Spørgsmål

1. Kan spørger genanbringe en ejendomsavance vedrørende en i Danmark solgt ejendom i anskaffelsessummen ved køb af en ejendom beliggende i USA i 2006, når spørger er fuldt skattepligtig til Danmark og har skattemæssigt hjemsted i Danmark i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Danmark og USA pr. 1. juli 2007?
2. Kan spørger genanbringe en ejendomsavance vedrørende en i Danmark solgt ejendom i anskaffelsessummen ved køb af en ejendom beliggende i USA i 2006, når spørger er fuldt skattepligtig til Danmark og har skattemæssigt hjemsted i Danmark i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Danmark og USA pr. 31. december 2006?
3. Kan spørger genanbringe en ejendomsavance vedrørende en i Danmark solgt ejendom i anskaffelsessummen ved køb af en ejendom beliggende i USA i 2006, når spørger fraflytter Danmark umiddelbart efter købet af fast ejendom beliggende i USA?
4. Kan spørger genanbringe en ejendomsavance vedrørende en i Danmark solgt ejendom i anskaffelsesudgifterne afholdt i 2007 til opførelse af driftsbygninger på en ejendom beliggende i USA, når spørger fraflytter Danmark i 2007, efter at driftsbygningerne er opført?
5. Kan spørger genanbringe en ejendomsavance vedrørende en i Danmark solgt ejendom i anskaffelsesudgifterne afholdt i 2007 til opførelse af driftsbygninger på en ejendom beliggende i USA, når bindende aftale om opførelse af driftsbygninger i 2007 er indgået inden fraflytning, og spørger er fuldt skattepligtig til Danmark og har skattemæssigt hjemsted i Danmark i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Danmark og USA pr. 31. december 2006?
6. Kan spørger genanbringe en ejendomsavance vedrørende en i Danmark solgt ejendom i anskaffelsesudgifterne afholdt i 2007 til opførelse af driftsbygninger på en ejendom beliggende i USA, når aftale om opførelse af driftsbygninger i 2007 er indgået inden fraflytning, og spørger fraflytter Danmark i 2006?
7. Hvis spørger anmoder om henstand med skattebetalingen ved fraflytning, jf. kildeskattelovens § 73 E, kan sikkerheden for skattebetalingen da ske ved, at der gives sikkerhed i spørgers faste ejendom beliggende i USA?
8. Såfremt spørgsmål 7) besvares benægtende, ønskes det oplyst, hvilken form for sikkerhed der kræves?
9. Skal den skattebetaling, der anmodes om henstand med i henhold til kildeskattelovens § 73 E, opgøres på grundlag af den genanbragte fortjeneste reduceret med endnu ikke udnyttet underskud fremført fra tidligere indkomstår?
10. Hvis der svares benægtende på spørgsmål 9) anmodes SKAT om at anvise, hvordan der skal ske opgørelse af den skat, der kan gives henstand med i henhold til kildeskattelovens § 73 E.

Svar

1. Ja, se dog SKATs indstilling og begrundelse.
2. Ja, se dog SKATs indstilling og begrundelse.
3. Ja, se dog SKATs indstilling og begrundelse.
4. Ja, se dog SKATs indstilling og begrundelse.
5. Ja, se dog SKATs indstilling og begrundelse.
6. Ja, se dog SKATs indstilling og begrundelse.
7. Nej, se SKATs indstilling og begrundelse.
8. Se SKATs indstilling og begrundelse.
9. Ja.
10. Bortfalder.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger erhvervede den 1. november 2003 ejendommen E. Det er et bebygget landbrug med ca. 732.000 m2 jord, hvorpå der drives landbrugsvirksomhed.

I maj 2006 solgte spørger landbrugsvirksomheden med overtagelse den 10. maj 2006 til en samlet salgssum på 26.800.000 kr. Den faste ejendom er overdraget for en salgssum på i alt 15.020.000 kr., hvorefter der er opgjort en ejendomsavance på 4.541.654 kr.

Fra tidligere indkomstår er et tab på 3.891.034 kr. fremført til modregning i senere indkomstår.

Spørger har den 15. november 2006 underskrevet en købsaftale på en ejendom i USA med henblik på at etablere sig i USA. Efter erhvervelse af ejendommen påtænker spørger at opføre driftsbygninger til brug for en mælkeproduktion på ejendommen i 2007 for en anskaffelsessum på ca. 13.000.000 kr. Spørger har indgået kontrakt om byggeri den 5. december 2006.

Spørger ønsker et bindende svar vedrørende de påtænkte dispositioner med henblik på en afklaring af de økonomiske konsekvenser ved salg af landbrugsvirksomhed i Danmark og etablering af ny landbrugsvirksomhed i USA.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Repræsentantens bemærkninger til det fremsendte udkast til bindende svar er indarbejdet i besvarelsen, hvorfor bemærkningerne ikke er gengivet her.  

SKATs indstilling og begrundelse

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i den skattepligtiges næring, skal som udgangspunkt medregnes ved indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven (EBL).

Ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A

Efter EBL § 6 A kan en skattepligtig dog i visse tilfælde ved at genanskaffe en ny ejendom i forbindelse med afståelse af en fast ejendom udskyde beskatningen af fortjeneste ved afståelse af en fast ejendom til en senere ejendomsafståelse.

Den skattepligtige kan således vælge mellem at lade sig beskatte ved afståelsen af ejendommen eller at udskyde beskatningen til en senere afståelse ved at modregne fortjenesten i anskaffelsessummen for den nyerhvervede ejendom.

Det er bl.a. en betingelse for anvendelse af reglerne om genanbringelse, at den skattepligtige enten erhverver fast ejendom i samme indkomstår, hvori den skattepligtige afstår fast ejendom, eller erhverver fast ejendom senest i det indkomstår, der følger efter afståelsesåret, eller erhverver fast ejendom i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret. Dette følger af EBL § 6 A, stk. 2, nr. 1. Fast ejendom i ejendomsavancebeskatningslovens forstand skal forstås som ejendom beliggende i såvel Danmark som i udlandet.

Det er endvidere en betingelse, jf. EBL § 6 A, stk. 2, nr. 2, at den skattepligtige senest for det indkomstår, hvori erhvervelsen finder sted, begærer nedsættelsesreglen anvendt ved indsendelse af rettidig selvangivelse eller, såfremt erhvervelsen af fast ejendom finder sted i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret, begærer reglen anvendt senest ved indsendelse af rettidig selvangivelse for afståelsesåret.

Overstiger den opgjorte fortjeneste den kontante anskaffelsessum beskattes den overskydende fortjeneste efter lovens almindelige regler.

Der er ved lov nr. 221 af 31. marts 2004 indsat regler i EBL § 6 A om, at skatten under visse betingelser kan udskydes ved nedsættelse af anskaffelsessummen for udenlandske ejendomme.

Udgangspunktet er at genanbringelsesreglerne tilsvarende finder anvendelse, når der er tale om fast ejendom i udlandet, forudsat at ejendommen anvendes erhvervsmæssigt.

Genanbringelse af fortjeneste i fast ejendom i udlandet er herefter betinget af, at ejeren på nedsættelsestidspunktet er skattepligtig til Danmark efter § 1 i kildeskatteloven (KSL) uden at være hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland i henhold til bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Dette fremgår af EBL § 6 A, stk. 4.

Det fremgår af Ligningsvejledningen 2007-3, afsnit E.J.2.6, at nedsættelsestidspunktet kan udledes af reglen i EBL § 6 A, stk. 2. Det betyder, at i tilfælde hvor erhvervelsen af den udenlandske ejendom, hvis anskaffelsessum nedsættes, er sket i samme indkomstår som afståelsen af den første ejendom, så er nedsættelsestidspunktet, tidspunktet for indsendelse af rettidig selvangivelse for afståelsesåret.

Denne fortolkning af nedsættelsestidspunktet er ikke ensbetydende med, at der kan stilles krav om, at en skatteyder skal forblive fuldt skattepligtig til Danmark uden at være hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland i henhold til bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst helt frem til udløbet af den formelle selvangivelsesfrist for det pågældende indkomstår, jf. § 4 i skattekontrolloven (SKL). Dette følger af SKM2006.730.SR.

Det er herefter tilstrækkeligt for anvendelse af genanbringelsesreglerne i forbindelse med en ejendom i udlandet, at en skatteyder der opfylder skattepligtskravene, ved fraflytning begærer fortjeneste ved afståelsen af den danske ejendom genanbragt i den udenlandske ejendom. Det er dog en betingelse for anvendelse af genanbringelsesreglerne, at skatteyder i forbindelse med begæringen afgiver de nødvendige oplysninger om de implicerede ejendomme, således at skattemyndighederne kan konstatere, om det formelle og reelle grundlag for genanbringelse efter EBL § 6 A er opfyldt. Det er endvidere altid et krav, at selvangivelsen for det pågældende indkomstår er indgivet rettidigt, jf. fristen i SKL § 4. Der kan i den forbindelse henvises til ordet "senest" i EBL § 6 A, stk. 2.  

Kravet om, at der ved fraflytning skal indleveres en selvangivelse som anført ovenfor, er efter SKATs opfattelse ikke i strid med bestemmelsen om den frie etableringsret i traktatens artikel 43 EF.

Genanbringelse efter EBL § 6 A skal ske med hele den del af fortjenesten opgjort uden fradrag efter EBL § 6, stk. 2, og 3, der vedrører den erhvervsmæssigt anvendte del af den afståede ejendom. Dette dog højst med et beløb svarende til den del af den kontante anskaffelsessum for den erhvervede ejendom, der vedrører den del, der skal anvendes erhvervsmæssigt. Overstiger den opgjorte fortjeneste den kontante anskaffelsessum, beskattes den overskydende fortjeneste efter lovens almindelige regler.

Den del af den afståede ejendom henholdsvis den erhvervede ejendom, som udgør boligdelen kan ikke anses for at være anvendt erhvervsmæssigt. Den del af fortjenesten, der vedrører boligdelen, kan således ikke genanbringes, og der kan heller ikke ske nedsættelse af den del af anskaffelsessummen, der vedrører boligdelen. Tilsvarende kan der heller ikke ske genanbringelse i anskaffelsessummer for ejendomme, der er omfattet af parcelhusreglen.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 6 C

Det følger af EBL § 6 C, at såfremt en skattepligtig foretager ombygning, tilbygning eller nybygning på ejendomme omfattet af EBL § 6 A, kan den skattepligtige vælge at nedsætte anskaffelsessummen på ombygningen, tilbygningen eller nybygningen med fortjenesten ved afståelse af fast ejendom i stedet for at medregne fortjenesten til den skattepligtige indkomst. Ejendomme omfattet af EBL § 6 A, er fast ejendom, der anvendes i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, med undtagelse af næringsejendomme og ejendomme omfattet af parcelhusreglen.

Reglen i § 6 C medfører, at der sker udsættelse af de skattemæssige konsekvenser ved afståelse, men at fortjenesten kommer til beskatning ved senere afståelse af den ejendom, hvori fortjenesten er genanbragt.

Det fremgår af EBL § 6 C, stk. 1, 2. pkt., at reglerne i EBL § 6 A tilsvarende finder anvendelse. Bestemmelsen i § 6 C skal således ses i sammenhæng med EBL § 6 A, og henvisningen til reglerne går på hele bestemmelsen, dvs. på såvel de materielle som de formelle regler.

Der gælder herefter, at følgende betingelser skal opfyldes, for at den skattepligtige kan genanbringe en fortjeneste ved afståelse af ejendom efter EBL §§ 6 A og 6 C:

• at ombygning, tilbygning eller nybygning finder sted i indkomståret forud for afståelse af fast ejendom, i afståelsesåret eller indkomståret efter afståelse af fast ejendom, og
• at den skattepligtige senest for det indkomstår, hvori ombygning, tilbygning eller nybygning finder sted, skal begære reglerne om genanbringelse anvendt ved indgivelse af rettidig selvangivelse.

Begreberne ombygning, tilbygning og nybygning ses ikke at give anledning til tvivl. Det skal dog bemærkes, at der kan ske genanbringelse i forbedringsudgifter, men ikke i vedligeholdelsesudgifter. Ombygning i EBL § 6 C må forstås i overensstemmelse med statsskatteloven (SL) § 6, stk. 1, litra e, om fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter, således at ombygning defineres som de udgifter, der efter SL § 6, stk. 1, litra e, anses for ikke fradragsberettigede forbedringsudgifter. Dette fremgår af SKM2001.308.LSR.

Det følger af EBL §§ 6 A og 6 C, at ombygning, tilbygning og nybygning skal ske inden for de tidsmæssige frister. Det fremgår dog ikke, hvorvidt ombygningen, tilbygningen eller nybygningen skal være påbegyndt eller færdiggjort.

Dette fremgår imidlertid af et svar på et spørgsmål fra Skatteudvalget til Skatteministeren, jf. L 103 - forslag til ændring af forskellige skattelove, 1997-1998, 2. samling (bilag 21). Det fremgår af svaret, at det er tilstrækkeligt, at ombygningen, nybygningen eller tilbygningen er påbegyndt, men at det ikke er noget krav, at den er afsluttet.

Denne opfattelse har Skatterådet bekræftet i SKM2006.690.SR, hvor en ejendomsavance kunne genanbringes i omkostninger til ombygning, tilbygning eller nybygning af ejendom, hvor ombygning, nybygning eller tilbygning var påbegyndt, men ikke afsluttet inden for de tidsmæssige frister, der følger af loven.

Det er SKATs vurdering, at dette må forstås således, at der skal være indgået endelig aftale om ombygning, tilbygning eller nybygning af ejendommen inden for de anførte frister. Det er endvidere SKATs opfattelse, at ombygningen, tilbygningen eller nybygningen skal påbegyndes inden for rimelig tid efter aftalens indgåelse.

Som tidligere nævnt blev der ved lov nr. 221 af 31. marts 2004 indsat regler i EBL § 6 A om, at skatten under visse betingelser kan udskydes ved nedsættelse af anskaffelsessummen for udenlandske ejendomme. Udgangspunktet er herefter, at genanbringelsesreglerne tilsvarende finder anvendelse ved genanbringelse i erhvervsejendom i udlandet.

Da EBL § 6 C skal ses i sammenhæng med EBL § 6 A, følger det heraf, at ejendomsavance kan genanbringes i omkostninger til ombygning, tilbygning eller nybygning af erhvervsejendom i udlandet.

Tilsvarende skal betingelserne i EBL § 6 A ligeledes være opfyldt, for at ejendomsavance kan genanbringes i omkostninger til ombygning, tilbygning og nybygning af udenlandsk erhvervsejendom.

Dvs. at genanbringelse i sådanne omkostninger er betinget af, at ejeren på nedsættelsestidspunktet er skattepligtig til Danmark efter KSL § 1 uden at være hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland i henhold til bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Dette betyder, at der skal indgås kontrakt om ombygning, nybygning eller tilbygning, inden spørgers skattepligt til Danmark ophører.

Det er endvidere en betingelse, at skatteyder ved fraflytning begærer fortjeneste ved afståelsen af den danske ejendom genanbragt i den udenlandske ejendom med angivelse af de nødvendige oplysninger om de implicerede ejendomme, således at skattemyndighederne kan konstatere om det formelle og reelle grundlag for genanbringelse efter EBL §§ 6 A og 6 C er opfyldt. Herudover er det en betingelse, at selvangivelsen for det pågældende indkomstår er indgivet rettidigt, jf. fristen i SKL § 4.

Det fremgår endvidere af EBL § 6 C, stk. 1, 2. pkt., at reglerne i EBL § 6 B tilsvarende finder anvendelse. Dette betyder, at genanbringes en ejendomsavance i omkostninger til ombygning, tilbygning eller nybygning på en erhvervsmæssig ejendom i udlandet, kan der tilsvarende opnås henstand med betaling af skat efter KSL § 73 E.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 6 B

Hvis en persons skattepligt efter KSL § 1 ophører som følge af fraflytning, eller hvis en person efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, foretages der fraflytterbeskatning efter EBL § 6 B, såfremt der er sket nedsættelse af anskaffelsessummen på en ejendom beliggende i udlandet. Fraflytterbeskatning efter EBL § 6 B omfatter kun fysiske personer.

Der kan efter EBL § 6 B, stk. 2, gives henstand med betalingen af skatten indtil salg eller død efter reglerne i KSL § 73 E.

Efter KSL § 73 E kan personer således bl.a. få henstand med betaling af skatter beregnet efter EBL § 6 B, når skatteberegningen skyldes ophør af skattepligt efter lovens § 1, skift af skattemæssigt hjemsted efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst til en fremmed stat, Færøerne eller Grønland.

Det er bl.a. en betingelse for henstand med skat beregnet efter EBL § 6 B, at

• der ved fraflytning mv. indgives selvangivelse til told- og skatteforvaltningen. Gives der udsættelse med indgivelse af selvangivelse efter SKL § 4, stk. 4, skal selvangivelse som betingelse for henstand være indgivet inden denne frist,
• der stilles betryggende sikkerhed for henstandsbeløbet. Dette krav skal dog ikke opfyldes, hvis fraflytningen mv. sker til et land, der er omfattet af overenskomst af 7. december 1989 mellem de nordiske lande om bistand i skattesager eller Rådets direktiv af 15. marts 1976 om gensidig bistand ved inddrivelse af fordringer i forbindelse med visse bidrag, afgifter, skatter og andre foranstaltninger (76/308/EØF) som ændret ved Rådets direktiv af 6. december 1979 (79/1071/EØF), Rådets direktiv af 14. december 1992 (92/108/ EØF) og Rådets direktiv af 15. juni 2001 (2001/ 44/EF), dvs. hvis flytningen mv. sker til et land, der er medlem af EU,
• henstandsbeløbet forfalder til betaling, når aktiverne afstås eller den skattepligtige dør,
• hvis henstandsbeløbet ikke betales rettidigt, forrentes det forfaldne beløb med renten i henhold til § 7, stk. 2, i lov om opkrævning af skatter og afgifter mv. med tillæg af 0,4 procentpoint pr. påbegyndt måned fra forfaldsdatoen at regne, og
• hvis selvangivelsen ved fraflytning ikke indgives rettidigt, bortfalder henstanden.

I det tilfælde der skal stilles betryggende sikkerhed for henstandsbeløbet, skal sikkerheden stå i passende forhold til henstandsbeløbet. Dette følger af KSL § 73 E, stk. 3, 2. pkt., at der kan stilles sikkerhed i form af aktier, børsnoterede obligationer, bankgaranti eller anden betryggende sikkerhed efter Skatteministeriets bestemmelser.

"Anden betryggende sikkerhed" er ikke yderligere defineret, men det er SKATs opfattelse, at dette giver mulighed for en konkret vurdering af sikkerheden i den enkelte sag. SKAT finder dog, at der skal være tale om en sikkerhed på samme niveau som de oplistede former for sikkerhed i KSL § 73 E, stk. 3.

Det må betyde, at der skal være tilstrækkelig sikkerhed for henstandsbeløbet samt at sikkerhedsstillelsen er hurtig omsættelig.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 6

Det fremgår af EBL § 6 A, stk. 2, at der kan gives henstand med skatten efter stk. 1 efter reglerne i KSL § 73 E - dvs. skat af fortjeneste der nedsætter anskaffelsessummen efter § 6 A, stk. 1.

Det fremgår af EBL 6, stk. 1, at opgjort fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Ved afståelse af ejendomme, der på afståelsestidspunktet benyttes til landbrug, skovbrug m.v. eller blandet benyttede ejendomme, jf. vurderingslovens (VURDL) § 33, stk. 1 eller 5, eller stk. 7, 1. og 2. pkt., medregnes den opgjorte fortjeneste efter fradrag efter stk. 4, jf. nærmere nedenfor. Dette gælder dog kun i det omfang, fortjenesten overstiger et bundfradrag med et grundbeløb i 2006-niveau på 246.600 kr. (grundbeløbet er i 2007 på 253.200 kr.), jf. EBL § 6, stk. 2, 1. pkt.

Det er en betingelse for at anvende reglen om bundfradrag, at ejendommen på afståelsestidspunktet har været ejet i mindst 5 år. Det er endvidere en betingelse for anvendelse af reglen om bundfradrag, at afståelsen omfatter stuehus med tilhørende have og grund eller ejerbolig samt at ejendommen har tjent som bolig for ejeren eller dennes husstand i en del eller hele den periode, hvori ejendommen har været ejet og hvor ejendommen har været omfattet af VURDL § 33, stk. 1 eller 5 eller stk. 7, 1. og 2. pkt. Reglen om bundfradrag finder ikke anvendelse, hvis anskaffelsessummen er reguleret efter EBL § 5 A (indeksering af anskaffelsessummen).

Tab ved afståelse af fast ejendom i et givet indkomstår kan fradrages i indkomstårets skattepligtige fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, jf. nærmere EBL § 6, stk. 4 -7.

Hvis årets tab overstiger årets fortjeneste, kan det overskydende tab fradrages i fortjeneste ved salg af fast ejendom i de følgende indkomstår. Fradrag for tab kan kun overføres til fradrag i et senere indkomstår, hvis det ikke kan rummes i nettofortjenesten ved afståelse af fast ejendom i et tidligere indkomstår.

Reglerne om fradrag for tab gælder dog ikke, såfremt der er tale om tab ved afståelse af ejendomme omfattet af EBL § 8 (parcelhuse mv.), ligesom tab ved afståelse af ejendomme omfattet af EBL § 9 heller ikke kan fradrages for så vidt angår den del af tabet, der vedrører stuehuset med tilhørende grund og have eller ejerboligen.

Ad spørgsmål 1-3

Som det fremgår ovenfor, kan der ikke stilles krav om, at en skatteyder skal forblive fuldt skattepligtig til Danmark uden at være hjemmehørende i en fremmed stat mv. i henhold til bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst helt frem til udløbet af den formelle selvangivelsesfrist for det pågældende indkomstår.

Det er tilstrækkeligt for anvendelse af genanbringelsesreglerne i en udenlandsk erhvervsejendom, at en skatteyder, der opfylder skattepligtskravene, ved fraflytning begærer fortjeneste ved afståelsen af den danske ejendom genanbragt i den udenlandske ejendom.

Som det ligeledes fremgår af ovenstående er det dog en betingelse for anvendelse af genanbringelsesreglerne, at skatteyder i forbindelse med begæringen afgiver de nødvendige oplysninger om de implicerede ejendomme, således at skattemyndighederne kan konstatere om det formelle og reelle grundlag for genanbringelse efter EBL § 6 A er opfyldt. Det vil sige, at spørger senest ved fraflytning skal have erhvervet en ejendom i udlandet, som ejendomsavance fra den i Danmark afståede ejendom kan begæres genanbragt i. 

På baggrund af ovenstående indstiller SKAT, at spørgsmål 1) om spørger kan genanbringe ejendomsavance i anskaffelsessum af ejendom beliggende i USA i 2006, besvares med et ja, under forudsætning af, at betingelserne for genanbringelse er opfyldt. 

SKAT indstiller endvidere, at spørgsmål 2) om spørger kan genanbringe ejendomsavance i anskaffelsessum af ejendom beliggende i USA i 2006, når spørger er hjemmehørende i Danmark pr. 31. december 2006, besvares med et ja, under forudsætning af at betingelserne for genanbringelse er opfyldt.

SKAT indstiller, at spørgsmål 3) om spørger kan genanbringe ejendomsavance i anskaffelsessummen ved køb af en ejendom beliggende i USA i 2006, når spørger fraflytter Danmark umiddelbart efter købet af fast ejendom beliggende i USA, besvares med et ja, under forudsætning af, at betingelserne for genanbringelse er opfyldt.

Ad spørgsmål 4-6

Som det fremgår ovenfor, kan ejendomsavance genanbringes i omkostninger til ombygning, tilbygning eller nybygning efter EBL § 6 C i såvel danske som udenlandske erhvervsejendomme. Spørger skal være skattepligtig til Danmark på nedsættelsestidspunktet, dvs. der skal indgås kontrakt om ombygning, tilbygning eller nybygning, inden spørger fraflytter Danmark.

Det fremgår af det oplyste, at spørger i december 2006 har indgået aftale om opførelse af driftsbygninger til brug for en mælkeproduktion på den erhvervede ejendom i USA i 2007.

På baggrund heraf indstiller SKAT, at spørgsmål 4) om spørger kan genanbringe ejendomsavance i anskaffelsesudgifterne afholdt i 2007 til opførelse af driftsbygninger på en ejendom beliggende i USA, når spørger fraflytter Danmark i 2007, efter at driftsbygningerne er opført, besvares med et ja, under forudsætning af, at betingelserne for genanbringelse i øvrigt er opfyldt.

SKAT indstiller, at spørgsmål 5) om spørger kan genanbringe ejendomsavance i anskaffelsesudgifterne afholdt i 2007 til opførelse af driftsbygninger på en ejendom beliggende i USA, når bindende aftale om opførelse af driftsbygninger i 2007 er indgået inden fraflytning, og spørger er fuldt skattepligtig til Danmark og har skattemæssigt hjemsted i Danmark i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Danmark og USA pr. 31. december 2006, besvares med et ja, under forudsætning af, at betingelserne for genanbringelse i øvrigt er opfyldt.

SKAT indstiller, at spørgsmål 6) om spørger kan genanbringe ejendomsavance i anskaffelsesudgifterne afholdt i 2007 til opførelse af driftsbygninger på en ejendom beliggende i USA, når aftale om opførelse af driftsbygninger i 2007 er indgået inden fraflytning, og spørger fraflytter Danmark i 2006, besvares med et ja, under forudsætning af, at betingelserne for genanbringelse i øvrigt er opfyldt.

Ad spørgsmål 7 og 8

Som det fremgår ovenfor kan personer få henstand med betaling af skat beregnet efter EBL § 6 B bl.a. ved ophør af skattepligt efter KSL § 1.

Da spørger i nærværende bindende svar flytter til USA, skal der stilles sikkerhed for, at der kan opnås henstand. I spørgsmål 7) spørges der, om sikkerhed for skattebetaling kan ske ved, at der gives sikkerhed i spørgers faste ejendom beliggende i USA

For så vidt angår sikkerhed i fast ejendom, er det SKATs opfattelse, at det kan være muligt at stille betryggende sikkerhed ved pant i fast ejendom i Danmark. Det er SKATs vurdering, at det som hovedregel ikke vil være muligt at stille sikkerhed i udenlandske ejendomme, idet en sådan sikkerhedsstillelse anses at være forbundet med høje omkostninger til indfrielse. Denne sikkerhedsstillelse vil kræve, at pantet har en høj prioritet uden mulighed for at rykke i denne prioritet. 

På baggrund heraf indstiller SKAT, at spørgsmål 7) vedrørende hvis spørger anmoder om henstand med skattebetalingen ved fraflytning, jf. kildeskattelovens § 73 E, om sikkerheden for skattebetalingen da kan ske ved, at der gives sikkerhed i spørgers faste ejendom beliggende i USA, besvares med et nej.

Da der ikke er mulighed for at stille sikkerhed i fast ejendom i udlandet, spørges der i spørgsmål 8) om, hvilken form for sikkerhed der kræves ved henstand med skattebetalingen ved fraflytning?

Ud over de muligheder, der oplistes i KSL 73 E, stk. 3, er det SKATs opfattelse, at eksempelvis en bankgaranti i et udenlandsk pengeinstitut kan anses som betryggende sikkerhed. Bankgarantien stilles i en stabil valuta, f.eks. danske kroner eller euro.

Ad spørgsmål 9 og 10

Til spørgsmålet om henstand i henhold til kildeskattelovens § 73 E, skal opgøres på grundlag af den genanbragte fortjeneste reduceret med endnu ikke udnyttet underskud fremført fra tidligere indkomstår, har repræsentanten oplyst, at spørger har tab fra tidligere år på inventar, beholdning, besætning mv., der endnu ikke er modregnet.

Spørger har opgjort et tab fra tidligere indkomstår til 3.891.034 kr., der efter modregning i fortjeneste opgjort til 2.627.248 kr. ved salg af ejendommen E medfører et ikke udnyttet tab på 1.563.786 kr. til fremførsel.

Ved fraflytning kan der, jf. EBL § 6 B, anmodes om henstand med skatten af den genanbragte ejendomsavance på 4.541.654 kr.

Repræsentanten har oplyst, at spørger ønsker afklaret, om henstandsbeløbet alene beregnes på baggrund af den opgjorte fortjeneste efter EBL § 6, eller om der foretages en samlet beregning af skatten af hele den skattepligtige indkomst for fraflytningsåret - dvs.,  der foretages modregning af tab i personlig indkomst fra tidligere år - og først herefter opgøres, hvor meget der skyldes, og der så kan gives henstand med.

Det er spørgers opfattelse, at det endnu ikke udnyttede tab på 1.563.786 kr. kan modregnes efter reglerne i PSL § 13, stk. 3 og 4, i den fortjeneste ved salg af ejendom, der kommer til beskatning, og som der søges henstand med.

Det er således spørgers opfattelse, at det er den beregnede skat efter underskudsmodregning, der søges henstand med.

SKAT er enig i, at den skat, der søges henstand med beregnes efter modregning af underskud fra tidligere år.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmål 9) om den skattebetaling, der anmodes om henstand med i henhold til kildeskattelovens § 73 E, opgøres på grundlag af den genanbragte fortjeneste reduceret med endnu ikke udnyttet underskud fremført fra tidligere indkomstår, besvares med et ja.

Ad spørgsmål 10

Bortfalder.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

Svaret er bindende i 5 år fra afgørelsens dato.