Parter

Boet efter A v/bobestyrer KS
(advokat Karin Østergård Mathiasen)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokat Anders Vangsø Mortensen)

Afsagt af byretsdommer

Bo Rasmussen

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag drejer sig om, hvornår der er indtrådt fuld skattepligt til Danmark for en borger, der tidligere har været bosat i Luxembourg. Sagen drejer sig endvidere om, hvilket land der har beskatningsretten efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Luxembourg.

Sagsøgeren, boet efter A, har nedlagt påstand om, at A's skatteansættelse for indkomståret 2002 nedsættes med 3.055.193 kr.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

Af Landsskatterettens kendelse af 17. juni 2013 fremgår blandt andet følgende:

"...

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med løn fra arbejdsgiver i Luxembourg, 3.055.193 kr., da klageren er anset for fuldt skattepligtig til Danmark fra den 1. maj 2002.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Sagens oplysninger

Klageren, der er dansk statsborger, flyttede sammen med sin ægtefælle og datter fra Danmark til Luxembourg den 1. januar 1991, hvor han påbegyndte arbejde for G1.2 SA. Banken er en del af G1-Gruppen, hvis hovedkontor, G1 AB, ligger i ...26. Klageren arbejdede som investeringsrådgiver.

Den 1. april 2001 købte klageren og hans ægtefælle en ubebygget grund: ...1, ...20. Kommunen gav den 30. maj 2001 tilladelse til bebyggelse af ejendommen, og ejendommen er meldt færdig den 21. marts 2002.

Ifølge folkeregistret flyttede klagerens ægtefælle ind på ejendommen den 19. marts 2002.

Ifølge folkeregistret flyttede klagerens datter til Danmark den 6. august 2001. Hun flyttede ind på ejendommen ...2 i ...20, hvor hendes bedsteforældre boede. Den 19. marts 2002 meldte hun ligeledes flytning til ...1.

Klageren meldte flytning til ...1 den 14. januar 2003.

Klageren var ansat ved G1.2 frem til den 31. december 2002.

Ifølge en ansættelseskontrakt dateret den 17. marts 2003 tiltrådte klageren en stilling som "Head of Private Banking" ved G1.1 A/S i ...21 den 1. januar 2003. Arbejdet omfattede investeringsrådgivning.

Klageren har oplyst til SKAT, at hans ansættelsesforhold i relation til Luxembourg var noget flydende indtil medio 2004. Hans lønforhold havde derfor været uafklarede i en periode, ligesom der havde været meget pendlen. Klageren var endt med at arbejde i "Head of Tactical Asset Location", hvor han arbejdede for banken globalt.

SKAT har indhentet oplysninger fra Bankernes Betalingsservice om hævninger og betalinger foretaget af klageren i Danmark ved anvendelse af kreditkort tilhørende bankkonti ...10 mv. i udlandet. SKAT har herved konstateret, at klageren i perioden fra august 2001 til januar 2004 har hævet i alt 464.286 kr. i Danmark. Hævningerne er sket ved anvendelse af to kort udstedt i Luxembourg.

SKAT har udarbejdet en oversigt, der bl.a. viser, hvor kortene er anvendt og hvilken dato. I 2002 er der udelukkende foretaget hævninger på konto ...11. Hævningerne er langt overvejende anvendt til køb af flybilletter, restaurantbesøg i ...21 og i ...22 samt til taxa. På ...23 er kortet udelukkende anvendt hos G2 i ...20. Kortet er hverken anvendt til køb af dagligvarer, tøj eller lignende. Hævningerne i 2002 udgør i alt 195.876 kr. I 2003 er der foretaget hævninger på konto nr. ...11 og kontor nr. ...12. Frem til den 30. april 2003 omfatter hævningerne langt overvejende kontante beløb, køb af flybilletter og restaurantbesøg i ...21.

SKAT har endvidere indhentet oplysninger hos SAS om flybilletter købt med de to kort og i klagerens navn.

SKAT har ud fra de indhentede oplysninger lavet en opgørelse over, hvilke dage klageren har opholdt sig i Danmark i, da han enten har anvendt et af de to kreditkort her i landet eller er fløjet til/fra Danmark. Opgørelsen omfatter perioden fra den 1. januar 2002 til den 19. marts 2003. Af opgørelsen fremgår bl.a.:

At klageren har anvendt sine udenlandske kort i Danmark på 11 datoer i perioden fra den 1. januar 2002 til den 30. april 2002.

At klageren i perioden fra den 1. maj 2002 til den 31. december 2002 har anvendt kortene i Danmark på 40 datoer.

At klageren i perioden fra den 1. maj 2002 til den 31. december 2002 har rejst med fly til, fra eller i Danmark 37 gange. Flyrejserne er sket fra Danmark og retur til Danmark. 114 tilfælde er klageren fløjet mellem ...20 og ...21, i 4 tilfælde er klageren fløjet mellem ...20 og Luxembourg via ...21, i 5 tilfælde er klageren fløjet mellem ...21 og Luxembourg, i 3 tilfælde er klageren fløjet fra ...20 til ...26 via ...21, 9 tilfælde er klageren fløjet mellem ...21 og ...26 og i 1 tilfælde er klageren fløjet fra Danmark til Island og retur. Flyvningerne til/fra ...20 er i vidt omfang sket omkring weekender.

At klageren i perioden fra den 1. maj 2002 til den 31. december 2002 har haft 20 dage, heraf 11 hele døgn, med dokumenterede ophold i Luxembourg.

At klageren i perioden fra den 1. januar til den 30. april 2003 har anvendt sine kort i Danmark på 31 datoer. I denne periode har endvidere klageren fløjet tur/retur til ...26 to gange og tur/retur til Luxembourg en gang. Opholdene har været af henholdsvis fire og to dages varighed (brudte døgn).

Kortene er registreret anvendt på alle ugens dage, men hovedsagelig mandag til fredag.

Klageren har oplyst til SKAT, at han ikke kan fremlægge kontoudtog vedrørende sine konti i Luxembourg på grund af bankhemmeligheden og på grund af sit forhold til bankens direktør.

Klageren har i et brev til SKAT dateret den 15. maj 2009 bl.a. oplyst følgende:

"...

Jeg opsagde lejemålet til vores hus i Luxembourg i sommerferien 2002, dels fordi huset var for stort (dyrt) til en person; men primært fordi min kone ved sin fraflytning til DK havde taget hovedparten af møblerne med til DK.

Den resterende del af året pendlede jeg mellem Lux og DK.

[...]Arbejdet bestod i at sikre en kontinuitet i investeringsrådgivningen (Det var fortsat mit ansvar); men især at sikre en fornuftig overdragelse af de største kunder (+50 SEK og også mine kunder) til min efterfølger.

I Private Banking er tillid helt afgørende og meget personrelateret, så det var vigtigt at sikre at dette kundesegment (ca. 1/3 af den samlede kundemasse) fortsat ville have tillid til banken og efter jeg havde forladt den. Det indebar mange kundebesøg både alene og sammen med min efterfølger. Da jeg samtidig også fra tid til anden havde brug for en bil i ...21 var det praktisk og billigere at have min bil stående i ...21, som jeg så benyttede til at pendle mellem ...21 og Lux.

Jeg benyttede også bilen til at fragte de ting, som af forskellige grunde manglede at blive flyttet tilbage til DK. De større ting (typisk vin) blev opmagasineret hos min søster, hvor jeg også overnattede de hverdage jeg var i ...21.

Jeg har i den forbindelse været i kontakt med ...23's trafikken (WG i Adm.) men de har ingen overfarts data fra 2002, da de overgik til et nyt bookingsystem i 2003. (...).

..."

Det omtalte bilag 1 i brevet er en e-mail dateret den 12. maj 2009 fra PR til klageren. Af mailen fremgår:

"...

Copying it into the body of the text:

...5

Luxembourg

10th May 2009

To whom it may concern:

I am pleased to confirm that, in 2002, A stayed regularly (weekdays included) at the above address while commuting between ...21 and Luxembourg.

PR, M.A. (Oxon.)

..."

Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren endvidere har boet på hotel i Luxembourg samt at udgiften hertil er afholdt af klagerens arbejdsgiver. Der foreligger hverken dokumentation for eller oplysninger om omfanget heraf.

Der er fremlagt lønsedler fra G1.2 SA, der viser klagerens lønindkomst for perioden 1. januar til 31. december 2002 samt indeholdt skat mv. På lønsedlerne for januar til maj (inkl.) er klagerens adresse angivet som ...3, ...25. Herefter er adressen anført som ...4, Luxembourg. Klagerens vederlag bestod i månederne januar til april (inkl.) af en grundløn og et huslejetilskud. Herefter bestod vederlaget kun af en grundløn, der dog er øget, således at den svarer til den tidligere grundløn inkl. huslejetilskud. Klageren har herudover modtaget bonus.

SKAT har på baggrund af lønsedlerne opgjort klagerens løn fra den 1. maj til den 31. december 2002 til i alt 411.197 € og de af arbejdsgiveren indeholdte skatter til 146.882 €.

Der foreligger ikke en årsopgørelse fra Luxembourg, der viser klagerens endelige skat. Det er endvidere ikke oplyst, hvornår klagerens fulde skattepligt til Luxembourg ophørte.

Der er ikke fremlagt dokumentation for omfanget af klagerens ophold i Luxembourg udover de 20 dage som fremgår af SKATs opgørelse.

Der foreligger ingen oplysninger vedrørende klagerens forbrug mv. i Luxembourg.

Der foreligger ikke dokumentation for den af klageren oplyste transport i bil mellem Danmark og Luxembourg.

Klageren har selvangivet sig som fuldt skattepligtig til Danmark fra 2003.

De talmæssige opgørelser er ubestridte.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med løn fra hans arbejdsgiver i Luxembourg, i alt 3.055.193 kr., da klageren er anset for fuldt skattepligtig til Danmark fra den 1. maj 2002.

I henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, foreligger der skattepligtig til Danmark for personer, som har bopæl her i landet. Ved afgørelsen af om betingelsen for bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om den pågældende ved at etablere husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet. I praksis vil statuering af bopæl efter kildeskattelovens bestemmelser være afhængig af, om den pågældende person har rådighed over en helårsbolig her i landet. Som udgangspunkt er en sådan rådighed en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse til at statuere bopæl.

Klageren havde bopæl i Danmark fra den 21. marts 2002, idet han fra dette tidspunkt havde bolig til rådighed her i landet.

Såfremt en person har bolig i såvel Danmark som udlandet skal det afgøres, hvilken af disse boliger, der betragtes som det egentlige hjemsted. Følgende momenter indgår i en sådan vurdering:

1.	Hvor opholder familien sig, hvis personen har en sådan,
2.	Hvor har personen truffet de mest omfattende foranstaltninger til sit underhold, eller
3.	Hvor opholder personen sig længst eller hyppigst.

E-mailen fra PR hverken dokumenterer eller sandsynliggør, at klageren har haft fast bopæl i Luxembourg i perioden fra 21. marts 2002 til 14. januar 2003, og klageren har dermed ikke dokumenteret, at han havde bopæl i Luxembourg efter den 21. marts 2002. Allerede derfor er det ikke nødvendigt at vurdere klagerens skattemæssige hjemsted. Dog taler punkterne 1-3 for, at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark.

SKAT har anmodet klageren om at indsende dokumentation for, at han som oplyst har pendlet fra Luxembourg til ...21, herunder dokumentation for brobizz til ...24, brobilletter eller andre former for dokumentation. Sådan dokumentation er imidlertid ikke fremlagt.

Ansættelsen hos G1.1 A/S udgør ikke dokumentation for, at klageren først er flyttet til Danmark i 2003.

Vedrørende kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, fremgår følgende af Ligningsvejledningen, afsnit D.A.1.1.1: Ved tilflytning til Danmark indtræder skattepligten først, når den pågældende tager ophold her i landet, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1. Der er kun nødvendigt at tage stilling til, om skatteyderen har erhvervet bopæl her i landet, hvor:

1.	Opholdet er mindre end 6 måneder.
2.	Det er et spørgsmål om undtagelse efter 6-månedersreglen i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, eller
3.	Den pågældende på ny afbryder opholdet således, at det skal afgøres, om bopæl er bevaret.

Klagerens ophold i Danmark i perioden fra den 1. maj 2002 og et år frem har udgjort mere end 6 måneder/180 - da SKAT har sammenholdt de indhentede oplysninger om klagerens hævninger på de kreditkort fra Luxembourg og oplysningerne om flybilletter købt i hans navn, og har herved konstateret, at klageren har taget varigt opholdt i Danmark fra den 1. maj 2002.

Ved bedømmelsen har SKAT taget udgangspunkt i, at klageren har opholdt sig i Danmark på de dage, hvor han har anvendt de to kreditkort i Danmark og på de dage, hvor det fremgår, at han har fløjet til eller fra Danmark. Endelig er det SKATs opfattelse, at klageren har opholdt sig i Danmark i perioderne mellem flyrejserne (de mellemliggende perioder), da han i disse perioder har anvendt sine kreditkort i Danmark.

Efter en samlet vurdering og ud fra de oplysninger, som fremgår i forbindelse med anvendelse af kreditkortene i Danmark samt oplysningerne om flybilletterne, anses klageren for fuldt skattepligtig til Danmark senest fra den 1. maj 2002, idet det fra dette tidspunkt er dokumenteret, at klageren har opholdt sig i Danmark, jf. den udarbejdede opgørelse, der sammenholder tidspunkterne for anvendelsen af de to kort med, hvornår klageren har fløjet. Oversigten viser, hvilke dage klageren med sikkerhed har opholdt sig i Danmark, og hvilke dage SKAT antager, at klageren har opholdt sig i Danmark.

Ifølge lønsedlerne fra G1.2 har klageren haft en lønindkomst mv. på i alt 411.197 €, og der er heri indeholdt skat til Luxembourg med 115.701 €, hvilket omregnet med kurs 7,43 svarer til henholdsvis 3.055.193 kr. og 1.091.333 kr.

Beløbet på 3.055.193 kr. er skattepligtigt, jf. statsskattelovens § 4. Der gives lempelse for den betalte skat i Luxembourg efter reglerne i ligningslovens § 33 (credit).

Skatteansættelsen er foretaget efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, om grov uagtsomhed, idet klageren ikke har selvangivet sin indkomst fra Luxembourg til trods for, at han har haft varigt ophold i Danmark siden den 1. maj 2002 og har haft bolig til rådighed i Danmark siden den 21. marts 2002.

Klagerens påstand og argumenter

Klageren har fremsat påstand om, at hans skattepligtige indkomst nedsættes med det forhøjede beløb, 3.055.193 kr.

Efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, er personer, der har bopæl i Danmark, fuldt skattepligtige.

Hvis en person, der ikke bor i Danmark, erhverver bopæl i Danmark, bliver den pågældende ikke af den grund fuldt skattepligtig her til landet. Det kræver, at den pågældende også tager ophold her i landet, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1, hvoraf fremgår:

"...

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligt i henhold til bestemmelsen i § 1, nr. 1, først, når han tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kort varigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende.

..."

Den første betingelse for at statuere skattepligt er således, at den pågældende skatteyder har erhvervet en bopæl i Danmark. Den anden betingelse er, at skatteyderen har taget ophold i Danmark, det vil sige, at han skal være fysisk til stede og overnatte i Danmark. Den tredje betingelse er, at opholdet i Danmark ikke må være kortvarigt.

Hvad der skal forstås ved kortvarigt fremgår af SKD meddelelse 1972, nr. 104:

"...

På forespørgsel om skattepligt som følge af erhvervelse af bopæl her, udtales blandt andet, at der ikke er udviklet praksis for, under hvilke betingelser det enkelte ophold, eventuelt det samlede ophold inden for en vis periode, kan anses for kortvarig i relation til kildeskattelovens § 7, stk. 1, men at et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlet ophold inden for et tidsrum af 1 år på mere end 180 dage ikke kan anses for et "kortvarigt" ophold.

..."

Hvis et ophold i Danmark er kortvarigt, vil der desuagtet indtræde fuld skattepligt til Danmark, hvis opholdet er andet end feriemæssigt, det vil sige, hvis der eksempelvis er tale om et arbejdsmæssigt betinget ophold i Danmark.

I tilflytningstilfælde har skatteyderens hensigt af naturlige grunde ikke nogen større betydning, idet hensigtssynspunktet fortrænges eller erstattes af spørgsmålet om, hvorvidt opholdsbetingelsen i kildeskattelovens § 7, stk. 1, er opfyldt.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række gældende, at klageren ikke er skattepligtig af indkomst fra G1.2 i indkomståret 2002, idet han ikke er fuldt skattepligtig til Danmark i indkomståret 2002, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1, da han ikke har taget varigt ophold i Danmark.

Klageren og hans ægtefælle købte den 1. april 2001 ejendommen ...1, ...20. Klagerens ægtefælle og datter flyttede ind i et nyopført hus på grunden den 19. marts 2002. Klageren har således bopæl til rådighed i Danmark fra den 19. marts 2002. Den første betingelse efter kildeskattelovens § 7, stk. 1, for at statuere fuld skattepligt til Danmark er således til stede.

Den anden betingelse for at statuere fuld skattepligt er, at klageren skal have taget ophold i Danmark, det vil sige, at han skal være fysisk til stede og overnatte i Danmark. Som det fremgår af SKATs opgørelser, har klageren opholdt sig i Danmark i løbet af indkomståret 2002. Denne betingelse er således tillige opfyldt for at statuere fuld skattepligt til Danmark i indkomståret 2002.

Den tredje betingelse efter kildeskattelovens § 7, stk. 1, er, at opholdet i Danmark ikke må være kortvarigt. Som anført ovenfor anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlet ophold inden for et tidsrum af 1 år på mere end 180 dage, ikke for et kortvarigt ophold.

Der henvises til Skatterådets bindende svar dateret den 7. juni 2007, offentliggjort i SKM2007.353.SR, der omhandlede en situation, hvor en skatteyder, efter at have boet en årrække i USA, i 2005 købte en bolig i Danmark. Hans familie boede i boligen fra den 1. august 2006, hvor han selv flyttede til Belgien for at arbejde mandag til fredag. Han opholdt sig i boligen i Danmark i weekender og ferier. Det fremgår af Skatterådets bindende svar, at den pågældende skatteyder som udgangspunkt ikke blev fuldt skattepligtig til Danmark i forbindelse med kortvarigt ophold i Danmark på grund af ferie eller lignende. Det var herudover Skatterådets opfattelse, at den fulde skattepligt først ville indtræde, når den pågældende skatteyder første gang arbejdede i Danmark. På dette tidspunkt ville skatteyderen blive anset for hjemmehørende i Danmark efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Belgien, da hans eneste tilknytning til Belgien var arbejdet.

Der skal herudover henvises til Landsskatterettens kendelse af den 22. juni 1992, offentliggjort i TfS 1992.388, der omhandlede en direktør, der var bosat og arbejdede i udlandet, men som påtænkte at erhverve en helårsbolig i Danmark, hvor hans ægtefælle skulle opholde sig permanent. Direktøren ville først flere år senere bosætte sig i Danmark, og i den mellemliggende periode ville han maksimalt tage ophold i Danmark i tre måneder i træk eller 180 dage inden for 12 måneder. Ligningsrådet havde i en bindende forhåndsbesked udtalt, at han ville blive anset for fuldt skattepligtig til Danmark ved første ophold hos ægtefællen i Danmark, idet boligen i Danmark måtte anses som familiens primære bolig. Direktøren førte sagen videre til Landsskatteretten, der fandt, at direktøren havde en fast tilknytning til arbejdslandet, og at opholdene i Danmark var af feriemæssig karakter. Han blev derfor først fuldt skattepligtig til Danmark, når arbejdet i udlandet var afsluttet, og han herefter permanent bosatte sig i Danmark.

De to afgørelser vedrører præcis samme faktuelle forhold som nærværende sag. En skatteyder, der arbejder i udlandet, kan have rådighed over en bopæl i Danmark, hans familie kan bo på bopælen, og han kan selv opholde sig på bopælen i weekender og ferier uden at blive fuldt skattepligtig til Danmark, så længe han ikke arbejder i det tidsrum, hvor han opholder sig i Danmark. Klageren bliver som følge heraf kun fuldt skattepligtig til Danmark i indkomståret 2002, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1, såfremt han har taget varigt ophold i Danmark i løbet af indkomståret 2002, eller såfremt han har arbejdet, når han har besøgt sin familie i Danmark.

SKATs opgørelse over hvornår klageren har opholdt sig i Danmark viser, at klageren i 2002 har opholdt sig i Danmark i 80 dage. Disse 80 dage er spredt ud over hele indkomståret. Som følge heraf har klageren ikke opholdt sig i Danmark i mere end 3 måneder i træk i indkomståret 2002, og han har heller ikke opholdt sig mere end 180 dage i alt i Danmark i indkomståret. Herudover har han udelukkende besøgt sin familie, når han har befundet sig i Danmark. Klageren opfylder således ikke opholdsbetingelsen i kildeskattelovens § 7, stk. 1, hvorfor han ikke er fuldt skattepligtig til Danmark i indkomståret 2002.

SKAT misforstår reglerne i kildeskatteloven, for så vidt angår det tilfælde, at en skatteyder tilflytter Danmark på et tidspunkt, hvor skatteyderen hverken er begrænset eller fuldt skattepligtig til Danmark. SKAT henviser til Ligningsvejledningen; Dobbeltbeskatning 2009-2, afsnit D.A.1.1.1, og der henvises til 3 tilfælde, hvor det er nødvendigt at tage stilling til, om skatteyderen har erhvervet bopæl i Danmark. SKAT konkluderer på baggrund heraf, at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark med hjemmel i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2.

Citatet fra Ligningsvejledningen er taget ud af sammenhæng, og har intet med kildeskattelovens 1, stk. 1, nr. 2, at gøre. SKAT misforstår for det første årsagen til, at der henvises til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2. Årsagen til, at der i Ligningsvejledningen i et afsnit vedrørende tilflytningsbeskatning henvises til § 1, stk. 1, nr. 2, er, at det i forbindelse med afgrænsningen af, hvad der skal forstås ved kortvarigt ophold, skal bortses fra det krav om ophold på minimum 6 måneder ifølge § 1, stk. 1, nr. 2, der i sig selv (det vil sige uden samtidig bopæl) medfører fuld skattepligt til Danmark. Men dette har intet at gøre med reglerne omkring tilflytningsbeskatning efter kildeskattelovens § 7, stk. 1. For det andet nævner SKAT ikke kildeskattelovens § 7, stk. 1, og det formodes således, at det overses, at der er tale om en tilflytningssituation.

Som nævnt ovenfor kan der først statueres fuld skattepligt til Danmark, når den skattepligtige både har erhvervet bopæl og taget varigt ophold i Danmark, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1. Fuld skattepligt til Danmark indtræder således først, når begge betingelser for fuld skattepligt i Danmark er opfyldt.

SKAT opgør, at klageren har anvendt de udenlandske kreditkort 42 gange i Danmark i perioden fra den 1. maj 2002 til den 31. december 2002, og at han endvidere i 37 tilfælde i samme periode rejste med fly til/fra Danmark. Det er således SKATs opfattelse, at klageren som minimum har opholdt sig. i Danmark i 79 dage i perioden fra den 1. maj 2002 og til 31. december 2002. Dette er dog ikke korrekt, idet nogle af de dage, hvor klageren har foretaget køb på sine kreditkort, er sammenfaldende med dage, hvor han flyver til/fra Danmark. Det fremgår således af SKATs opgørelse, at der er 10 dage, hvor der både er foretaget køb på kreditkort i Danmark, og hvor klageren endvidere er fløjet til/fra Danmark. SKATs opgørelse over klagerens ophold i Danmark viser ikke andet, end at han kan have opholdt sig i Danmark i maksimalt 69 dage i perioden fra den 1. maj 2002 og til nyt år. Det reelle antal dage er dog mindre.

Det gøres gældende, at SKATs opgørelse over de dage, hvor klageren ifølge SKAT skulle have opholdt sig i Danmark, er så fejlbehæftet, at den ikke kan lægges til grund ved sagens afgørelse. Det skal således bemærkes, at det forhold, at der er hævet penge på de to kreditkort i Danmark, ikke i alle tilfælde betyder, at klageren har opholdt sig i Danmark den pågældende dag. Der skal eksempelvis henvises til et køb på kreditkort den 8. juli 2002, mens klageren beviseligt var på Island. Endvidere skal der henvises til et køb på kreditkort den 26. november 2002, hvor klageren beviseligt er i Sverige. Det er selvsagt problematisk, at SKAT lægger til grund, at klageren har opholdt sig i Danmark de pågældende datoer, når det samtidig kan bevises, at klageren har været på Island og i Sverige. At der hæves penge på et af de to kreditkort i Danmark, er således ikke ensbetydende med, at klageren har været i Danmark den pågældende dag.

Det forholder sig således, at der i mange tilfælde er en forsinkelse på en til to dage fra købet på kreditkortet og til det registreres ved banken. Det er helt normalt. Ovenstående eksempler understreger netop dette. SKATs opgørelse er således behæftet med så store usikkerhedsmomenter, at den ikke kan lægges til grund ved afgørelsen af sagen.

Der skal ydermere henvises til, at SKAT igen og igen overser, at klageren flytter sig fra et sted til et andet, uden at det sker ved flyrejser. Der kan henvises til, at det af SKATs oversigt fremgår, at klageren den 20. maj 2002 fløj fra Luxembourg til ...21 og dagen efter fløj fra ...20 til ...21. Det kunne lade sig gøre, fordi klageren havde en bil, som han har benyttet til at pendle frem og tilbage. Der kan endvidere henvises til, at klageren den 24. maj 2002 landede i ...21, og at han herefter den 6. juni 2002 fløj fra ...20 til ...21. Tilsvarende gør sig gældende hele vejen igennem SKATs opgørelse. Dette understøtter, at klageren de facto har anvendt en bil, og at SKATs opgørelse ikke er bevis for, at klageren har taget varigt ophold i Danmark den 1. maj 2002, da opgørelsen beviseligt er fyldt med fejl. Opgørelsen skal derfor ikke lægges til grund af Landsskatteretten.

Det bestrides, at klageren skulle have opholdt sig i Danmark i de mellemliggende perioder. SKAT har ikke fundet konkrete beviser på, at klageren skulle have opholdt sig i Danmark i mere end 180 dage i indkomståret 2002.

Klageren skulle indtil årsskiftet i indkomståret 2002 bestride sit arbejde i Luxembourg.

Dette ville ikke have været muligt, hvis han havde opholdt sig i Danmark i overensstemmelse med SKATs opgørelse.

Det gøres således sammenfattende gældende, at klageren maksimalt har opholdt sig i Danmark i 69 dage fra den 1. maj 2002 og til årsskiftet. Det er ifølge SKD-meddelelse 1972, nr. 104, kortvarige ophold. Klageren opfylder hverken betingelsen om at have opholdt sig i Danmark i tre måneder i træk eller betingelsen om, at han skulle have opholdt sig i Danmark i mere end 180 dage vurderet over et år.

Der henvises i den forbindelse også til SKM2012.732.ØLR, hvori Østre Landsret bl.a. anførte, at der ikke var ført bevis for personens præcise ophold i Danmark. Der var tale om en straffesag, men Landsskatteretten har tiltrådt denne vurdering i skattesagen. Det må derfor konkluderes, at SKAT skal føre bevis for en skatteyders præcise ophold i Danmark, og det er ikke sket i den foreliggende sag.

I forhold til, hvorvidt klageren har opholdt sig i Danmark i mere end 180 dage vurderet over et år, skal det særligt bemærkes, at SKAT alene vurderer perioden fra den 1. maj 2002 og fremefter. SKAT overser således, at klageren i perioden fra den 1. januar 2002 og til den 1. maj 2002 beviseligt opholder sig i Luxembourg i 108 dage. Fra den 1. maj 2002 og til årsskiftet kan SKAT alene bevise, at klageren har opholdt sig i Danmark i 69 dage. Kravet om, at klageren har opholdt sig 180 dage i Danmark for at blive skattepligtig til Danmark, er derfor ikke opfyldt.

Endelig gøres det gældende, at det alene er antallet af dage i indkomståret 2002, der skal vurderes, da klageren har selvangivet sig som fuldt skattepligtig til Danmark fra indkomståret 2003. Det er derfor forkert, når SKAT vurderer klagerens kreditkortkøb og rejsevaner for hele 2002 og en del af 2003.

Det fremgår således med al tydelighed, at klageren ikke er skattepligtig af indkomst fra G1.2 i indkomståret 2002, da han ikke er fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1, idet han ikke har taget varigt ophold i Danmark.

Til støtte for den fremsatte påstand gøres det i anden række gældende, at klageren ikke er skattepligtig af indkomst fra G1.2 i indkomståret 2002 i Danmark, idet han efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Danmark og Luxembourg har skattemæssigt hjemsted i Luxembourg.

Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Luxembourg (bekendtgørelse m. 95 af den 23. september 1982). Det fremgår af artikel 4, stk. 1, i denne overenskomst, at en person er hjemmehørende i den kontraherende stat, hvis han i denne stat er skattepligtig på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde, eller et andet lignende kriterium.

Luxembourg har anset klageren for fuldt skattepligtig, og klageren har derfor betalt skat i Luxembourg af sin indtægt fra G1.2 i 2002. Såfremt Landsskatteretten måtte finde, at klageren også er fuldt skattepligtig til Danmark i indkomståret 2002, vil klageren således være fuldt skattepligtig til to lande.

I den indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Luxembourg sikrer artikel 4, stk. 2-3, at en person, der i henhold til artikel 4, stk. 1, har dobbeltdomicil i relation til overenskomsten kun kan anses for hjemmehørende i en af overenskomststaterne. Denne stat vil blive anset for domicilland, medens den anden stat anses for overenskomstens kildeland. Den stat, som er overenskomstens kildeland, kan kun beskatte indkomst i det omfang fordelingsbestemmelserne i artikel 6-22 udtrykkeligt tillægger denne stat beskatningsretten. Det skal derfor undersøges, hvorvidt klageren i relation til dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Luxembourg og Danmark anses for hjemmehørende i Danmark eller i Luxembourg.

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, opstiller forskellige kriterier i prioriteret orden for at bestemme en skatteyders domicilland. Kriterierne er 1) fast bolig, 2) centrum for livsinteresser, 3) sædvanligt ophold og 4) statsborgerskab.

Det skal for det første vurderes, i hvilket land klageren har fast bolig til rådighed. Klageren boede i et stort hus i Luxembourg indtil sommerferien 2002. I resten af indkomståret boede han ved sin kollega, PR. Der kan således ikke være tvivl om, at klageren i 2002 har haft en fast bolig til rådighed i Luxembourg. Herudover har klageren haft en bolig til rådighed på ...1, ...20, i en del af 2002. Da klageren således har fast bolig til rådighed i både Danmark og Luxembourg, kan dobbeltdomicilproblemet ikke løses på baggrund af en vurdering af i hvilket land, der er en fast bolig til rådighed, jf. artikel 4, stk. 2, litra a, 1. pkt.

Det skal herefter undersøges, hvilket land klageren har centrum for sine livsinteresser i. Der ses i den forbindelse på, hvor klageren har sine stærkeste personlige og økonomiske forbindelser, herunder familieforhold, beskæftigelse, forretningssted m.v. For så vidt angår klagerens personlige forbindelser, bor han i en del af 2002 med sin familie i Luxembourg. I løbet af marts måned 2002 flyttede klagerens hustru til Danmark. I første del af indkomståret 2002 har klageren således de stærkeste personlige forbindelser til Luxembourg, mens han i sidste del af indkomståret 2002 har de stærkeste personlige forbindelser til Danmark. For så vidt angår klagerens økonomiske forbindelser, er det klart, at han som følge af sit arbejde i Luxembourg har de stærkeste økonomiske forbindelser til Luxembourg. Klagerens centrum for livsinteresser er således i Luxembourg.

Da kriterierne opstillet i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, er angivet i prioriteret orden, betyder det faktum, at klagerens centrum for livsinteresser er i Luxembourg, at han vil blive anset for at være hjemmehørende i Luxembourg.

Såfremt Landsskatteretten måtte finde, at klagerens centrum for livsinteresser er i Danmark, skal det for fuldstændighedens skyld nævnes, at den tredje betingelse for at vurdere klagerens skattemæssige hjemsted i 2002 ifølge artikel 4, stk. 2, litra b, er, hvor klageren sædvanligt opholder sig. Klageren opholdt sig i 2002 primært i Luxembourg. Det understøttes af det faktum, at SKAT kun har kunnet bevise, at klageren har opholdt sig i Danmark i maksimalt 80 dage. Han har derfor i indkomståret 2002 opholdt sig mindre end 25 % af tiden i Danmark og mere end 75 % af tiden i Luxembourg. Da klageren i 2002 sædvanligvis opholdt sig i Luxembourg, kan man på baggrund af kriteriet vedrørende sædvanligt ophold konkludere, at klageren er hjemmehørende i Luxembourg.

Selvom Landsskatteretten måtte finde, at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og § 7, stk. 1, vil han efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Danmark og Luxembourg blive anset for at være hjemmehørende i Luxembourg, jf. overenskomstens artikel 4, stk. 2. Luxembourg er således domicilland og Danmark kildeland, hvorfor Danmark skal begrænse sin beskatning i overensstemmelse med overenskomstens artikel 6-22.

Det følger af artikel 15 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, at vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold beskattes i den stat, hvor personen er hjemmehørende. Såfremt arbejdet er udført i den anden stat, kan vederlag dog også beskattes der. Da klageren ikke har udført arbejde i Danmark, skal vederlag for arbejdet udført i G1.2 beskattes i domicillandet, det vil sige i Luxembourg.

Det gøres således gældende, at klageren efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Danmark og Luxembourg har skattemæssigt hjemsted i Luxembourg. Klagerens indkomst fra G1.2 i indkomståret 2002 skal derfor udelukkende beskattes i Luxembourg.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det er ubestridt, at klagerens fulde skattepligt til Danmark var ophørt forud for indkomståret 2002, og der er derfor tale om en tilflytningssituation.

Efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, påhviler pligten til at svare indkomstskat til Danmark personer, der har bopæl her i landet. For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligten i henhold til § 1, stk. 1, nr. 1, dog først, når han tager ophold her. Kortvarige ophold på grund af ferie eller lignende anses dog ikke for sådant ophold. Det fremgår af kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Efter praksis anses ophold på mindre end 3 måneder eller ophold på mindre end 180 dage inden for et år ikke for ophold af en sådan art, at der indtræder fuld skattepligt.

Bopælsbegrebet i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, er et mere vidtfavnende begreb end blot det at have en bolig. Bopælsbegrebet omfatter således skatteyderens tilknytningsforhold i en bredere forstand. Vurderingen foretages på grundlag af en samlet bedømmelse, hvori både indgår objektive og subjektive kriterier.

Under hensyn til at klagerens ægtefælle og parrets datter har boet på ejendommen ...1, ...20, fra den 19. marts 2002, at klageren har opholdt sig i Danmark/på ejendommen i ganske betydeligt omfang og ubestridt flytter ind i den i januar 2003, at klageren i 2002 har opgivet familiens hidtidige faste bopæl i Luxembourg, og at en ny ikke kan anses for trådt i stedet samt til, at klageren er dansk statsborger, anses ejendommen på ...1 for klagerens bopæl i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Det er endvidere rettens opfattelse, at klageren senest den 1. maj 2002 har taget ophold her i landet, idet hans ophold her fra denne dato ikke alene kan anses for at have været ferie eller lignende i henhold til kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Retten lægger vægt på, at en undersøgelse af hvor mange dage klageren har opholdt sig i Danmark på grundlag af, hvor mange gange samt hvornår, klageren har anvendt sine kreditkort i Danmark, hvor mange gange klageren har fløjet til/fra eller i Danmark, og endvidere ud fra en antagelse om, at klageren har haft ophold i Danmark i de perioder, der ligger mellem flyrejser til/fra Danmark, når han i disse perioder har anvendt sine kreditkort her eller har fløjet her i landet, viser, at klageren kan have haft 222 dage med ophold i Danmark (inkl. brudte døgn) i perioden fra den 1. maj 2002 til den 31. december 2002.

Vurderet ud fra de fremlagte oplysninger om klagerens flyrejser har han i samme periode haft 20 dage med ophold i Luxembourg og 26 dage med ophold i Sverige og Island (inkl. brudte døgn).

Klageren har hverken fremlagt oplysninger, der dokumenterer eller sandsynliggør yderligere ophold i Luxembourg i form af f.eks. bankkontoudskrifter og dokumentation for transport i bil. Erklæringen fra PR belyser ikke omfanget af klagerens ophold i Luxembourg. Der foreligger endvidere ikke dokumentation for, at klageren har boet på hotel. Der foreligger endelig ikke nærmere oplysninger om klagerens arbejde, herunder hvor det er udført.

Uanset at klagerens ophold i Danmark kan have været mindre end de ovenfor nævnte 222 dage, må det herefter anses for godtgjort, at klagerens ophold i Danmark har haft et så stort omfang, at han må anses for at have taget ophold her i landet i henhold til kildeskattelovens § 7, stk. 1. Landsskatteretten tillægger det både vægt, at der er en betydelig margen mellem antallet af dage med en begrundet formodning om ophold i Danmark og de 180 dage, der efter praksis tillades, uden at det fører til indtræden af skattepligt samt på, at klageren hverken har dokumenteret eller sandsynliggjort, at opgørelsen indeholder fejl af betydning.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse, hvorefter klageren anses for fuldt skattepligtig til Danmark fra den 1. maj 2002, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Dobbeltdomicil forudsætter, at der foreligger fuld skattepligt til såvel Danmark som Luxembourg, jf. art. 4, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Luxembourg.

I den foreliggende sag har klageren opsagt lejemålet af familiens hidtidige bolig, og han har ikke herefter godtgjort at have haft en fast bolig til rådighed i Luxembourg, ligesom det ikke er godtgjort, at han har haft betydelige ophold der. Klageren har endvidere ikke fremlagt dokumentation for, at han var fuldt skattepligtig til Luxembourg efter den 1. maj 2002. Allerede derfor kan han ikke anses for hjemmehørende i Luxembourg efter overenskomstens art. 4, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.

..."

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaringer af BA og CA.

Parternes synspunkter

Sagsøgeren har til støtte for den nedlagte påstand gjort gældende, at A's fulde skattepligt til Danmark ikke indtrådte pr. 1. maj 2002, men derimod først pr. 1. januar 2003. A's skattepligt til Danmark var ophørt ved fraflytningen i 1991 til Luxembourg, hvilket indebærer, at der er tale om et spørgsmål om hvornår skattepligt er indtrådt ved tilflytning til Danmark. Dette afgøres efter kildeskattelovens § 7, stk. 1. A havde rådighed over en bopæl i Danmark fra ultimo marts 2002, hvor huset på ...1, ...20, stod færdigt, men han tog imidlertid ikke samtidigt hermed ophold her i landet. Derfor indtrådte skattepligten i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, ikke på dette tidspunkt for A's vedkommende. A har alene haft kortvarige ophold i Danmark i 2002 og dermed ikke har overskredet hverken tre-måneders-fristen eller 180-dages reglen. I relation til beregningen af opholdets varighed gøres det gældende, at antallet af "brudte døgn" skal fragå i opgørelsen heraf. Der er ikke lovhjemmel til at benytte en beregningsmetode, hvor "brudte døgn" medregnes i opgørelsen af antallet af opholdsdage i Danmark. De i denne sag omtvistede "brudte døgn" skal derfor fragå i opgørelsen over antallet af dage, hvor A opholdt sig i Danmark. For så vidt angår de dage, hvor der ikke er fremlagt nogen form for dokumentation for A's færden, gøres det gældende, at disse dage ikke uden videre kan medtælles som danske dage ved opgørelsen af opholdsperiodens længde. Bevisbyrden for skattepligtens indtræden i en tilflytningssituation påhviler SKAT og denne bevisbyrde er ikke løftet med henvisning til antagelser og formodninger. Der er ikke fremlagt nogen form for dokumentation for, at A skulle have opholdt sig her i landet i de nævnte dage. Skatteansættelsen i SKATs afgørelse af 27. august 2009 er fortaget ekstraordinært efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, jf. § 27, stk. 1, nr. 5. Anvendelse af denne hjemmel forudsætter at der er tale om et strafbart forhold, hvilket ikke er tilfældet i denne sag.

Sagsøgte har anført, at sagsøgeren ikke frit kan vælge den 12-måneders periode, der skal vurderes. Det er imidlertid heller ikke tilfældet for boets vedkommende. Det forhold, at en skatteyder melder flytning til Danmark på et givent tidspunkt, må bevirke, at såfremt SKAT er af den opfattelse, at skattepligten skal indtræde på et tidligere tidspunkt, da må den forudgående 12 måneders-periode vurderes, hvilket i nærværende sag vil sige perioden fra 1. januar 2002 - 31. december 2002. I perioden fra den 1. januar 2002 til den 20. marts 2002 havde A ikke rådighed over en helårsbolig i Danmark. Først fra den 21. marts 2002 havde A bolig til rådighed i Danmark i form af den nybyggede ejendom på ...1, ...20. I perioden fra den 21. marts 2002 og frem til den 30. april 2002 kan det på baggrund af de fremlagte kontokortudskrifter dokumenteres, at A alene opholdt sig i Danmark i 5 dage. Antallet af "sikre" danske dage i 12 måneders-perioden fra 1. januar 2002 til og med 31. december 2002 udgør alene 90 dage, hvilket langt fra overskrider den tilladte grænse på 180 dage.

Det gøres i anden række gældende, at A ikke er skattepligtig af indkomst fra G1.2 i indkomståret 2002 i Danmark, idet han efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten, indgået mellem Danmark og Luxembourg, har skattemæssigt hjemsted i Luxembourg. Luxembourg har anset A for at være fuldt skattepligtig til dette land, og A har derfor betalt skat i Luxembourg af sin indtægt fra G1.2 i indkomståret 2002. Såfremt Retten måtte finde, at A tillige er fuldt skattepligtig til Danmark i indkomståret 2002, vil A således være fuldt skattepligtig til to lande. Det gøres gældende, at Luxembourg udgjorde centrum for A's livsinteresser i 2002, jf. artikel 4, stk. 2, litra a, 2. pkt. For så vidt angår A's personlige forbindelser, boede han en del af indkomståret 2002 med sin familie i Luxembourg. I løbet af marts måned 2002 flyttede A's hustru til Danmark. I første del af indkomståret 2002 havde A således de stærkeste personlige forbindelser til Luxembourg, mens han i sidste del af indkomståret 2002 havde de stærkeste personlige forbindelser til Danmark. For så vidt angår A's økonomiske forbindelser, er det klart, at som følge af, at han arbejdede i Luxembourg, havde han de stærkeste økonomiske forbindelser til Luxembourg. Det kan som følge heraf konkluderes, at A's centrum for livsinteresser samlet set var i Luxembourg. Da kriterierne opstillet i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, er angivet i prioriteret orden, betyder det faktum, at A's centrum for livsinteresser var i Luxembourg, at han vil blive anset for at være hjemmehørende i Luxembourg. Såfremt Retten måtte finde, at A's centrum for livsinteresser var i Danmark, skal det for fuldstændighedens skyld nævnes, at den tredje betingelse for at vurdere A's skattemæssige hjemsted i indkomståret 2002 ifølge artikel 4, stk. 2, litra b, er, hvor A sædvanligt opholdt sig. A opholdt sig i indkomståret 2002 primært i Luxembourg. Dette understøttes af antallet af dage, hvor SKAT har kunnet bevise, at han har opholdt sig i Danmark. Da A i indkomståret 2002 sædvanligvis opholdt sig i Luxembourg, kan man på baggrund af kriteriet vedrørende sædvanligt ophold konkludere, at A var hjemmehørende i Luxembourg. Selvom Retten måtte finde, at A således er fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og § 7, stk. 1, vil han efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Danmark og Luxembourg blive anset for at være hjemmehørende i Luxembourg. I dette tilfælde er Luxembourg domicilland og Danmark kildeland, og Danmark skal derfor begrænse sin beskatning i overensstemmelse med artikel 6-22 i overenskomsten. Det følger af artikel 15 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Danmark og Luxembourg, at vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold beskattes i den stat, hvor personen er hjemmehørende. Såfremt arbejdet er udført i den anden stat, kan vederlag dog også beskattes der. Da A ikke har udført arbejde i Danmark, det vil sige i kildelandet, skal vederlaget for arbejdet udført i G1.2 beskattes i domicillandet, det vil sige i Luxembourg. Det gøres således gældende, at A efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Danmark og Luxembourg har skattemæssigt hjemsted i Luxembourg. A's indkomst fra G1.2 i indkomståret 2002 skal derfor udelukkende beskattes i Luxembourg.

Sagsøgte har gjort gældende, at sagsøgeren anbringende om SKATs anvendelse af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er helt nyt. Anbringendet er ikke nævnt i påstandsdokumentet. Der er end ikke anmodet om tilladelse til ekstraordinært, at fremsætte dette anbringende. Det er særdeles vanskeligt for sagsøgte at forholde sig til sådanne anbringender. Anbringendet bør således ikke tages i betragtning. Uanset om retten vælger, at tage anbringendet i betragtning fremstår det dog som sikkert, at A har handlet groft uagtsomt, såfremt retten giver sagsøgte medhold i denne sag.

Det er under sagen dokumenteret, at A senest den 1. maj 2002 tog ophold her i landet, og at han således senest fra denne dato igen var fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1. Som det fremgår af Landsskatterettens kendelse udarbejdede SKAT på grundlag af oplysninger om hævninger i Danmark på de to bankkonti i Luxembourg og oplysninger fra SAS om flybilletter købt i A's navn med de to kreditkort, der tilhørte bankkontiene, en opgørelse over hans opholdssteder i perioden 1. januar 2002 - 19. marts 2003. SKAT lagde til grund, at A i perioden 1. maj - 31. december 2002 opholdt sig i Danmark i 234 dage. Ifølge opgørelsen er dagene fordelt på 69 dage, hvor han med sikkerhed opholdt sig i Danmark, og 165 dage hvor han antages at have opholdt sig her. På baggrund af nye bilag, der fremkom sammen med replikken i denne sag, anerkendte Skatteministeriet i duplikken, at A ikke opholdt sig i Danmark i 32 af de 165 dage, som SKAT havde antaget var tilfældet.

Herefter gør Skatteministeriet gældende, at A i perioden 1. maj - 31. december 2002 opholdt sig i Danmark i 202 dage.

Boet har bestridt, at A opholdt sig i Danmark i yderligere 90 dage. Skatteministeriet fastholder, at det må lægges til grund, at han også opholdt sig i Danmark i disse 90 dage. Dette understøttes af de oplysninger, der foreligger om flyrejser og kreditkortanvendelse. Det må derfor lægges til grund, at A i perioden 1. maj - 31. december 2002 opholdt sig i Danmark i 202 dage, eller i hvert fald 197, hvis man fratrækker de yderligere 5 dage som sagsøgeren trækker fra. Dette gælder over en 8 måneders periode, og hvis man som man rettelig skal tillægger yderligere 120 dage for perioden fra 1. januar 2003 - 30. april 2003 er man langt over grænsen på 180 dage. Selv hvis det anerkendes, at de 90 dage skal fratrækkes er man over grænsen.

Boets anbringender kan under ingen omstændigheder føre til, at boet kan få medhold i, at A's skattepligt i henhold til kildeskattelovens § 7, stk. 1, ikke genindtrådte senest den 1. maj 2002. Sagsøgeren kan ikke som 12-måneders periode vælge perioden fra 1. januar - 31. december 2002. Reglen gælder ifølge praksis enhver given 12-måneders periode. Et andet resultat ville føre til at en skatteyder vilkårligt kunne vælge den periode den skal undersøges, idet denne periode i så fald alene beror på denne egen anmeldelse om tilflytning.

Sagsøgte gør til støtte for frifindelsespåstanden endvidere gældende, at boet ikke har godtgjort, at A havde bopæl i Luxembourg i den omstridte periode. Han har således ikke bopæl i begge stater efter artikel 4, stk. 1. Som det fremgår af bl.a. Landsskatterettens kendelse, oplyste A i brev af 15. maj 2009 til skatteankenævnet, at han opsagde lejemålet i familiens hidtidige hus i Luxembourg i sommerferien 2002. Boet har ikke opfyldt opfordringen, om at dokumentere præcis, hvornår opsigelsen og fraflytningen skete. Herefter havde han ingen bopæl i Luxembourg i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 1. PR's erklæring af 12. maj 2009 til brug for skattesagen og erklæringen om ophold er ikke dokumentation for bopæl i Luxembourg. Såvel opholdenes karakter og omfang er udokumenterede, og der er ikke fremlagt dokumentation for f.eks. huslejekvitteringer eller andet, der viser, at A havde bolig på den omhandlede adresse. Det forhold, at arbejdsgiveren kun betalte huslejetilskud til og med april 2002, viser også, at A herefter ikke havde bopæl i Luxembourg. Så vidt ses af lønsedlen for april 2002 modtog A heller ikke huslejetilskud fra april 2002. Adressen på lønsedlerne fra maj 2002 og frem er bankens i Luxembourg. Den omstændighed, at A i CPR først blev registreret i Danmark fra den 14. januar 2003 er ikke dokumentation for bopæl i Luxembourg. Registreringen beror alene på hans egen anmeldelse. Det er ikke dokumentation for bopæl i Luxembourg, at der rent faktisk er opkrævet skat af lønindkomsten Luxembourg. Når A ikke havde bopæl i Luxembourg, må opkrævningen være fejlagtig, idet A heller ikke på andet grundlag har godtgjort, at han var fuldt skattepligtig til Luxembourg.

For det tilfælde, at retten lægger til grund, at A i den omstridte periode - også - havde bopæl i Luxembourg, gør Skatteministeriet gældende, at han i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, skal anses for hjemmehørende i Danmark. Herved må henses til at huset på ...1 i ...20 var en fast bolig, som han havde til rådighed fra marts 2002. Her boede hustruen og datteren fra 19. marts 2002, ligesom han selv meldte flytning hertil den 14. januar 2003. Familiens bohave blev flyttet til huset i ...20 i 2002. Sagsøgeren har ikke godtgjort, at A havde fast bolig andre steder i Luxembourg. A havde midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark. I kraft af ...1, ...20 havde han fast bolig her, hvor hans hustru og datter også boede. Han kom jævnligt på ejendommen i Danmark. Efter det oplyste havde han ingen familiemæssig eller anden personlig tilknytning til Luxembourg. A var i øvrigt dansk statsborger. Da A således under alle omstændigheder ikke i den omstridte periode var hjemmehørende i Luxembourg, kan boet ikke få medhold i sit synspunkt om, at Luxembourg er tillagt beskatningsretten i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15, stk. 1. Det bemærkes i øvrigt det ved såvel Landsskatteretten som SKATs afgørelser er taget højde for at A har betalt skat med 1.091.333 kr. i Luxembourg, og at der er sket lempelse herfor efter ligningslovens bestemmelser.

Rettens begrundelse og afgørelse

Pligt til at svare indkomstskat til Danmark påhviler personer, der har bopæl i Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Såfremt en person erhverver bopæl i Danmark uden samtidig at tage ophold i Danmark, indtræder denne pligt dog først når den pågældende tager ophold her i landet. Kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende anses ikke for et sådant ophold, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Af Ligningsvejledningen for 2002, afsnit D.A.1.1.1. fremgår blandt andet, at et uafbrudt ophold af en varighed på mere end 3 måneder eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder efter praksis ikke anses for et sådant kortvarigt ophold, som nævnt i kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Det er ubestridt, at A fra midten af marts 2002 havde en bopæl i Danmark. Det er endvidere ubestridt, at han fra midten af december 2002 havde fast ophold i Danmark, og at han den 1. januar 2003 tiltrådte en stilling ved G1.1 A/S i ...21.

På denne baggrund, og efter de foreliggende oplysninger om A's anvendelse af kreditkort i Danmark, og køb af flyrejser til og fra Danmark er det godtgjort, at A's samlede ophold i Danmark i den 12 måneders periode der fulgte efter den 1. maj 2002, oversteg 180 dage. Herefter, og da skattepligten indtræder fra opholdets første dag, er A fuldt skattepligtig til Danmark fra den 1. maj 2002.

Som hjemmehørende i Danmark eller Luxembourg anses efter art. 4, stk. 1, i den dobbeltbeskatningsoverenskomst, der er indgået mellem Luxembourg og Danmark, enhver person som i henhold til lovgivningen er skattepligtig i et af landene på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet kriterium.

Efter det oplyste lægger retten til grund, at A opsagde familiens hidtidige bolig i Luxembourg omkring sommerferien 2002. Det er ikke under sagen dokumenteret, at der A efter dette tidspunkt havde bopæl i Luxembourg. På denne baggrund, og da det ikke er godtgjort at han på andet grundlag var hjemmehørende i Luxembourg, kan han ikke i perioden anses for at have haft skattemæssigt hjemsted i Luxembourg.

Retten tager som følge af det anførte sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.

Med sagens omkostninger forholdes som nedenfor bestemt. Der er ved fastsættelsen navnlig lagt vægt på sagens genstand, omfang og karakter. Beløbet er til dækning af udgifter til advokatbistand og materialesamling.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Inden 14 dage skal sagsøgeren, boet efter A, betale 50.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.