Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at spørger fra sin virksomhed under virksomhedsordningen kan udlåne 450.000 kr. til Ejendomsselskabet A ApS uden om hæverækkefølgen i virksomhedsskattelovens § 5 til erhvervelse af byggegrund?

2. Kan Skatterådet bekræfte, at spørger fra sin virksomhed under virksomhedsordningen kan udlåne et beløb til Ejendomsselskabet A ApS uden om hæverækkefølgen i virksomhedsskattelovens § 5 til restfinansiering af udgifterne til at opføre en ejendom til TB I/S?

Svar

1. Nej

2. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger driver tandlægevirksomhed i interessentskabsform sammen med TLS ApS. Virksomheden drives i TB I/S. Både spørger og spørgers partner er forpligtet til at stille deres personlige arbejdskraft til rådighed for interessentskabet, jf. interessentskabskontraktens punkt 1.

TB I/S påtænker at stifte et ejendomsselskab, som skal erhverve en byggegrund til en forventet pris på 900.000 kr. Erhvervelsen er dog betinget af, at X kommune godkender, at ejendomsselskabet kan opføre en ejendom til at huse virksomheden på grunden.

Lånet fra spørgers virksomhedsordning til ejendomsselskabet skal bruges til at finansiere købet af grunden og til restfinansiering af byggeudgifterne til ejendommen, som skal huse interessentskabet. Man forventer kun at det er muligt at få realkreditfinansiering for 60 % af udgifterne til at opføre ejendommen. Resten af udgifterne skal derfor finansieres af enten yderligere långivning fra interessenterne eller ved banklån. Hvis det er muligt, vil spørger derfor bruge flere af hendes opsparede midler i virksomhedsordningen til at finansiere både køb af byggegrund samt opførelsen af ejendomsselskabets ejendom.

Man ønsker at stifte ejendomsselskabet, da den nuværende udlejer, interessentskabet har, ikke vedligeholder den ejendom, som interessentskabet bor til leje i. Man ønsker derfor at få sine egne lokaler. Man ønsker af sikkerhedsmæssige årsager, at ejendomsselskabet skal eje ejendommen og TB I/S skal drive virksomhed som lejer i ejendomsselskabets bygninger.

På samme måde som det foregår i dag.

Ejendomsselskabet A ApS vil blive ejet ligeligt af spørgers eget holdingselskab og hendes partner, TLS ApS. De er ligeværdige partnere i deres nuværende interessentskab, TB I/S. Dette vil man videreføre i ejendomsselskabet.

Spørger vil stifte et holdingselskab inden Ejendomsselskabet A ApS bliver stiftet. Holdingselskabet skal eje halvdelen af Ejendomsselskabet A ApS' s kapital og stemmer.

Den anden partner i TB I/S skal ligeledes stille halvdelen af midlerne til rådighed for ejendomsselskabets erhvervelse af grunden, og delvis finansiering af opførelsen af ejendommen.

Spørger ønsker med det bindende svar at få afklaret om det vil blive anset for en hævning i virksomhedsordningen, hvis hun udlåner egne midler i virksomhedsordningen til ejendomsselskabets køb af grund og delvis finansiering af opførelsen af ejendommen, hvor hun via eget holdingselskab vil blive ligeværdig partner med halvdelen af stemmerne og kapitalen i selskabet.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Indledende bemærkninger:

Det ønskes bekræftet med det bindende svar, at spørger fra sin virksomhed under virksomhedsordningen kan foretage udlån til Ejendomsselskabet ApS, uden om hæverækkefølgen, jf. virksomhedsskattelovens § 5, når lånet skal anvendes i ejendomsselskabet til at købe en erhvervsgrund og til restfinansiering af byggeudgifter til opførelse af en ejendom, hvorfra virksomheden skal drives og bo til leje.

Der vil således ikke være tale om en hævning i virksomhedsordningen, hvis SKAT kan godkende udlånet til ejendomsselskabet.

Ifølge punkt 4 i cirkulære nr. 21 fra 1986 til virksomhedsskatteloven var intensionen med virksomhedsordningen, at man ønskede at ligestille virksomheder, der anvendte virksomhedsordningen med selskaber. Hvis spørger ikke kan anvende sine midler i virksomhedsordningen til et erhvervsmæssig udlån til sit (delvist) eget ejendomsselskab, vil hun være stillet anderledes end hendes medinteressent, som frit kan foretage udlån fra eget holdingselskab til ejendomsselskabet, jf. selskabslovens §§ 211-212. Dermed vil praksis ikke leve op til intensionen i virksomhedsordningen om ligestilling af selskaber og personligt drevne virksomheder i virksomhedsordningen.

Argumentation

Erhvervsmæssige udlån fra virksomhedsordningen anses efter praksis ikke for en hævning i virksomhedsordningen, hvis lånet har betydning for både den personlige virksomheds drift og selskabets drift, jf. SKM2014.129.SR. Skatterådet godkendte, at en landmand fra sin virksomhedsordning kunne foretage udlån til et ApS, som han ejede delvist via sit eget holdingselskab. Skatterådet tiltrådte

SKAT' s indstilling, hvor man ud fra forarbejderne til virksomhedsskattelovens 5 begrundede indstillingen med, at "virksomheden kan yde lån, der har erhvervsmæssig karakter, uden at dette anses for overførsel af værdier til den skattepligtige. Virksomheden kan således give kredit til personer, der har en erhvervsmæssig tilknytning til virksomheden".

Efter vores vurdering har et udlån fra spørgers virksomhedsordning til ejendomsselskabet erhvervsmæssig karakter, da det skal bruges til at finansiere en byggegrund og en ejendom, hvorfra hun i interessentskabsform skal drive hendes erhvervsmæssige virksomhed. Det skal således ikke bruges til investering i noget af privat karakter. Lånet har betydning for ejendomsselskabets økonomi og ydes på markedsvilkår.

Vi bemærker i den forbindelse, at spørger ikke har anden tilknytning til hendes medinteressent og medinteressents hovedanpartshaver end, at de i erhvervsmæssig øjemed er samarbejdspartnere. Bortset herfra har de ikke noget med hinanden at gøre. De er ikke i familie o.l.

Spørger har ikke bestemmende indflydelse i ejendomsselskabet, da der er tale om ligeværdige parter. Det er derfor ikke hendes eget helejede selskab, hun påtænker at udlåne midlerne til.

Der er tale om et erhvervsmæssigt udlån og ikke privat lån. Det skal bruges til finansiering af en erhvervsejendom. Denne indeholder ikke noget privat element, men er udelukkende til erhvervsmæssig benyttelse. Lånet sker på markedsvilkår. Både ejendommen og lånet er fuldt erhvervsmæssige og på markedsvilkår. Lejeaftalen vil også være på markedsvilkår. Da spørgers medinteressent deltager i finansieringen af ejendommen, understreger det, at der ikke er tale om privat udlån, men om erhvervsmæssig udlån. Ejendommen skal opføres af erhvervsmæssige årsager, da klinikken i dag er beliggende i en ejendom, som ikke vedligeholdes af udlejer. Dette er årsagen til, at man ønsker at opføre den nye ejendom og erhverve grunden hertil. Spørger og hendes medkompagnon har ikke nogen private relationer til hinanden i form af familieskab eller andet. De er udelukkende kompagnoner af erhvervsmæssige årsager og har lige store andele i ejendomsselskabet.

Der vil være tale om samhandel mellem ejendomsselskabet og tandlægevirksomheden, hvis ejendomsselskabet udlejer en ejendom og spørgers virksomhed i virksomhedsordningen betaler huslejen sammen med hendes medkompagnon. Dette er sammenligneligt med SKM2014.129.SR, hvor der blot i stedet var samhandel omkring salg af kornprodukter. I nærværende sag er der tale om samhandel i form af huslejeydelser, men uanset om man handler med varer eller ydelser i form af husleje, er der tale om almindelig erhvervsmæssig samhandel.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørger fra sin virksomhed under virksomhedsordningen kan udlåne 450.000 kr. til Ejendomsselskabet A ApS uden om hæverækkefølgen i virksomhedsskattelovens § 5 til erhvervelse af byggegrund?

Lovgrundlag

Virksomhedsskatteloven § 1, stk. 1

Virksomhedsskatteloven § 5, stk. 1

Praksis

SKM2013.505.HR

Udlån til eget selskab blev anset for en hævning, idet udlånet ikke havde erhvervsmæssig karakter. Det var ikke godtgjort, at afgørelsen var udtryk for en praksisændring med tilbagevirkende kraft.

SKM2015.728.LSR

En mellemregning på anfordringsvilkår og til markedsrente, der etableres i forbindelse med overdragelse af en næringsvirksomhed med køb og salg af ejendomme, ansås for en hævning i virksomhedsskatteordningen for overdrageren.

SKM2010.96.LSR

En anmodning om ændring af selvangivet opsparet overskud i virksomhedsordningen som følge af et udlån var med rette ikke imødekommet, idet udlånet var uden forbindelse med den virksomhed, der var drevet i virksomhedsordningen.

SKM2015.610.SR (påklaget til Landsskatteretten)

Skatterådet kunne ikke bekræfte at den fordring, der opstod ved salg af minkskind til et nystiftet selskab kunne forblive i virksomhedsordningen. Denne del af fordringen blev anset for et privat udlån. Derimod anså Skatterådet, at en 3 - 5 årig sælgerfinansiering af minkbesætningen for sædvanlig mellem ikke-interesseforbundne parter og denne del af fordringen kunne derfor blive i virksomhedsordningen.

SKM2014.129.SR

Spørger driver virksomhed i et I/S, hvor der bl.a. udlejes maskiner til et, også delvis af spørger via et holdingselskab, ejet ApS, som driver planteavl. Fra 2014 vil ApS'et blive opløst og planteavlen vil foregå i I/S'et. Afgrøderne sælges til det delvis af spørger, via holdingselskabet, ejede A ApS.

Skatterådet kan bekræfte, at spørger fra sin virksomhed under virksomhedsordningen kan foretage udlån til A ApS, uden om hæverækkefølgen i virksomhedsskattelovens § 5, når lånet skal anvendes til produktionen i A ApS.

SKM2014.16.SR

Skatterådet kan bekræfte, at såfremt A ApS låner kr. 700.000 til B´s virksomhedsskatteordning til delvis finansiering af erhvervsejendommen, hvor driftsselskabet C ApS skal være lejer, vil det medføre beskatning af hovedaktionæren. 

Juridisk vejledning 2015-2 C.C.5.2.2.4 Erhvervsmæssige aktiver

(...)Finansielle aktiver er

• forudbetalt husleje, deposita og forudbetalinger på ovennævnte aktiver
• tilgodehavender fra salg af varer og tjenesteydelser
• periodeafgrænsningsposter
• konvertible obligationer omfattet af aktieavancebeskatningsloven
• andele i foreninger omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 3 og 4
• uforrentede obligationer og uforrentede indeksobligationer, hvis den selvstændige driver næring med disse aktiver eller de beskattes efter reglerne for finansielle kontrakter
• aktier og investeringsbeviser mv., når de er udstedt af et investeringsselskab. Se ABL § 19.

Fordringer kan indgå i virksomheden, hvis de har karakter af fx periodiske lån og er et normalt led i virksomhedens drift.

I en sag fandt Landsskatteretten, at en fordring ikke kunne indgå i virksomhedsordningen, fordi det følger af VSL § 1 og bestemmelsens forarbejder, at samtlige erhvervsmæssige aktiver i virksomheden skal medtages i virksomhedsordningen, og at ikke erhvervsmæssige aktiver skal holdes udenfor. I lovens § 1, stk. 2, er anført en række aktiver, der ikke kan medtages i virksomhedsordningen, medmindre den selvstændige driver næring med sådanne aktiver. Det følger imidlertid ikke af ordlyden af bestemmelsen, at alle øvrige former for fordringer kan erhverves for virksomhedens midler, idet fordringen som udgangspunkt skal være erhvervsmæssig.

 

Landsskatteretten lagde vægt på, at

• virksomheden ikke drev udlånsvirksomhed
• fordringen ikke udsprang af virksomhedens almindelige drift
• der var tale om et meget usædvanligt udlånskoncept, hvor forrentningen blev sikret via spil hos bookmakers.

Udlånet var med rette anset for virksomheden uvedkommende, og var derfor en privat hævning i virksomhedsordningen omfattet af VSL § 5. Se SKM2010.96.LSR.(...)

(...)Fordringer kan indgå i virksomheden, hvis de har karakter af fx periodiske lån, og når de er et normalt led i virksomhedens drift. Derimod kan fordringer, der har karakter af private udlån, og andre private aktiver ikke indgå i virksomheden.

Dette er slået fast af Landsskatteretten i en sag, hvor et udlån ikke blev anset for erhvervsmæssigt. Udlånet blev anset for en privat hævning i virksomheden efter VSL § 5. Landsskatteretten bemærkede, at virksomheden godt kunne udlåne erhvervsmæssigt uden, at det blev betragtet som en privat hævning efter VSL § 5. Det forudsatte imidlertid, at udlånet havde tilknytning til virksomhedens drift. Der kunne derimod ikke ske udlån af virksomhedens midler, hvis udlånet var ydet for at tilgodese private investeringsinteresser. Se SKM2010.96.LSR.

Ligningsrådet har taget stilling til udlån fra virksomhedsordningen til dels et selskab, der var ejet 100 pct. af den selvstændigt erhvervsdrivende, og til dels en datter. I begge tilfælde fandt Ligningsrådet, at lånene ikke havde tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed. Lånene kunne derfor ikke indgå i virksomhedsordningen, men ville være en hævning i hæverækkefølgen efter VSL § 5. Se SKM2001.201.LR og SKM2001.202.LR. Se også SKM2006.555.LSR, hvor et udlån til et af den selvstændige kontrolleret selskab blev anset for en hævning i virksomhedsordningen.(...)

Begrundelse

Følgende fremgår af tidligere afgørelser:

I SKM2013.505.HR blev et udlån til et selskab anset for "overførsel af værdier fra virksomheden til den skattepligtige" i henhold til virksomhedsskattelovens § 5, idet udlånet ikke havde erhvervsmæssig karakter. Der var derimod tale om, at skatteyderen finansierede privat långivning, som ikke havde tilknytning til virksomheden.

I SKM2015.610.SR (påklaget til Landsskatteretten) afgjorde Skatterådet, at en fordring opstået ved salg af virksomhedsaktiver, kunne forblive i virksomhedsordningen, medmindre tilgodehavendet var usædvanligt ved handel mellem ikke-interesseforbundne parter, og måtte antages at udspringe af interessefællesskabet. Dette fandtes at være tilfældet for en konkret andel af finansieringen.

I SKM2010.96.LSR fremgår det af landskatterettens begrundelse:

"Klagerens udlejningsvirksomhed driver ikke næring med pengeudlån, men virksomheden kan dog foretage erhvervsmæssige udlån, uden at dette betragtes som en privat hævning i henhold til virksomhedsskattelovens § 5. Det forudsætter imidlertid, at udlånet har tilknytning til virksomhedens drift. Der kan eksempelvis være tale om debitorfinansiering og udlån af midlertidig karakter til forretningsforbindelser. Der kan derimod ikke foretages udlån af virksomhedens midler, hvis udlånet er ydet for at tilgodese klagerens private investeringsinteresser. I så fald anses beløbet for privat hævet i virksomheden, idet aktivet ikke har relation til den erhvervsmæssige virksomhed."

SKM2014.16.SR vedrører en problemstilling, der på mange punkter svarer til den, der foreligger i nærværende anmodning om bindende svar. Blot er "rollerne" byttet om, således at udlånet sker fra selskabet til en persons virksomhedsordning. Udlånet skal anvendes til finansiering af en ejendom, som skal udlejes til et selskab, der delvist er ejet af det udlånende selskab.

Skatterådet tiltrådte bl.a, at selskabet ikke ville have ydet et tilsvarende lån til en uafhængig kommende udlejer. Lånet blev herefter beskattet efter bestemmelserne om aktionærlån i LL § 16 E. 

Efter SKATs opfattelse kan følgende udledes af ovenstående præjudikater, sammenholdt med praksis i øvrigt:

• Ledig kapital i virksomhedsordningen kan placeres i bankindskud, obligationer m.v. 

• Egentlige udlån fra virksomhedsordningen anses derimod som udgangspunkt som udsprunget af private interesser. Udlån anses derfor for hævet i virksomhedsordningen, og udlånt fra privatsfæren. 

• I tilfælde, hvor udlånet er ydet for at tilgodese virksomhedens interesser, vil udlånet kunne forblive i virksomhedsordningen. Ved vurderingen heraf henses til, om virksomheden ville have ydet et tilsvarende lån til tredjemand. 

• Er udlånet udsprunget af erhvervsmæssig samhandel (f.eks. tilgodehavender for salg af varer, virksomhedsaktiver eller hele virksomheden), kan udlånet forblive i virksomhedsordningen. Dette er dog betinget af, at forrentning og betalingsvilkår ikke afviger væsentligt fra, hvad der er sædvanligt i den pågældende branche.

Spørger ønsker at udlåne 450.000 kr., til et af spørger delvist ejet selskab til erhvervelse af en byggegrund. På grunden tænkes opført en ejendom, som skal anvendes til at huse den tandlægevirksomhed, som spørger sammen med en kompagnon driver i interessentskabsform. Den anden del af ejendommen finansieres af medinteressenten.

Indledningsvis kan det konstateres, at udlånet ikke udspringer direkte af erhvervsmæssig samhandel. Det forhold, at tandlægevirksomheden fremadrettet vil have udgifter til husleje i selskabets ejendom medfører ikke, at udlånet er forretningsmæssigt begrundet. 

Det afgørende for den skatteretlige vurdering er, om spørgers virksomhed må antages at ville tilbyde en tilsvarende finansiering, hvis byggegrunden blev anskaffet af en uafhængig tredjemand.

Dette spørgsmål må efter SKATs opfattelse besvares benægtende.  Se i denne forbindelse også SKM2014.16.SR.

Udlånet anses herefter at være sket for at varetage spørgers private formueinteresser, hvorfor et beløb svarende til udlånet skal anses for hævet i hæverækkefølgen jf. virksomhedsskattelovens § 5.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med nej.

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at spørger fra sin virksomhed under virksomhedsordningen kan udlåne et beløb til Ejendomsselskabet A ApS uden om hæverækkefølgen i virksomhedsskattelovens § 5 til restfinansiering af udgifterne til at opføre en ejendom til  TB I/S?

Lovgrundlag

Se under spørgsmål 1

Praksis

Se under spørgsmål 1

Begrundelse

Der henvises til begrundelsen under spørgsmål 1, idet det også for restfinansieringen kan bemærkes, at udlånet ikke udspringer af erhvervsmæssig samhandel, og at det ikke forekommer sandsynligt, at spørgers virksomhed ville tilbyde en tilsvarende finansiering til en uafhængig tredjemands byggeudgifter.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med nej.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte SKATs indstilling og begrundelse.