Offentliggjort i redigeret form

Spørgsmål:

1. Kan det bekræftes, at overførslerne til Revolut Ltd. ikke anses for overførsler omfattet af ligningslovens § 16 E?
2. Hvis spørgsmål 1 besvares bekræftende, kan det så bekræftes, at overførslerne ikke anses for omfattet af ligningslovens § 16 A?

Svar:

1. Ja
2. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

A, der ejer 100 % af selskabet H1 ApS, oprettede den 12. januar 2021 en konto til brug for selskabet hos Revolut Ltd.

H1 ApS’ formål er at investere i både tilknyttede virksomheder, værdipapirer og andre relevante investeringsobjekter.

Revolut Ltd. udbyder digitale bankløsninger og har siden 2018 været en af de førende virksomheder inden for dette marked. Særligt muligheden for at veksle "fiatvaluta" til kryptovaluta via deres digitale bankkonto har gjort tjenesten særlig populær.

Det fremgår af Revoluts hjemmeside, at:

"En valuta, der udstedes og erklæres som lovligt betalingsmiddel fra en centralbank eller offentlig myndighed, betragtes som fiat-valuta, herunder britiske pund og euro. Fiat-penge gør det muligt for en centralbank eller offentlig myndighed at anvende stort set ethvert materiale, herunder papir (som er let og praktisk at transportere), som byttemiddel.

Kryptovaluta er ikke bundet til nogen fiat-valuta. Det udstedes og garanteres ikke af nogen regering og er ikke knyttet til nogen underliggende værdi."

Det var også af denne årsag, at selskabet ønskede at oprette en konto hos Revolut Ltd., særligt da kryptovaluta har vist sig at være et yderst indbringende spekulationsaktiv og samtidig også har været en mulighed for selskabet at undgå de negative renter på indlånskonti.

Eftersom investering i kryptovaluta normalt indebærer mange og komplicerede skridt for at veksle "fiat-valuta" til kryptovaluta, besluttede selskabet sig for at anvende en konto i Revolut Ltd. til at investere i kryptovaluta. Hertil bemærkes, at de fleste danske banker ikke accepterer udlandsoverførsler til de velkendte kryptobørser, som selskabet ellers ville skulle gøre brug af.

Det var imidlertid ikke muligt at foretage disse investeringer fra en erhvervskonto hos Revolut Ltd., hvorfor det blev besluttet, at selskabets investeringer skulle ske via en i hovedanpartshaverens navn oprettet konto hos Revolut Ltd. Kontoen er dog alene anvendt af selskabet og har således ikke været anvendt til A’s egne private midler.

Der eksisterer således kun én konto hos Revolut Ltd. og den anvendes alene af selskabet. A har ikke en konto hos Revolut Ltd., som anvendes privat.

A foretog den 12. januar 2021 overførsel af x kr. til investeringsportalen Revolut Ltd. Dette er bogført som et privat udlæg i selskabet - og er derfor udgiftsført i selskabet. Senere samme måned overførte H1 ApS (via erhvervskonto) x kr. og x kr.

De overførte midler fra H1 ApS blev herefter anvendt til investering i kryptovalutaer. En del af disse kryptovalutaer er blevet realiseret d. 15. oktober 2021. Herefter blev en del af disse midler tilbageført til H1 ApS. Der ejes fortsat en mindre beholdning af kryptovaluta via Revolut-portalen.

A og H1 ApS ønsker nu afklaret, hvorvidt disse overførsler er omfattet af reglerne i LL § 16 E eller LL § 16 A.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1 

Det fremgår af LL § 16 E, at ydes der direkte eller indirekte lån til fysiske personer, der har bestemmende indflydelse over et selskab, anses sådanne lån for hævninger uden tilbagebetalingspligt.

Det er vores vurdering, at der ikke er tale om et lån omfattet af LL § 16 E. Dette som følge af, at hovedanpartshaveren på trods af det formelle ejerskab ikke har rådet over selskabets midler.

Med henvisning til de til anmodningen vedlagte bilag ses der alene at være foretaget de under afsnittet “baggrund og faktiske forhold" anførte overførsler mellem selskabets erhvervskonto og den omhandlede konto hos Revolut.

Kontoen hos Revolut har alene været anvendt til investering af selskabets midler, og alle midler, der er overført retur fra Revolut, er overført direkte til H1 ApS. Kontoen hos Revolut kan derfor ud fra den faktiske anvendelse anses for selskabets investeringskonto.

Spørgsmål 1 bør derfor besvares bekræftende.

Spørgsmål 2 

Det fremgår af ligningslovens § 16 A, at alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer/anpartshavere, anses for udbytte. I praksis vurderes det, om selskabet har afholdt udgifter i hovedanpartshaverens interesse som derved er selskabet uvedkommende.

Henset til ovenstående, hvor det er vores opfattelse, at den omhandlede konto de facto må anses for selskabets investeringskonto, ses der således ikke at være udloddet eller afholdt udgifter i hovedanpartshaverens interesse.

Spørgsmål 2 bør derfor besvares bekræftende.

Rådgivers høringssvar

Helt overordnet er det vores opfattelse, at begge spørgsmål bør besvares bekræftende. Skattestyrelsen indstiller at besvare spørgsmål 1 og 2 med henholdsvis "JA" og "NEJ". Da vi er enige i Skattestyrelsens bemærkninger til spørgsmål 1, skal vi derfor i det nedenstående alene forholde os til spørgsmål 2.

Bemærkninger til Skattestyrelsens indstilling vedrørende spørgsmål 2

Af sagens faktum fremgår, at H1 ApS (herefter benævnt Selskabet) i 2021 ønskede at investere, herunder særligt i kryptovaluta. I denne forbindelse ønskede man at oprette en såkaldt Revolut-konto, der tilbyder en mere integreret bankløsning, særligt til dem der ønsker at investere i kryptovaluta. På tidspunktet for oprettelsen udbød Revolut Ltd. ikke krypto-produkter til erhvervskonti. Det foranledigede således Selskabets beslutning om at oprette kontoen i hovedanpartshaverens navn, da dette var en betingelse for at opnå den adgang til krypto-handel, som Selskabet efterlyste. Det er endvidere oplyst, at den omhandlede konto-plan var billigere end Revolut Ltd.’s erhvervskontoplan.

Vi har i forbindelse med udarbejdelsen af høringssvaret modtaget følgende fra vores klient:

"Jeg har valgt billigst mulige kontoform, da jeg vidste der skulle investeres i forskellige kryptovalutaer og ikke benyttes som bank i traditionel forstand.

Eneste mulighed hos Revolut på givne tidspunkt, som jeg læste det, for at investere i kryptovaluta var via privat konto.

Jeg var blevet anbefalet Revolut som meget sikkert sted.

Gebyret for oprettelsen blev lagt ud med eget visa/Dankort, da jeg ikke har virksomhedsvisa. Og straks efter betalt som udlæg fra [H1] konto.

Overførsler ifht investeringer har udelukkende været fra og til [H1] konto. "

Der er tidligere redegjort for samt dokumenteret pengestrømmene i sagen, hvorefter det må lægges til grund, at kontoen de facto har været Selskabets og alene været administreret i Selskabets interesse. Selskabet overfører således x DKK fra egen bankkonto til den omhandlede Revolut-konto, penge der efter modtagende gevinster ved krypto-handel ses tilbageført. Der ses således på intet tidspunkt at være midler overført til konti, hvor hovedanpartshaverens private midler indgår. Det bemærkes, at Selskabet i kraft af denne skarpe opdeling fortsat har en beholdning på den omhandlede Revolut-konto, hvilket understøttes af bogføringen.

Det er vores opfattelse, at de omhandlede oplysninger med tilhørende dokumentation understreger, at A på ingen måde har anvendt kontoen til private formål. Der ses således på ingen måde reelt at være sket en "sammenblanding" af henholdsvis privat- og selskabsøkonomien.

Skattestyrelsen indstiller at svare spørgsmål 2 benægtende med følgende begrundelse:

"Det er imidlertid Skattestyrelsens opfattelse, at overførsler fra selskabets konto til eneanpartshaverens investeringskonto må anses for udbytte efter ligningslovens § 16 A, fordi beløbene i kraft af indsættelsen på eneanpartshaverens investeringskonto er til rådighed for eneanpartshaveren.

Eneanpartshaverens opfattelse af, at kontoen alene er anvendt af selskabet, ændrer ikke herpå, ligesom overførslen af et tilsvarende beløb senere på året ikke ophæver beskatningen.

Det er således ikke muligt at omgå ligningslovens § 16 E om lån og den heraf følgende løn- eller udbyttebeskatning ved blot at undlade at bogføre overførsler af beløb som lån til eneanpartshaveren, der herefter på et senere tidspunkt overfører tilsvarende beløb til selskabet, da denne situation er omfattet direkte af ligningslovens § 16 A.

I modsat fald ville eneanpartshaveren desuden kunne afvente udfaldet af investeringerne og herefter vælge mellem enten at tilbageføre beløb til selskabet eller undlade at tilbageføre beløb til selskabet afhængigt af, om det ville være skattemæssigt mest fordelagtigt at placere gevinsten eller tabet ved investeringen af beløbene hos selskabet eller eneanpartshaveren."

Til denne begrundelse bemærkes følgende:

Vores bemærkninger

1. Rådighed for eneanpartshaveren

I praksis anses en hovedanpartshaver som udgangspunkt for at modtage et maskeret udbytte ved at have rådighed over selskabets midler. Dette er tilfældet hvad enten rådighed fx skyldes udeholdte indtægter i selskabet eller udgifter afholdt i hovedanpartshaverens interesse.

Vi gør dog særlig opmærksom på, at alle disse tilfælde vedrører den situation, hvor der utvivlsomt er sket en sammenblanding af henholdsvis privat- og selskabsøkonomien. Dette er efter vores opfattelse ikke tilfældet i nærværende situation, hvor Selskabets bogføring og pengestrømmene alle er identiske med den situation, hvor den omhandlede Revolut-konto var oprettet i Selskabets eget navn. Forskellen mellem denne situation og de ovenfor anførte er, at Selskabets midler på ingen måde (1) har været overført til en konto, hvor A i øvrigt forvalter sin personlige formue og, (2) at erhvervelserne (kryptovaluta) på ingen måde har tilgodeset eller beriget hovedanpartshaveren. Sidstnævnte står i modsætning til den situation, hvor en hovedanpartshaver fx køber nye sko med Selskabets Dankort.

Til ovenstående henvises til bl.a. Vestre Landsretsdommen offentliggjort som TfS 2000, 955, der bl.a. vedrørte den situation, hvor en hovedanpartshaver med eneråde over selskabets konto ikke kunne redegøre for en bankdifference.

I ovenstående dom fastslår Vestre Landsret følgende:

"På denne baggrund findes det - uanset sagsøgerens adgang til at hæve på kontoen - ikke tilstrækkeligt sandsynliggjort, at den omhandlede bankdifference skulle dække over, at differencebeløbet er kommet sagsøgeren personligt tilgode. Det pågældende beløb kan derfor ikke anses for maskeret udlodning til sagsøgeren, jf. ligningslovens § 16 A."

Der ses således ifølge Vestre Landsret at skulle ske en konkret vurdering af, hvorvidt de omhandlede midler er kommet hovedanpartshaveren til gode. Da det er vores opfattelse, at midlerne ikke er kommet A personligt til gode, må resultatet således i overensstemmelse med ovenstående være, at der ikke er holdepunkter for at statuere maskeret udbytte.

Ovenstående tema har også været genstand for en nyere dom afsagt af Østre Landsret, offentliggjort som SKM2021.392.ØLR. Sagens omdrejningspunkt var, om selskabet kunne anses for reel adkomsthaver til en ejendom, der formelt var tinglyst i hovedanpartshaverens navn.

Af dommen fremgår følgende:

"Landsretten tiltræder, at det under disse omstændigheder påhviler A at bevise, at han på salgstidspunktet ikke var den reelle ejer af ejendommen, og landsretten finder, at der må hvile en streng bevisbyrde på den, der hævder, at tingbogens udvisende ikke svarer til de reelle ejerforhold."

Landsretten traf afgørelse efter stemmeflertallet, hvorefter skatteyderen anses for konkret at have dokumenteret selskabets reelle ejerskab af den omhandlede ejendom.

Til ovenstående fremhæves endnu engang, at der trods det formelle ejerskab alligevel ses at være disponeret på samme måde (bogføring og pengestrømme), som havde kontoen været i Selskabets eget navn. Det er derfor vores opfattelse, at den omhandlede Revolut-konto i overensstemmelse med ovenfor anførte praksis rettelig må anses for værende Selskabets.

2. Afvente udfald af investeringer

Uanset det formelle ejerskab kan vi i den konkrete situation dokumentere at hovedanpartshaveren ikke har tilgodeset sig selv. Det bemærkes også, at hovedanpartshavere i lignende selskaber ofte har eneråde over selskabets midler, hvorfor dette forhold næppe kan begrunde en statuering af maskeret udbytte. Det forekommer således nødvendigt i disse typer sager at differentiere sager hvori der opstår en faktisk sammenblanding, fra dem hvor en sådan sammenblanding alene er af teoretisk karakter. Kun i de førstnævnte situationer synes Skattestyrelsens svar at være berettiget.

3. Opsummering

Sammenfattende skal vi derfor gøre gældende, at såvel spørgsmål 1 og spørgsmål 2 besvares med "JA"

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at overførslerne til Revolut Ltd. ikke anses for overførsler omfattet af ligningslovens § 16 E.

Begrundelse

Det fremgår af anmodningen, at H1 ApS i 2021 har overført i alt x kr. til eneanpartshaveren A’s investeringskonto hos Revolut ApS, der bl.a. tilbyder investering i kryptovaluta.

Rådgiver oplyser imidlertid, at eneanpartshaveren på trods af det formelle ejerskab ikke har rådet over selskabets midler og at kontoen derfor ud fra den faktiske anvendelse kan anses for selskabets investeringskonto, hvorfor overførsler ikke skal anses for lån eller udbytte til eneanpartshaveren.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at overførslerne ikke kan anses som lån til eneanpartshaveren efter ligningslovens § 16 E. Overførslerne til eneanpartshaveren investeringskonto har således aldrig været bogført som lån til HOA, og det har aldrig været meningen, at overførslerne til eneanpartshaverens konto skulle betragtes som lån til eneanpartshaveren.

Det er imidlertid Skattestyrelsens opfattelse, at overførsler fra selskabets konto til eneanpartshaverens investeringskonto må anses for udbytte efter ligningslovens § 16 A, fordi beløbene i kraft af indsættelsen på eneanpartshaverens investeringskonto er til rådighed for eneanpartshaveren.

Eneanpartshaverens opfattelse af, at kontoen alene er anvendt af selskabet, ændrer ikke herpå, ligesom overførslen af et tilsvarende beløb senere på året ikke ophæver beskatningen.

Det er således ikke muligt at omgå ligningslovens § 16 E om lån og den heraf følgende løn- eller udbyttebeskatning ved blot at undlade at bogføre overførsler af beløb som lån til eneanpartshaveren, der herefter på et senere tidspunkt overfører tilsvarende beløb til selskabet, da denne situation er omfattet direkte af ligningslovens § 16 A.

I modsat fald ville eneanpartshaveren desuden kunne afvente udfaldet af investeringerne og herefter vælge mellem enten at tilbageføre beløb til selskabet eller undlade at tilbageføre beløb til selskabet afhængigt af, om det ville være skattemæssigt mest fordelagtigt at placere gevinsten eller tabet ved investeringen af beløbene hos selskabet eller eneanpartshaveren.

Til rådgivers høringssvar

Rådgiver henviser i sit høringssvar til TfS 2000, 955, hvor landsretten udtalte, at

"På denne baggrund findes det - uanset sagsøgerens adgang til at hæve på kontoen - ikke tilstrækkeligt sandsynliggjort, at den omhandlede bankdifference skulle dække over, at differencebeløbet er kommet sagsøgeren personligt tilgode. Det pågældende beløb kan derfor ikke anses for maskeret udlodning til sagsøgeren, jf. ligningslovens § 16 A."

Rådgiver gør gældende, at der ifølge Vestre Landsret skal ske en konkret vurdering af, hvorvidt de omhandlede midler er kommet hovedanpartshaveren til gode.

Skattestyrelsen er enig i, at en hovedanpartshavers adgang til at drive selskabet, herunder ved at anvende selskabets midler i selskabets interesse, ikke medfører beskatning af hovedanpartshaveren.

Hovedanpartshaverens naturlige og nødvendige adgang til at anvende selskabets midler i selskabets interesse var derfor ikke relevant for beskatningen i TfS 2000, 955 og den er heller ikke relevant for beskatningen i nærværende sag.

Landsrettens præmisser er efter Skattestyrelsens opfattelse udtryk for, at landsretten ikke finder det bevist, at differencen er tilgået hovedaktionæren. Herved adskiller TfS 2000, 9555 sig fra nærværende sag, hvor beløbene utvivlsomt er tilgået hovedanpartshaverens private konto i Revolut.

Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1, at "Til udbytte henregnes: 1) Alt hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere…".

Alt, hvad der udloddes til anpartshavere, er således skattepligtigt allerede på det tidspunkt, hvor det udloddes til anpartshaveren.

Rådgiver henviser også til SKM2021.392.ØLR om beskatning af en ejendomsavance. Skatteyderen var tinglyst som adkomsthaver af ejendommen, men han gjorde gældende, at han, trods tingbogens udvisende, ikke var ejendommens reelle ejer.

Landsretten fandt, at der påhvilede skatteyderen en streng bevisbyrde for, at tingbogens udvisende ikke svarede til de reelle ejerforhold, men efter en samlet vurdering fandt landsretten, at skatteyderen havde løftet denne bevisbyrde.

Landsretten henviste bl.a. til, at:

"A har med henvisning til aftalen af 22. marts 2011 med G1 ApS gjort gældende, at G1 ApS - uanset As formelle ejerskab - reelt ejede ejendommen, og at A alene skulle skaffe finansiering til G1 ApS’ køb af ejendommen.

Aftalen af 22. marts 2011 er indgået forud for købet af ejendommen, og efter indholdet af aftalen skulle A alene skaffe finansieringen til G1 ApS’ køb af ejendommen. Denne forståelse af aftalen understøttes af forklaringerne fra A og WT samt bankrådgiver ME, revisor KA og advokat SL. Forståelsen understøttes desuden af bankrådgiver MEs tilbud/oplæg til finansiering af ejendommen, hvori ME forudsatte, at ejendommen blev skødet om i A s navn, således at der kunne tinglyses ejerpantebrev. Endelig må det efter forklaringerne fra A og WT samt bankrådgiver ME og advokat SL desuden lægges til grund, at den valgte konstruktion med A som tinglyst ejer som grundlag for A lån til G1 ApS skete efter ønske og rådgivning fra bankrådgiver ME samt rådgivning fra advokat SL."

Rådgiver henviser derfor til, at der trods det formelle ejerskab alligevel ses at være disponeret på samme måde (bogføring og pengestrømme), som havde kontoen været i Selskabets eget navn. Det er derfor rådgivers opfattelse, at den omhandlede Revolut-konto i overensstemmelse med den anførte praksis rettelig må anses for værende Selskabets.

Skattestyrelsen bemærker hertil, at en hovedanpartshaver også er pålagt en skærpet bevisbyrde, jf. f.eks. SKM2022.83.BR. Sagen angik, om skatteyderen skulle beskattes af indsætninger på hans private konto i indkomstårene 2009-2011.

Det var skatteyderens synspunkt, at han havde indgået en aftale med et af ham ejet selskab om, at han kunne markedsføre et produkt over for dette selskabs kunder, og at han skulle betale vederlag herfor. I tilknytning hertil gjorde skatteyderen gældende, at han, i henhold til aftalen, havde videreoverført beløbene til dette selskab, og at indsætningerne også var blevet beskattet i dette selskab.

Retten fandt, at der påhvilede skatteyderen en skærpet bevisbyrde for, at aftalen reelt blev indgået, da det var en aftale mellem to interesseforbundne parter. Skatteyderen havde ikke løftet bevisbyrden herfor, og han havde følgelig ikke løftet bevisbyrden for, at han ikke skulle beskattes af indsætningerne.

Udgangspunktet er således, at hovedanpartshaveren skal beskattes af indsætninger på sine konti, og at der kræves et stærkt bevis for, at der er indgået en aftale mellem selskabet og hovedanpartshaveren om en anden skattemæssig retsstilling.

Skattestyrelsen forstår rådgivers henvisning til "at der trods det formelle ejerskab alligevel ses at være disponeret på samme måde (bogføring og pengestrømme), som havde kontoen været i Selskabets eget navn." derhen, at det er rådgivers opfattelse, at når en transaktion til hovedanpartshaverens konto ikke er bogført som en overførsel til hovedanpartshaveren og selskabet faktisk har fået i hvert fald en del af pengene retur på et senere tidspunkt, så er der ikke belæg for ligningslovens § 16 A om udbytte eller ligningslovens § 16 E om lån, og Skattestyrelsen skal derfor se bort fra det faktum, at pengene rent faktisk blev overført til hovedanpartshaverens konto.

Denne model ville som nævnt ovenfor medføre, at ligningslovens § 16 A om udbytte og ligningslovens § 16 E om lån og den heraf følgende løn- eller udbyttebeskatning kunne omgås ved blot at undlade at bogføre overførsler af beløb som lån til eneanpartshaveren, der herefter på et senere tidspunkt overfører tilsvarende beløb til selskabet.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at hvis spørgsmål 1 besvares bekræftende, kan det bekræftes, at overførslerne ikke anses for omfattet af ligningslovens § 16 A.

Begrundelse

Se begrundelsen for svaret på spørgsmål 1.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1 og 2

Lovgrundlag

Ligningsloven § 16 A

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4.

Stk. 2. Til udbytte henregnes:

1) Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. dog stk. 3, og afståelsessummer omfattet af § 16 B, stk. 1.

2) Udlodning af likvidationsprovenu for tiden fra begyndelsen af det indkomstår, i hvilket ophør sker, til ophørstidspunktet fra et investeringsinstitut med minimumsbeskatning, der er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 21, i det omfang udlodningen ikke overstiger minimumsindkomsten, jf. § 16 C, stk. 3.

3) Den del af minimumsindkomsten efter § 16 C, stk. 3, der ikke udloddes.

4) Udbytteskat, der tilbagebetales fra en fremmed stat, Færøerne eller Grønland vedrørende aktier, der tilhører et selskab, et investeringsinstitut med minimumsbeskatning eller en investeringsforening bortset fra en kontoførende investeringsforening, og som ikke tilfalder selskabet, instituttet eller investeringsforeningen.

5) Forskellen mellem afståelsessummen pr. aktie og den nye anskaffelsessum, når et selskab, der er skattepligtigt efter selskabsskatteloven eller fondsbeskatningsloven, har afstået skattefri porteføljeaktier som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4 C og inden for 6 måneder efter afståelsen erhverver skattefri porteføljeaktier i samme selskab. Dette gælder dog kun, hvis afståelsessummen er højere end den nye anskaffelsessum og der er udloddet udbytte i perioden mellem afståelsen og erhvervelsen.

6) Værdien af en gave ved helt eller delvis vederlagsfri overdragelse af aktier m.v. i et selskab, når gaven ydes i aktionærens eller andelshaverens ideelle interesse.

…

Ligningsloven § 16 E

Hvis et selskab m.v. omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2. 1. pkt. finder ikke anvendelse på lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, på sædvanlige lån fra pengeinstitutter eller på lån til selvfinansiering som nævnt i selskabsloven § 206, stk. 2. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse på sikkerhedsstillelser og på midler, der stilles til rådighed.

Stk. 2. Ved tilbagebetaling af lån m.v., der er beskattet efter stk. 1, medregnes det tilbagebetalte ikke ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst.

Praksis

TfS 2000, 955 VLR

Sagsøgeren og ikke et af ham ejet anpartsselskab var rette indkomstmodtager af en lejebetaling fra et af sagsøgeren ejet aktieselskab. Endvidere ikke dokumenteret at anpartsselskabet var indtrådt i sagsøgerens lejeaftale med aktieselskabet og at en fra anpartsselskabet til sagsøgeren betalt forpagtningsafgift helt eller delvis var betaling for den samme ydelse, som den aktieselskabet vederlagde ved lejebetalingen, som indgik i anpartsselskabet og sagsøgeren var derfor skattepligtig af såvel lejebetalingen som forpagtningsafgiften. For så vidt angår en over en periode på 5 år opstået difference mellem aktieselskabets bogholderi og dets bankkonto fandtes det ikke tilstrækkeligt sandsynliggjort at differencebeløbet var kommet sagsøgeren personligt til gode, og beløbet kunne derfor ikke anses for maskeret udlodning til sagsøgeren.

Landsrettens udtalte om bankdifferencen, at:

"Statsautoriseret revisor Regnar Staugaard har forklaret, at bankdifferencen opstod løbende over en periode på fem år med skiftende bogholdere og et meget betydeligt antal posteringer på bankkontoen - navnlig vedrørende selskabets virksomhed i udlandet. Selskabets bogholder og assistent foretog en omfattende gennemgang af disse posteringer, men det lykkedes ikke efter en rimelig tid at opspore årsagen til uoverensstemmelserne med bogholderiet.

På denne baggrund findes det - uanset sagsøgerens adgang til at hæve på kontoen - ikke tilstrækkeligt sandsynliggjort, at den omhandlede bankdifference skulle dække over, at differencebeløbet er kommet sagsøgeren personligt tilgode. Det pågældende beløb kan derfor ikke anses for maskeret udlodning til sagsøgeren, jf. ligningslovens § 16 A.

Som følge af det anførte tager landsretten sagsøgerens subsidiære påstand til følge som nedenfor bestemt."

SKM2021.392.ØLR

Sagen angik beskatning af en ejendomsavance. Skatteyderen var tinglyst som adkomsthaver af ejendommen. Skatteyderen gjorde gældende, at han, trods tingbogens udvisende, ikke var ejendommens reelle ejer.

Landsretten fandt, at der påhvilede skatteyderen en streng bevisbyrde for, at tingbogens udvisende ikke svarede til de reelle ejerforhold.

Efter en samlet vurdering fandt landsretten, at skatteyderen havde løftet denne bevisbyrde (dissens).

Landsrettens begrundelse og resultat:

"A var som tinglyst adkomsthaver på salgstidspunktet den formelle ejer af den omhandlede ejendom på Y2-adresse. Ifølge købsaftalen erhvervede A ejendommen i almindelig fri handel fra Ejendomsselskabet G13 ApS med overtagelse den 1. april 2011, og A optog lån hos F2-bank til at finansiere købet og stillede sikkerhed i ejendommen. I forbindelse med salget af ejendommen blev restkøbesummen indsat på en deponeringskonto i As navn, og et restindestående på 147.520,20 kr. tilgik A .

Landsretten tiltræder, at det under disse omstændigheder påhviler A  at bevise, at han på salgstidspunktet ikke var den reelle ejer af ejendommen, og landsretten finder, at der må hvile en streng bevisbyrde på den, der hævder, at tingbogens udvisende ikke svarer til de reelle ejerforhold.

Herefter udtaler landsdommerne Alex Puggaard og Pernille Buck Bendtson:

A har med henvisning til aftalen af 22. marts 2011 med G1 ApS gjort gældende, at G1 ApS - uanset As formelle ejerskab - reelt ejede ejendommen, og at A  alene skulle skaffe finansiering til G1 ApS’ køb af ejendommen.

Aftalen af 22. marts 2011 er indgået forud for købet af ejendommen, og efter indholdet af aftalen skulle A alene skaffe finansieringen til G1 ApS’ køb af ejendommen. Denne forståelse af aftalen understøttes af forklaringerne fra A  og WT samt bankrådgiver ME, revisor KA og advokat SL. Forståelsen understøttes desuden af bankrådgiver MEs tilbud/oplæg til finansiering af ejendommen, hvori ME forudsatte, at ejendommen blev skødet om i A s navn, således at der kunne tinglyses ejerpantebrev. Endelig må det efter forklaringerne fra A  og WT samt bankrådgiver ME og advokat SL desuden lægges til grund, at den valgte konstruktion med A som tinglyst ejer som grundlag for A lån til G1 ApS skete efter ønske og rådgivning fra bankrådgiver ME samt rådgivning fra advokat SL.

På denne baggrund finder vi det bevist, at parterne forud for købet af ejendommen havde aftalt, at G1 ApS skulle være den reelle ejer af ejendommen, og at A  alene skulle skaffe finansiering til G1 ApS’ køb af ejendommen.

Det kan ikke føre til en ændret vurdering, at ejendommen ikke fremgår af G1 ApS’ årsrapport for perioden 1. oktober 2010 til 30. september 2011. Vi lægger herved vægt på G1 ApS’ revisor, KAs, forklaring om, at ejendommen ikke indgik i årsrapporterne, da selskabet ikke stod som ejer, og da han vurderede, at ejendommen alligevel ville skulle fremgå på såvel aktiv- som passivsiden og derfor ville gå i nul. At ejendommen ikke fremgår af G1 ApS’ årsrapport for 2010/2011 kan herefter ikke tages som udtryk for en ændring af parternes aftale.

I forbindelse med salget af ejendommen fremstod G1 ApS som sælger af ejendommen, herunder på købsaftale, tilstandsrapport, opgørelse over salgsprovenu, korrespondance med forsyningsselskab mm., og avancen fra salget af ejendommen blev medtaget i G1 ApS’ årsrapport for 2012/2013. Restkøbesummen blev imidlertid indsat på en deponeringskonto i A s navn.

Efter forklaringerne lægger vi til grund, at restkøbesummen blev indsat på en deponeringskonto i As navn efter rådgivning fra bankrådgiver ME og for at sikre As tilgodehavende i det indbyrdes forhold. Efter bevisførelsen lægger vi desuden til grund, at det var G1 ApS, der disponerede over salgsprovenuet. Vi lægger herved vægt på forklaringerne fra A , WT og advokat SL, samt den for landsretten fremlagte mailkorrespondance mellem advokat SL henholdsvis ejendomsmægler MB, F2-bank og G8 A/S , hvorefter der på vegne af G1 ApS blev anvendt 1.012.000 kr. af salgsprovenuet til indfrielse af to pantebreve. Endelig lægger vi efter bevisførelsen, herunder revisor KAs avanceopgørelse, til grund, at A  blev honoreret i henhold til aftalen af 22. marts 2011, idet han blandt andet modtog 100.000 kr. som rentebetaling for lånet til G1 ApS.

Det kan herefter lægges til grund, at G1 ApS i overensstemmelse med parternes aftale af 22. marts 2011 disponerede over ejendommen ved afhændelsen. Det forhold, at restkøbesummen blev indsat på en deponeringskonto i A s navn kan under de foreliggende omstændigheder ikke føre til en ændret vurdering.

I relation til omkostningerne ved ejendommens drift og renovering må det efter de for landsretten fremlagte bilag lægges til grund, at G1 ApS har afholdt omkostninger til bl.a. ejendomsskat og forbrugsudgifter samt udgifter til renovering af ejendommen. Omvendt er der ikke grundlag for at antage - og det er heller ikke gjort gældende - at A har afholdt nogen omkostninger vedrørende ejendommen.

På denne baggrund, og uanset A ikke har ført bevis for de samlede drifts- og renoveringsomkostninger ved ejendommen i den omhandlede periode, finder vi efter en samlet vurdering, at A  har løftet bevisbyrden for, at han på trods af tingbogens udvisende ikke var den reelle ejer af ejendommen.

Vi stemmer herefter for at give A  medhold i den nedlagte påstand, således at Skatteministeriet skal anerkende, at A s skatteansættelse for indkomståret 2012 skal nedsættes med kr. 1.305.000.

Landsdommer Karen Hald udtaler:

På baggrund af As bevisførelse finder jeg, at han for landsretten må anses for at have godtgjort, at han og WT forud for købet af ejendommen på Y2-adresse aftalte, at G1 ApS skulle være den reelle ejer af ejendommen, at G1 ApS fremstod som sælger i forbindelse med salget af ejendommen, og at A efter salget af ejendommen videreoverførte et beløb på 1.012.000 kr. til G1 ApS. Jeg finder endvidere, at det må anses for sandsynliggjort, at G1 ApS har betalt i hvert fald nogle af drifts- og renoveringsudgifterne vedrørende ejendommen. Efter en samlet vurdering finder jeg imidlertid, at A ikke har løftet sin bevisbyrde for, at han på trods af tingbogens udvisende ikke var den reelle ejer af ejendommen.

Jeg lægger herved indledningsvis vægt på, at den ovennævnte strenge bevisbyrde må forstås som et krav om bevis for, at begge parter i en aftale om reelt ejerskab, der afviger fra det formelt registrerede ejerskab, i alle forhold har ageret i henhold til den indbyrdes aftale. Bevisbyrden må efter min opfattelse endvidere forstås således, at den i hvert fald som udgangspunkt ikke kan anses for løftet ved forklaring afgivet af den anden part i det indbyrdes aftaleforhold.

Jeg lægger endvidere vægt på, at det klart taler imod G1 ApS’ reelle ejerskab, at den omhandlede ejendom ikke optræder i selskabets årsregnskab for 2010/2011, selvom A hævder, at selskabet var den reelle ejer af ejendommen på det tidspunkt, regnskabet blev aflagt. Det kan efter min opfattelse ikke føre til en anden vurdering, at G1 ApS’ revisor, revisor KA, for byretten har forklaret, at ejendommen ikke indgik, fordi han vurderede, at den alligevel ville skulle fremgå såvel på aktiv- og passivsiden og derfor ville gå i nul. Revisoren har således samtidig forklaret, at ejendommen ikke indgik i årsrapporterne, da selskabet ikke stod som ejer.

Hertil kommer, at A heller ikke for landsretten har ført noget bevis for de samlede driftsudgifter til ejendommen i den omhandlede periode, ligesom der heller ikke for landsretten - udover en uspecificeret regnskabspost - er fremlagt dokumentation for, at G1 ApS har afholdt udgifter til renovering af ejendommen. WTs forklaring herom kan i lyset af det anførte om den strenge bevisbyrde efter min opfattelse ikke føre til en anden vurdering. Det kan efter min opfattelse heller ikke føre til en anden vurdering, at A  må antages ikke at have afholdt driftsudgifter til ejendommen, ligesom det efter min opfattelse ikke kan føre til en anden vurdering, at A  på grund af G1 ApS’ eller sin egen banks forhold ikke er i stand til at løfte sin bevisbyrde.

Jeg stemmer herefter for at stadfæste byrettens dom.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet."

SKM2022.83.BR

Sagen angik, om skatteyderen skulle beskattes af indsætninger på hans private konto i indkomstårene 2009-2011.

Det var skatteyderens synspunkt, at han havde indgået en aftale med et af ham ejet selskab om, at han kunne markedsføre et produkt over for dette selskabs kunder, og at han skulle betale vederlag herfor. I tilknytning hertil gjorde skatteyderen gældende, at han, i henhold til aftalen, havde videreoverført beløbene til dette selskab, og at indsætningerne også var blevet beskattet i dette selskab.

Retten fandt, at der påhvilede skatteyderen en skærpet bevisbyrde for, at aftalen reelt blev indgået, da det var en aftale mellem to interesseforbundne parter. Skatteyderen havde ikke løftet bevisbyrden herfor, og han havde følgelig ikke løftet bevisbyrden for, at han ikke skulle beskattes af indsætningerne.

Skatteministeriet blev på den baggrund frifundet.

Byrettens begrundelse og resultat:

"Det fremgår af statsskattelovens § 4, at indkomst er skattepligtig, og jf. statsskattelovens § 1, skal indkomst selvangives.

Efter sagens oplysninger lægger retten til grund, at der i indkomstårene 2009, 2010 og 2011 blev indsat beløb, herunder fra udlandet til sagsøgerens private konto, og at det medførte, at Skatteankenævnet for årene fastsatte sagsøgerens skattepligtige indkomst til henholdsvis 348.905 kr., 1.312.818 kr. og 116.394 kr. Retten lægger endvidere til grund, at sagsøgeren var eneejer og direktør i G1-ApS og modtog løn herfra.

Det er sagsøgeren, der bærer bevisbyrden for, at disse overførsler hidrører fra ikke- skattepligtige indtægter eller allerede beskattede midler.

Aftalen, som sagsøgeren har fremlagt, er ikke dateret eller underskrevet. Aftalen er efter sagsøgerens forklaring indgået pr. 1. august 2010 mellem selskabet og hans enkeltmandsvirksomhed. Retten finder, at der påhviler sagsøgeren en skærpet bevisbyrde, for at aftalen reelt er indgået, henset til at det er en aftale mellem to interesseforbundne parter. I dette tilfælde, er det alene sagsøgeren, der har medvirket ved aftalen, og sagsøgeren har ikke ved fremlæggelse af aftalen og sin forklaring dokumenteret, at der reelt var indgået en aftale.

Sagsøgeren har ikke fremlagt mellemregningskonti og har ikke godtgjort, at de indsatte beløb herved er udlignet via en mellemregningskonto, og sagsøgeren har ikke alene ved sin forklaring godtgjort, at de indsatte beløb stammer fra ikke skattepligtige indtægter eller allerede beskattede beløb. Sagsøgeren har heller ikke efter bevisførelsen godtgjort, at beløbene er udbetalt som en fejl eller som kompensation for afholdte rejseudgifter.

Retten finder derfor ikke grundlag for at tilsidesætte Skatteankenævnets afgørelse om forhøjelse, hvorfor sagsøgtes påstand om frifindelse tages til følge."