Indhold

Afsnittet indeholder:

• Opgørelse af fradrag
• Ændringer af indbetalinger
• Præmiefritagelse
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
• Oversigt over udtalelser fra Folketingets Ombudsmand.

Opgørelse af fradrag

Regel

Ved lov nr. 2197 af 29. december 2020, § 2 nr. 3 og 4, og § 10, stk. 1 og 3, er der indsat nye regler i PBL § 18, stk. 1, 3.-5. pkt., som gælder for indbetalinger af præmier, bidrag mv., som forfalder i 2020 eller senere.

Forfaldne bidrag og præmier til fradragsberettigede pensionsordninger, som er omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1, kan fratrækkes i forfaldsåret, hvis de er indbetalt senest d. 1. april i kalenderåret, der følger efter det kalenderår, hvor bidraget eller præmien er forfaldet, jf. PBL § 18, stk. 1, 3. pkt. 
Med virkning fra d. 1. januar 2022 gælder, at hvis den 1. april falder på en banklukkedag, forlænges fristen til den førstkommende bankdag, jf. PBL § 18, stk. 1, 5 pkt., som er lov nr. 2610 af 28. december 2021, § 1, nr. 8.

Forfaldne bidrag eller præmier, der bliver betalt senere end fristen d. 1. april i kalenderåret efter det kalenderår, hvor bidraget eller præmien er forfaldne, kan først fradrages på indbetalingstidspunktet, jf. PBL § 18, stk. 1, 4. pkt.

Indbetales et bidrag m.v., der hidrører fra en tilbagebetaling efter PBL § 22 E, på ny inden fristen på 30 dage for tilbagebetalingen efter § 22 E, jf. dog PBL § 18, stk. 1, 3. pkt., er det fradragsberettiget på tidspunktet for indbetalingen på den pensionsordning, som tilbagebetalingen hidrører fra, jf. PBL § 18, stk. 1, 4. pkt.

Reglen har virkning for tilbagebetaling af indbetalinger, når indbetalingen er sker fra og med den 1. januar 2021, jf. § 10, stk. 4, i  lov nr. 2197 af 29. december 2020. Se om tilbagebetaling efter PBL § 22 E i afsnit C.A.10.2.7.2 Korrektion af pensionsaftaler.

Bemærk

Fristen d. 1. april 2021 er udskudt til d. 1. juli 2021, jf. § 10, stk. 3, 2. pkt. i  lov nr. 2197 af 29. december 2020.

Hvis det pensionsinstitut, som er modtager af indbetalingen, alene foretager indberetning af faktisk indbetalte bidrag m.v., har pensionsbeskatningslovens § 19, stk. 1, 3. pkt., dog virkning for bidrag m.v., der forfalder til indbetaling i 2023 eller senere, jf. § 10, stk. 3, 3. pkt. i  lov nr. 2197 af 29. december 2020.

Er der ikke tale om forsikringsordninger, men ordninger i pengeinstitutter, fratrækkes indbetalingerne i det indkomstår, hvor indbetalingerne har fundet sted.

Fradragsretten i PBL § 18 gælder kun for personer, der er enten fuldt skattepligtige her til landet eller omfattet af grænsegængerreglerne i KSL §§ 5 A-5 D.

Det er ejeren af pensionsordningen, der har fradragsretten, uanset hvem der har indbetalt til den.
Ægtefæller har hver især fradragsret for indbetalinger til pensionsordninger, der er omfattet af PBL kapitel 1, uanset at den ene ægtefælle eksempelvis ingen indkomst har.

Præmien til en fradragsberettiget livsforsikring indeholder bl.a. en omkostningspræmie, som kan deles i omkostninger, der er forbundet med en forsikringstegning og omkostninger forbundet med at administrere forsikringsbestanden.
Ved sidstnævnte tænkes på arbejdet med opkrævning af præmie, udsendelse af information, eventuelle tilbud på ændringer i forsikringer og andet.
Omkostningspræmien er som en del af den samlede præmie fradragsberettiget, men indgår ikke i værdien af den del af forsikringen, der ved senere udbetaling enten afgiftsberigtiges eller indkomstbeskattes.

Se også afsnit C.A.10.2.1.4.4 om den skattemæssige behandling af betaling af omkostningspræmier og gebyrer.

Bemærk

Der er ikke fradrag for indbetalinger til en pensionsordning, der sker ved overførsel fra en pensionsordning, der ikke er omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1, hvis der har været fradrags- eller bortseelsesret for indbetalingerne i et andet land og overførslen ikke har skattemæssige konsekvenser for den pågældende person i dette land.

I forbindelse med tegning af en pensionsforsikring anses det første præmiebeløb ikke at være forfaldent før der ligger en endelig aftale. Endelig aftale er først, når forsikringsselskabet - efter at have modtaget forsikringsbegæring - antager forsikringen. Se TfS 1992, 208 HRD.

Det er derimod ikke nødvendigt, at selve forsikringspolicen er oprettet på fradragstidspunktet.

I en konkret sag underskrev skatteyderen en begæring om tegning af en kapitalforsikring den 12. december 1988. Lægeattest blev først udfærdiget i januar 1989, og police oprettet i januar 1989. Den 12. december 1988 underskrev skatteyderen tillige en begæring om livsbetinget livsforsikring; og begæringen herom blev antaget den 29. december 1988. Efter aftalen kunne den livsbetingede livsforsikring overføres til den primært begærede kapitalforsikring. Selvom tegningen af den livsbetingede livsforsikring i overvejende grad var sket for at opnå fradrag for bidrag til kapitalpension i 1988, fandt Landsskatteretten, at tegningen ikke i sig selv kunne anses for udtryk for en sådan omgåelse af fradragsbestemmelsen i pensionsbeskatningsloven, at fradrag kunne nægtes, fordi der var indgået en bindende forsikringsaftale i 1988. Se TfS 1994, 614 LSR.

I visse tilfælde skal fradragsretten fordeles over en årrække. Denne fradragsfordelingsregel gælder indbetalinger til privattegnede pensionsordninger med løbende udbetalinger, bortset fra ophørende alderspension. Se afsnit C.A.10.2.1.3.3 om fradragsfordelingsreglen.

Hvis pensionsopspareren og pensionsudbyderen derimod har aftalt en indbetalingsperiode på 10 år eller mere med faste bidrag eller præmier, kan pensionsopspareren fratrække de bidrag eller præmier, der er forfaldet i indkomståret, og betalt senest d. 1. april i kalenderåret efter det kalenderår, hvor bidraget eller præmien er forfaldet.

Pensionsopspareren kan i den forbindelse aftale en løbende pristalsregulering af den fastsatte årlige præmieindbetaling med pensionsudbyderen.
Parterne kan ikke anvende pristalsreguleringsmekanismen i PSL § 20 i denne sammenhæng, men ved pristalsreguleringen kan man i stedet anvende et pris- eller lønindeks beregnet og offentliggjort af Danmarks Statistik.
Eventuelle forhøjelser af indbetalingerne ud over pristalsregulering er omfattet af reglerne om fradragsfordeling. Se nedenfor om ændringer af indbetalinger.

I en konkret sag havde et pensionskassemedlem ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fratrukket et »pensionsbidrag«, der var finansieret ved en reduktion af medlemmets præmiereserve. Denne fremgangsmåde blev anvendt, for at medlemmet, der var arbejdsløs, kunne bevare sin pensionsdækning. Reduktionen af pensionsdækningen kunne ikke sidestilles med en indbetaling af pensionsbidrag. Der var derfor ikke fradrag for "pensionsbidraget". Se LSRM 1985.138 LSR.

Bemærk

Ved siden af fradragsretten for ordninger med en præmieindbetalingsperiode på 10 år eller mere, kan der foretages fradrag for engangsindskud og/eller for indbetalinger på ordninger med en præmieindbetalingsperiode på mindre end 10 år under anvendelse af reglerne om fradragsfordeling, herunder foretages et såkaldt opfyldningsfradrag på ►58.100 kr. (2023: 56.100 kr.)◄.

Se afsnit C.A.10.2.1.3.3 om fradragsfordelingsreglen, opfyldningsfradraget og tilfælde, hvor pensionsopspareren både har aftalt en indbetalingsperiode på 10 år eller mere og foretager engangsindskud mv.

Selvstændigt erhvervsdrivende har mulighed for at vælge at anvende et særligt opfyldningsfradrag på 30 pct. af virksomhedens overskud. Se afsnit C.A.10.2.1.3.3 om opfyldningsfradraget for selvstændige.

Ændringer af indbetalinger

Bliver en indbetalingsaftale på mindst 10 år forlænget, er der fuldt fradrag for årets indbetaling også i den forlængede periode.
En pensionsopsparer kan altså ved udløbet af en oprindeligt aftalt 10 års periode eksempelvis forlænge perioden med 5 år, hvis vilkårene er de samme som for den oprindelige aftale.

Hvis en pensionsopsparer har indgået en aftale om indbetalinger over 10 år, kan han eller hun efterfølgende ønske at fortsætte indbetalingerne i et andet pensionsinstitut.
I denne situation skal der ikke ske fradragsfordeling, hvis den samlede indbetalingsperiode for de to ordninger er på mindst 10 år. Det er ikke en betingelse, at ordningen i det tidligere institut bliver flyttet til det nye institut, men til gengæld er det en betingelse, at vilkårene med hensyn til størrelsen af de årlige indbetalinger er de samme som for den tidligere ordning.

Bliver pensionsordningen ændret fra at være oprettet som led i et ansættelsesforhold til en privat pensionsordning eller omvendt, bliver den periode, hvor arbejdsgiveren har indbetalt til ordningen, medregnet til 10 års perioden.

Hvis indbetalingerne til ordningen bliver forhøjet undervejs i indbetalingsforløbet, kan der blive tale om fradragsfordeling af disse forhøjede indbetalinger. Det er tilfældet, hvis indbetalingerne bliver forhøjet på et tidspunkt, hvor den resterende indbetalingsperiode er under 10 år, eller hvis der er tale om engangsindskud på ordningen.

Se afsnit C.A.10.2.1.3.3 engangsindskud på private pensionsordninger og afsnit C.A.10.2.1.3.4 om private pensionsordninger med indbetalingsperiode på mindre end 10 år.

Afhængigt af de konkrete omstændigheder kan der i stedet for forhøjelse være tale om en forudbetaling af allerede aftalte præmier og bidrag. Se afsnit C.A.10.2.1.3.4 om ændringer af indbetalinger for så vidt angår bidragsperioder på mindre end 10 år.

Hvis indbetalingerne til ordningen bliver nedsat eller ophører, skal indkomstansættelserne eventuelt reguleres i form af omberegning og efterbeskatning af de for meget foretagne fradrag efter PBL § 18 A.

Se afsnit C.A.10.2.1.3.5 om efterbeskatning ved ophør eller nedsættelser af indbetalinger i indbetalingsperioden.

Præmiefritagelse

De fleste forsikringer med præmiebetaling indeholder bestemmelser om præmiefritagelse ved 2/3 erhvervsudygtighed. Præmiefritagelse er en del af forsikringens risikodækning ved invaliditet.
Den præmie, der betales for risikodækningen "præmiefritagelse", indgår i den samlede præmie for forsikringens risikodækning ved invaliditet. Der kan forekomme andre præmiefritagelsestyper.

Retten til præmiefritagelse anses for erhvervet på det tidspunkt, hvor det konstateres, at betingelsen for præmiefritagelse er opfyldt (nedsættelse af erhvervsevnen til 1/3).

Skattemæssig behandling af præmiefritagelsen

Forsikringsejeren skal ikke medregne præmiefritagelsesbeløbet under præmiefritagelsesperioden, i sin skattepligtige indkomst. Det skyldes, at præmiefritagelse er en ydelsesgaranti, dvs. en sikring af, at de oprindeligt aftalte forsikringsydelser kommer til udbetaling, selv om indbetaling af præmien nedsættes eller standser. Skattestyrelsen betragter præmiefritagelsen som en rabat, forsikringsselskabet giver sine kunder, og ikke som en skattepligtig løbende forsikringsydelse.

Der er ikke fradrags- eller bortseelsesret for de præmier, der er omfattet af præmiefritagelsen under præmiefritagelsesperioden.

Se også 

Udtalelse fra Folketingets Ombudsmand, FOU 2015.16.

Skattemæssig behandling af præmietilbagebetalingsbeløb

Hvis forsikringsejeren opnår ret til præmiefritagelse med virkning tilbage i tid, skal forsikringsselskabet betale den for meget betalte præmie tilbage.
Det beløb, forsikringsselskabet betaler tilbage, skal regnes med i den skattepligtige indkomst hos forsikringsejeren i det indkomstår, hvor forsikringsejeren får tilbagebetalt beløbet. Det gælder, uanset om det tilbagebetalte beløb vedrører for meget betalt præmie for tidligere år eller ej.

Der er dog mulighed for, at forsikringsejeren kan få tilbagefordelt det beløb, som forsikringsselskabet har betalt tilbage. Det betyder, at forsikringsejeren kan få fordelt beskatningen af det tilbagebetalte beløb ud over de år, hvor han eller hun har betalt forsikringspræmier, men egentlig burde have været fritaget for at betale præmie.

Forsikringstageren skal selv henvende sig til SKAT og bede om en tilbagefordeling. Skattestyrelsen tilbagefordeler efter genoptagelsesreglen i SFL §§ 26 og 27. Om tilbagefordeling se afsnit C.A.3.1.1.2.

Hvis der er opnået præmiefritagelse for indbetaling på en kapitalforsikring, fører det ikke til reduktion af indbetalingsmaksimum for kapitalpensioner efter PBL § 16. Det skyldes, at præmiefritagelsesbeløbet ikke anses som en indbetaling på kapitalpensionen. Se TfS 1999, 53 TSS.

Erstatning for præmiefritagelse

SKM2014.47.LSR En skattepligtig havde fra sin tidligere arbejdsgiver fået en erstatning for mistet ret til præmiefritagelse. Landsskatteretten anså den del af erstatningen, der vedrørte mistet ret til præmiefritagelse vedrørende en pensionsordning med løbende udbetaling og en rateforsikring for skattepligtig.
Den del af erstatningen for præmiefritagelse, der vedrørte en livsforsikring uden fradragsret var skattefri.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Højesteretsdomme
TfS 1992.208 HRD	Forsikringstager F begærede i december 1984 en rateforsikring i Statsanstalten for Livsforsikring. Begæringen og helbredserklæringen blev i december 1984 sendt til Statsanstaltens hovedkontor. Statsanstalten antog i januar 1985 forsikringen, og forsikringspolicen blev afsendt fra hovedkontoret til F i februar 1985. F ønskede at fratrække indskud på og præmie for rateforsikringen i sin skattepligtige indkomst for 1984, men fik ikke medhold, fordi de omhandlede beløb ikke kunne anses for forfaldne allerede i 1984. Se PBL § 18, stk. 1.
Landsskatteretskendelser
SKM2014.47.LSR	En skattepligtig havde fra sin tidligere arbejdsgiver fået en erstatnig for mistet ret til præmiefritagelse. Landsskatteretten anså den del af erstatningen, der vedrørte mistet ret til præmiefritaglese vedrørende en pensionsordning med løbende udbetaling og en rateforsikring for skattepligtig. Den del af erstatningen for præmiefritagelse, der vedrørte en livsforsikring uden fradragsret var skattefri.
TfS 1994.614 LSR	En forsikringstager havde den 12. december 1988 underskrevet en begæring om en livsbetinget livsforsikring, der blev antaget af forsikringsselskabet den 29. december 1988. Skattemyndighederne havde nægtet fradrag for det foretagne kapitalindskud på 26.000 kr. Skattemyndighederne havde henvist til, at forsikringsbegæringen var et proforma arrangement, fordi skatteyderen samme dato havde begæret tegning af en kapitalforsikring i pensionsøjemed, der imidlertid først var blevet antaget af forsikringsselskabet den 14. februar 1989 efter en tilfredsstillende lægeattest. Herefter var den livsbetingede livsforsikring overført til den primært begærede kapitalforsikring i pensionsøjemed. Landsskatteretten var enig i, at tegning af den livsbetingede livsforsikring var sket for at sikre klageren fradrag for bidrag til kapitalpension i indkomståret 1988, men at der ikke var tale om en omgåelse af fradragsbestemmelsen i pensionsbeskatningsloven. Da der var indgået en for begge parter bindende forsikringsaftale, gav retten fradrag for kapitalindskuddet i 1988.
TfS 1989, 456 LSR	I et tilfælde, hvor ægtefællen fratrak de af hustruen indbetalte præmier til deres to rateforsikringer, fordi denne ingen indtægter havde haft, fandt Landsskatteretten ikke grundlag for at tilsidesætte ordningerne som faldende uden for pensionsbeskatningsloven, selvom hustruen gentagne havde hævet fra de omhandlede ordninger.
LSRM 1985.138 LSR	Et pensionskassemedlem havde fratrukket et "pensionsbidrag", der var finansieret ved en reduktion af medlemmets præmiereserve. Denne fremgangsmåde blev anvendt, for at medlemmet, der var arbejdsløs, kunne bevare sin pensionsdækning. Reduktionen af pensionsdækningen kunne ikke sidestilles med en indbetaling af pensionsbidrag. Der var derfor ikke fradrag for "pensionsbidraget".
Skattestyrelsen
TfS 1999, 53 TSS	Told- og Skattestyrelsen blev spurgt om den skattemæssige behandling af præmiefritagelse opnået i tilknytning til en kapitalpensionsordning. Spørgsmålet var, om opnåelse af præmiefritagelse for en kapitalforsikring i pensionsøjemed begrænsede ejerens mulighed for inden for indbetalingsbegrænsningen i PBL § 16 at oprette og indbetale til en kapitalopsparing i pensionsøjemed. Styrelsen svarede, at præmiefritagelse ikke førte til reduktion af indbetalingsmaksimum i forhold til nævnte bestemmelse.

 

Oversigt over udtalelser fra Folketingets Ombudsmand

Skemaet viser relevante udtalelser på området:

Udtalelser fra Ombudsmanden	Udtalelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Udtalelse fra Ombudsmanden
FOU 2015.16	En mand klagede til ombudsmanden over, at skattemyndighederne havde afvist at tilbagebetale statsafgiften på 40 pct., som var fratrukket ved udbetalingen af hans kapitalpensionsforsikring. Manden - der på grund af invaliditet gennem en årrække havde haft præmiefritagelse i tilknytning til pensionsordningen - mente, at han var omfattet af en særlig regel om afgiftsfrihed i pensionsbeskatningsloven. Det fulgte af reglen, at der ikke skulle betales afgift af den del af udbetalingerne fra en pensionsordning, der svarer til indbetalinger, som der ikke har været fradragsret for. Skattemyndighederne havde lagt vægt på, at manden på grund af præmiefritagelsen ikke havde foretaget indbetalinger (dvs. betalt præmier), som der ikke havde været fradragsret for, og at bestemmelsen derfor ikke fandt anvendelse. Det var mandens synspunkt, at de præmier, som han havde indbetalt på ordningen, i årene indtil han fik præmiefritagelse, dækkede forsikringsselskabets risiko ved tilsagnet om præmiefritagelse, og at der derigennem - i bestemmelsens forstand - var foretaget indbetalinger, som der ikke havde været fradragsret for. Ombudsmanden var ikke enig i dette. Hverken bestemmelsens ordlyd eller dens forarbejder talte efter ombudsmandens opfattelse for en sådan forståelse af bestemmelsen. Formålet med bestemmelsen var at skabe symmetri i beskatningen, ved at indbetalinger uden fradragsret skulle modsvares af afgiftsfri udbetalinger. Da præmiefritagelsesbeløbet ikke var indgået ved opgørelsen af mandens skattepligtige indkomst, ville afgiftsfrihed af udbetalingerne føre til en dobbelt skattefordel, hvilket ikke kunne antages at være meningen med bestemmelsen.