1. Udgør ejendomsavancen ved salg af ejendommen E kr. 6.346.145?
2. Kan ejendomsavance genanbringes efter reglerne i EBL §§ 6 A og 6 C?
3. Kan der ske genanbringelse i en produktionsejendom i land L?

Svar

1. Ja.
2. Ja, se dog SKATs indstilling og begrundelse.
3. Ja, se dog SKATs indstilling og begrundelse.

Spørger erhvervede i 1998 ejendommen E. Ejendommen, der er en skovejendom på ca. 359.000 m2, er noteret som en samlet ejendom med fredskovareal.

Spørger og familie havde bopæl på ejendommen i perioden den 1. juni 1998 til den 15. oktober 2000. Ejendommen er solgt den 19. januar 2007 med overtagelse pr. 1. maj 2007.

Avancen ved salg er opgjort således:

Der er ikke udarbejdet regnskab over skoven for indkomstårene 1998 til og med 2005. Spørger oplyser, at skoven har givet underskud i denne periode. Da spørger i perioden har haft længere ophold i land L og samtidig ønskede at være fritaget for de administrative byrder, valgte hun ikke at lade sig registrere.

For indkomståret 2006 er der udarbejdet regnskab over skoven.

Den 15. oktober 2000 flyttede spørger og familie til ejendommen F. Spørger og familie har siden haft bopæl på ejendommen.

Spørger er involveret i produktionsvirksomhed i land L via et Danida-projekt og påtænker i den forbindelse at købe en ejendom i landet og ombygge ejendommen til brug for produktionsvirksomheden. Produktionen skal drives i personlig regi af spørger eventuelt sammen med andre.

Det er oplyst, at spørger forbliver fuldt skattepligtig til Danmark.

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i den skattepligtiges næring, skal som udgangspunkt medregnes ved indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven (EBL).

Ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A

Efter EBL § 6 A kan en skattepligtig dog i visse tilfælde ved at genanskaffe en ny ejendom i forbindelse med afståelse af en fast ejendom udskyde beskatningen af fortjeneste ved afståelse af en fast ejendom til en senere ejendomsafståelse.

Den skattepligtige kan således vælge mellem at lade sig beskatte ved afståelsen af ejendommen eller at udskyde beskatningen til en senere afståelse ved at modregne fortjenesten i anskaffelsessummen for den nyerhvervede ejendom.

Det er bl.a. en betingelse for anvendelse af reglerne om genanbringelse, at den skattepligtige enten erhverver fast ejendom i samme indkomstår, hvori den skattepligtige afstår fast ejendom, eller erhverver fast ejendom senest i det indkomstår, der følger efter afståelsesåret, eller erhverver fast ejendom i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret. Dette følger af EBL § 6 A, stk. 2, nr. 1.

Det er endvidere en betingelse, jf. EBL § 6 A, stk. 2, nr. 2, at den skattepligtige senest for det indkomstår, hvori erhvervelsen finder sted, begærer reglerne anvendt ved indsendelse af rettidig selvangivelse eller, såfremt erhvervelsen af fast ejendom finder sted i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret, begærer reglen anvendt senest ved indsendelse af rettidig selvangivelse for afståelsesåret.

Det er endvidere en betingelse for anvendelse af genanbringelsesreglerne, at spørger i forbindelse med begæring om anvendelse af reglerne afgiver de nødvendige oplysninger om de implicerede ejendomme, således at skattemyndighederne kan konstatere om det formelle og reelle grundlag for genanbringelse efter EBL § 6 A er opfyldt. Det er altid et krav, at selvangivelsen for det pågældende indkomstår er indgivet rettidigt, jf. fristen i skattekontrollovens (SKL) § 4.

Der er ved lov nr. 221 af 31. marts 2004 indsat regler i EBL § 6 A om, at skatten under visse betingelser kan udskydes ved nedsættelse af anskaffelsessummen for udenlandske ejendomme.

Fast ejendom i ejendomsavancebeskatningslovens forstand skal herefter forstås som ejendom beliggende i såvel Danmark som i udlandet. Udgangspunktet er således, at genanbringelsesreglerne tilsvarende finder anvendelse, når der er tale om fast ejendom i udlandet - forudsat at ejendommen anvendes erhvervsmæssigt.

Det fremgår af EBL § 6 A, stk. 1, 4. punktum, at udlejning af anden fast ejendom end fast ejendom, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole, frugtplantage eller skovbrug, jf. vurderingslovens § 33, stk. 1 og 7, i denne forbindelse ikke anses for erhvervsvirksomhed.

Genanbringelse efter EBL § 6 A skal ske med hele den del af fortjenesten opgjort uden fradrag efter EBL § 6, stk. 2, og 3, der vedrører den erhvervsmæssigt anvendte del af den afståede ejendom. Dette dog højst med et beløb svarende til den del af den kontante anskaffelsessum for den erhvervede ejendom, der vedrører den del, der skal anvendes erhvervsmæssigt. Overstiger den opgjorte fortjeneste den kontante anskaffelsessum, beskattes den overskydende fortjeneste efter lovens almindelige regler.

Den del af den afståede ejendom henholdsvis den erhvervede ejendom, som udgør boligdelen kan ikke anses for at være anvendt erhvervsmæssigt. Den del af fortjenesten, der vedrører boligdelen, kan således ikke genanbringes, og der kan heller ikke ske nedsættelse af den del af anskaffelsessummen, der vedrører boligdelen. Tilsvarende kan der heller ikke ske genanbringelse i anskaffelsessummer for ejendomme, der er omfattet af parcelhusreglen.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 6 C

Det følger af EBL § 6 C, at såfremt en skattepligtige foretager ombygning, tilbygning eller nybygning på ejendomme omfattet af EBL § 6 A, kan den skattepligtige vælge at nedsætte anskaffelsessummen til ombygningen, tilbygningen eller nybygningen med fortjenesten ved afståelse af fast ejendom i stedet for at medregne fortjenesten til den skattepligtige indkomst. Ejendomme omfattet af EBL § 6 A, er fast ejendom, der anvendes i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, med undtagelse af næringsejendomme og ejendomme omfattet af parcelhusreglen.

Reglen i § 6 C medfører, at der sker udsættelse af de skattemæssige konsekvenser ved afståelse, men at fortjenesten kommer til beskatning ved senere afståelse af den ejendom, hvori fortjenesten er genanbragt.

Det fremgår af EBL § 6 C, stk. 1, 2. pkt. at reglerne i EBL § 6 A tilsvarende finder anvendelse. Bestemmelsen i § 6 C skal således ses i sammenhæng med § 6 A. Henvisningen til reglerne går på hele bestemmelsen og dermed på såvel de materielle som de formelle regler.

Der gælder herefter, at følgende betingelser skal opfyldes for at den skattepligtige kan genanbringe en fortjeneste ved afståelse af ejendom efter EBL §§ 6 A og 6 C:

• at ombygning, tilbygning eller nybygning finder sted i indkomståret forud for afståelse af fast ejendom, i afståelsesåret eller indkomståret efter afståelse af fast ejendom, og
• at den skattepligtige senest for det indkomstår, hvori ombygning, tilbygning eller nybygning finder sted, begærer reglerne om genanbringelse anvendt ved indgivelse af rettidig selvangivelse

Begreberne ombygning, tilbygning og nybygning ses ikke at give anledning til tvivl. Det skal dog bemærkes, at der kan ske genanbringelse i forbedringsudgifter, men ikke i vedligeholdelsesudgifter. Ombygning i EBL § 6 C må forstås i overensstemmelse med statsskatteloven (SL) § 6, stk. 1, litra e, om fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter, således at ombygning defineres som de udgifter, der efter SL § 6, stk. 1, litra e, anses for ikke fradragsberettigede forbedringsudgifter. Dette fremgår af SKM2001.308.LSR.

Det følger af EBL §§ 6 A og 6 C, at ombygning, tilbygning og nybygning skal ske inden for de tidsmæssige frister. Det fremgår dog ikke, hvorvidt ombygningen, tilbygningen eller nybygningen skal være påbegyndt eller færdiggjort.

Dette fremgår imidlertid af et svar på et spørgsmål fra Skatteudvalget til Skatteministeren, jf. L 103 - forslag til ændring af forskellige skattelove, 1997-1998, 2. samling (bilag 21). Det fremgår af svaret, at det er tilstrækkeligt, at ombygningen, nybygningen eller tilbygningen er påbegyndt, men at det ikke er noget krav, at den er afsluttet.

Denne opfattelse har Skatterådet bekræftet i SKM2006.690.SR, hvor en ejendomsavance kunne genanbringes i omkostninger til ombygning, tilbygning eller nybygning af ejendom, hvor ombygning, nybygning eller tilbygning var påbegyndt, men ikke afsluttet inden for de tidsmæssige frister, der følger af loven.

Efter SKATs opfattelse må dette forstås således, at der skal være indgået endelig aftale om ombygning, tilbygning eller nybygning af ejendommen inden for de anførte frister.

Som nævnt ovenfor blev der ved lov nr. 221 af 31. marts 2004 indsat regler i EBL § 6 A om, at skatten under visse betingelser kan udskydes ved nedsættelse af anskaffelsessummen for udenlandske ejendomme. Udgangspunktet er herefter, at genanbringelsesreglerne finder tilsvarende anvendelse ved genanbringelse i erhvervsejendom i udlandet.

Da EBL § 6 C skal ses i sammenhæng med EBL § 6 A, følger det heraf, at ejendomsavance kan genanbringes i omkostninger til ombygning, tilbygning eller nybygning af erhvervsejendom i udlandet.

Tilsvarende skal betingelserne i EBL § 6 A ligeledes være opfyldt, for at ejendomsavance kan genanbringes i omkostninger til ombygning, tilbygning og nybygning af en udenlandsk erhvervsejendom.

I nærværende anmodning om bindende svar har SKAT gennemgået den avance, som revisor har opgjort ved salg af ejendommen E og er enig heri. SKAT indstiller derfor, at spørgsmål 1) om avancen udgør kr. 6.346.145 besvares med et ja.

SKAT indstiller, at spørgsmål 2) om ejendomsavance kan genanbringes efter reglerne i EBL § 6 A og § 6 C, besvares med et ja, såfremt betingelserne for genanbringelse i øvrigt er opfyldt.

En af betingelserne for at anvende genanbringelsesreglerne er, at ejendomsavancen genanbringes i erhvervsmæssig ejendom. Det fremgår af det oplyste, at spørger påtænker at genanbringe ejendomsavance i en produktionsvirksomhed i land L. Ejendomsavancen påtænkes således genanbragt i erhvervsmæssig virksomhed. Der foreligger dog ikke oplysninger om erhvervelse af en specifik ejendom i land L, hvorfor der således ikke foreligger en konkret genanbringelsessituation. Spørgsmål 3) besvares derfor generelt.

Spørgsmålet om, hvorvidt betingelserne for genanbringelse er opfyldt, tager SKAT således ikke stilling til på nuværende tidspunkt. Først på det tidspunkt, hvor den skattemæssige disposition skal selvangives, har SKAT mulighed for at tage stilling til, om de pågældende betingelser er opfyldt. Alternativt kan der på ny anmodes om et bindende svar, allerede på det tidspunkt, hvor de pågældende betingelser anses for at være opfyldt.

SKAT indstiller herefter, at spørgsmål 3) om der kan ske genanbringelse i en produktionsejendom i land L, besvares med et ja, såfremt betingelserne for genanbringelse i EBL § 6 A i øvrigt er opfyldt

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Svaret er bindende i 5 år fra afgørelsens dato.