1. Kan A og andre teleudbydere mod vederlag opstille sendemaster på bygninger og arealer tilhørende X Havn A/S uden at dette medfører, at havneselskabet mister sin betingede skattefritagelse, jf. selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4?
2. Såfremt spørgsmål 1 besvares benægtende, kan A og andre teleudbydere da vederlagsfrit opstille sendemaster på bygninger og arealer tilhørende X Havn A/S uden at dette medfører, at havneselskabet mister sin betingede skattefritagelse, jf. selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4?
3. Såfremt spørgsmål 1 besvares benægtende, kan X Havn A/S da undgå at miste sin betingede skattefritagelse i medfør af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, hvis A og andre teleudbydere i stedet betaler et vederlag til B A/S, der er et normalt beskattet selskab, ud fra den betragtning at X Havn A/S, da ikke har en indtægt i forbindelse med aktiviteten?
4. Såfremt spørgsmål 1 besvares benægtende, kan A og andre teleudbydere i stedet betale et vederlag til B A/S, der er et normalt beskattet selskab, uden at dette anses for en udlodning, der omfattes af reglerne om maksimal udlodning svarende til en normal forrentning af indskudskapitalen, jf. selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4?
5. Vil svarene på spørgsmål 1-4 være anderledes, hvis A og andre teleudbydere primært opstiller sendemaster på arealer og bygninger tilhørende X Havn A/S med henblik på at forbedre sendedækningen for andre telekunder end X Havn A/S?

Ad 1. Ja. Se sagsfremstilling og begrundelse.

Ad 2. Bortfalder som følge af besvarelsen af spørgsmål 1. Se sagsfremstilling og begrundelse.

Ad 3. Bortfalder som følge af besvarelsen af spørgsmål 1. Se sagsfremstilling og begrundelse.

Ad 4. Bortfalder som følge af besvarelsen af spørgsmål 1. Se sagsfremstilling og begrundelse.

Ad 5. Nej. Se sagsfremstilling og begrundelse.

X Havn A/S er et skattefritaget havneselskab i medfør af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, der driver erhvervshavnene i byerne X og Y. X Havn A/S har endvidere et datterselskab, hvori havneselskabets skattepligtige aktiviteter drives. Dette selskab er et normalt beskattet selskab. Administration af X Havn A/S foretages af B A/S, der er moderselskab til X Havn A/S. B A/S er et normalt beskattet selskab.

Baggrunden for denne anmodning om bindende svar er en henvendelse fra A til X Havn A/S, hvoraf det fremgår, at A ønsker at anvende bygninger beliggende på Y havn til opsætning af sendemaster. A har i den forbindelse forsøgt at finde andre nærliggende arealer til sendemaster, men uden held.

Kommunalbestyrelsen (teknisk udvalg) i kommunen har behandlet A's ansøgning og har udstedt byggetilladelse til sendemasten.

De pågældende bygninger, hvorpå sendemasterne monteres kan ikke særskilt matrikuleres eller kun med meget store omkostninger udmatrikuleres fra havnens øvrige arealer, hvorfor det ikke er muligt at placere arealerne og dermed sendemasterne i det skattepligtige datterselskab. Der er heller ikke egnede bygninger i det skattepligtige selskab, hvorpå masterne kan monteres.

Efter A's sædvanlige praksis betales der et vederlag for anvendelsen af bygningerne enten på årsbasis eller som et engangsbeløb for perioden. Perioden er erfaringsmæssigt på 5 til 10 år. Vederlaget for en 10-årig periode vil i den konkrete situation udgøre omkring kr. 50.000, hvis det udbetales som et engangsbeløb.

Om lovgrundlaget for opsætning af sendemaster har repræsentanten oplyst, at A's ret til at anvende bygninger til opsætning af sendemaster hviler på lovbekendtgørelse nr. 681 af 23. juni 2004 om etablering og fælles udnyttelse af master til radiokommunikationsformål m.v. Lovbekendtgørelsen indeholder dels bestemmelser af ren national karakter og dels implementeringen af 3 EU-direktiver fra 2002.

Det fremgår således af lovbekendtgørelsens § 10 at:

"Ejere af master, bygninger og konstruktioner omfattet af § 1, stk. 2, nr. 2 og 3, skal imødekomme anmodninger om adgang til opsætning af antennesystemer på den pågældende mast, bygning eller konstruktion."

Lovbekendtgørelsen § 1, stk. 2, nr. 2 og 3 lyder således:

"2) Adgang til at opsætte antennesystemer på bygninger og andre høje konstruktioner på mere end 2 etager, hvor bygningens ydervægge eller tag er hævet med mere end 8,5 meter over terræn, og hvor kommunalbestyrelsen har givet tilladelse hertil efter de i medfør af byggelovens § 8, stk. 1, nr. 3 fastsatte regler.

3) Adgang til at opsætte antennesystemer på andre høje konstruktioner end de i nr. 2 omhandlede herunder siloer, vindmøller og master, der ikke anvendes til radiokommunikationsformål (elmaster, lysmaster m.v.), i det omfang disse konstruktioners højde er større end byggelovens højdebegrænsninger."

X Havn A/S kan ikke afvise opsætningen af sendemaster på havneselskabets arealer med mindre dette er i strid med kommuneplaner, planloven og eventuel miljølovgivning og lignende. Herudover skal der foreligge en tilladelse fra landzone- og bygningsmyndigheder, hvilket der som nævnt gør i den konkrete sag.

Såfremt ejeren af bygningen nægter adgang til ejendommen, kan landzone- eller bygningsmyndigheden udstede påbud om opsætning, jf. lovbekendtgørelsens § 18.

Dermed får betalingen en erstatningslignende karakter.

Hvis X Havn A/S nægter opsætning af sendemaster på arealerne i X eller Y, vil A således med myndighedernes bistand have mulighed for at gennemføre en form for delvis ekspropriation af de relevante bygninger, og vederlaget får dermed karakter af erstatning ved ekspropriation.

Dermed bør hverken aftalen med A eller vederlaget medføre skattepligt for X Havn A/S, da vederlaget reelt er betaling for den reducerede brugsret X Havn A/S derefter har. Dette vederlag vil ifølge repræsentanten blive brugt til havnens formål.

Repræsentanten har bemærket, at den skattemæssige problemstilling er, at X Havn A/S i medfør af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4 skal anvende havneselskabets indtægter til havnens formål.

Imidlertid er X Havn A/S nu i den situation, at man ikke kan nægte A at opstille master til brug for radiokommunikation, hvilket ud fra et samfundshensyn heller ikke vil være hensigtsmæssigt. Havneselskabet råder over bygninger, der er velegnede til formålet, og det er generelt set mere hensigtsmæssigt at placere sådanne master i erhvervsområder end i boligområder. Herudover er arealerne i X og Y så store, at det kan være vanskeligt at opnå en fornuftig sendedækning til såvel havnene som andre telekunder uden at gøre brug af arealerne.

A har tilkendegivet at Y havn ikke kan opnå en ordentlig UMTS dækning, hvis ikke sendemasten er placeret på havnens arealer, men det kan ikke afvises at også andre telekunder kan have glæde af sendemasten.

Repræsentanten har påpeget, at det naturligvis også er essentielt for X Havn A/S og for havnens brugere, at der er en god og tidssvarende radiodækning i området, da telekommunikation og herunder brug af mobiltelefoni er vigtig for virksomheden.

Vedrørende de stillede spørgsmål har repræsentanten bemærket, at den konkrete årsag til forespørgslen er henvendelsen fra A vedrørende Y havn. Da det imidlertid er åbenbart, at såvel A som andre teleudbydere på grund af bygningernes karakter og arealernes størrelse vil ønske at anvende såvel arealer i X havneområdet som arealer i Y havneområdet fremover, er spørgsmålene stillet med henblik på besvarelse af begge muligheder, ligesom der ønskes svar på, om det er relevant at sendedækningen helt eller delvist omfatter havnenes områder eller på grund af sin placering alene har til hensigt at dække naboområder.

Det er repræsentantens opfattelse, at sendemaster, der tillige dækker havnenes eget behov for mobiltelefoni vil være omfattet af havneformålet i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, da mobiltelefonidækning er et vigtigt element i en havns infrastruktur.

Det er endvidere repræsentantens opfattelse, at da opsætningen af sendemasterne har karakter af et offentligt pålæg, og da nægtelse kan medføre påbud om opsætning, er der tale om en udefra kommende omstændighed, der ikke kan påvirke X Havn A/S skattefrihed. Sendemasterne er således ikke en aktivitet, der drives af havneselskabet eller kan kontrolleres, erhverves eller sælges af havneselskabet.

Herudover vil erstatningen, der reelt har karakter af ekspropriationserstatning, alene blive brugt til havneformål.

Det følger af selskabsskatteloven § 3, stk. 1, nr. 4, 1. pkt., at havne der er åbne for offentlig trafik er undtaget fra skattepligt, når havnens indtægter, bortset fra normal forrentning af en eventuel indskudskapital, ifølge vedtægtsmæssig bestemmelse udelukkende kan anvendes til havnens eller værkets formål.

Videre følger det af selskabsskatteloven § 3, stk. 1, nr. 4, 2. pkt., at betingelserne i 1. pkt. er opfyldt, selv om en havn udøver aktivitet, der falder uden for formålet, såfremt disse aktiviteter udøves i et skattepligtigt datterselskab.

Skattefritagelsen for havne er betinget, men fuldstændig.

Af ligningsvejledningen afsnit S.A.3.1 følger det, at havne er fritaget for skattepligt, såfremt indkomsten hidrører fra den aktivitet, der ifølge § 3, stk. 1, nr. 4 betinger den fuldstændige skattefritagelse. Udøver havnen derimod aktiviteter, som går ud over formålet, er havnen ikke blot skattepligtige af indkomsten heraf, men af den samlede indkomst.

Efter lovbestemmelsen er det således en betingelse for skattefriheden, at der er tale om en havn, og dette indebærer, at såfremt der udøves aktiviteter, der ikke kan karakteriseres som sædvanlig havnedrift, vil skattefriheden bortfalde.

Efter en objektiv ordlydsfortolkning af bestemmelsen er der lagt snævre rammer for den hjemlede skattefritagelse for havne. Det følger af bemærkningerne til selskabsskatteloven § 3, stk. 1, nr. 4, i FT 1959/60, tillæg A, sp. 1051, at grundlaget for skattefritagelsen for private havne er, at der ikke forfølges privatøkonomiske eller erhvervsmæssige interesser. En subjektiv fortolkning af bestemmelsen må derfor også medføre, at det kun er aktiviteter, der naturligt henhører under egentlig havnedrift, der kan udøves inden for rammerne af § 3, stk. 1, nr. 4, mens andre sideordnede aktiviteter vil bevirke, at havnen ikke er omfattet af skattefritagelsen.

Denne fortolkning er i overensstemmelse med § 3, stk. 1, nr. 4, 2. pkt., der netop anviser, at sideordnede aktiviteter kan udøves i et skattepligtigt datterselskab.

Som SKAT ser det, vil det forhold, at A og andre teleudbyderes mod vederlag opstiller sendemaster på bygninger og arealer tilhørende X Havn A/S som udgangspunkt medføre, at X Havn A/S mister sin betingede og fuldstændige skattefrihed efter selskabsskatteloven § 3, stk. 1, nr. 4, idet denne aktivitet ikke naturligt henhører under egentlig havnedrift.

SKAT finder imidlertid, at bestemmelserne i lovbekendtgørelse nr. 681 af 23. juni 2004 om etablering og fælles udnyttelse af master til radiokommunikationsformål m.v. efter en konkret samlet vurdering fører til et andet resultat.

Det følger således af § 10 i den nævnte lov, at ejere af bygninger m.v. på mere end 2 etager, hvor bygningens m.v. ydervægge eller tag er hævet mere end 8,5 meter over terræn, skal imødekomme anmodninger om adgang til opsætning af antennesystemer på den pågældende bygning m.v., såfremt kommunalbestyrelsen har givet tilladelse hertil i medfør af byggelovens regler.

Af samme lovs § 11 følger det, at landzonemyndigheden m.v. kan udstede påbud om at give adgang til opsætning af antennesystemer på de ovennævnte bygninger m.v.

Videre følger det af § 12, at i de tilfælde hvor der er tvist om betalingen for den aftalte eller påbudte adgang til opsætning af antennesystemer, skal ejeren som minimum have fuld erstatning.

Lovens kapitel 4 omhandler ekspropriation. Der kan således iværksættes ekspropriation med henblik på at sikre adgang til udnyttelse af arealer m.v., hvorpå der kan opsættes master eller antennesystemer til radiokommunikationsformål.

Som SKAT ser det, har vederlaget X Havn A/S modtager fra A og andre teleudbydere - som modydelse for at A og andre teleudbydere opstiller sendemaster på bygninger og arealer tilhørende X Havn A/S - et erstatningslignende træk, når der henses til det civilretlige grundlag i lovbekendtgørelse nr. 681 af 23. juni 2004. Under disse særegne omstændigheder finder SKAT, at X Havn A/S ikke forfølger privatøkonomiske eller erhvervsmæssige interesser, der er i modstrid med selskabsskatteloven § 3, stk. 1, nr. 4, 1. pkt.

På den baggrund indstilles det, at spørgsmål 1 besvares med ja og spørgsmål 5 med nej. Spørgsmål 2, 3 og 4 bortfalder som følge af besvarelsen af spørgsmål 1.

Skatterådet tiltrådte SKATs indstilling og begrundelse.