveafgiften til 15 pct. Fraflytter gavemodtageren Danmark, skal der, afhængigt af hvilket land der flyttes til, stilles en sikkerhed, for at undgå af gaveafgiften forhøjes, jf. BAL § 23 b. Spørger ønskede Skatterådets stillingtagen til, at det ikke ville udløse en forhøjelse af gaveafgiften efter BAL § 23 b, hvis spørger inden for en treårig periode efter at have modtaget gaven skattemæssigt fraflyttede til Etiopien. Spørger var af den opfattelse, at der ikke skulle ske en forhøjelse af gaveafgiften, såfremt der blev stillet betryggende sikkerhed for en eventuel gaveafgiftsforhøjelse. Skatterådet kunne bekræfte, at det ikke ville udløse en forhøjelse af gaveafgiften, hvis gavemodtager indenfor tre år efter gavemodtagelsen skattemæssigt fraflyttede Danmark og flyttede til Etiopien. Etiopien er ikke et land, der er omfattet af de internationale aftaler Danmark har indgået, som nævnt i BAL § 23 b, stk. 3 (overenskomst af 7. december 1989 mellem de nordiske lande om bistand i skattesager, Rådets direktiv af 16. marts 2010 om gensidig bistand ved inddrivelse af fordringer i forbindelse med skatter, afgifter og andre foranstaltninger eller OECD-konvention om bistand i skattesager). Det var dog en betingelse, at gavemodtageren stillede betryggende sikkerhed for en eventuel gaveafgiftsforhøjelse.
SKM2019.357.SR	Efter BAL § 23 a, kan der gaveoverdrages aktier til en lavere gaveafgift, såfremt betingelserne i bestemmelsen er opfyldt. Spørgers far ønskede at overdrage en del af sine aktier til sin datter til den lavere gaveafgift. Overdrager erhververen aktierne inden udløbet af en periode på 3 år fra modtagelsen, sker der dog en forhøjelse af gaveafgiften til 15 pct. Fraflytter gavemodtageren Danmark, skal der, afhængigt af hvilket land der flyttes til, stilles en sikkerhed, for at undgå af gaveafgiften forhøjes, jf. BAL § 23 b. Spørger ønskede Skatterådets stillingtagen til, at det ikke vil udløse en forhøjelse af gaveafgiften efter BAL § 23 b, hvis spørger inden for en treårig periode efter at have modtaget gaven skattemæssigt fraflyttede til Norge. Spørger var af den opfattelse, at der ikke skulle ske en forhøjelse af gaveafgiften, såfremt der blev stillet betryggende sikkerhed for en eventuel gaveafgiftsforhøjelse. Skatterådet bekræftede, at det ikke ville udløse en forhøjelse af gaveafgiften, hvis gavemodtager indenfor tre år efter gavemodtagelsen skattemæssigt fraflyttede Danmark og flyttede til Norge. Norge er et land, der er omfattet af de internationale aftaler Danmark har indgået, som nævnt i BAL § 23 b, stk. 3, (overenskomst af 7. december 1989 mellem de nordiske lande om bistand i skattesager, Rådets direktiv af 16. marts 2010 om gensidig bistand ved inddrivelse af fordringer i forbindelse med skatter, afgifter og andre foranstaltninger eller OECD-konvention om bistand i skattesager).