Spørgsmål:

1. Kan medlemmer af X Byråd, i henhold til ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a, jf. stk. 5, sammenholdt med § 16, stk. 10, litra a i lov om kommunernes styrelse, modtage skattefri godtgørelse for kørsel mellem vedkommendes arbejdsplads og mødestedet, hvor byrådsmøder og møder i øvrigt, der er forbundet med deres hverv som byrådsmedlemmer, finder sted?

Spørgers opfattelse:

Ja

Skatteministeriets indstilling:

Ja, se dog sagsfremstilling og begrundelse

Anmodningens dato mv.

Anmodningen er modtaget d. 18. oktober 2010.

Gebyret er registreret indbetalt d. 15. oktober 2010.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Der synes at være en uoverensstemmelse mellem fortolkningen af § 16, stk. 10, litra a, i lov om kommunernes styrelse og ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a, jf. stk. 5, idet førstnævnte lov accepterer kørsel både fra bopæl og arbejdsplads, hvorimod ligningsloven kun accepterer kørsel fra bopælen. Denne lovkonflikt findes noget uhensigtsmæssig, idet hvervet som byrådsmedlem som udgangspunkt ikke er et fuldtidsarbejde, hvorfor byrådsmedlemmer sædvanligvis har et arbejde ved siden af.

Byrådsmedlemmerne vil derfor oftest køre fra deres arbejdsplads - og ikke deres bopæl - ved deltagelse i møder og andre opgaver (f.eks. besigtigelser), der er forbundet med deres hverv som byrådsmedlem. Et krav om, at byrådsmedlemmerne først vil skulle køre hjem og derfra til de pågældende møder for at opnå en skattefri kørselsgodtgørelse, vil således være forbundet med unødig besvær for de pågældende, ligesom transporten fra hjemmet og til det pågældende møde kun bliver længere, end hvis kørslen fandt sted fra den pågældendes arbejdsplads. Dette vil samtidig udløse et større godtgørelseskrav efter den kommunale styrelseslov, hvilket er økonomisk uhensigtsmæssigt for kommunen. Der henvises til den anførte konkrete situation umiddelbart nedenfor under "oplysninger om dispositionen (påtænkt eller gennemført)".

Den konkrete baggrund for anmodningen om et bindende svar er det forhold, at et af medlemmerne af byrådet i X Kommune sædvanligvis kører fra sin arbejdsplads og til møder i forbindelse med varetagelse af hvervet som byrådsmedlem. Vedkommende bor i umiddelbar nærhed af sin arbejdsplads. Afstanden fra arbejdspladsen og ind til X by's centrum, hvor møderne afholdes, er kortere, end hvis han kører fra sin bopæl. Vedkommende ønsker at opnå skattefri kørselsgodtgørelse for transporten fra arbejdspladsen og til møder i forbindelse med varetagelse af hvervet som byrådsmedlem.

Tilsvarende har andre medlemmer af byrådet ønsket at opnå skattefri kørselsgodtgørelse i tilfælde, hvor de kører direkte fra deres arbejdsplads, eller fra en arbejdsrelateret opgave, til møder, de er indkaldt til i forbindelse med varetagelse af hvervet som byrådsmedlem.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Det fremgår af § 16, stk. 1, i lov om kommunernes styrelse, at:

..."Der ydes et fast vederlag til kommunalbestyrelsens medlemmer. Indenrigs- og sundhedsministeren fastsætter nærmere regler om vederlaget. Vederlaget omfatter medlemmernes:

a)      Deltagelse i møder i kommunalbestyrelsen og dennes udvalg samt underudvalg,

b)      Deltagelse i møder i forbindelse med varetagelse af kommunale hverv, der udføres efter valg af kommunalbestyrelsen, medmindre der på andet grundlag er fastsat bestemmelse om særskilt vederlæggelse,

c)      Deltagelse i kurser mv., der af kommunalbestyrelsen eller af økonomiudvalget efter bemyndigelse fra kommunalbestyrelsen anses for at have betydning for varetagelsen af de under litra a og b nævnte hverv,

d)     Deltagelse i seminarer, jf. § 9 a,

e)      Deltagelse i revisionens forelæggelse af beretninger, jf. § 42 c,

f)       Varetagelse af andre nærmere angivne kommunale hverv efter anmodning fra kommunalbestyrelsen eller dennes udvalg og,

g)      Udførelse af andre aktiviteter i forbindelse med de under litra a - f nævnte møder mv."...

Det fremgår endvidere af § 16, stk. 10, litra a, i lov om kommunernes styrelse, at:

..."I forbindelse med deltagelse i de i stk. 1, litra a - f nævnte møder mv., ydes der til kommunalbestyrelsesmedlemmer

a)      Befordringsgodtgørelse og godtgørelse for fravær fra hjemstedet...

Det fremgår af lov om kommunernes styrelse med kommenterer, 2. udg., side 156, at vederlagsreglerne i den kommunale styrelseslov indeholder en udtømmende regulering af kommunale politikeres mulighed for vederlag.

Det fremgår endvidere s. 168, at § 16, stk. 10 i den kommunale styrelseslov, at bestemmelsen først og fremmest tager sigte på transport fra bopælen og til det sted, hvor det kommunale hverv skal varetages, men der vil også efter bestemmelsen være krav på godtgørelse af omkostninger til transport fra et arbejdssted til mødestedet, også selv om arbejdsstedet ligger uden for kommunen. Det fremgår endvidere, at det ikke kan antages, at pligten til at betale befordringsgodtgørelse ved transport fra et arbejdssted kun gælder de tilfælde, hvor transporttiden og de med transporten forbundne udgifter er af nogenlunde samme omfang som ved transport fra hjemmet. Kravet på befordringsgodtgørelse har sammenhæng med den mødepligt, der følger af at det kommunale hverv er et borgerligt ombud.

Ifølge ligningslovens § 9 B, stk. 1, kan følgende udgifter til befordring til og fra en arbejdsplads fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst:

a)      Befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i indtil 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder,

b)      Befordring mellem arbejdspladser, og

c)      Befordring inden for samme arbejdsplads.

Ifølge ligningslovens § 9 B, stk. 5, finder reglerne i stk. 1 - 4 tilsvarende anvendelse på befordringsgodtgørelser, der udbetales til medlemmer af eller medhjælpere for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd og lignende.

Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4, at godtgørelse, der udbetales af arbejdsgiveren, for udgifter som lønmodtagers påføres som følge af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Dette gælder dog ikke befordringsudgifter omfattet af LL § 9 B.

Henset til:

• At der efter lov om kommunernes styrelse er pligt til at yde befordringsgodtgørelse til kommunalpolitikere i forbindelse med deres transport fra et andet sted end bopælen, til møder der relaterer sig til varetagelsen af hvervet som byrådsmedlem,
• At lov om kommunernes styrelse udtømmende regulerer, hvilke vederlag der kan ydes kommunalpolitikere, og
• At der er tale om godtgørelse af faktiske udgifter forbundet med varetagelsen af et borgerligt ombud

Er det X Kommunes opfattelse, at ligningslovens regler om befordringsgodtgørelse skal fortolkes i overensstemmelse med lov om kommunernes styrelse, således at den befordringsgodtgørelse, der skal udbetales i medfør af den kommunale styrelseslov, ikke skal beskattes i medfør af ligningslovens bestemmelser.

Endelig anfører spørger, at da der er tale om et principielt fortolkningsspørgsmål, der har betydning for kommunalpolitikeres arbejdsforhold generelt, bør der ikke fastsættes en bindingsperiode.

Spørger har i høringssvar yderligere tilkendegivet følgende opfattelse:

..."X Kommune har følgende bemærkninger til Skatteministeriets sagsfremstilling af 10. november 2010 i forbindelse med sagens forelæggelse for Skatterådet (j.nr. 10-172233).

X Kommune har forstået sagsfremstillingen således, at det er Skatteministeriets opfattelse, at såfremt kørslen mellem kommunalbestyrelsesmedlemmers civile arbejdsplads og de mødesteder, hvor byrådsmøder og møder i forbindelse med hvervet som kommunalbestyrelsesmedlem i øvrigt finder sted, ikke overstiger kørslen mellem sædvanlig bopæl og de omtalte arbejdspladser qua hvervet som kommunalbestyrelsesmedlem, kan der udbetales skattefri kørselsgodtgørelse efter LL § 9 B, så længe denne kørsel i øvrigt ikke overstiger 60 gange inden for 12 måneder.

Udbetales befordringsgodtgørelse med et højere beløb end fastsat efter LL § 9 B, anses hele beløbet efter Skatteministeriets opfattelse som udgangspunkt for løn i relation til A-skat m.v. Arbejdsgiver har dog mulighed for at dele godtgørelsen op således, at alene det overskydende beløb medregnes som løn.

Det er fortsat X Kommunes opfattelse, at der, jf. ovenstående fortolkning, fortsat eksisterer en uhensigtsmæssig uoverensstemmelse mellem fortolkningen af § 16, stk. 10, litra a i den kommunale styrelseslov og ligningslovens § 9 B. Kommunernes pligt til at udbetale kørselsgodtgørelse efter den kommunale styrelseslov omfatter således ikke kun transport fra bopælen til det sted, hvor det kommunale hverv skal varetages. Pligten til udbetaling af kørselsgodtgørelse omfatter endvidere kørsel til transport fra arbejdspladsen til mødestedet, også selvom arbejdspladsen måtte ligge uden for kommunen, og også selvom transporttiden fra arbejdspladsen er længere end kørsel fra bopælen.

X Kommune kontrollerer naturligvis, om den enkelte kørsel berettiger til kørselsgodtgørelse efter den kommunale styrelseslov. Det vil imidlertid være forbundet med et uforholdsmæssigt stort administrativt besvær for kommunerne, såfremt der skal foretages en vurdering af kørselsafstande, herunder eventuelt foretages en opdeling af udbetalingen som foreslået af Skatteministeriet, hver gang der skal udbetales kørselsgodtgørelse for kørsel mellem arbejdsplads og mødested.

X Kommune skal i øvrigt henvise til det anførte i kommunens fremstilling af sagen..."

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Lovgrundlag:

I LL § 9 B fastlægges ved objektive kriterier, hvilken befordring der anses for erhvervsmæssig. Erhvervsmæssig befordring er herefter:

1. befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i indtil 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder,
2. befordring mellem arbejdspladser og,
3. befordring indenfor samme arbejdsplads.

Al anden befordring er privat befordring.

Ifølge LL § 9 B, stk. 5, jf. LL § 9, stk. 4 kan der udbetales skattefri befordringsgodtgørelse til såvel lønnede som ulønnede medlemmer af eller medhjælpere for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd og lign., efter samme principper og med samme beløb, der gælder for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse til lønmodtagere.

Det er en grundlæggende betingelse for, at en lønmodtager eller et bestyrelsesmedlem og lign. kan modtage skattefri godtgørelser, at den pågældende har afholdt erhvervsmæssige udgifter. Heraf følger, at der ikke kan modtages skattefri godtgørelser i tilfælde, hvor udgifterne til den erhvervsmæssige befordring allerede er dækket på anden måde af arbejdsgiveren, f.eks. i form af fri bil til rådighed eller fri transport på den pågældende strækning.

Tilsvarende gælder, at en lønmodtager, som anvender firmabil, der betales af én arbejdsgiver, ikke kan modtage skattefri godtgørelse i forbindelse med kørsel for en anden arbejdsgiver. En undtagelse herfra er dog de tilfælde, hvor lønmodtageren betaler den arbejdsgiver, som har stillet firmabilen til rådighed, fuldt vederlag for den kørsel, som lønmodtageren har foretaget for den anden arbejdsgiver, der ikke har stillet bilen til rådighed. En lønmodtager kan ikke modtage skattefri godtgørelse for den samme kørsel fra to arbejdsgivere.

Der kan kun udbetales skattefri befordringsgodtgørelse til bestyrelsesmedlemmer og lign. for kørsel vedrørende opgaver, som står i naturlig forbindelse med hvervet som medlem af bestyrelsen og lign., se herom SKM2009.430.HR.

For så vidt angår de lønnede bestyrelsesmedlemmer og lign., som er omfattet af reglerne om skattefri befordringsgodtgørelse, afgrænses denne personkreds på samme måde som den personkreds, der er nævnt i KSL § 43, stk. 2, litra a. Heraf følger, at der kun kan udbetales skattefri befordringsgodtgørelse til de lønnede bestyrelsesmedlemmer og lign., som får et vederlag, der er A-indkomst.

De i nærværende sag omhandlede kommunalbestyrelsesmedlemmer anses at modtage vederlag, der er A-indkomst som omhandlet i KSL § 43, stk. 2.

I bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000, bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse anføres det i § 2, at:

..."Det er en forudsætning for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren/hvervgiveren fører kontrol med antallet af kørte kilometer i lønmodtagerens egen bil eller på lønmodtagerens egen motorcykel. Erhvervsmæssige befordringsudgifter kan ikke dækkes ved udlæg efter regning. Fast månedlig eller årlig befordringsgodtgørelse er aldrig skattefri, men medregnes ved indkomstopgørelsen. Der kan udbetales forskud på skattefri befordringsgodtgørelse med acontobeløb for hver enkelt kørsel eller med ugentlige eller månedlige acontobeløb. Forskuddet skal være afpasset modtagerens forventede erhvervsmæssige kørsel..."

Ifølge § 2, stk. 2 anføres, at der skal føres kontrol med den erhvervsmæssige kørsel, hvorefter bogføringsbilag skal indeholde oplysning op:

1)      Modtagerens navn, adresse og CPR-nummer

2)      Kørslens erhvervsmæssige formål

3)      Dato for kørslen

4)      Kørslens mål med eventuelle delmål

5)      Angivelse af antal kørte kilometer

6)      De anvendte satser

7)      Beregning af befordringsgodtgørelsen.

I § 2, stk. 3 anføres endvidere, at ..."udbetales befordringsgodtgørelsen med et højere beløb end Ligningsrådets satser, anses hele beløbet for personlig indkomst. Det glæder dog ikke, såfremt arbejdsgiveren/hvervgiveren ved den endelige opgørelse, jf. stk. 5, anser det beløb, der overstiger satsen, for løn i relation til A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag..."

Praksis:

SKM2009.430.HR Skatteyderen var bestyrelsesformand og hovedaktionær i et aktieselskab, der udførte recycling af glykoler. Skatteyderen modtog ikke vederlag for sit arbejde. Selskabet havde udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse for den kørsel, der var foretaget i skatteyderens privatbil i indkomståret 2001 i medfør af ligningslovens dagældende § 9 B, stk. 4, jf. stk. 3, som omhandler befordringsgodtgørelse, der udbetales bl.a. til bestyrelsesmedlemmer. Ministeriet anerkendte, at en beskeden del af kørslen vedrørte bestyrelsesarbejde.

Højesteret tiltrådte, at ligningslovens dagældende § 9 B, stk. 4, (nu stk. 5) må forstås således, at den alene omfatter befordringsgodtgørelse til bestyrelsesmedlemmer for kørsel vedrørende opgaver, som står i naturlig forbindelse med hvervet som medlem af bestyrelsen.

Appellanten gjorde gældende, at han var berettiget til skattefri kørselsgodtgørelse for den del af kørslen, der vedrørte bestyrelsesarbejde, og at godtgørelsen således ikke i det hele blev skattepligtig. Højesterets flertal udtalte, at skattefrihed efter ligningslovens § 9 B, jf. SKM2007.247.HR, er betinget af, at det selskab, som udbetaler kørselsgodtgørelse, kontrollerer, at grundlaget er til stede, og at selskabet ved udbetaling til et bestyrelsesmedlem derfor skal kontrollere, at der kun udbetales godtgørelse for kørsel til udførelse af opgaver, som står i naturlig forbindelse med hvervet som medlem af bestyrelsen. Flertallet udtalte endvidere, at selskabets kontrol med appellantens kørsel alene havde været gennemført som en kontrol af, om der havde været tale om erhvervsmæssig kørsel for selskabet, og at appellanten for skattemyndighederne alene fremlagde materiale til dokumentation heraf. At appellanten under behandlingen for domstolene var fremkommet med oplysninger, hvorefter 755 kilometer kan anses for kørt til deltagelse i 4 bestyrelsesmøder kunne herefter ikke opfylde kravet til forudgående kontrol. Appellanten kunne derfor ikke i medfør af ligningslovens § 9 B, stk. 4, undlade at medregne kørselsgodtgørelse i indkomstopgørelsen

Begrundelse:

I Skatteministeriets cirkulære nr. 72 af 17. april 1996, er der i punkt 17.3 en gennemgang af 60 dages reglen, som er fortolkningsbidrag til LL 9 B. Eksempel 2 er tillige angivet i Skatteministeriets ligningsvejledning, afsnit A.B.1.7.2.1:

Eksempel 2 (flere arbejdspladser pr. dag).

En lønmodtager arbejder efter følgende mønster:
Dag 1-40: Hjem - A - B - hjem.
Dag 41-80: Hjem - B - A - C - hjem.
Dag 81-120: Hjem - A - B - C - hjem.  

Transporten mellem de respektive arbejdspladser er erhvervsmæssig alle dage, hvis der er tale om befordring for samme arbejdsgiver. Følgende befordring hjem - arbejdsplads og omvendt er erhvervsmæssig:

Befordring mellem hjem og A: Dag 1-40 og dag 81-100.
Befordring mellem hjem og B: Dag 1-60.
Befordring mellem hjem og C: Dag 41-100.

I beregningen af 60-dages-perioden indgår alene befordringen mellem hjem og en bestemt arbejdsplads, selv om lønmodtageren samme dag kører mellem flere arbejdspladser for samme arbejdsgiver. Det er altså uden betydning for beregningen af 60-dages-perioden, at arbejdsplads A udgør én af de mellemliggende arbejdspladser.

Hvis der derimod ikke er tale om befordring for samme arbejdsgiver til én af flere daglige arbejdspladser, er befordringen til en enkelt arbejdsplads dog altid erhvervsmæssig, hvis 60-dages-reglen er opfyldt for denne arbejdsplads.

Eksempel:

Hovedarbejdsplads A og byrådsarbejdsplads B.

Byrådsmedlemmet kører dagligt mellem bopælen og A, og de dage, hvor der er byrådsarbejde køres der tillige direkte fra arbejdsplads A til byrådsmøde B, og når mødet slutter, køres der fra byrådsmøde B og tilbage til bopælen.

Afstanden mellem bopæl og arbejdsplads A er 30 km.

Afstanden mellem Arbejdsplads A og byrådsmøde B er 20 km.

Afstanden mellem Byrådsmøde B og bopælen er 40 km.

Byrådet har i denne situation mulighed for at udbetale skattefri befordringsgodtgørelse mellem bopælen og byrådsmøde B i op til 60 dage inden for 12 måneder. Hvis der i stedet køres mellem bopælen og byrådsmøde B, kan der udbetales skattefri godtgørelse for 2 x 40 km. pr. gang.

Hvis der i forbindelse med et byrådsmøde - som i eksemplet køres mellem bopælen og arbejdsplads A om morgenen - videre til byrådsmøde B og hjem til bopælen efter et mødes afslutning, kan der op til 60 dage inden for en periode på 12 måneder, udbetales skattefri godtgørelser for 60 km. pr. gang, idet der aldrig kan udbetales skattefri godtgørelse for flere kilometer end der er kørt.

Er eksemplet modsat, således at der er 30 km. fra bopælen til arbejdsplads A og 30 km. fra arbejdsplads A til byrådsmøde B og 20 km. mellem byrådsmøde B og bopælen, og der i forbindelse med et byrådsmåde køres fra arbejdsplads A til byrådsmøde B og hjem til bopælen efter endt møde, kan der udbetales skattefri befordringsgodtgørelse for 40 km. svarende til afstanden mellem bopælen og byrådsarbejde B, selvom der rent faktisk er kørt 50 km. Hvis byrådet ønsker at udbetale godtgørelse for de sidste 10 km's kørsel, er godtgørelsen for disse kilometer skattepligtige, hvis den nedenfor beskrevne model med opdeling af godtgørelsen følges.

Det betyder således, at såfremt kørslen mellem kommunalbestyrelsesmedlemmets civile arbejdsplads og de mødesteder, hvor byrådsmøder og møder i forbindelse med hvervet som kommunalbestyrelsesmedlem i øvrigt finder sted, ikke overstiger kørslen mellem sædvanlig bopæl og de omtalte arbejdspladser qua hvervet som kommunalbestyrelsesmedlem, kan der udbetales skattefri godtgørelse efter LL § 9 B, så længe denne kørsel i øvrigt ikke overstiger 60 gange indenfor 12 måneder.

Udbetales befordringsgodtgørelse med højere beløb fastsat efter LL § 9B anses hele beløbet som udgangspunkt for løn i relation til A-skat mv. Arbejdsgiver har dog mulighed for, at dele godtgørelsen op, således at alene det overskydende beløb medregnes som løn. Hvis en arbejdsgiver eksempelvis alene kan udbetale befordringsgodtgørelse for 20 kilometer mellem sædvanlig bopæl og de omtalte arbejdspladser qua hvervet som byrådsmedlem, jf. reglerne i LL § 9 B, men udbetaler kørselsgodtgørelse for en strækning på 25 kilometer, jf. reglerne i lov om kommunal styrelse, kan arbejdsgiver vælge at udbetale skattefri godtgørelse svarende til de 20 kilometer og så henregne godtgørelsen for de sidste 5 kilometer som løn. Godtgørelsen kan på den måde deles i en skattefri kørselsgodtgørelse for den strækning, der svarer til kørslen mellem sædvanlig bopæl og de mødesteder, der følger qua hvervet som byrådsmedlem og den kørsel, der i øvrigt skal godtgøres i medfør af lov om kommunal styrelse, og som dermed skal medregnes som løn i relation til A-skat mv.

Endelig bemærkes, at LL § 9 B ikke kan fortolkes i overensstemmelse med lov om kommunernes styrelse. LL § 9 B kan alene fortolkes ud fra de faktiske oplysninger om den erhvervsmæssige kørsel set i forhold til de skattemæssige regler, her LL § 9 B.

Spørgers høringssvar giver, også under hensyn til ovenstående, ikke anledning til ændring af Skatteministeriets indstilling.

Indstilling:

Skatteministeriet indstiller derfor, at spørgsmålet besvares med et ja, se dog sagsfremstilling og begrundelse.

Skatteministeriet skal endvidere bemærke, at der i Skatteforvaltningslovens § 25 anføres følgende:

..." § 25. Et bindende svar er bindende for skattemyndighederne i forhold til spørgeren eller andre som nævnt i § 21, stk. 2, ved behandlingen af det beskrevne forhold i 5 år. Det kan dog i svaret bestemmes, at svaret kun skal være bindende i en kortere periode..."

Bindingsperioden kan således ikke forlænges udover de 5 år, men kan alene gøres kortere, såfremt forholdene taler derfor.

Det af spørger anførte om, at der ikke bør være en bindingsperiode i nærværende sag, kan derfor ikke imødekommes.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.