Spørgsmål

1. Har spørgers påtænkte levering af medlemskab til X, som leveres og faktureres til virksomheder udenfor Danmark, momsmæssigt leveringssted udenfor Danmark?
2. Har spørgers påtænkte levering af medlemskab til Y, som leveres og faktureres til virksomheder udenfor Danmark, momsmæssigt leveringssted udenfor Danmark?

Svar

1. Nej, se dog sagsfremstillingen
2. Nej, se dog sagsfremstillingen

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger blev etableret med ambition om at skabe et eksklusivt forum for toppen af dansk erhvervsliv. Spørgers netværksgrupper har i dag x medlemmer.

Senere stiftede spørger et bestyrelsesforum. Mere end x virksomheder er medlem, og der er skabt en faglig platform med adgang til relevante nøglepersoner.

Herefter føjede spørger en række toplederuddannelser med verdens førende professorer til sine produkter. Spørger uddanner alene direktører og bestyrelsesmedlemmer.

For nylig åbnede spørger en bygning, som danner rammen om spørgers aktiviteter og giver medlemmerne adgang til en række klubfaciliteter, som ellers kun findes i internationale storbyer.

Spørger påtænker nu atlevere to nye ydelser:

1. Medlemskab af X
2. Medlemskab af Y

Medlemskab af X og Y skal leveres og faktureres til virksomheder i udlandet, således at direktører og bestyrelsesmedlemmer i virksomhederne kan anvende produkterne i deres daglige arbejde til gavn for virksomhederne.

Ad 1) X

X er etableret for direktører og bestyrelsesmedlemmer, der ikke har tid til at deltage i "face-to face" netværksaktiviteter. X giver mulighed for at være en del af et uformelt forum, hvorigennem man vil modtage værktøjer og rapporter vedrørende lederskab, strategi og selskabsledelse. Herudover vil man have mulighed for at søge efter mulige bestyrelsesmedlemmer.

Medlemskontingentet udgør EURO x,- årligt og indbefatter:

• Adgang til unikke ledelses- og bestyrelsesværktøjer og rapporter.
• 4 årlige eksklusive medlemsmagasiner med interessante analyser og interviews.
• Online forum samt bestyrelseskandidatdatabase med mulighed for at rekruttere bestyrelsesmedlemmer.
• Prioriteret optagelse på toplederuddannelse med førende professorer.

De tre første ydelser er alene adgang til en hjemmeside via internettet, dog fremsendes magasinerne herudover til modtagerens adresse i udlandet. Den sidste levering består i opskrivning på venteliste til uddannelsen med forrang for medlemmer af X, dvs. en formel fortrinsret til at købe flere produkter.

Ad 2) Y

Y skal være det førende forum for direktører og bestyrelsesmedlemmer i Europa og blive en selvstændig, international organisation, der bliver etableret for at imødekomme den stigende efterspørgsel på et levende forum med fokus på de udfordringer, som direktører og bestyrelsesmedlemmer møder i deres organisation.

Medlemsskabet løber over en x-årig periode og medlemskontingentet udgør  EURO  x,- og indbefatter:

• Adgang til unikke ledelses- og bestyrelsesværktøjer og rapporter.
• 4 årlige eksklusive medlemsmagasiner med interessante analyser og interviews.
• Online forum samt bestyrelseskandidatdatabase med mulighed for at rekruttere bestyrelsesmedlemmer.
• Prioriteret optagelse på toplederuddannelse med førende udenlandske professorer.
• Adgang til B's klubfaciliteter i Europa.
• Adgang til et antal møder med førende erhvervsledere, statsledere og professorer.

Spørger har nærmere beskrevet medlemskabernes indhold:  

Omdrejningspunktet for Y er møderne, der bliver afholdt i Danmark med førende erhvervsledere, statsledere og professorer fra de mest anerkendte universiteter i verden. De overordnede temaer, der bliver diskuteret, er topledelse, politik og bestyrelsesarbejde på internationalt niveau. Møderne tager fatpå de vigtigste emner, der berører internationalt erhvervsliv, så som hvordan man udarbejder en vinderstrategi i globale omgivelser, hvordan man håndterer de energimæssige udfordringer, som det globale marked står overfor samt den politiske dagsorden på tværs af kontinenter
Møderne byder på interessante indlæg fra internationale topledere, politikere og bestyrelsesformænd fra førende globale virksomheder. Alle talere tilhører eliten inden for deres område. Mødet afholdes over to sessioner, hvor der i den første session sættes fokus på bestyrelsesarbejde, mens anden session koncentrerer sig om temaerne topledelse og politik. Første session foregår i om eftermiddagen og omhandler internationalt bestyrelsesarbejde og best practice. Anden session foregår i tidsrummet om aftenen og sætter fokus på global topledelse og politik med spændende og indholdsrige indlæg fra de mest magtfulde topchefer og statsledere. Deltagerne på mødet er udelukkende direktører og bestyrelsesmedlemmer. Dermed får deltagerne adgang til et unikt netværk bestående af mere en x direktører og bestyrelsesmedlemmer. Alle omkostninger til møderne - entré, parkering, forplejning mm. - er inkluderet i medlemskontingentet.

Med udgangspunkt i høj faglighed får deltagerne i X og Y adgang til en værdiskabende værktøjskasse inden for topledelse og bestyrelsesarbejde, hvor deltagerne kan søge faglig inspiration, når behovet opstår og blive holdt ajour med nye regler og best practiceinden for bestyrelsesarbejde og topledelse. De forskellige ledelsesværktøjer, dybdegående artikler og analyser, som Y og X stiller til rådighed, er udarbejdet i samarbejde med C. Vores bestyrelsesværktøjer består af kompendier udarbejdet i samarbejde med D samt relevante publikationer omkring lovgivninger, nyheder og informationer vedrørende bestyrelsesarbejde og topledelse, udarbejdet af førende konsulenthuse. Alle værktøjerne er rettet mod de mange erhvervsledere, der har en interesse for arbejdet på direktions- og bestyrelsesgangene, og bidrager med en aktuel og inspirerende viden.

Medlemskab af Y og X giver mulighed for prioriteret optagelse på intensive toplederuddannelser.

Spørger har etableret en eksklusiv gruppe for medlemmerne af X og Y på hjemmeside med en online kandidatbase. Gruppen er alene forbeholdt medlemmer samt udvalgte headhuntere og kapitalfonde og giver medlemmerne adgang til at søge bestyrelsesmedlemmer og bestyrelsesposter. Gruppen har flere funktioner, udover muligheden for at søge egnede bestyrelsesmedlemmer eller bestyrelsesposter kan den bruges til faglig sparring, medlemmerne har mulighed for at stille spørgsmål til ligesindede når de har brug for aktuel sparring, yderligere giver den mulighed for at læse interessante indlæg fra andre direktører og bestyrelsesmedlemmer. Flere medlemmer bruger yderligere gruppen til at identificere interessante sparringspartnere, som de kan arrangere telefonmøder eller personlige møder med, når de mødes til vores møder i Danmark. Gruppen har tilknyttet verdensledende professorer, som bidrager med spændende debatindlæg og artikler om blandt andet bestyrelsesarbejde, topledelse og strategi.

Deltagerne i X og Y modtager 4 gange årligt vores internationale medlemsmagasin. Magasinet bliver udviklet i samarbede med verdens absolut førende bidragsydere inden for viden omkring topledelse og bestyrelsesarbejde. Magasinet byder på spændende artikler og analyser fra bl.a. C. Yderligere byder magasinet på konkrete opdateringer og værktøjer omkring de nyeste regler og best practice indenfor aktuel lovgivning, regnskabspraksis mv. fra førende konsulenthuse. Magasinet går hver gang i dybden med aktuelle emner inden for topledelse og bestyrelsesarbejde med interessante analyser samt anbefalinger og guidelines, der giver faglig inspiration.

Medlemmerne af Y kommer fra hele verden og tilbringer en stor del af deres tid væk fra kontoret. Spørger har derfor indgået et samarbejde med B, der giver adgang til mere end x eksklusive private medlemsklubber rundt om i verden. Dette samarbejde betyder, at deltagerne som medlem af Y får adgang til alt fra eksklusive klubber og golfbaner i hele verden til prioriteret booking af private jet hos K. Virksomhedens kunder har mulighed for at arrangere møder med forretningsforbindelser eller blot lægge vejen forbi faciliteterne på deres forretningsrejser.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er vores opfattelse, at spørgers påtænkte levering af medlemskaber til X og Y momsmæssigt har leveringssted uden for Danmark. Spørger skal således ikke opkræve og afregne dansk moms af medlemskontingenterne.

Efter vores opfattelse skal medlemskabet til X betragtes som en samlet ydelse bestående af elementerne

• Adgang til unikke ledelses- og bestyrelsesværktøjer og rapporter.
• 2 årlige eksklusive medlemsmagasiner med interessante analyser og interviews.
• Online forum samt bestyrelseskandidatdatabase med mulighed for at rekruttere bestyrelsesmedlemmer.
• Prioriteret optagelse på toplederuddannelse med førende udenlandske professorer.

Medlemskabet til Y skal efter vores opfattelse ligeledes betragtes som en samlet ydelse, der udover elementerne i X også består af elementerne:

• Adgang til B's klubfaciliteter i Europa.
• Adgang til et antal møder med førende erhvervsledere, statsledere og professorer.

Der er efter vores opfattelse ikke tale om, at medlemskaberne består af flere forskellige hovedydelser.

Spørger lægger i den forbindelse vægt på følgende:

Når en transaktion består af en gruppe omstændigheder og handlinger, skal der først og fremmest tages hensyn til samtlige omstændigheder ved den pågældende transaktion, jf. præmis 12-14 i EF- domstolens dom i sag C-231/94,Fåborg-Gelting Linien, og præmis 28 i sag C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP).

Hver levering af varer eller tjenesteydelser skal sædvanligvis anses for en uafhængig og selvstændig levering. Samtidig må en levering af varer og ydelser, der i økonomisk henseende udgør en enkelt levering, ikke kunstigt opdeles for ikke at ændre momssystemets sammenhæng. Derfor må det undersøges, hvad der særligt karakteriserer den pågældende transaktion, og herigennem afgøres, om den momspligtige person leverer flere uafhængige hovedydelser (selvstændige leverancer af varer eller ydelser) eller en enkelt vare eller ydelse til kunden, forstået som en gennemsnitskunde, jf. præmis 29 i sag C-349/96, Card Protection Plan Lid (CPP).

Efter vores opfattelse er medlemskaberne til X og Y hver for sig en selvstændig hovedydelse bestående af forskellige elementer. For gennemsnitskunden er der således tale om levering af varer og ydelser, der i økonomisk henseende udgør en enkelt levering (medlemskabet til X eller Y). Det vil efter vores opfattelse være kunstigt at opdele leveringen og betragte de enkelte elementer som selvstændige hovedydelser. Dette underbygges af det forhold, at spørger ikke leverer de enkelte elementer særskilt, samt at der faktureres en samlet pris for medlemskaberne.

I henhold til momslovens § 16, stk. 1, er leveringsstedet for ydelser her i landet, når ydelsen leveres til en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab, og som har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed her i landet eller har et fast forretningssted her i landet, hvortil ydelsen leveres, eller i mangel heraf har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted her i landet, og ydelsen leveres hertil, jf. dog stk. 2 og 3 og § 18, § 19, stk. 1, § 21, § 21 a og 21 b.

Spørgers påtænkte levering af medlemskaber til X og Y skal ske til afgiftspligtige personer etableret uden for Danmark, Dermed har spørgers påtænkte levering ikke leveringssted i Danmark ifølge momslovens § 16, stk. 1. Det er endvidere vores opfattelse, at leveringen ikke er omfattet af nogen af undtagelserne i § 17 til 21 d.

Såfremt SKAT mod vores forventning skulle finde, at medlemskaberne til og hver for sig består af flere selvstændige hovedydelser eller biydelser hertil, er det vores opfattelse, at disse ydelser fortsat ikke har momsmæssigt leveringssted i Danmark.

Spørgers påtænkte levering af ydelserne skal således fortsat ske til afgiftspligtige personer etableret uden for Danmark. Dermed har spørgers påtænkte levering ikke leveringssted i Danmark ifølge momslovens § 16, stk. 1. Det er endvidere vores opfattelse, at leveringen ikke er omfattet af nogen af undtagelserne i § 17 til 21 d.

Det skal for så vidt angår elementet ?Adgang til et antal møder med førende erhvervsledere, statsledere og professorer" indeholdt i medlemskabet til Y specifikt bemærkes, at såfremt dette ifølge SKAT skal betragtes som en selvstændig hovedydelse, vil denne ydelse efter vores opfattelse ikke være omfattet af momslovens § 21, stk. 1.

Ifølge § 21, stk. 1 er leveringsstedet for adgang til arrangementer inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning og lign., herunder messer og udstillinger, og ydelser i tilknytning hertil, der leveres til en afgiftspligtig person, her ilandet, når disse arrangementer rent faktisk finder sted her.

Ifølge SKATs juridiske Vejledning 2012-1, afsnit D.A.6.2.7.3, er ydelser, der er omfattet af § 21, stk. 1 kendetegnet ved, at der mod betaling af en billet eller et gebyr (herunder et abonnement, et periodekort eller et regelmæssigt kontingent), gives adgang til et arrangement.

Ved adgang til arrangementer forstås f.eks. adgang til forestillinger, teaterforestillinger, cirkusforestillinger, messer, forlystelsesparker, koncerter, udstillinger, andre lignende kulturelle arrangementer, sportsarrangementer som kampe eller konkurrencer, uddannelsesmæssige og videnskabelige arrangementer som f.eks. konferencer og seminarer.

Det er vores opfattelse, at elementet ?Adgang til et antal møder med førende erhvervsledere, statsledere og professorer" ikke er omfattet af § 21, stk. 1. Der er således ikke tale om en ydelse inden for videnskab, undervisning eller lignende, men derimod et møde for medlemmerne indeholdende foredrag vedrørende bestyrelsesarbejde, politik mv. samt mulighed for netværksaktiviteter mv.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørgers påtænkte levering af medlemskab til X, som leveres og faktureres til virksomheder udenfor Danmark, momsmæssigt har leveringssted udenfor Danmark.

Lovgrundlag

Momsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 287 af 28. marts 2011 med senere ændringer:

"§ 14. Leveringsstedet for varer er her i landet i følgende tilfælde:

1) Når varen ikke forsendes eller transporteres og varen befinder sig her i landet på leveringstidspunktet.

2) Når varen forsendes eller transporteres og varen befinder sig her i landet på det tidspunkt, hvor forsendelsen eller transporten til aftageren påbegyndes. ...

 § 16. Leveringsstedet for ydelser er her i landet, når ydelsen leveres til en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab, og som har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed her i landet eller har et fast forretningssted her i landet, hvortil ydelsen leveres, eller i mangel heraf har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted her i landet, og ydelsen leveres hertil, jf. dog stk. 2 og 3 og § 18, § 19, stk. 1, § 21, § 21 a og § 21 b.

Stk. 2. For de ydelser, der er nævnt i § 21 d, stk. 1, nr. 1-10, anses leveringsstedet ikke for at være her i landet, hvis ydelsen faktisk benyttes eller udnyttes uden for EU.

Stk. 3. For de ydelser, der er nævnt i § 21 d, stk. 1, nr. 1-10, anses leveringsstedet for at være her i landet, hvis ydelsen leveres af en afgiftspligtig person etableret her i landet til en afgiftspligtig person etableret uden for EU, hvis ydelsen faktisk benyttes eller udnyttes her i landet. ...

§ 18. Leveringsstedet for ydelser er her i landet, når ydelsen vedrører fast ejendom beliggende her i landet, herunder ydelser fra sagkyndige og ejendomsmæglere, indkvartering i hotelsektoren eller i sektorer med tilsvarende funktion, såsom ferielejre eller campingpladser, overdragelse af brugsrettigheder til fast ejendom samt ydelser i forbindelse med forberedelse eller koordinering af byggearbejder, herunder ydelser fra arkitekter og tilsynsførende. ...

§ 21. Leveringsstedet for adgang til arrangementer inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning og lign., herunder messer og udstillinger, og ydelser i tilknytning hertil, der leveres til en afgiftspligtig person, er her i landet, når disse arrangementer rent faktisk finder sted her. ...

§ 21 d. Leveringsstedet for følgende ydelser, der leveres til en ikkeafgiftspligtig person, der er etableret eller har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted uden for EU, er ikke her i landet:

1) Hel eller delvis overdragelse af ophavsrettigheder, patentrettigheder, licensrettigheder, retten til varemærker, fællesmærker og mønstre og andre lignende rettigheder.

2) Reklameydelser.

3) Ydelser fra rådgivningsvirksomheder, ingeniører, projekteringsvirksomheder, advokater og revisorer samt andre lignende ydelser, databehandling og meddelelse af oplysninger.

4) Påtagelse af forpligtigelse til helt eller delvis at undlade udøvelse af en erhvervsmæssig virksomhed eller brug af en af de rettigheder, der er nævnt i dette stykke.

5) Bank-, finansierings- og forsikringsvirksomhed bortset fra udlejning af bankbokse.

6) Levering af arbejdskraft.

7) Udlejning af løsøregenstande bortset fra transportmidler.

8) Adgang til et naturgassystem på EU's område eller til ethvert net, der er forbundet med et sådant system, til elektricitetssystemer eller til varme- eller kuldenet, transmission eller distribution gennem disse systemer eller net og andre dermed direkte forbundne ydelser.

9) Teleydelser.

10) Radio- og tv-sprednings-ydelser.

11) Elektronisk leverede ydelser som omfattet af § 21 c.

Stk. 2. For de ydelser, der er nævnt i stk. 1, nr. 1-10, anses leveringsstedet dog for at være her i landet, såfremt ydelsen faktisk benyttes eller udnyttes her i landet. ...

§ 34. Følgende leverancer af varer og ydelser er fritaget for afgift:

1) Levering af varer, der af virksomheden eller af erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til et andet EU-land, når erhververen er registreret i et andet EU-land efter regler svarende til §§ 47, 49-50 a, 51 eller 51 a.  ... 

5) Levering af varer, der af virksomheden eller af en køber, som ikke er etableret her i landet eller for disses regning udføres til steder uden for EU. ..."

Praksis

Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit D.A.4.1.5 Hovedydelser og biydelser (Sammensatte ydelser):

"Resumé

Momsmæssigt skal en biydelse behandles på samme måde som den hovedydelse, som biydelsen er en del af. Uafhængige hovedydelser skal derimod behandles selvstændigt.

Ved afgørelsen af, om en ydelse skal anses for en biydelse eller en uafhængig hovedydelse, skal der lægges vægt på, om ydelsen for den gennemsnitlige forbruger udgør et mål i sig selv eller et middel til at udnytte leverandørens hovedydelse. Ved den gennemsnitlige forbruger forstås i denne sammenhæng den gennemsnitlige aftager, uanset om aftagerne af ydelsen er private, virksomheder mv. eller begge dele.

Betingelsen om, at en ydelse alene udgør en biydelse til en anden ydelse, vil være opfyldt, hvis vederlagt for den første ydelse alene udgør en ikke-væsentlig del af det samlede vederlag for de to forbundne ydelser.

Dog vil den første ydelse alene udgøre en biydelse, også selvom vederlaget for ydelsen udgør en væsentlig del af det samlede vederlag for de to ydelser, hvis der efter en konkret vurdering er en så nær sammenhæng mellem de to ydelser, at det vil være kunstigt at anse begge ydelser for selvstændige hovedydelser.

Det har ikke afgørende betydning, om der kun faktureres en enkelt pris.

Derimod vil der være tale om to hovedydelser, hvis leverandøren tilbyder to ydelser, hvoraf den ene kan fravælges. I så tilfælde vil der kun være tale om én hovedenkelt ydelse, hvis der efter en konkret vurdering er en så nær sammenhæng mellem de to ydelser, at det vil være kunstigt at anse begge ydelser for selvstændige hovedydelser.

I forbindelse med sondringen hovedydelser/biydelser dækker begrebet ydelse også levering af en vare."

SKM2008.156LSR:    Af vedtægterne for foreningen af 22. oktober 2004 fremgår følgende om foreningens formål:

"§ 1. A's formål er som en non-profit forbruger- og interesseorganisation at støtte medlemmerne i deres egenskab af aktionærer samt forbedre deres vilkår. Dette gøres bl.a. ved:

• At varetage medlemmernes interesse over for politikerne, myndighederne og i den offentlige debat.
• At arbejde for en forbedret information fra selskaberne til den aktiesparende offentlighed.
• At udbrede kendskabet til aktiernes betydning for en fri markedsøkonomi.
• At formidle uddannelse og information af interesse for medlemmerne.
• At fungere som indkøbsorganisation for medlemmerne.

Der ydes ikke direkte investeringsrådgivning. Foreningen kan udøve anden aktivitet, med tilknytning til formålet. Har sådan anden aktivitet en væsentlig karakter eller størrelse, kan den udskilles i et særskilt selskab. Foreningen er en politisk og økonomisk uafhængig forening".

Af foreningens hjemmeside fremgår bl.a., at foreningen arbejder for at skabe bedre vilkår for den private aktie-investor, for at formidle viden om aktier og børsnoterede selskaber, og for at styrke aktiemarkedet.

Foreningen præsenterer sig videre som en non-profit forbrugerorganisation med ca. 12.800 medlemmer (oktober 2004), et repræsentantskab på 48 personer spredt over hele landet, hvoraf de 36 vælges af medlemmerne, og de 12 af lokalafdelingerne mv., en bestyrelse på 8 personer, en direktion på én person, 11 lokalforeninger, Unge aktionærer, og en række faglige udvalg.

Foreningen beskriver endvidere sig selv som en forening, der står på fem ben:

• Vi er interesseorganisation for de private investorer. I denne egenskab kæmper vi for at skabe internationalt konkurrencedygtige vilkår for de danske aktieinvestorer.
• Vi er uddannelsesorganisation for vore medlemmer og udgiver i den forbindelse et medlemsblad 10 gange om året, afholder virksomhedsbesøg og vor aktieskole overalt i landet.
• Vi er indkøbsforening for vore medlemmer - sammen kan vi opnå bedre vilkår hos leverandørerne på aktiemarkedet - herunder fx lavere kurtage og en gratis aktiehåndbog én gang om året.
• Vi er en social forening, som fx organiserer klubaftener og erfagrupper, hvor du kan udveksle erfaringer med andre aktieinteresserede.
• Vi er en aktiefremmeorganisation, som kæmper for at fremme kendskabet til aktieinvesteringer, for at styrke aktiemarkedet i Danmark og for at gøre aktier til et troværdigt og trygt investeringsalternativ.

Landsskatteretten kom frem til, at foreningens kontingentindtægter efter et skøn kunne fordeles med 25% til foreningens forbrugerpolitiske virke og resten til virksomhedes øvrige aktiviteter.

Begrundelse

Ved at købe X modtager kunden ret til "Adgang til unikke ledelses- og bestyrelsesværktøjer og rapporter", "4 årlige eksklusive medlemsmagasiner med interessante analyser og interviews", "Online forum samt bestyrelseskandidatdatabase med mulighed for at rekruttere bestyrelsesmedlemmer" og "Prioriteret optagelse på toplederuddannelser med førende udenlandske professorer". Det er oplyst, at de tre første leverancer består i adgang til at læse og anvende filer lagt på internettet, dog fremsendes magasinet til modtagerens adresse i udlandet. Den sidste ydelse er opskrivning på venteliste til uddannelsen med forrang for medlemmer af X.

Spørger har argumenteret for, at der er tale om en samlet ydelse.

Skatteministeriet er ikke enig heri. Hver enkelt bestanddel er en uafhængig hovedydelse. Hver enkelt bestanddel kan fjernes uden at kundens nytte af de øvrige bestanddele forringes, og ingen bestanddel kan anses for en egentlig hovedydelse i forhold til de øvrige ydelser, og endvidere er det ikke kunstig at adskille hver enkelt bestanddel fra de øvrige bestanddele. Der henvises til SKM2008.156.LSR, hvor Landsskatteretten efter et skøn opdelte et samlet foreningskontingent på henholdsvis forbrugerpolitisk virke (momsfritaget) og andre formål (momspligtige).

Spørger har oplyst, at medlemskab af X og Y skal leveres og faktureres til virksomheder i udlandet, således at direktører og bestyrelsesmedlemmer i virksomhederne kan anvende produkterne i deres daglige arbejde til gavn for virksomhederne.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at de fire ydelser ikke falder ind under bestemmelserne i momsloven § 18, § 19, stk. 1, § 21, § 21 a og § 21 b eller § 21 d, stk. 1, nr. 1-10. Ydelserne er derfor omfattet af hovedreglen i momsloven § 16, hvorefter leveringsstedet for ydelser er her i landet, når ydelsen leveres til en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab, og som har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed her i landet eller har et fast forretningssted her i landet, hvortil ydelsen leveres, eller i mangel heraf har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted her i landet, og ydelsen leveres hertil. Da spørger har oplyst, at levering og fakturering sker til virksomheder i udlandet, som Skatteministeriet forudsætter ikke er afgiftspligtige her i landet, er leveringsstedet ikke her i landet.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at leveringen af magasinet har leveringssted her i landet, jf. momsloven § 14, stk. 2. Det er endvidere Skatteministeriets opfattelse, at magasinet, som leveres til virksomheder i udlandet, er omfattet af momsloven § 34, stk. 1, nr. 1, for så vidt leveringen sker til registrerede virksomheder i andre EU-lande, og § 34, stk. 1, nr. 5, når leveringen sker til kunder uden for EU.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med " Nej, se dog sagsfremstillingen".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at spørgers påtænkte levering af medlemskab til Y, som leveres og faktureres til virksomheder udenfor Danmark, momsmæssigt har leveringssted udenfor Danmark.

Lovgrundlag

Der henvises indledningsvist til spørgsmål 1 ovenfor.

Yderligere lovgrundlag vedrørende momsloven § 21 (citeret under spørgsmål 1 ovenfor):

Momssystemdirektivets artikel 53, som svarer til momsloven § 21, har følgende ordlyd:

"Leveringsstedet for adgang til arrangementer inden for kultur, sport, videnskab, undervisning, underholdning og lignende, som f.eks. messer og udstillinger, og tjenesteydelser i tilknytning dertil, der leveres til en afgiftspligtig person, er det sted, hvor disse arrangementer rent faktisk finder sted."

Momsforordningens artikel 32 har følgende ordlyd:

"1. Ydelser, der har til formål at give adgang til arrangementer inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning eller lignende arrangementer, jf. artikel 53 i direktiv 2006/112/EF, omfatter ydelser, hvis væsentlige kendetegn består i mod betaling af en billet eller et gebyr, herunder i form af et abonnement, et periodekort eller et regelmæssigt kontingent, at give adgang til et arrangement.

2. Stk. 1 finder især anvendelse på:

a) adgang til forestillinger, teaterforestillinger, cirkusforestillinger, messer, forlystelsesparker, koncerter, udstillinger samt andre lignende kulturelle arrangementer

b) adgang til sportsarrangementer som kampe eller konkurrencer

c) adgang til uddannelsesmæssige og videnskabelige arrangementer som f.eks. konferencer og seminarer.

3. Brug af anlæg som f.eks. gymnastiksale eller andet mod betaling af et kontingent er ikke omfattet af stk. 1."

Momsforordningens artikel 33 har følgende ordlyd:

"De i artikel 53 i direktiv 2006/112/EF omhandlede tilknyttede ydelser omfatter ydelser, der har direkte forbindelse med adgangen til arrangementer inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning eller lignende, som leveres separat til den person, der deltager i et arrangement, mod en nærmere fastsat modydelse.

Disse tilknyttede ydelser omfatter bl.a. brug af omklædningsrum og sanitære installationer, men omfatter ikke ydelser, der leveres af formidlere i forbindelse med billetsalg."

Praksis

Der henvises indledningsvist til spørgsmål 1 ovenfor.

C-166/05, Heger Rudi GmbH:   Salg af fiskerettigheder blev anset for levering af tjenesteydelser vedrørende en fast ejendom. Endvidere blev de flodstrækninger, som fiskerettighederne hørte til, kvalificeret som fast ejendom med den begrundelse, at en fast ejendoms væsentligste kendetegn er, at den knytter sig til en bestemt del af jordens overflade. Dommen fastslår dermed, at salg af fiskerettigheder har en sådan tilstrækkelig og direkte tilknytning til en fast ejendom, at salget er omfattet af momssystemdirektivets artikel 45 (tidligere 6. momsdirektivs artikel 9, stk. 2, litra a). Dommen fastslår samtidig, at det sted, hvor den faste ejendom er beliggende, svarer til stedet for det endelige forbrug af tjenesteydelsen.

SKM2006.499.SR:   Sagen omhandlede leveringsstedet for konsulent-/ejendomsmæglerydelser vedrørende køb af en fast ejendom. Skatterådet afgjorde, at anvendelse af ML § 18 (dagældende ML § 17) forudsatte, at ydelsen vedrørte en konkret fast ejendom. Konsulentbistand i form af en generel orientering om ejendomsmarkedet blev anset for en rådgivningsydelse omfattet af ML § 21 d, stk. 1, nr. 3 (dagældende ML § 15, stk. 2, nr. 3).

Begrundelse

Der henvises til spørgsmål 1 ovenfor. Ved besvarelsen af dette spørgsmål tilføjes begrundelsen for fastlæggelse af leveringsstedet for "Adgang til B's klubfaciliteter i Europa" og for "Adgang til et antal møder med erhvervsledere, statsledere og professorer, inkl. entre, parkering og forplejning".

"Adgang til B's klubfaciliteter i Europa":

Det fremgår, at virksomhedens kunder har mulighed for at arrangere møder med forretningsforbindelser eller blot lægge vejen forbi faciliteterne på deres forretningsrejser. Der gives adgang til alt fra eksklusive klubber og golfbaner i hele verden til prioriteret booking af private jet.

Efter Skatteministeriets opfattelse er der tale om en enkelt hovedydelse i form af en sammensat ydelse der giver generel adgang til at benytte forskellige faciliteter på flere faste ejendomme med en tilknyttet biydelse i form af mulighed for prioriteret booking af fly.

Det fremgår af momsloven § 18, at leveringsstedet for ydelser er her i landet, når ydelsen vedrører fast ejendom beliggende her i landet, herunder ... indkvartering i hotelsektoren eller i sektorer med tilsvarende funktion, såsom ferielejre eller campingpladser, overdragelse af brugsrettigheder til fast ejendom ...

Det er Skatteministeriets opfattelse, at adgangen til at benytte faciliteterne ikke retter sig direkte mod en bestemt fast ejendom. Ydelsen retter sig nærmere mod en række faciliteter af mere generel karakter. Ydelsen er derfor ikke omfattet af momsloven § 18, men af hovedreglen i momsloven § 16, stk. 1. Leveringsstedet vil derfor i spørgers situation ikke være her i landet, jf. momsloven § 16, stk. 1.

"Adgang til et antal møder med erhvervsledere, statsledere og professorer, inkl. entre, parkering og forplejning":

Det fremgår af artikel 32 i Momsforordningen, at artikel 53 (som svarer til momsloven § 21) bl.a. omfatter adgang til uddannelsesmæssige og videnskabelige arrangementer som f.eks. konferencer og seminarer.

Det fremgår videre, at der ved adgang til arrangement forstås, at der mod betaling af en billet eller et gebyr (herunder et abonnement, et periodekort eller et regelmæssigt kontingent) gives adgang til et arrangement.

Det er oplyst, at der er tale om et møde for medlemmerne indeholdende foredrag vedrørende bestyrelsesarbejde, politik mv. samt mulighed for netværksaktiviteter mv.

Efter Skatteministeriets opfattelse svarer indholdet af møderne til indholdet på seminarer og konferencer.

Det er derfor Skatteministeriets opfattelse, at leverancen er omfattet af momsloven § 21, stk. 1, hvorefter leveringsstedet for adgang til arrangementer inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning og lign., herunder messer og udstillinger, og ydelser i tilknytning hertil, der leveres til en afgiftspligtig person, er her i landet, når disse arrangementer rent faktisk finder sted her. Det er endvidere Skatteministeriets opfattelse, at såvel entre, parkering som forplejning er omfattet af momsloven § 21, stk. 1.

Møderne afholdes i Danmark og afholdes derfor her i landet, hvorfor leveringsstedet er her i landet.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 2 bevares med " Nej, se dog sagsfremstillingen".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet kan tiltræde Skatteministeriets begrundelser og indstillinger.