Foreningen A Amba klagede for indkomståret 1997 over, at de stedlige skattemyndigheder ikke havde godkendt fradrag for dividende udbetalt til foreningens medlemmer.

Foreningen har for indkomståret 1997 - hvor indkomsten er opgjort efter de for brugsforeninger gældende regler i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3 a - fratrukket dividende til medlemmerne med 356.554 kr.

Indkomstopgørelsen som brugsforening har baggrund i en af Landsskatteretten for skatteårene 1993/94 - 1995/96 afsagt kendelse af 29. maj 1998, hvor det henset til det oplyste om Foreningens varesortiment blev statueret, at Foreningen ikke kunne anses for omfattet af selskabsskattelovens dagældende § 1, stk. 1, nr. 3 a, om indkøbsforeninger, men måtte anses som en brugsforening omfattet af selskabsskattelovens dagældende § 1, stk. 1, nr. 3 (senere nr. 3 a). Samtidig blev det statueret, at der ikke ud fra de vedtægtsmæssige bestemmelser var grundlag for fradrag for dividende m.v. efter selskabsskattelovens § 9, stk. 2.

Den for indkomståret 1997 fratrukne dividende på 356.554 kr. udgør 4 % af medlemsomsætningen. Foreningens bestyrelse havde på bestyrelsesmøde den 7. februar 1997 vedtaget "at udbetale op til 10 % af medlemmernes køb i dividende". På generalforsamlingen den 6. december 1997, hvor regnskabet for regnskabsåret 1996/97 blev godkendt og vedtægterne ændret, herunder som følge af en af skattemyndighederne for tidligere år foretagen revision, blev den endelige dividende samtidig fastsat til 4 %.

Ifølge selskabsskattelovens § 9, stk. 2, kan brugsforeninger ved indkomstopgørelsen fradrage dividende, efterbetaling eller bonus, der ydes medlemmerne for det pågældende regnskabsår. Det er bl.a. en betingelse herfor, at dividenden m.v. er endeligt fastsat af foreningen senest 6 måneder efter begyndelsen af vedkommende regnskabsår.

Den stedlige selskabsbeskatning har ved indkomstansættelsen for indkomståret 1997 (regnskabsåret 1996/97 omfattende perioden fra den 1. oktober 1996 til den 30. september 1997) ikke godkendt fradrag for dividende 356.554 kr. efter selskabsskattelovens § 9, stk. 2, idet betingelsen om, at dividenden skal være endeligt fastsat af brugsforeningen senest 6 måneder efter begyndelsen af vedkommende regnskabsår ikke findes opfyldt.

Der er henvist til, at beslutningen på bestyrelsesmødet den 7. februar 1997 om at udbetale op til 10 % af medlemmernes køb i dividende, ikke er en af Foreningen fastsat endelig dividende i relation til selskabsskattelovens § 9, stk. 2, herunder er det bemærket, at dividendeprocenten efter bestyrelsens beslutning kan udgøre alt lige fra 0 % til 10 % inkl., og at det er op til generalforsamlingen at beslutte, med hvilken procent dividenden skal udbetales.

Specielt for så vidt det har været gjort gældende, at en formålsfortolkning af selskabsskattelovens § 9, stk. 2, fører til, at beslutning om dividende op til 10 % af medlemmernes køb berettiger til fradrag efter bestemmelsen, har selskabsbeskatningen fundet, at det ikke af forarbejderne fremgår, at en variabel dividende kan anses som en endelig dividende i relation til den omhandlede bestemmelse. Til støtte for, at der skal være tale om en specifik procent og ikke en dividendeprocent indenfor et interval, er der henvist til diverse litteratur.

Det er i øvrigt bemærket, at Foreningens gamle vedtægter er gældende frem til vedtagelsen af de nye vedtægter den 6. december 1997, således at de gamle vedtægter er gældende for det af sagen omhandlede år, og at det i den foran nævnte landsskatteretskendelse af 29. maj 1998 er fastslået, at der heller ikke i vedtægterne er fastsat en specifik dividendeprocent eller en nærmere fastsat efterbetaling til hvert enkelt medlem.

Der er nedlagt påstand om, at den påklagede regulering bortfalder.

Det er gjort gældende, at betingelsen i selskabsskattelovens § 9, stk. 2 om, at "dividenden m.v. er endeligt fastsat af brugsforeningen senest 6 måneder efter begyndelsen af vedkommende regnskabsår" er opfyldt ved beslutningen på bestyrelsesmødet den 7. februar 1997.

Det er anført, at de væsentligste faktorer, der indgår i fortolkningen af en bestemmelse, er ordlyden, dens motiver, domspraksis, administrativ praksis, samt ikke mindst formålet med bestemmelsen, som der i den forvaltningsretlige teori er enighed om skal tillægges afgørende vægt til fordel for borgerne, hvis forskellige fortolkningsbidrag peger i hver sin retning.

Vedrørende selskabsskattelovens § 9, stk. 2 - som blev indsat ved lov nr. 203 af 8. juni 1966 - er det anført, at det nærmeste fortolkningsbidrag vedrørende den omhandlede problemstilling fremgår af Ligningsvejledningen 1997, afsnit S.C.3.1., at der ikke i Ligningsvejledningen fokuseres på ordet endeligt, og at ordet endeligt i øvrigt ikke kan anses at være tillagt afgørende vægt, jf. herved, at det bl.a. anføres: "Hvis generalforsamlingen således ikke mener at kunne yde dividende, der er så stor, som besluttet inden for de første 6 måneder af regnskabsåret, kan der kun fradrages et beløb svarende til generalforsamlingens vedtagelse. Hvis omvendt generalforsamlingen fastsætter en dividende, som overstiger den tidligere beslutning, kan der ikke gives fradrag for det overskydende beløb, hverken for det pågældende indkomstår eller for senere indkomstår." Konsekvensen af ændring af en tidligere fastsat dividendeprocent er derfor ikke, at fradragsretten helt bortfalder, og ordet endeligt ses derfor i praksis for så vidt ikke at have nogen selvstændig betydning.

Ud fra forarbejderne til selskabsskattelovens § 9, stk. 2 - som først fik den nuværende formulering under andenbehandlingen af forslag til lov om ændring i lov om indkomstbeskatning af selskaber, jf. Betænkningen spalte 1146 - findes ordet "endeligt" i selskabsskattelovens § 9, stk. 2, endvidere naturligt at måtte forstås på den måde, at bestyrelsen inden for fristen på 6 måneder skal have taget "endeligt" stilling til, hvorvidt generalforsamlingen efterfølgende med fradragsret kan beslutte, at der kan udbetales dividende, og at der i givet fald skal fastsættes en øvre grænse for denne dividende, og begge betingelser findes opfyldt i nærværende sag.

Ved vedtagelsen på bestyrelsesmødet den 7. februar 1997 om dividende "op til 10 % af medlemmernes køb" er der sket en præcisering af, at generalforsamlingen kan beslutte, at dividende op til 10 % af medlemmernes køb kan udbetales med fradrag for foreningen. Der er således fastsat en ramme, indenfor hvilken dividende senere endeligt kan fastsættes af generalforsamlingen, og størrelsesmæssigt kan fastsættelse af en dividende op til 10 % inden for 6 måneder efter regnskabsårets begyndelse anses for rimelig.

Der er tale om en beslutning, som generelt kan siges at høre under bestyrelsens beslutningskompetence. Bestyrelsen er som udgangspunkt kompetent til at foretage dispositioner, som ikke strider mod vedtægterne eller de love, som foreningen er underlagt, og der er ingen begrænsninger i bestyrelsens kompetence i denne henseende i vedtægterne. De dagældende vedtægter, som gik tilbage til 21. november 1987, indeholdt ikke en bestemmelse om fastsættelse af dividende, således at det var op til Foreningen selv at tage stilling til, hvem der havde kompetencen. Endvidere var bestyrelsen efter de dagældende vedtægter tillagt kompetence til at træffe beslutning på en række andre områder, herunder vedrørende optagelse af medlemmer, jf. vedtægternes § 4. Bestyrelsens beslutning var heller ikke blevet omgjort af generalforsamlingen, hvilket i givet fald må anses som udtryk for en stiltiende bemyndigelse. Der er i øvrigt henvist til Werlauff Selskabsret, 2. udgave, side 246, idet det er bemærket, at det heraf fremgår, at selskabsskatteretten ikke blander sig i, hvilket organ i brugsforeningen, der træffer § 9, stk. 2, beslutningen.

I øvrigt er der tale om en beslutning, som det var nødvendigt at træffe med kort varsel, og som ville have medført særlig økonomisk ulempe, såfremt den var blevet udskudt til generalforsamlingen. Der er erindret om, at Foreningen oprindeligt var af den opfattelse, at Foreningen skulle beskattes som en indkøbsforening - herunder at dette har betydet, at Foreningens vedtægter, da beslutningen om dividende for indkomståret 1997 blev truffet, ikke har været revideret, hvilket først skete den 6. december 1997 efter Højesterets dom i TfS 1997.100, samt at Landsskatteretten også først har afsagt kendelse vedrørende be-skatningen som brugsforening den 29. maj 1998.

Landsskatteretten udtalte:

Det fremgår af selskabsskattelovens § 9, stk. 2, at fradrag for dividende, efterbetaling eller bonus, som ydes en brugsforenings medlemmer for det pågældende regnskabsår, bl.a. er betinget af, at dividende m.v. er endeligt fastsat af foreningen senest 6 måneder efter begyndelsen af vedkommende regnskabsår. Fastsættelse af dividende m.v. må være foretaget af det dertil kompetente foreningsorgan, jf. herved cirkulære til selskabsskatteloven nr. 136 af 7. november 1988, punkt 58.

Af det i sagen oplyste fremgår, at Foreningen for indkomståret 1997 - omfattende regnskabsåret fra 1. oktober 1996 til 30. september 1997 - har fastsat en dividende på 4 %, eller i alt 356.554 kr. jf. vedtagelse på Foreningens generalforsamling den 6. december 1997, hvor regnskabet for det pågældende år blev godkendt, og at der forud for dette tidspunkt alene forelå en beslutning på bestyrelsesmøde den 7. februar 1997 om at udbetale op til 10 % af medlemmernes køb i dividende.

Retten kan herefter i overensstemmelse med den påklagede indkomstansættelse tiltræde, at Foreningen for indkomståret 1997 ikke kan anses for berettiget til fradrag for dividende 356.554 kr. efter selskabsskattelovens § 9, stk. 2. Det bemærkes herved, at der hverken ud fra bestemmelsens ordlyd eller forarbejderne til bestemmelsen findes grundlag for at anse betingelsen om, at dividenden skal være endeligt fastsat af foreningen senest 6 måneder efter begyndelsen af regnskabsåret, for opfyldt i et tilfælde som det foreliggende.

Den påklagede indkomstansættelse stadfæstes derfor, hvilket er tiltrådt af Told- og Skattestyrelsen.