Parter

A/B H1
(advokatfuldmægtig Othman El-Khadri)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokatfuldmægtig Matthias Albertsen Brorsen)

Afsagt af byretsdommer

Nanna Wistoft

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt sagsøger har afholdt udgifter til anlæg af et vejanlæg, og om sagen skal hjemvises til fornyet behandling af fradragsansættelsen efter de i vurderingsloven frem til 1. januar 2013 gældende regler om grundforbedringer.

Sagsøgerens påstand

Sagsøgte skal anerkende, at sagsøger har afholdt udgifter til anlæg af vejanlægget på bilag 2, ...1, og at sagen hjemvises til vurderingsmyndighederne til fornyet behandling af fradragsansættelsen ved vurderingerne 2004 og 2006 af ejendommen beliggende ...2.

Sagsøgtes påstand

Frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Landsskatterettens kendelse af 11. juli 2013 er i nærværende sag indbragt for retten, jf. skatteforvaltningslovens § 48.

Spørgsmålet er, hvorvidt sagsøger har løftet bevisbyrden for, at sagsøger har afholdt udgifter til etablering af en ekstern vej, ...1.

Sagsøger erhvervede i 2003 ejendommen ...2 fra Kommunen med henblik på opførelse af boligbyggeri. Ejendommen er beliggende i byggemodningsområdet ...3, der blev udlagt til boligbebyggelse af Kommunen ved lokalplan ... .

Der er enighed om, at den eksterne vej, ...1, er anlagt i ca. 1991.

Der er også enighed om, at udgifter til anlæg af vejen kan berettige til fradrag i grundværdien efter de dagældende regler herom i vurderingsloven.

Der er uenighed om, hvem der har afholdt udgifterne til etableringen af den eksterne vej.

Landsskatteretten har i kendelse af 11. juli 2013 nægtet at tildele ejendommen et fradrag for en andel af udgifterne til den eksterne vej.

Af Landsskatterettens begrundelse fremgår:

"...

Ekstern vej, ...1

Udgifter til anlæg af vej [behandles.red.SKAT] efter praksis som en byggemodningsudgift, der efter sin art kan berettige til et fradrag i grundværdien. Dette fremgår bl.a. af vurderingsvejledningens afsnit C.3. Her tilføjes, at det kun er udgifter, som vedrører det egentlige vejanlæg, der kan begrunde et fradrag.

Fradrag for anlæg af vej kan vedrøre såvel interne veje indenfor udstykningen, som en ekstern vej, der giver adgang til udstykningen.

...1 tjener som adgang til den påklagede ejendom samt til boligområderne ...4 m.fl., ...5 og ...6. Af lokalplan nr. ... Kommunen fremgår, at der er vejadgang fra ...1.

Der er ikke fremlagt dokumentation for, hvornår vejen er anlagt, men da ejendommene ...4 m.fl. og ...6 er bebygget i perioden 1992-1994 lægger Retten til grund, at ...1 er etableret ca. 1991.

Der foreligger i skødet ingen oplysninger om udgift til etablering af ...1 og der er ikke fremlagt dokumentation for udgiften til anlæg af vejen. Det fremgår heller ikke, at der er betalt vejbidrag til kommunen.

Såfremt ejerens bekostning af grundforbedrende foranstaltninger ikke er direkte dokumenteret ved fremlæggelse af fakturaer mv., påhviler det i særlig grad ejeren at sandsynliggøre, at udgiften er bekostet af ejeren.

Landsskatteretten anser det således ikke for dokumenteret, at udgifterne til anlæg af vejen kan anses indirekte at være afholdt af klager via købesummen. Landsskatteretten stadfæster herefter vurderingsankenævnets afgørelse vedrørende dette punkt.

Retten bemærker i øvrigt, at der ikke er praksis for, at der gives fradrag for udgift til ekstern vej.

..."

Parternes synspunkter

Sagsøgeren har i sit påstandsdokument gjort følgende gældende:

"...

Forhold vedrørende fradrag for forbedringer reguleres i hovedreglen af LBK nr. 740 af 3. september 2002 Lov om vurdering af landets faste ejendomme (Vurderingsloven) §§ 17 og 18 med senere ændringer.

Reglerne om fradrag for grundforbedringer blev ophævet ved lov nr. 925 af 18. september 2012 med ikrafttræden pr. 1. januar 2013, således at det efter denne dato ikke længere var muligt at opnå fradrag for grundforbedringer. Regelændringen har ingen betydning for vurderingen af nærværende sag, idet sagen udelukkende vedrører grundforbedringer, der var foretaget inden lovens ikrafttræden og idet anmodning om ansættelse af fradrag blev fremsat inden den 1. maj 2013.

Vurderingslovens §§ 17 og 18 havde følgende ordlyd:

"...

§ 17. Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

§ 18. Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Stk. 2. Fradrag må ikke gives for forbedringer, som er fuldført længere tilbage end 30 år - for skov, der vurderes i henhold til § 15, stk. 1-3, dog 60 år - før vurderingen.

..."

Ejendommen er omfattet af lokalplan ... (bilag 4), hvor det i § 5 er bestemt, at:

"...

Der udlægges areal til følgende nye veje med en beliggenhed som vist på kortbilag A.

..."

"...

Vejen N-O udlægges i 11 m's bredde og anlægges med en kørebanebredde på 5 m. Inden for vejudlægget etableres gangsti på vest- og sydsiden af kørebanerne.

..."

Vejen N-O på kortbilag A, er identisk med den vej som er markeret på bilag 2 og som betjener sagsøgers grund.

Den 25. marts 2014 blev Kommunen kontaktet med henblik på, at fastslå, hvorvidt sagsøger har afholdt udgifter til den omtvistede vej via købesummen. I mailen anførte sagsøger følgende (bilag 15):

"...

Jeg vil derfor gerne høre, om du kan bekræfte, at skøderne og byggemodningsregnskaberne skal læses, sådan som vi gør? Altså, at kommunens udgifter til byggemodning, herunder anlæg af vejen, helt eller delvist er blevet dækket af indtægterne fra salg af de to grunde til vores klient?

..."

Hertil anførte Kommunen i besvarelse i mail af 25. marts 2014 følgende (bilag 15):

"...

Jeg kender desværre ikke den konkrete sag, men generelt er det således at - byggemodningsregnskabet for en udstykning eller lign. indeholder indtægter i form af salgssummer for de ejendomme, der er solgt i området og udgifter til byggemodning af området, herunder til anlæg af de offentlige veje. Nettooverskuddet på byggemodningsregnskabet tilgår kommunekassen og et evt. underskud betales ligeledes af kommunekassen. Kommunen bestræber sig på at fastsætte grundpriserne således, at der ikke opstår underskud på en byggemodning, men der opstår ofte uforudsete udgifter, som kan rykke budgettet. Efter lov om offentlige veje § 10, er det kommunen, der skal betale for anlæg af nye veje, og vi kan således ikke aftale med køberne, at de skal refundere kommunens anlægsudgifter til de offentlige veje i et område. Køberne kommer således til at betale indirekte for disse udgifter via grundkøbesummen.

..."

I det angivne svar er der således ikke tvivl om, at Kommunens udgifter til anlæggelsen af vejen er blevet dækket af indtægter fra salg af grunde, herunder til sagsøger. Kommunen har modtaget anlægsudgifterne via den afholdte købesum. Kommunens besvarelse dokumenterer derfor, at sagsøger via købesummen har afholdt en andel af udgifterne til den eksterne vej ...1, som er markeret i bilag 2 helt i overensstemmelse med sædvanlig praksis.

At sagsøger har afholdt en andel af udgifterne til den eksterne vej bekræftes ligeledes af den praksis, der eksisterer på området. I Betænkning nr. 674, fra 1972, vedrørende "Omfang og finansiering af byggemodningsforanstaltninger" er der på side 22, pkt. 36, anført følgende:

"...

Af de modtagne oplysninger fra kommunerne fremgår det for samtlige kommuners vedkommende, at kommunens udgifter til byggemodninger er indeholdt i salgsprisen. Ved etagebyggeri og andet udlejningsbyggeri foretages den externe byggemodning (adgangsveje, kloakker) af kommunen og udgifterne indregnes i salgsprisen.

..."

Det fremgår videre af betænkningens side 24, pkt. 39, at

"...

Ved kommunale grundsalg til etagehusbebyggelse og andet udlejningsbyggeri er størstedelen af udgifterne til extern byggemodning - d.v.s. udgifterne til foranstaltninger uden for den enkelte bebyggelses område, herunder først og fremmest udgifter til vejanlæg - indeholdt i kommunernes salgspris.

..."

Der er således en helt fast praksis for, at kommunernes udgifter til etablering af ekstern byggemodning indregnes i købesummen og derved opkræves hos grundejerne via købesummen. Det bemærkes i den forbindelse, at dette er i overensstemmelse med Kommunens mail af 25. marts 2014.

At Kommunen anvendte denne finansieringsmetode er ligeledes dokumenteret ved byggemodningsregnskaberne (bilagene 5-14). Bilagene viser Kommunens indtægter og udgifter for byggemodningsprojektet. Kommunen har anvendt indtægterne fra salg af byggegrunde i byggemodningsområdet til finansiering af de kommunale byggemodningsarbejder, herunder veje som er angivet som en selvstændig post i byggemodningsregnskaberne. Det er derfor dokumenteret, at køberne af byggegrunde gennem de betalte købesummer har betalt for byggemodningen i området. Dette er tillige bekræftet i Kommunens mail af 25. marts 2014 (bilag 15).

Det må endvidere have formodningen imod sig, at Kommunen skulle have afholdt udgifterne til vejanlæggene endeligt, idet det følger af sædvanlige kommunalretlige regler, at kommuner skal handle forsvarligt i enhver økonomisk henseende. Heri ligger naturligvis også, at kommuner skal søge at få dækket de udgifter, som afholdes i forbindelse med byggemodninger af nye områder. Dette bekræftes ligeledes i mail af 25. marts 2014.

Forbedringer, der udføres af eller under medvirken af tredjemand, herunder private byggemodnere, private forsyningsværker og offentlige myndigheder berettiger til fradrag jf. de dagældende §§ 17 og 18, forudsat at omkostningerne herved helt eller delvist pålignes de ejendomme, til fordel for hvilke foranstaltningen foretages. Der er således enighed mellem parterne om, at udgifter til ekstern vej berettiger til fradrag for det tilfælde, at udgifterne er indeholdt i købesummen. Denne form for indirekte finansiering er helt almindelig og ses også i forhold til f.eks. fradrag for tilslutningsafgifter jf. SKM2009.323.VLR samt den juridiske vejledning 2014-1 afsnit H.A.3.3.2.

For det tilfælde at retten måtte finde, at udgiftens afholdelse ikke er dokumenteret, gøres det gældende, at det i hvert fald er sandsynliggjort, hvilket er tilstrækkeligt til at løfte bevisbyrden for at udgiften er afholdt. Dette fremgår af Højesterets dom SKM2004.162.HR, hvor Højesteret vedrørende bevisbyrden anførte følgende:

"...

Der kan imidlertid kun opnås fradrag for en befordring, der rent faktisk har fundet sted, og bevisbyrden herfor påhviler - i overensstemmelse med hvad der generelt gælder for skattemæssige fradrag - som udgangspunkt skatteyderen. Den, der anser sig berettiget til et befordringsfradrag efter ligningslovens § 9C, må således i fornødent omfang kunne dokumentere eller i hvert fald sandsynliggøre, at befordring rent faktisk har fundet sted i det selvangivne omfang.

..."

Ovenstående har Landsskatteretten også lagt til grund i bilag 1.

I nærværende sag er det i hvert fald sandsynliggjort, at sagsøger har afholdt udgiften til den eksterne vej ...1 markeret på bilag 2.

Der henvises derudover til SKM2013.422.BR. I denne sag var der enighed mellem Skatteministeriet og sagsøgte om, at kommunen havde afholdt udgifterne til ekstern vej og at sagsøgte via grundkøbesummen havde bekostet grundens andel af udgifterne til vejen. I sagen fremgik det ikke af skødet, at sagsøger havde afholdt udgifterne via købesummen, ligesom der ikke var fremlagt anden form for dokumentation. Det var alligevel Landsskatterettens og Skatteministeriets opfattelse, at sagsøger havde bekostet vejen via købesummen på baggrund af gældende praksis.

I indeværende sag har sagsøger skabt klarhed over bekostningen ved fremlæggelsen af byggemodningsregnskaberne samt udtalelsen fra Kommunen. Der kan således ikke være tvivl om, at udgiften til ekstern vej er bekostet via købesummen. Der er i indeværende sag derfor fremlagt dokumentation, som i langt højere grad overstiger den som Skatteministeriet anerkendte i SKM2013.422.BR, hvorfor der ikke foreligger nogen saglige hensyn, der taler for, at det i nærværende sag ikke er dokumenteret eller sandsynliggjort, at der i købesummen er indeholdt betaling for anlæg af vejen markeret i bilag 2.

Landsskatterettens kendelse, der var indbragt for Byretten, var på linje med Landsskatterettens og de underliggende klageorganers mangeårige praksis i relation til, at udgifter til anlæg af ekstern vej frem til en byggegrund anses for afholdt via købesummen. I indeværende sag er der tilmed indhentet en udtalelse fra Kommunen, som ikke efterlader tvivl om, at kommunen har opkrævet anlægsudgiften via købesummen i overensstemmelse med ovenfor nævnte praksis.

Idet sagsøger har løftet bevisbyrden for, at sagsøger gennem købesummen har bekostet anlæggelsen af vejen markeret på bilag 2, er der grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens kendelse. Sagen skal dermed hjemvises til vurderingsmyndigheden med henblik på en skønsmæssig opgørelse af fradragsansættelsen.

..."

Sagsøgte har i sit påstandsdokument gjort følgende gældende:

"...

Til støtte for den nedlagte frifindelsespåstand gøres det overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Landskatterettens kendelse. Sagsøgeren har ikke løftet sin bevisbyrde for at have afholdt udgiften til etableringen af den eksterne vej, og sagsøgeren er derfor ikke berettiget til fradrag i grundværdien.

Af vurderingslovens dagældende § 17 fremgår:

"...

Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

..."

Af vurderingslovens dagældende § 18, stk. 1 fremgår det, at:

"...

Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelsen af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

..."

Fradrag efter vurderingslovens dagældende § 17 er således betinget af, at ejeren af ejendommen har bekostet forbedringen, jf. vurderingslovens dagældende § 18.

Det er sagsøgeren, der ønsker at opnå et fradrag, og det er derfor i henhold til retspraksis også sagsøgeren, der skal dokumentere berettigelsen af fradraget.

Sagsøgeren må således godtgøre, at det er denne, der har bekostet vejanlægget i bilag 2.

Da sagsøgeren ikke har fremlagt dokumentation for, at sagsøgeren direkte har afholdt udgifterne til den eksterne vej, er sagsøgerens bevisbyrde skærpet, jf. SKM2013.786.BR.

Udgifter vedrørende etablering af den eksterne vej er ikke omtalt i skødet (bilag 2), og det fremgår således ikke heraf, at udgiften til anlæg af den eksterne vej er indeholdt i købesummen.

Kommunens udaterede og uspecificerede byggemodningsregnskaber (bilag 5-14) dokumenterer heller ikke, at sagsøgeren har afholdt udgiften til anlæg af den konkrete eksterne vej.

Det forhold, at der forløb ca. 12 år fra vejens etablering, hvilket formentlig skete omkring 1991, til sagsøgerens erhvervelse af ejendommen i 2003, bevirker i øvrigt, at det må anses for usandsynligt, at sagsøgeren skulle have betalt for etableringen af vejen, herunder at dette skulle udgøre mere end halvdelen af anskaffelsessummen, jf. herom straks nedenfor.

Sagsøgeren erhvervede grunden den 30. juni 2003 for kr. 477.000,00 (bilag 3, s. 2). Med udgangspunkt i en beregning efter V&S-prisbogen sammenholdt med et luftfoto har sagsøgeren selv tidligere anslået sagsøgerens andel af udgiften til kr. 243.194 (bilag 1, s. 4). Dette indebærer, at udgiften til anlæg af ekstern vej i så fald har udgjort en usædvanlig stor andel (ca. 51 %) af den samlede købesum, som var betydeligt lavere end grundens værdi.

Hertil kommer, at ejendommens grundværdi pr. 1. oktober 2004 var kr. 5.487.100 (bilag 1, s. 3), hvorfor sagsøger således erhvervede grunden for en købesum, der lå betydeligt under grundværdien.

Det må på denne baggrund samlet set have formodningen imod sig, at der i købesummen skulle være indeholdt en andel af kommunens udgifter til anlæg af vejen, og også af denne grund er sagsøgers bevisbyrde skærpet, jf. SKM2004.162.HR.

Sagsøgeren henviser til Lokalplan nr. ... (bilag 4). Heraf fremgår ikke noget om, at Kommunen skulle have overvæltet udgifterne til etablering af den eksterne vej ...1 via købesummen for ejendomme omfattet af lokalplanen.

Sagsøgerens henvisning til betænkning nr. 674/1972 om "Omfang og finansiering af byggemodningsforanstaltninger" udgør heller ikke dokumentation for, at Kommunen har overvæltet udgifterne til etablering af den eksterne vej på sagsøgeren via købesummen for ejendommen.

Sagsøgte bestrider, at der eksisterede en fast praksis, hvorefter kommunernes udgifter til etablering af ekstern byggemodning indregnes i købesummen, jf. stævningen side 8. Betænkning nr. 674 fra 1972 er baseret på en undersøgelse foretaget blandt 52 af de større kommuner i Danmark, jf. betænkningens side 6. Endvidere fremgår det, at ikke samtlige 52 kommuner besvarede de udsendte oplysningsskemaer. I 1972 var der 277 kommuner i Danmark, hvorfor det ikke på baggrund af en undersøgelse, der omfattede mindre end 20 % af landets kommuner, kan lægges til grund, at der dengang eller i 2003 gjaldt en sådan fast praksis, som påstået af sagsøgeren. Det er end ikke godtgjort, at Kommunen var omfattet af eller deltog i undersøgelsen.

Den fremlagte mail af 25. marts 2014 fra Kommunen (bilag 15) ændrer heller ikke herpå.

Tværtimod præciserer Kommunen følgende indledningsvist: "Jeg kender desværre ikke den konkrete sag". Mailens øvrige indhold er alene af generel karakter og er derfor ikke egnet til at løfte bevisbyrden i den konkrete sag.

Hvis retten måtte lægge til grund, at der eksisterede en sådan fast praksis i Kommunen på tidspunktet for sagsøgerens erhvervelse af ejendommen, gør sagsøgte gældende, at sagsøgeren ikke med henvisning til en sådan generel praksis har godtgjort, at udgifterne til vejanlægget i denne konkrete sag er indeholdt i købesummen.

Det beror på en konkret vurdering, om sagsøgers bevisbyrde er løftet. De faktiske omstændigheder i SKM2013.422.BR (Byrettens dom af 19. april 2013) adskiller sig fra denne sag, og sagsøgeren kan ikke på baggrund af disse anses for at have godtgjort, at det er denne, der har afholdt udgifterne til det eksterne vejanlæg.

Modsat de konkrete omstændigheder i denne sag, var der konkrete omstændigheder i dommen, der gav Vurderingsankenævnet og Landsskatteretten grundlag for at finde, at sagsøgeren havde afholdt udgifterne til anlæg af eksterne stier, eksternt vejanlæg og ekstern kloakforsyning, der havde medført en stigning i ejendommens grundværdi. Skønnet over fradragets størrelse blev foretaget under hensyn til den betydelige usikkerhed i beløbenes opgørelse. Vurderingsankenævnets afgørelse var i øvrigt afsagt under dissens. Byretten fandt herefter, at der ikke var grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens kendelse og dermed ikke grundlag for at indrømme yderligere fradrag. Dette er anderledes fra denne sag, der alene handler om, hvorvidt sagsøger har dokumenteret udgifternes afholdelse. Denne dom og nærværende sag er således ikke sammenlignelige.

Det kan konstateres, at sagsøgeren ikke har løftet sin bevisbyrde for sagsøgerens afholdelse af udgiften til etableringen af den eksterne vej. Der er derfor ikke grundlag for at indrømme noget fradrag, jf. vurderingslovens § 18, jf. § 17.

Sagsøgeren har derfor ikke godtgjort, at der skulle være grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens kendelse (bilag 1).

..."

Parterne har i det væsentligste procederet i overensstemmelse hermed under hovedforhandlingen.

Rettens begrundelse og afgørelse

Det er en betingelse for sagsøgers mulighed for at opnå fradrag for en byggemodningsudgift til etablering af vejanlæg, at sagsøger kan godtgøre at have afholdt udgiften hertil.

Sagsøger har gjort gældende, at sagsøger har betalt for etablering af den omhandlende vej ved erhvervelsen af ejendommen fra Kommunen.

Det fremgår imidlertid hverken af skødet, byggemodningsregnskaberne eller af det i øvrigt fremlagte, at sagsøger har afholdt denne udgift.

Skatteministeriets frifindelsespåstand tages derfor til følge.

Sagsøger skal betale sagens omkostninger til sagsøgte med 25.000 kr. til dækning af sagsøgtes udgift til advokat. Der er ved fastsættelsen heraf henset til sagens karakter, forberedelsens omfang og sagens resultat.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.

Sagsøger skal til sagsøgte inden 14 dage betale sagens omkostninger med 25.000 kr. Sagsomkostninger forrentes efter rentelovens § 8 a.