Sagen vedrører spørgsmålet, om der med hjemmel i ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 1, kan ske en forholdsmæssig forhøjelse af 10.000 kr.'s tillægget ved avanceopgørelsen for en ejendom, når der er sket arealoverførsel til denne ejendom.

 

Landsskatterettens afgørelse

 

Kapitalindkomst

Skatteankenævnet har ansat 10.000 kr.'s tillæg ved salg af fast ejendom til 55.010 kr.

 

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

 

Sagens oplysninger

Klageren har købt landbrugsejendommen (ejendom nr. 1) i 1997. I 1998 købte klageren en del af en anden landbrugsejendom (ejendom nr. 2). Det tilkøbte areal på 3,3510 ha blev lagt sammen med ejendom nr. 1. Arealoverførslen blev godkendt af Kort- og Matrikelstyrelsen den 13. oktober 1999.

 

Ved slutseddel af 13. august 2001 har klageren derudover købt en del af en tredje landbrugsejendom (ejendom nr. 3). Det tilkøbte areal på 2,1250 ha er sammenlagt med ejendom nr. 1. Arealoverførslen er godkendt af Kort- og Matrikelstyrelsen den 4. april 2002.

 

Klageren har den 12. juli 2002 solgt ejendom nr. 1.

 

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har ved opgørelsen af ejendomsavancen ved salg af ejendom nr. 1 ansat 10.000 kr.'s tillægget til 55.010 kr., således at den samlede ejendomsavance ved salg af den pågældende ejendom er opgjort til 1.559.806 kr.

 

Der er kun ret til ét 10.000 kr.s tillæg pr. år, da der er tale om et samlet salg af ejendommen noteret som landbrugsejendom, hvor de købte jordarealer bliver sammenlagt med hovedejendommen umiddelbart efter købet, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 1.

 

Landsskatterettens kendelse 2-4-1847-0986 af 31. oktober 2003 (ikke offentliggjort) vedrører salg af 4 ubebyggede grunde, der er selvstændigt matrikulerede og vurderede inden overdragelsen. Afgørelsen omhandler, hvorvidt der skal være beløbsmæssigt symmetri mellem tillæggene efter ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 1, og bundfradragene efter ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2.

 

Ligningsrådets bindende forhåndsbesked 43/94-4286-13 af 8. september 1994 og skattemeddelelse 1996.60 eksempel 12 omhandler beregning af ejertidsfradrag i forbindelse med salg af en ejendom, der er købt af flere gange. Ejertidsfradraget blev beregnet på basis af de enkelte arealers andel af den samlede fortjeneste og ejertid vedrørende de pågældende arealer.

 

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har principalt fremsat påstand om, at der ved opgørelsen af ejendomsavancen skal godkendes et 10.000 kr.'s tillæg på i alt 76.660 kr. Subsidiært er der fremsat påstand om, at 10.000 kr.'s tillæg beregnes på baggrund af principperne i Landsskatterettens kendelse 2-4-1847-0986 af 31. oktober 2003.

 

Bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 1, er indsat som pågældende lovs § 5, stk. 2, ved lov nr. 247 af 9. juni 1982. Der ses ikke i forarbejderne at være taget stilling til afgrænsningen af begrebet "ejendom". Det må derfor antages, at begrebet ejendom som omtalt i den nugældende § 5, stk. 1, skal defineres på samme måde som andre steder i ejendomsavancebeskatningsloven.

 

Efter repræsentantens opfattelse, skal 10.000 kr.´s tillægget herefter beregnes således:

 

	Oprindelig ejendom, ejendom nr. 1	Tilkøbt ejendom i 1998 (ejendom nr. 2)	Sammenlagt ejendom, ejendom nr. 1 + tilkøbt ejendom i 1998, ejendom nr. 2	Tilkøbt ejendom 2001, ejendom nr. 3
Tillæg 1997 Indeksering 16,6 %	10.000 kr.   1.660 kr.
Tillæg 1998 Indeksering 13,5 %	10.000 kr.   1.350 kr.	10.000 kr.   1.350 kr.
Tillæg 1999 Indeksering 10,4 %			10.000 kr.   1.040 kr.
Tillæg 2000 Indeksering 6,6 %			10.000 kr.   660 kr.
Tillæg 2001 Indeksering 3,0 %			10.000 kr.   300 kr.	10.000 kr.   300 kr.
Tillæg 2002			0 kr.	0 kr.
I alt	23.010 kr.	11.350 kr.	32.000 kr.	10.300 kr.

 

Det samlede 10.000 kr.'s tillæg indekseret efter ejendomsavancebeskatningslovens § 5 A, stk. 1, udgør således 76.660 kr.

 

Det i 1998 erhvervede jordareal på 3,3510 ha har fra købstidspunktet i 1998 og indtil godkendelsen af sammenlægningen med ejendom nr. 1 ikke længere været en del af ejendom nr. 2.

 

Ligeledes har det i 2001 erhvervede jordareal på 2,1250 ha fra købstidspunktet i 2001 og indtil godkendelsen af sammenlægningen med ejendom nr. 1 ikke længere været en del af ejendom nr. 3.

 

De pågældende jordarealer er endvidere først blevet en del af ejendom nr. 1 på det tidspunkt, hvor de matrikulære ændringer er godkendt af Kort- og Matrikelstyrelsen henholdsvis den 13. oktober 1999 og den 4. april 2002.

 

Eftersom jordarealerne således ikke har været en del af en anden fast ejendom i perioden fra købstidspunktet og indtil sammenlægningen, og da jordarealer pr. definition er fast ejendom, som klageren har erhvervet, må betingelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 1, for opnåelse af 10.000 kr.'s tillæg for anskaffelsesårene henholdsvis 1998 og 2001 anses for opfyldte.

 

Der er ikke hjemmel i ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 1, til at begrænse 10.000 kr.'s tillægget for jordarealerne i forhold til ejerperioden i anskaffelsesåret.

 

Vedrørende den subsidiære påstand har repræsentanten opgjort 10.000 kr.s's tillægget som følger:

 

 

 

	Oprindelig ejendom, ejendom nr. 1	Tilkøbt ejendom i 1998, ejendom nr. 2	Sammenlagt ejendom, ejendom nr. 1 + tilkøbt ejendom i 1998, ejendom nr. 2	Tilkøbt ejendom 2001, ejendom nr. 3
Tillæg 1997 Indeksering 16,6 %	10.000 kr.   1.660 kr.
Tillæg 1998 Indeksering 13,5 %	10.000 kr.   1.350 kr.	10.000 kr.   1.350 kr.
Tillæg 1999 1/1-13/10: 286/365 af 10.000 kr. Indeksering 10,4 %	7.836 kr.   815 kr.	7.836 kr.   815 kr.
13/10-31/12: 79/365 af 10.000 kr.			2.164 kr. 225 kr.
Tillæg 2000 Indeksering 6,6 %			10.000 kr.   660 kr.
Tillæg 2001 Indeksering 3,0 %			10.000 kr.   300 kr.	10.000 kr.   300 kr.
Tillæg 2002			0 kr.	0 kr.
I alt	31.661 kr.	20.001 kr.	23.349 kr.	10.300 kr.

 

Denne opgørelse bygger på principperne i Landsskatterettens kendelse 2-4-1847-0986 af 31. oktober 2003. Selvom kendelsen vedrører en situation, hvor der foretages udstykning, kan principperne i afgørelsen formentlig også anvendes, hvor der er tale om sammenlægning af ejendomme.

 

Mere subsidiært har repræsentanten fremsat påstand om, at 10.000 kr.'s tillægget for det jordareal, der er købt i 1998, opgøres som en forholdsmæssig andel af det samlede 10.000 kr.'s tillæg for ejendom nr. 2, beregnet fra købstidspunktet og frem til Kort- og Matrikelstyrelsens godkendelse i 1999. Tilsvarende må der for det jordareal, der er købt i 2001, kunne beregnes et forholdsmæssigt 10.000 kr.´s tillæg.

 

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 1, at anskaffelsessummen forhøjes med et tillæg på 10.000 kr. for anskaffelsesåret og hvert af de efterfølgende kalenderår, hvor den skattepligtige har ejet ejendommen. Tillægget gives ikke for afståelsesåret, med mindre afståelsen sker i samme kalenderår som anskaffelsen.

 

Ifølge administrativ praksis, jf. herunder TfS 1998.75 LSR samt TfS 2005.477 LSR, følger definitionen af begrebet fast ejendom i relation til ejendomsavancebeskatningsloven som udgangspunkt det tingsretlige ejendomsbegreb.

 

Ved en samlet fast ejendom forstås ifølge udstykningslovens § 2, et matrikelnummer eller flere matrikelnumre, der ifølge notering i matriklen skal holdes forenet. Ved arealoverførsel forstås ifølge udstykningslovens § 7, at der overføres et areal fra en samlet fast ejendom til en anden samlet fast ejendom.

 

Landsskatteretten er enig med skatteankenævnet, i at 10.000 kr.'s tillægget efter § 5, stk. 1, ved opgørelsen af ejendomsavancen ved salg af ejendom nr. 1 skal opgøres til 55.010 kr., således at ejendomsavancen kan beregnes til 1.559.806 kr.

 

Der er herved henset til, at der alene er foretaget salg af én fast ejendom i 2002, og at de to tilkøbte arealer først er indgået i ejendom nr. 1 ved arealoverførslen, mens de forud herfor tingsretligt har været en del af ejendommene henholdsvis ejendom nr. 2 og ejendom nr. 3. Der ses endvidere ikke at være hjemmel i ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 1, til at foretage en forholdsmæssig forhøjelse af 10.000 kr.'s tillægget på grundlag af en arealoverførsel.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.