Indhold

Dette afsnit handler om delvis fradragsret for moms af indkøb af varer og ydelser, som virksomheden anvender både til fradragsberettigede formål efter ML § 37 og til momsfri leverancer efter ML § 13.

Afsnittet indeholder:

Lovgrundlag
Regel
Foreløbig opgørelse af den delvise fradragsret
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Bemærk

►Bemærk, at momsregistrerede virksomheder er forpligtet til én gang årligt i forbindelse med en momsangivelse at oplyse, om virksomheden har momsfritagne aktiviteter omfattet af ML § 13, stk. 1, der medfører, at der skal opgøres en delvis fradragsret efter ML § 38, stk. 1. Virksomheden skal ved oplysning om delvis fradragsret angive størrelsen af den foreløbige delvise fradragsprocent og slutdatoen for det regnskabsår, som fradragsprocenten er beregnet på baggrund af. Se A.B.4.2.1.2.◄

Lovgrundlag

ML § 38, stk. 1, har følgende ordlyd:

"For varer og ydelser, som en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a anvender til både fradragsberettigede formål efter § 37 og til andre formål i virksomheden, kan der foretages fradrag for den del af afgiften, der forholdsmæssigt svarer til omsætningen i den registreringspligtige del af virksomheden. Ved opgørelse af omsætningen ses bort fra omsætningsbeløb, der vedrører levering af investeringsgoder, som har været benyttet i virksomheden. Som investeringsgoder anses maskiner, inventar og andre driftsmidler og ydelser, jf. § 43, stk. 2, nr. 1 og 4, hvis salgspris ekskl. afgiften efter denne lov overstiger 100.000 kr. Der ses endvidere bort fra omsætningsbeløb, som vedrører bitransaktioner vedrørende fast ejendom, og omsætningsbeløb, som hidrører fra passiv kapitalanbringelse, herunder enkeltstående udlån mellem moder- og datterselskaber og mellem søsterselskaber, samt renteindtægter fra købekontrakter og kreditkøbsaftaler, som er indgået i forbindelse med virksomhedens salg og udlejning af egne varer."

Den bagvedliggende bestemmelse i momssystemdirektivet har følgende ordlyd:

"Artikel 173

For så vidt angår varer og ydelser, som af en afgiftspligtig person benyttes både til transaktioner, der giver ret til fradrag i medfør af artikel 168, 169 og 170, og til transaktioner, der ikke giver ret til fradrag, er fradrag kun tilladt for den forholdsmæssige andel af momsen, der kan tilskrives den førstnævnte form for transaktioner.
Pro rata-satsen for fradraget beregnes i overensstemmelse med artikel 174 og 175 for samtlige transaktioner, som udføres af den afgiftspligtige person.
Medlemsstaterne kan træffe følgende foranstaltninger:
1. give den afgiftspligtige person tilladelse til at fastsætte en pro rata-sats for hver sektor inden for sin virksomhed, såfremt der føres særskilte regnskaber for hver af disse sektorer
2. påbyde den afgiftspligtige person at fastsætte en pro rata-sats for hver sektor inden for sin virksomhed og at føre særskilte regnskaber for hver af disse sektorer
3. give den afgiftspligtige person tilladelse til eller pålægge ham at foretage fradraget under hensyntagen til, hvordan samtlige eller en del af varerne og ydelserne benyttes
4. give den afgiftspligtige person tilladelse til eller pålægge ham at foretage fradraget i overensstemmelse med den i stk. 1, første afsnit, anførte regel for samtlige varer og ydelser benyttet til alle de omhandlede transaktioner
5. fastsætte, at såfremt den moms, som den afgiftspligtige person ikke kan fradrage, er ubetydelig, skal den ikke tages i betragtning.

Artikel 174

1. Pro rata-satsen for fradraget fremkommer ved, at der opstilles en brøk, som omfatter følgende beløb:

1. i tælleren den samlede årlige omsætning - uden moms - for de transaktioner, for hvilke der er fradragsret i henhold til artikel 168 og 169
2. i nævneren den samlede årlige omsætning - uden moms - for de transaktioner, som er opført i tælleren, samt for de transaktioner, for hvilke der ikke er fradragsret.

Medlemsstaterne kan i nævneren medtage andre tilskud end dem, der direkte er forbundet med prisen på de i artikel 73 omhandlede leveringer af varer eller ydelser.

2. Uanset stk. 1 ses der ved beregning af pro rata-satsen bort fra følgende beløb:

1. den del af omsætningen, der vedrører levering af investeringsgoder benyttet af den afgiftspligtige person i hans virksomhed
2. den del af omsætningen, der vedrører bitransaktioner angående fast ejendom og af finansiel karakter
3. den del af omsætningen, der vedrører de i artikel 135, stk. 1, litra b) til g), nævnte transaktioner, når der er tale om bitransaktioner.

3. Når medlemsstaterne anvender den i artikel 191 omhandlede mulighed for ikke at kræve regulering af fradraget for investeringsgoder, kan de medregne provenuet ved overdragelse af sådanne goder ved beregningen af pro rata-satsen for fradraget.

Artikel 175

1. Pro rata-satsen for fradraget beregnes på årsbasis og fastsættes i procent, der afrundes opad til et tal, der ikke overstiger det nærmeste hele tal.

2. Den pro rata-sats, som gælder foreløbigt for et år, er den sats, der beregnes på grundlag af transaktionerne i det foregående år. Såfremt et sådant grundlag ikke foreligger eller er ubetydeligt, fastsættes en foreløbig pro rata-sats skønsmæssigt af den afgiftspligtige person under administrationens kontrol.
Medlemsstaterne kan dog opretholde de regler, der var gældende pr. 1. januar 1979, eller for de medlemsstater, som er tiltrådt Fællesskabet efter denne dato, på datoen for deres tiltrædelse.

3. Fastsættelsen af den endelige pro rata-sats, der for hvert år beregnes i løbet af det følgende år, medfører en regulering af de fradrag, der er foretaget på grundlag af de foreløbige pro rata-satser."

Regel

Virksomheder, der er registreret efter ML §§ 47, 49, 51 eller 51 a, har delvis fradragsret for momsen af virksomhedens indkøb af varer og ydelser, som både anvendes til virksomhedens fradragsberettigede formål efter ML § 37 og til virksomhedens momsfri leverancer. Se ML § 38, stk. 1.

Fradraget udgør den andel af momsen, der forholdsmæssigt svarer til den fradragsberettigede omsætning i forhold til den samlede omsætning. Fremkommer der ved beregningen af fradragsprocenten decimaler, oprundes fradragsprocenten til nærmeste hele tal. Se momsbekendtgørelsens § 17.

Omsætningsfordelingen i en virksomhed med både momspligtige og momsfritagne aktiviteter skal anvendes som grundlag for opgørelse af den delvise fradragsret, selv om der er et misforhold mellem omsætningsfordelingen og det faktiske ressourcetræk til de to aktiviteter. Se TfS1996, 588ØLD, og SKM2004.487.LSR.

Eksempel på beregning af delvis fradrag:

Momspligtig omsætning (ekskl. moms)	500.000 kr.
Eksportomsætning med 0-sats, jf. ML § 34	100.000 kr.
Momsfri omsætning, jf. ML § 13	400.000 kr.
Samlet omsætning	1.000.000 kr.

Fradraget for indkøb til blandet anvendelse vil udgøre

(500.000 100.000)/1.000.000 x 100 = 60 pct.

Bemærk

Den fradragsberettigede omsætning omfatter

virksomhedens momspligtige omsætning efter de danske momsregler. Det er ikke afgørende, om virksomheden rent faktisk skal betale moms af de momspligtige leverancer, dvs. at eksport og andre leverancer mv. til 0-sats efter reglerne i ML §§ 14-21 d og 34 også skal medregnes til den momspligtige omsætning. Se afsnit D.A.11.4.2.2.2 om opgørelse af "omsætning" ved opgørelse af fradragsprocenten.
virksomhedens leverancer af finansielle ydelser omfattet af ML § 13, stk. 1, nr. 10 og 11, litra a-e, når ydelserne leveres til aftagere uden for EU, eller når de pågældende ydelser er knyttet direkte til varer, som udføres til steder uden for EU. Se ML § 37, stk. 7, og afsnit D.A.11.1.3.7 om indkøb vedrørende finansielle transaktioner uden for EU.
virksomhedens leverancer af befordring til eller fra udlandet af personer med ledsagende bagage og transportmidler. Se ML § 37, stk. 8, og afsnit D.A.11.1.2.6.

Foreløbig opgørelse af den delvise fradragsret

Ved beregningen af afgiftstilsvaret for den enkelte afgiftsperiode foretages en foreløbig opgørelse af den del af købsmomsen, der kan fradrages efter ML § 38, stk. 1. Se ML § 38, stk. 4 og momsbekendtgørelsens § 17.

Med lov nr. 832 af 14. juni 2022 blev bemyndigelsen i ML § 38, stk. 4, udvidet til også at omfatte hvilken foreløbig fradragsprocent, der skal anvendes efter ML § 38, stk. 1, tidspunktet for opgørelsen af den endelige fradragsprocent og tidspunktet for angivelsen af regulering af afgiftstilsvaret som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent efter ML § 38, stk. 1. Bemyndigelsen blev udnyttet i bekendtgørelse nr. 790 af 13. juni 2023, der dels ændrede den dagældende momsbekendtgørelses § 17 med virkning fra 1. juli 2023 dels indeholdte overgangsregler.

Ændringerne af reglerne om delvis fradragsret for moms skal ses i lyset af de ændrede regler for betaling og forrentning af krav i henhold til en efterangivelse, der for moms ligeledes finder anvendelse fra 1. juli 2023. Se bekendtgørelse nr. 495 af 12. juni 2023. Om OPKL § 5, som ændret ved lov nr. 832 af 14. juni 2022, og de ændrerede regler for betaling og forrentning af krav i henhold til en efterangivelse, se A.B.5.1.

Opgørelsen af den foreløbige fradragsprocent

Den foreløbige opgørelse foretages ved brug af en foreløbig fradragsprocent, som er opgjort på baggrund af fordelingen af omsætningen i det foregående regnskabsår eller fordelingen af omsætningen i regnskabsåret før det foregående regnskabsår. Se momsbekendtgørelsens § 17, stk. 1, 2. pkt.

Der skal anvendes samme foreløbige fradragsprocent i hele regnskabsåret. Se momsbekendtgørelsens § 17, stk. 1, 3. pkt.

Hvis den endelige fradragsprocent for det foregående regnskabsår er opgjort på det tidspunkt, hvor virksomheden indgiver afgiftsangivelsen for den første afgiftsperiode i det indeværende regnskabsår, anvendes denne fradragsprocent som den foreløbige fradragsprocent i det indeværende regnskabsår. Hvis den endelige fradragsprocent for det foregående regnskabsår ikke er opgjort på det tidspunkt, hvor virksomheden indgiver den første afgiftsangivelse i det indeværende regnskabsår, skal virksomheden i stedet anvende den endeligt opgjorte fradragsprocent for regnskabsåret før det foregående regnskabsår. Se momsbekendtgørelsens § 17, stk. 1, 4. og 5. pkt.

For nyetablerede virksomheder sker den foreløbige opgørelse i det første regnskabsår på grundlag af omsætningen i de enkelte momsperioder. Se momsbekendtgørelsens § 17, stk. 1, 6. pkt.

►Efter Skattestyrelsens opfattelse er reglerne om foreløbig opgørelse af den delvise fradragsret efter ML § 38, stk. 1, i momsbekendtgørelsens § 17, stk. 1, efter deres ordlyd udtømmende og kan ikke fraviges. En virksomhed er derfor afskåret fra at udøve det foreløbige fradrag, hvis virksomheden ikke har beregnet den foreløbige fradragsprocent i overensstemmelse med momsbekendtgørelsens § 17, stk. 1.◄

Opgørelsen af den endelige fradragsprocent

Den endelige fradragsprocent for det foregående regnskabsår skal senest opgøres samtidig med angivelsen af afgiftstilsvaret i den afgiftsperiode, der omfatter den 6. måned efter udløbet af dette regnskabsår. Se momsbekendtgørelsens § 17, stk. 2, 1. pkt.

Regulering af afgiftstilsvaret

Der skal foretages en regulering af afgiftstilsvaret for det foregående regnskabsår som følge af opgørelsen af den endelige fradragsprocent. Reguleringen skal foretages i den afgiftsperiode, der omfatter den 6. måned efter udløbet af det det foregående regnskabsår. Reguleringen skal ske som en del af den ordinære angivelse af afgiftstilsvaret for den pågældende afgiftsperiode. Se momsbekendtgørelsens § 17, stk. 2, 2. og 3. pkt.

►Efter Skattestyrelsens opfattelse er reglerne om regulering af afgiftstilsvaret i momsbekendtgørelsens § 17, stk. 2, 2. og 3. pkt., efter deres ordlyd udtømmende og kan ikke fraviges. En virksomhed kan derfor ikke vælge andre metoder til at gennemføre reguleringen.◄

Særligt om ophørte virksomheder

Hvis en virksomhed ophører med at være registreret, skal virksomheden, når den endelige fradragsprocent kendes, efterangive reguleringen som følge af opgørelsen af den endelige fradragsprocent i den sidst dannede afregningsperiode. Hvis reguleringen fører til beregning af renter af beløbet, kan virksomheden anmode om fritagelse for rentebeløbet i henhold til OPKL § 8, stk. 3. Se momsbekendtgørelsens § 17, stk. 3.

Glemte fradrag mv.

►Hvis virksomheden har glemt at tage delvist fradrag for et indkøb, skal virksomheden, når forglemmelsen opdages, berigtige forglemmelsen i en efterangivelse eller anmodning om genoptagelse for den afgiftsperiode, hvor indkøbet mv. er foretaget.◄

►Hvis der allerede er sket regulering af afgiftstilsvaret for det regnskabsår, som indeholder den afgiftsperiode, hvor indkøbet mv. er foretaget, som følge af opgørelsen af den endelige fradragsprocent, skal også reguleringen berigtiges.◄

►Både det foreløbige fradrag i den oprindelige afgiftsperiode og reguleringen af afgiftstilsvaret som følge af opgørelsen af den endelige fradragsprocent for det regnskabsår, som indeholder den oprindelige afgiftsperiode, skal efter Skattestyrelsens opfattelse fortages på samme måde, som var det gjort korrekt oprindeligt. Korrektion af det foreløbige fradrag skal derfor ske i den oprindelige periode, og korrektion af reguleringen skal ske i "den 6. måned" i det efterfølgende regnskabsår. Se ovenfor om regulering.◄

►Ovenstående gælder også, hvis virksomheden fx ved en fejl har taget fuldt fradrag for indkøb, der kun giver ret til delvis fradragsret, eller hvor opgørelsen af fradragsprocenten er sket for sent.◄

►Som følge af ovenstående vil der kunne opstå tilfælde, hvor det efter fristreglerne ikke er muligt at genoptage et foreløbigt fradrag, selvom det stadig er muligt at genoptage reguleringen i "den sjette måned".◄

►Se også afsnit A.A.8.3 om fristreglerne.◄

Glemte fradrag - betydning for regulering

►Som nævnt ovenfor i "Glemte fradrag mv." skal korrektioner af fejl og forglemmelser både i forbindelse med det foreløbige fradrag i den oprindelige afgiftsperiode og reguleringen af afgiftstilsvaret som følge af opgørelsen af den endelige fradragsprocent for det regnskabsår, som indeholder den oprindelige afgiftsperiode, efter Skattestyrelsens opfattelse fortages på samme måde, som var det gjort korrekt oprindeligt.◄

►Der vil derfor kunne opstå tilfælde, hvor det efter fristreglerne ikke er muligt at genoptage de foreløbig fradrag, selvom det stadig er muligt at genoptage reguleringen i "den sjette måned". Se afsnit A.A.8.3 om fristreglerne.◄

►I situationer, hvor det efter fristreglerne ikke er muligt at genoptage de foreløbige fradrag, kan et glemt fradrag få betydning for reguleringen.◄

Eksempel

►Den endelige fradragsprocent er 40. Den foreløbige fradragsprocent var 50.◄

►Gennemførelse af regulering efter momsbekendtgørelsens § 17, stk. 2, 2. og 3. pkt., vil betyde, at 10 pct. af det glemte fradrag skal indbetales til Skattestyrelsen.◄

►Hvis konsekvensen af, at virksomheden har glemt at tage et fradrag, blev, at den som følge af genoptagelsesfristerne ikke alene mistede sit fradrag, men blev påført en økonomisk byrde i form af regulering af det ikke foretagne fradrag, vil det efter Skattestyrelsens opfattelse være uproportionalt og i modstrid med EU-retten. Skattestyrelsen vil derfor acceptere, at reguleringen efter momsbekendtgørelsens § 17, stk. 2, 2. og 3. pkt., ikke gennemføres i denne særlige situation.◄

►Bemærk, at det er i overensstemmelse med EU-retten at nægte fradragsret for udgifter i et tilfælde, hvor den afgiftspligtige først forsøger at udøve fradragsretten efter udløbet af en forældelsesfrist, genoptagelsesfrist eller anden lignende præklusionsfrist. Se fx præmisserne 36 og 37 i dommen i sag C-8/17, Biosafe SA.◄

Forkert foreløbig fradragsprocent - betydning for regulering

►I situationer, hvor det efter fristreglerne ikke er muligt at genoptage de foreløbige fradrag, kan en forkert foreløbig fradragsprocent få betydning for reguleringen. Det vil være tilfældet, hvis der fejlagtigt er taget fuldt fradrag eller taget delvist fradrag med en for høj foreløbig fradragsprocent.◄

Eksempel

►Den endelige fradragsprocent er 50. Den korrekt foreløbige fradragsprocent var 40, men der er ved en fejl anvendt en foreløbig fradragsprocent på 50. Efter en konkret vurdering er der ikke mulighed for fristgennembrud i forbindelse med den forkerte foreløbige fradragsprocent. Se evt. afsnit A.A.8.3.2.1.2.◄

►Gennemførelse af regulering efter momsbekendtgørelsens § 17, stk. 2, 2. og 3. pkt., vil betyde, at virksomheden opnår ugrundet berigelse som følge af misbrug af momslovgivningen. Skattestyrelsen vil derfor nægte regulering. Om ugrundet berigelse, se afsnit D.A.11.1.4.3.1. Om misbrug, se afsnit D.A.3.4.◄

Overgangsregler

Bekendtgørelse nr. 790 af 13. juni 2023 indeholdt tre overgangsregler:

Seneste regnskabsår afsluttet senest den 30. juni 2023
Den 1. juli 2023 er ikke den første dag i regnskabsåret
Første regnskabsår påbegyndt den 1. juli 2023 eller senere.

►Overgangsreglerne findes nu i momsbekendtgørelsens § 141, stk. 5-7.◄

Overgangsregel 1 - Seneste regnskabsår afsluttet senest den 30. juni 2023

Virksomheder, der den 30. juni 2023 ikke har reguleret afgiftstilsvaret som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent efter de før 1. juli 2023 gældende regler, skal for det seneste af deres regnskabsår, der er afsluttet senest den 30. juni 2023, opgøre den endelige fradragsprocent for dette regnskabsår senest samtidig med angivelsen af afgiftstilsvaret i den afgiftsperiode, der omfatter den 6. måned i det første af virksomhedens regnskabsår, der påbegyndes fra og med den 1. juli 2023.

Den endelige regulering af afgiftstilsvaret omfattet af overgangsreglen skal foretages i den afgiftsperiode, der omfatter den 6. måned i det første af virksomhedens regnskabsår, som påbegyndes fra og med den 1. juli 2023. Reguleringen efter overgangsreglen skal ske som en del af den ordinære angivelse af afgiftstilsvaret for denne afgiftsperiode (den afgiftsperiode, der omfatter den 6. måned i det første af virksomhedens regnskabsår, der påbegyndes fra og med den 1. juli 2023).

Overgangsreglen finder ligeledes anvendelse ved opgørelsen af det tilbagebetalingsberettigede beløb efter § 11 a, stk. 5, i lov om afgift af elektricitet, § 12, stk. 5, i lov om afgift af naturgas og bygas m.v., § 12, stk. 5, i lov om energiafgift af mineralolieprodukter m.v., § 9, stk. 5, i lov om afgift af stenkul, brunkul og koks m.v. og § 9 i lov om afgift af ledningsført vand.

►Se momsbekendtgørelsens § 141, stk. 5.◄

Overgangsregel 2 - Den 1. juli 2023 er ikke den første dag i regnskabsåret

Hvis den 1. juli 2023 ikke er den første dag i det af virksomhedens regnskabsår, der indeholder den 1. juli 2023, skal virksomheden i dette regnskabsår uanset momsbekendtgørelsens § 17, stk. 1, 4. og 5. pkt., ved opgørelsen af afgiftstilsvaret efter ML § 38, stk. 1, anvende den foreløbige fradragsprocent, som virksomheden brugte før den 1. juli 2023, ved angivelsen af afgiftstilsvaret i den resterende del af virksomhedens indeværende regnskabsår.

►Se momsbekendtgørelsens § 141, stk. 6.◄

Overgangsregel 3 - Første regnskabsår påbegyndt den 1. juli 2023 eller senere

For det første af virksomhedernes regnskabsår, der påbegyndes fra og med den 1. juli 2023, skal virksomhederne, som ikke har opgjort den endelige fradragsprocent for det foregående regnskabsår på det tidspunkt, hvor virksomheden indgiver den første afgiftsangivelse i regnskabsåret, ved opgørelsen af afgiftstilsvaret efter ML § 38, stk. 1, enten anvende en foreløbig fradragsprocent, som er opgjort på baggrund af fordelingen af omsætningen i virksomhedernes regnskabsår før det foregående regnskabsår, eller anvende den faktisk anvendte foreløbige fradragsprocent for det foregående regnskabsår.

►Se momsbekendtgørelsens § 141, stk. 7.◄

Se evt. tillige E.A.4.6.17 og E.A.7.5.7.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
EU-domme
C-8/17, Biosafe SA	Artikel 63, 167, 168, 178-180, 182 og 219 i momssystemdirektivet samt princippet om afgiftsneutralitet skulle fortolkes således, at de var til hinder for en medlemsstats lovgivning, hvorefter retten til fradrag af moms under omstændigheder som de i hovedsagen omhandlede, hvor supplerende moms efter en efteropkrævning var blevet betalt til staten og havde været genstand for dokumenter til berigtigelse af de oprindelige fakturaer flere år efter leveringen af de pågældende varer, blev nægtet med den begrundelse, at den frist, der var fastsat i nævnte lovgivning, for udøvelse af denne ret, begyndte at løbe fra datoen for udstedelse af de nævnte oprindelige fakturaer og var udløbet.	Om dommen, se også D.A.11.2.
C-186/15, Kreissparkasse Wiedenbrück	Artikel 175, stk. 1, i momssystemdirektivet skal fortolkes således, at medlemsstaterne ikke er forpligtede til at anvende afrundingsreglen i denne bestemmelse, når pro rata-satsen for fradraget beregnes efter en af undtagelsesmetoderne i artikel 173, stk. 2. Artikel 184 ff. i momssystemdirektivet skal fortolkes således, at medlemsstaterne, når pro rata-satsen for fradraget i henhold til deres nationale lovgivning beregnes efter en af metoderne i artikel 173, stk. 2, eller artikel 17, stk. 5, tredje afsnit, i sjette momsdirektiv alene er forpligtede til at anvende afrundingsreglen i momssystemdirektivets artikel 175, stk. 1, i forbindelse med regulering, såfremt denne regel er blevet anvendt ved fastsættelsen af det oprindelige fradragsbeløb.
Højesteretsdomme
SKM2007.837.HR	Sagen vedrørte et rederis fradragsret for moms af udgifter til etablering af opmarchafsnit og tilkørselsramper til motorkøretøjer på to havneanlæg. Rederiets momspligtige aktiviteter omfatter primært restaurations- og kioskvirksomhed samt færgesejlads med gods, personbiler, lastbiler og busser. De momsfrie aktiviteter omfatter færgesejlads med passagerer. Retten fandt, at de opmarchafsnit og tilkørselsramper mv. som er anlagt med henblik på personbiler er nødvendige som ventepladser for disse samt for deres kørsel om bord og fra borde igen. Overfartens drift og de nævnte anlæg er imidlertid samtidig tilrettelagt og indrettet med henblik på, at rejsende, der som førere og passagerer kører i bil, normalt forbliver i bilen under ophold på opmarchområderne og under ombord- og frakørsel, hvilket efter alt foreliggende sker. Anlæggene anvendes således til befordring af både køretøjer og rejsende. Rederiet har derfor kun delvis fradragsret efter ML § 38, stk. 1, for indgående moms i forbindelse med anlægget og den senere drift af de nævnte opmarchområder og ramper mv.
Landsretsdomme
SKM2009.466.VLR	En bank var fællesregistreret efter ML § 47, stk. 4, 2. pkt., med et selskab, hvis aktiviteter hovedsagelig består i at stille faciliteter til rådighed, herunder hotelophold med kursusfaciliteter og bespisning til rådighed for kursusudbydere, herunder banken i forbindelse med bankens afvikling af interne kurser. Retten traf afgørelse om, at fællesregistreringen skal opgøre fradrag for indkøb til brug for selskabets aktiviteter efter ML § 38, stk. 1. Retten bemærker, at på købstidspunktet er fællesregistreringens indkøb af varer og ydelser forudbestemt til at blive anvendt til selskabets levering af momspligtige hotel- og restaurationsydelser til tredjemand og til brug for at afholde fællesregistreringens interne kurser, der ikke skal beregnes moms af.
TfS1996, 588ØLD	Et selskab drev en virksomhed, hvor den overvejende del af omsætningen vedrørte momsfrie aktiviteter. Retten bestemte, at fradragsretten for et edb-anlæg, som overvejende blev brugt til de momspligtige formål og i mindre grad til de momsfrie formål, skulle opgøres efter reglerne i ML § 38, stk. 1, og ikke efter anlæggets benyttelse (skønsmæssig fordeling).
Byretsdomme
SKM2011.594.BR	Sagsøgeren, der hovedsagelig drev momsfritaget virksomhed (akvarium), og som derudover havde momspligtig omsætning fra cafeteria og kiosk, skulle opgøre sin fradragsret for moms af indkøbt elektricitet til den samlede drift i henhold til ML § 38, stk. 1, om delvis fradragsret for moms af fællesomkostninger, fordi der var tale om ét samlet indkøb, der anvendtes til både momsfrie og momspligtige formål, og som måltes ved en hovedmåler og afregnedes under ét over for elselskabet. Der var ikke hjemmel til at foretage fuldt momsfradrag efter ML § 37, stk. 1, for en del af elforbruget i cafeteriet og kiosken, selvom sagsøgeren havde opstillet målere ved henholdsvis kiosken og cafeteriet, der målte elforbruget ved disse aktiviteter.
Landsskatteretsafgørelser
SKM2022.216.LSR	Skattestyrelsen havde ikke i henhold til momslovens § 38, stk. 1, godkendt delvist fradrag for indgående moms af et selskabs udgifter til køb af synsprøveudstyr. Landsskatteretten anførte, at udgifterne til synsprøveudstyret kunne henføres direkte og umiddelbart til selskabets salg af synsprøver og tilpasning af kontaktlinser, som var fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 1. Selskabet havde derfor ikke ret til fradrag for indgående moms af udgifterne til synsprøveudstyret. Selskabet havde ved en managementaftale stillet synsprøveudstyret til rådighed for et andet selskab til undervisnings- og oplæringsformål. Det fremgik imidlertid ikke af managementaftalen, at der blev betalt vederlag herfor, hvorfor selskabet ikke herved havde anvendt synsprøveudstyret som led i afgiftspligtig virksomhed. Da udgifterne til synsprøveudstyret som anført havde direkte og umiddelbar tilknytning til selskabets momsfritagne aktivitet med levering af synsprøver og tilpasning af kontaktlinser, kunne udgifterne heller ikke anses for generalomkostninger. Landsskatteretten stadfæstede herefter Skattestyrelsens afgørelse.
SKM2021.482.LSR	Landsskatteretten fandt, at en forening ikke havde godtgjort, at betingelserne for fradragsret efter momslovens § 38, stk. 1, var opfyldt for udgifter til produktion/opsætning af udstillinger. Der blev herved henset til, at de af foreningen indkøbte varer og ydelser til produktion/opsætning af udstillinger havde en direkte og umiddelbar tilknytning til foreningens momsfritagne transaktioner. Landsskatteretten bemærkede hertil, at foreningen indkøbte varerne og ydelserne uanset, om foreningen gennemførte de påtænkte momspligtige aktiviteter eller ej, og at varerne og ydelserne på baggrund af deres objektive indhold måtte anses for at blive indkøbt til brug for foreningens afgiftsfritagne virksomhed efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 6. Den årsagsforbindelse, hvorefter foreningen ikke ville have haft de momspligtige indtægter, såfremt udstillingen ikke havde været der, kunne ikke anses for at udgøre en direkte og umiddelbar tilknytning. Der bestod således ikke den fornødne direkte og umiddelbare sammenhæng mellem de indkøbte varer og ydelser til produktion/opsætning af udstillinger og de påtænkte aktiviteter i form af arrangementet "Arrangement X" og udlejning af udstillingssalen, hvorfor foreningen ikke havde fradragsret for købsmomsen af udgifterne til produktion/opsætning af udstillinger som følge af disse aktiviteter, jf. momslovens § 37, stk. 1, modsætningsvist.
SKM2009.819.LSR	Landsskatteretten traf afgørelse om, at der var delvis fradragsret efter ML § 38, stk. 1, for moms af udgifter til opførelse af prøvehuse, da prøvehusene tjente til at fremme salget af selskabets byggeprojekter i form af momsfri byggegrunde og salg af momspligtige byggeentrepriser. Da virksomheden ikke havde omsætning i første regnskabsår var momsfradragsprocenten 0.	Bemærk, at kendelsen omhandler perioden før indførelsen pr. 1. januar 2011 af moms på salg af nye bygninger med evt. tilhørende jord, byggegrunde og særskilt leverede bebyggede grunde. Se evt. afsnit D.A.5.9.4 og afsnit D.A.5.9.5.
SKM2009.218.LSR	Landsskatteretten fandt i sagen, der handlede om en zoologisk have, at de afholdte udgifter til anlæg og vedligeholdelse af stisystemer og have, opførelse og drift af dyreanlæg, pasning og pleje af dyr, herunder foder, samt omkostninger til formidling, kun havde en tilknytning til de afgiftsfritagne transaktioner. Udgiften kunne derfor ikke karakteriseres som en fællesudgift, hvorfor der ikke var mulighed for fradragsret efter ML § 38, stk. 1, 1. pkt. Desuden kunne der ikke indrømmes fradrag efter generalomkostningsprincippet, jf. herved fx EF-domstolens dom i sag C-408/98 (Abbey National plc).	Den zoologiske have indbragte kendelsen for domstolene og under sagens behandling ved Landsretten tog Skatteministeriet bekræftende til genmæle, fordi den zoologiske have dokumenterede, at den havde modtaget momspligtige sponsorater i den pågældende periode. Udgiften kunne herefter karakteriseres som en fællesudgift.
SKM2004.487.LSR	En virksomhed med turist- og rutekørsel mv. anskaffede en bus til udelukkende momspligtig virksomhed og fik fuldt fradrag for købsmomsen. Da bussen overgik til også at blive anvendt til momsfri kørsel, og der skulle ske regulering af fradraget, kunne reguleringen kun foretages på grundlag af omsætningsfordelingen efter ML § 38, stk. 1, uanset i hvilket omfang bussen anvendes til momspligtig kørsel.
SKM2004.445.LSR	En skole skal opgøre fradrag for indkøb mv. til brug for kantineaktiviteten efter ML § 38, stk. 1. Kantinen betjener både skolehjemselever og øvrige elever og ansatte m.fl. Landsskatteretten bemærker, at der er tale om én samlet aktivitet i form af kantinedrift, men således at virksomheden både foretager momspligtige og efter ML § 13 momsfritagne leverancer. Indkøbene til kantinevirksomheden sker derfor med henblik på anvendelse både til fradragsberettigede formål og til andre formål i virksomheden. Det følger derfor af ML § 38, stk. 1, at skolen kun har delvist fradrag for indkøb til brug for kantineaktiviteten, fordi indkøbene ikke udelukkende kan anses for anvendt til virksomhedens momspligtige leverancer.
SKM2004.401.LSR	Et kunstmuseum, der både havde momspligtige og momsfrie indtægter, var berettiget til delvis momsfradrag vedrørende udgifter til vedligeholdelse af et parkanlæg mv. omkring museet. Der var fri adgang til parken, og udgifterne til vedligeholdelse af den havde derfor ikke nogen umiddelbar og direkte tilknytning til en udgående transaktion. Landsskatteretten fandt, at udgifterne i overensstemmelse med EF-dommene i sag C-98/98, Midland Bank plc., og sag C-408/98, Abbey National plc., må anses som generalomkostninger. Da det hverken kunne anses for godtgjort, at de omhandlede udgifter kun vedrører den momsfrie museumsaktivitet eller de momspligtige aktiviteter, anså Landsskatteretten, at udgifterne måtte anses for fællesudgifter, hvor fradragsretten skal opgøres efter ML § 38, stk. 1.
SKM2001.237.LSR	Et selskab, der forestod driften af en fodboldklubs førstehold med kun amatørspillere, kunne få godkendt delvis fradragsret for moms vedrørende udgifter til holdets bustransport i forbindelse med kampe samt udgifter til holdets bustransport, ophold og fortæring i forbindelse med træningsophold. Delvis fradragsret vedrørende opholds- og fortæringsudgifter blev dog kun godkendt med 25 pct. efter ML § 42, stk. 2. Selskabet havde ud over momsfrie entreindtægter momspligtige indtægter ved salg af reklameplads og kioskvarer.	SKAT har i SKM2007.505.SKAT udtalt, at det er SKATs opfattelse, at golfklubber, som har indtægter, der er omfattet af momsfritagelsen for sportsaktiviteter efter ML § 13, stk. 1, nr. 5, og som er momspligtige af reklame og sponsorindtægter, har delvis fradragsret efter ML § 38, stk. 1, for moms af udgifter til etablering og drift mv. af golfanlæg mv.
TfS2000, 941LSR	En ejendomsmæglervirksomhed havde ud over momspligtige indtægter ved ejendomshandel momsfrie indtægter i form af salærer for pantebrevsformidling og honorarer vedrørende låneoptagelse. Udgifter til annoncer og tilstandsrapporter ansås for udelukkende at vedrøre den momspligtige aktivitet, og momsen vedrørende disse udgifter skulle derfor ikke fordeles forholdsmæssigt, men kunne fradrages fuldt ud.
Skatterådet
►SKM2023.315.SR◄	►Spørger drev et museum med tilknytning til en momspligtig aktivitet. Med anmodningen ønskede Spørger afklaret sin momsfradragsret i relation til omkostninger i forbindelse med ombygning og renovering af museet. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at Spørger har ret til delvis momsfradragsret af omkostningerne, idet disse havde direkte og umiddelbar tilknytning til det momsfritagne entreindtægter. Skatterådet kunne derimod bekræfte, at Spørger havde ret til delvis momsfradragsret af omkostningerne, såfremt Spørger leverede reklameydelser til en ekstern part. Det var derimod ikke tilstrækkeligt at levere ydelserne til et koncernselskab, som var en del af den samme fællesregistrering.◄	►Påklaget til Landsskatteretten. ◄
SKM2022.534.SR	Spørger er optiker og ønsker det afklaret, i hvor høj grad indkøb af diverse udstyr, særligt synsprøveudstyr, berettiger til momsfradragsret efter ML § 37 og § 38, stk. 1. Imod Spørgers ønske afvises det at svare på spørgsmål 1, idet Spørger allerede kender de afgiftsmæssige konsekvenser af de i spørgsmålet omhandlede dispositioner, på baggrund af en af Skattestyrelsen allerede truffet afgørelse. Derimod bekræftes det i spørgsmål 2, i overensstemmelse med Spørgers ønske, at Spørger har fuld momsfradragsret jf. ML § 37, ved indkøb af andet specifik oplistet udstyr.
SKM2020.135.SR	Spørger er en almennyttig forening, som bl.a. har til formål at udføre sygdomsforebyggende informationsarbejde. Skatterådet vurderer, at Spørger alene har delvis momsfradragsret omkostningerne til de momspligtige aktiviteter, som falder ind under formålet, idet disse tillige gennemføres for at oppebære de momsfritagne medlemskontingenter.
SKM2019.339.SR	Skatterådet bekræfter, at Spørgers omkostninger til etablering og markedsføring af udstillingerne, må anses for fællesomkostninger, som kan fradrages efter ML § 38, stk. 1, i det omfang udstillingerne anvendes til salg af sponsorater på tilsvarende vis, som det er tilfældet i relation til udstillingen "X". Dette med henvisning til, at omkostningerne i disse tilfælde har en direkte og umiddelbar til knytning til både momspligtige og momsfritagne indtægter. Skatterådet anerkender imidlertid ikke, at Spørgers omkostninger til udstillingerne har en direkte og umiddelbar til knytning til indtægterne fra cafedrift, konferencer, museumsbutik mv.	Afgørelsen er indbragt for Landsskatteretten.
SKM2009.647.SR	Skatterådet bekræftede, at et museum med blandede aktiviteter havde delvis fradragsret for udgifter til opførelse og drift af historiske huse og for udgifter til anlæg og vedligeholdelse mv. af gangarealer, haveanlæg og legeområder mv. Svaret byggede på en konkret vurdering af forholdene, hvorefter de afholdte udgifter anvendes blandet til museets momspligtige og momsfritagne aktiviteter.