Spørgsmål:
Kan den fremkomne ejendomsavance ved salg af ejendommen på X-vej, Y-by modregnes i den nyopførte andel af ejendommen på Z-gade, Y-by, der er opført af direktør A og omfattet af virksomhedsordningen jf. reglerne i EBL § 6A?
Svar:
Ja, se dog sagsfremstilling og begrundelse
Beskrivelse af de faktiske forhold
Direktør A har siden 1985 drevet automobilvirksomhed i Y-by.
Gennem årene har virksomheden udviklet sig således at aktiviteterne i dag drives i to selskaber A Automobiler A/S og A Biler A/S. Virksomhederne beskæftiger samlet ca. personer.
Automobilvirksomhederne drives fra to forretningsadresser henholdsvis X-vej, Y-by og Æ-vej, Ø-by. Disse ejendomme ejer direktør A i privatregi. Begge ejendomme er omfattet af virksomhedsskatteordningen og udlejet til driftsselskaberne.
A ejer i dag 51 % af aktierne i begge automobilvirksomhederne gennem sit holdingselskab A Holding ApS. Holdingselskabet ejer endvidere selskabet A Ejendomme ApS, hvori der er købt en ubebygget grund, som er beliggende ved Z-gade, Y-by.
Som følge af automobilvirksomhedernes vækst og krav fra importørerne har det været nødvendigt at foretage udvidelser på de aktuelle placeringer, hvorfor der i 2008-2010 er foretaget ombygning af ejendommen beliggende på Æ-vej, Ø-by.
Da ejendommen der er beliggende på X-vej ikke har tilstrækkelige udenomsarealer der muliggør en tilfredsstillende ombygning er det blevet besluttet at sætte denne ejendom til salg.
Selskabernes ledelser er på nuværende tidspunkt i gang med at få indhentet tilbud på opførelse af et nyt og større bilhus beliggende på den ubebyggede grund, som er købt i A Ejendomme ApS og er beliggende ved Z-gade.
Opførelsen af ejendommen på Z-gade påtænkes opdelt på den måde at direktør A opfører halvdelen af ejendommen i privat regi (via virksomhedsskatteordningen) samtidig med at der udarbejdes en lejekontrakt med A Ejendomme ApS for leje af grunden. Ejendommen udlejes herefter til A Automobiler A/S.
Den anden halvdel af ejendommen opføres af A Ejendomme ApS der ligeledes ejer grunden hvorpå ejendommen skal opføres. Denne andel udlejes herefter til A Automobiler A/S.
Da salget af ejendommen X-vej vil udløse en ejendomsavance, ønskes denne genplaceret i den del af den nyopførte ejendom på Z-gade der er opført i privat regi og er omfattet af virksomhedsskatteordningen jf. EBL § 6A.
Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling
Den nuværende affattelse af EBL § 6A, stk. 5 blev indsat ved lov nr. 525 af 12. juni 2009. I bestemmelsen hedder det bl.a.: "Uanset stk. 1, 4. pkt., kan fortjeneste dog genanbringes i en fast ejendom, der udlejes til et selskab, hvori ejeren af den faste ejendom og dennes ægtefælle direkte eller indirekte har bestemmende indflydelse. Det er en betingelse, at selskabet skal anvende ejendommen erhvervsmæssigt, jf. stk. 1."
I forarbejderne til bestemmelsen anføres bl.a.:" Det afgørende for genanbringelse af fortjeneste i en ny ejendom er, at ejendommen skal anvendes erhvervsmæssigt. Det bør imidlertid ikke være afgørende, om den erhvervsmæssige virksomhed drives i personligt regi eller i selskabsform. Det foreslås derfor, at der kan genanbringes i en fast ejendom, der udlejes til et selskab, hvori ejeren af den faste ejendom, og dennes ægtefælle direkte eller indirekte har bestemmende indflydelse. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50% af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50% af stemmerne. Det er også en betingelse, at selskabet skal anvende ejendommen erhvervsmæssigt ligesom de andre ejendomme, som fortjeneste kan genanbringes i. Reglen omfatter alle former for erhvervsmæssig virksomhed, og er således ikke kun begrænset til landbrugsvirksomhed."
Efter såvel ordlyden som motiverne er der efter vor opfattelse ikke tvivl om, at fortjeneste ved salg af fast ejendom kan genanbringes i en fast ejendom, der udlejes til et selskab, hvori ejeren af den faste ejendom og dennes ægtefælle direkte eller indirekte har bestemmende indflydelse. Det er dog en betingelse, at selskabet skal anvende ejendommen erhvervsmæssigt ligesom de andre ejendomme, som fortjeneste kan genanbringes i, ligesom der sker beskatning af den genanbragte fortjeneste ved ophør af den bestemmende indflydelse i selskabet.
Da den ejendom som A påtænker at sælge, anvendes erhvervsmæssigt i hans personligt drevne virksomhed samtidig med at den del af den nye bygning, som fortjenesten ønskes genplaceret i, erhverves af A til brug for udlejning (direkte) til A Automobiler A/S, opfyldes betingelserne for genanbringelse i EBL §§ 6A og 6C. At skatten udskydes og dermed ikke står i vejen for forretningsmæssige tilpasninger af bygningsstrukturen, er i øvrigt i overensstemmelse med det grundlæggende motiv bag genanbringelsesreglen.
Sammenfattende er det vores opfattelse, at spørgsmålet skal besvares bekræftende.
Skatteministeriets indstilling og begrundelse
Lovgrundlag
Ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 1 og 2
Såfremt den skattepligtige erhverver en ejendom, der er omfattet af lovens regler, med undtagelse af ejendomme, der er omfattet af § 8, kan den skattepligtige i stedet for at medregne fortjeneste ved afståelse af fast ejendom til den skattepligtige indkomst, vælge at nedsætte anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom med fortjenesten. Reglerne i 1. pkt. gælder alene for fortjeneste, der vedrører den del af den afståede ejendom, som blev anvendt erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevede ægtefælles erhvervsvirksomhed, og det er kun den del af anskaffelsessummen, der vedrører den del af den erhvervede ejendom, som skal anvendes erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, der kan nedsættes med fortjenesten. Stk. 3, 2. pkt., gælder tilsvarende. Udlejning af anden fast ejendom end fast ejendom som nævnt i vurderingslovens § 33, stk. 1 og 7, anses ikke i denne forbindelse for erhvervsvirksomhed. Endvidere anses den del af den afståede ejendom henholdsvis den erhvervede ejendom, som udgør boligdelen, ikke i denne forbindelse for anvendt erhvervsmæssigt. Udlejning af anden fast ejendom end fast ejendom, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole, frugtplantage eller skovbrug, jf. vurderingslovens § 33, stk. 1 eller 7, anses i denne forbindelse ikke for erhvervsvirksomhed. Nedsættelsen efter 1. pkt. skal ske med hele den del af fortjenesten opgjort uden fradrag efter § 6, stk. 2 og 3, der vedrører den erhvervsmæssigt anvendte del af den afståede ejendom, dog højst med et beløb svarende til den del af den kontante anskaffelsessum for den erhvervede ejendom, der vedrører den del, der skal anvendes erhvervsmæssigt. Overstiger den opgjorte fortjeneste den kontante anskaffelsessum, beskattes den overskydende fortjeneste efter lovens almindelige regler.
Stk. 2. Nedsættelse af anskaffelsessummen efter stk. 1 er betinget af, at
1) den skattepligtige enten erhverver fast ejendom i samme indkomstår, hvori den skattepligtige afstår fast ejendom, eller erhverver fast ejendom senest i det indkomstår, der følger efter afståelsesåret, eller erhverver fast ejendom i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret og
2) den skattepligtige senest for det indkomstår, hvori erhvervelsen finder sted, begærer reglen i stk. 1 anvendt ved indsendelse af rettidig selvangivelse eller, såfremt erhvervelsen af fast ejendom finder sted i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret, begærer reglen i stk. 1 anvendt senest ved indsendelse af rettidig selvangivelse for afståelsesåret. Hvis skattemyndighederne ændrer ansættelse vedrørende afståelse af fast ejendom, kan den skattepligtige begære reglen i stk. 1 anvendt, dog senest 3 måneder efter, at meddelelsen om ansættelsesændringen er modtaget.
Lov nr. 525 af 12. juni 2009 § 5, nr. 7
I § 6 A indsættes efter stk. 4 som nyt stykke:
Uanset stk. 1, 4. pkt., kan fortjeneste dog genanbringes i en fast ejendom, der udlejes til et selskab, hvori ejeren af den faste ejendom og dennes ægtefælle direkte eller indirekte har bestemmende indflydelse. Det er en betingelse, at selskabet skal anvende ejendommen erhvervsmæssigt, jf. stk. 1. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne. Ophører den bestemmende indflydelse i selskabet, sker der beskatning af den genanbragte fortjeneste på dette tidspunkt. Beskattes den genanbragte fortjeneste efter 4. pkt., bortfalder nedsættelsen af anskaffelsessummen efter stk. 1, 1. pkt.«
Stk. 5 bliver herefter stk. 6.
Lov nr. 254 af 30. marts 2011 § 2
»Uanset stk. 1, 4. pkt., anses udlejning af fast ejendom til et selskab, hvori ejeren af den faste ejendom og dennes ægtefælle direkte eller indirekte har bestemmende indflydelse, for erhvervsmæssig virksomhed.«
Generelt
Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i den skattepligtiges næring, skal som udgangspunkt medregnes ved indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.
Efter § 6 A i ejendomsavancebeskatningsloven kan en skattepligtig dog i visse tilfælde ved at genanskaffe en ny ejendom i forbindelse med afståelse af en fast ejendom udskyde beskatningen af fortjeneste ved afståelse af en fast ejendom til en senere ejendomsafståelse.
Den skattepligtige kan således vælge mellem at lade sig beskatte ved afståelsen af ejendommen eller at udskyde beskatningen til en senere afståelse ved at modregne fortjenesten i anskaffelsessummen for den nyerhvervede ejendom.
Der kan alene ske genanbringelse af den del af fortjenesten, der vedrører den del af den afståede ejendom, som blev anvendt erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, dvs. den skattepligtige del af fortjenesten. Endvidere kan fortjenesten kun anvendes til at nedsætte anskaffelsessummen for den del af den erhvervede ejendom, der anvendes erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles virksomhed.
Den del af den afståede ejendom henholdsvis den erhvervede ejendom som udgør boligdelen, anses ikke i denne forbindelse for anvendt erhvervsmæssigt. Den del af fortjenesten, der vedrører boligdelen, kan således aldrig genanbringes, og der kan aldrig ske nedsættelse af den del af anskaffelsessummen, der vedrører boligdelen.
Ved lov nr. 254 af 30. marts 2011, som præciserer EBL § 6, stk. 5, 1. pkt. er der skabt en utvetydig hjemmel til, at en udlejning af hovedaktionærens ejendom til hovedaktionærens selskab anses for erhvervsmæssig virksomhed, og dermed at hovedaktionæren har mulighed for at genanbringe en fortjeneste ved salg af den udlejede ejendom.
Af bemærkningerne til loven (L 84 2010/11) fremgår følgende:
"Endelig foretages der en præcisering af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven vedrørende genanbringelse af fortjeneste ved salg af en fast ejendom, der har været udlejet af en hovedaktionær til et af denne ejet selskab. Begrundelsen er, at det med den gældende formulering ikke fremstår klart, at udlejning af en fast ejendom til ejerens eget selskab, anses for erhvervsmæssig virksomhed, og at det dermed ved et senere salg af ejendommen er muligt at genanbringe en eventuel fortjeneste."
og
"Der er tale om en præcisering af lovteksten. Formålet er at sikre, at det utvetydigt fremgår, at en udlejning af hovedaktionærens ejendom til hovedaktionærens selskab anses for erhvervsmæssig virksomhed, og dermed at hovedaktionæren har mulighed for at genanbringe en fortjeneste ved salg af den udlejede ejendom."
Hvis den bestemmende indflydelse i selskabet ophører, vil den genanbragte fortjeneste blive beskattet i det indkomstår, hvor den bestemmende indflydelse ophører.
Ad spørgsmål 1:
Kan den fremkomne ejendomsavance ved salg af ejendommen på X-vej, Y-by modregnes i den nyopførte andel af ejendommen på Z-gade, Y-by, der er opført af direktør A og omfattet af virksomhedsordningen jf. reglerne i EBL § 6A
Begrundelse
Det lægges efter det oplyste til grund, at både den afståede ejendom og den nye bygning, som fortjenesten ønskes genanbragt i, anvendes erhvervsmæssigt.
Det lægges endvidere til grund, at A gennem sit holdingselskab, A Holding ApS, har bestemmende indflydelse i A Biler A/S, A Automobiler A/S og A Ejendomme ApS.
Da A således har bestemmende indflydelse i hele koncernen, er det Skatteministeriets opfattelse, at fortjeneste ved afståelse af ejendommen X-vej, der ejes i privatregi og er omfattet af virksomhedsordningen, kan genanbringes i opførelse af en ejendom beliggende ved Z-gade, der for halvdelen ejes af A i privatregi og påtænkes omfattet af virksomhedsordningen, da udlejning af fast ejendom til et selskab, hvori ejeren af den faste ejendom og dennes ægtefælle direkte eller indirekte har bestemmende indflydelse, anses for erhvervsmæssig virksomhed, jf. lov nr. 254 af 30. marts 2011 § 2.
Det forudsættes dog, at de tidsmæssige betingelser for genanbringelse er opfyldt, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 2.
Skatteministeriet indstiller derfor, at spørgsmålet besvares bekræftende.
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse.