Spørgsmål

1. Skal der fra 1. januar 2011 betales moms af salg af et mindre areal, der sælges af kommunen, til sammenlægning med købers ejendom. Arealet har en størrelse, så det ikke kan bebygges selvstændigt, men arealet kan medregnes ved opgørelse af den tilladte bebyggelsesprocent på købers samlede ejendom?
2. Skal der fra 1. januar 2011 betales moms af salg af et mindre areal, der sælges af kommunen til sammenlægning med købers ejendom. Arealet har en størrelse, så det ikke kan bebygges selvstændigt, og arealet kan ikke medregnes ved opgørelse af den tilladte bebyggelsesprocent på købers samlede ejendom?
3. Skal der fra 1. januar 2011 betales moms af salg af arealer, der ikke er omfattet af en lokalplan og ikke er udlagt til byudvikling med rammebestemmelser i kommuneplanen, men indgår i et perspektivområde i kommuneplanen?
4. Skal der fra den 1. januar 2011 betales moms af salg af arealer, der ikke er omfattet af en lokalplan, men i kommuneplanen er udlagt til byudvikling med rammebestemmelser?
5. Skal der fra den 1. januar 2011 betales moms af salg af arealer, der i kommuneplanen er udlagt til byudvikling med rammebestemmelser og er omfattet af et forslag til en lokalplan?
6. Skal der fra den 1. januar 2011 betales moms af salg af arealer, der er omfattet af en endelig vedtaget lokalplan, men som endnu ikke er hverken udstykket eller bearbejdet i fysisk forstand (råjord)?
7. Skal der fra den 1. januar 2011 betales moms af salg af arealer, der er omfattet af en endelig vedtaget lokalplan og udstykning af området er godkendt af kommunen som planmyndighed?
8. I det omfang, at svaret på spørgsmål 3-6 er "ja", omfatter momspligten da også værdien af den bebyggelse opført før 1. januar 2011 (med tilhørende grundareal), som måtte ligge på arealet?

Svar

1. Nej
2. Nej
3. Nej
4. Nej
5. Nej
6. Afvises
7. Afvises
8. Afvises

Spørgers forslag

1. Nej
2. Nej
3. Nej
4. Nej
5. Nej
6. Nej
7. Nej
8. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Til spørgsmål 1-2

Disse oplysninger knytter sig til spørgsmål 1-2, hvor Kommunen optræder i egenskab af sælger af jord:

Kommunen sælger nogle gange om året mindre eller ukurante arealer som hjørneafskæringer ved veje, smalle strimler jord langs veje eller andre overflødige arealer. Fælles for dem er, at de har en størrelse og beliggenhed, så de kun kan sælges til den nærmeste nabo. Desuden er ingen af arealerne så store, at de kan være en selvstændig byggegrund.

Til spørgsmål 3-7

Disse oplysninger knytter sig til spørgsmål 3-8, hvor Kommunen optræder i egenskab af opkøber af jord:

Kommunen foretager strategiske opkøb af arealer til byudvikling, herunder bl.a. arealer til boligområder, erhvervsområder, blandede områder, områder til offentlige formål og rekreative områder. Med henblik på at sikre et korrekt grundlag for købsforhandlinger og for betaling af moms for aftaler, som indgås efter den 1. januar 2011, er det væsentligt af få spørgsmålene besvaret.

Det er for spørger et centralt aspekt, at få afgjort, hvor langt man skal være kommet i planlægningsprocessen, for at momspligten indtræder.

Det er oplyst, at den typiske planlægningsproces forløber således:

Et uplanlagt landbrugsareal udpeges som perspektivareal

Arealet rammebelægges i kommuneplanen

Arealet indgår i forslag til lokalplan

Lokalplanforslaget godkendes af kommunalbestyrelsen og offentliggøres

Lokalplanen vedtages endeligt af kommunalbestyrelsen og arealet ...

...overføres fra land- til byzone

Udstykning godkendes af kommunen som planmyndighed

Til spørgsmål 8

Landbrugsarealer er ofte bebygget med stuehus, lade, stald mv. På købstidspunktet ved man fra kommunens side ikke, om de pågældende bygninger skal rives ned, renoveres eller ændres til andet formål. Der er flere faktorer, der spiller ind bl.a.:

• I hvilken stand bygningerne er
• Bygningernes alder
• Er bygningerne bevaringsværdige, med den følge, at det kræver særlige omstændigheder at rive dem ned
• Kan bygningerne anvendes til andet formål, herunder institutioner (børne-/ældre, fritid etc.)

Hertil kommer, at der kan gå mange år mellem et køb og udvikling af et areal, og at det ikke altid på forhånd kan vides, om der vil gå 5, 10, 15 år eller mere.

Først efter købet - ved udarbejdelse af forslag til lokalplanen - tages der stilling til såvel arealet som bygningernes eventuelle fremtidige anvendelse.

Det ligger dog fast, at kommunen ved køb af landbrugsarealer ikke har til hensigt at drive landbrug, og at det købte areal på et tidspunkt bliver udviklet. Den fremtidige anvendelse kan være:

• Bolig (salg til private eller boligforeninger)
• Erhverv
• Offentlige formål, herunder institutioner, sport
• Rekreativt område

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Til Spørgsmål 1-2

Det fremgår af pkt. 2.1.2 i bemærkninger til forslaget til lov om ændring af merværdiafgift og lov om afgift af lønsum m.v., at der "indføres moms på erhvervsmæssigt salg af fast ejendom i form af bygninger med tilhørende jord og byggegrunde".

De mindre arealer vi spørger til i spørgsmål 1 og 2, kan næppe betegnes som byggegrunde.

Til spørgsmål 3-8

Spørger er af den opfattelse, at for den ønskede besvarelse taler:

• at et perspektivareal alene indebærer en eventuel mulighed for byudvikling på langt sigt og ikke indebærer stillingtagen til, hvilken anvendelse af arealet, som muligvis kan komme på tale,
• at der ikke knytter sig byggeret til hverken perspektivarealer eller rammebelagte arealer og
• at der normalt først er grundlag for at give byggetilladelse, når lokalplanen er endeligt vedtaget, og parceller er byggemodnet og udstykket.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Lovgrundlaget

Momslovens (LBK nr. 966 af 14. oktober 2005 med senere ændringer) § 3, stk. 1, lyder:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."

Den bagvedliggende artikel i Rådets Direktiv 2006/112/EF (momssystemdirektivet), er artikel 9, stk. 1, der lyder:

"Ved 'afgiftspligtig person' forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.

Ved 'økonomisk virksomhed' forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter."

Momslovens § 4, lyder:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. [...] "

I henhold til den nugældende formulering af momslovens § 13, stk. 1:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

[...]

9) Levering af fast ejendom."

er salg af fast ejendom momsfritaget.

Ved lov nr. 520 af 12. juni 2009 om ændring af merværdiafgift mv., der træder i kraft pr. 1. januar 2011 sker der er ophævelse af momsfritagelsen for levering af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde, herunder særskilt levering af bebyggede grunde. Levering af bygninger med tilhørende grundareal, som ikke er nye bygninger, er stadig omfattet af momsfritagelsen.

Momslovens § 13, stk. 1, får pr. 1. januar 2011 følgende ordlyd:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

[...]

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

 a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.

 b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund."

Forarbejder

Af bemærkningerne til lovforslaget, L 203, vedtaget som Lov nr. 520 af 12. juni 2009, fremgår, at der foreslås en ophævelse af momsfritagelsen for levering af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde herunder særskilt levering af bebyggede grunde. Der indføres altså moms på salg af fast ejendom i form af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde.

Videre hedder det i bemærkningerne til lovforslaget, at

"Ved en bygning forstås enhver grundfast konstruktion. Levering af dele heraf anses for at være levering af en bygning eksempelvis salg af hver enkelt ejerlejlighed i en ejendom.

[...]

Ved en byggegrund forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning (planloven) eller forskrifter udstedt i medfør heraf, er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. den nye affattelse af § 13, stk. 1, nr. 9 litra a) [...]

Der foreslås endvidere en overgangsregel for levering af grunde samt særskilt levering af bebyggede grunde, når en leverandør af sådanne grunde har haft udgifter til byggemodning, advokat, revisor mv. i relation til grunden inden lovens ikrafttrædelse, som først sælges efter lovens ikrafttrædelse. Med salg menes tidspunktet for købsaftalens indgåelse. [...]  Udgifter i forbindelse med grunde, der ikke er solgt 5 år efter lovens ikrafttrædelse kan godtgøres på dette tidspunkt."

Skatteforvaltningsloven

Lovgrundlaget

Det fremgår af skatteforvaltningsloven (LBK nr. 907, af 28. august 2006 med senere ændringer) § 24, stk. 1:

"En anmodning om et bindende svar skal være skriftlig og indeholde alle de oplysninger af betydning for svaret, som står til rådighed for spørgeren. Skønner told- og skatteforvaltningen respektive Skatterådet, at spørgsmålet ikke er tilstrækkeligt oplyst, kan spørgeren anmodes om yderligere oplysninger eller dokumentation. Efterkommes anmodningen ikke inden for en rimelig frist, kan spørgsmålet afvises eller svaret begrænses til de forhold, der skønnes tilstrækkeligt oplyst."

Skatteforvaltningslovens § 24, stk. 2, lyder:

"Det fremgår endvidere af skatteforvaltningsloven § 24, stk. 2, at told- og skatteforvaltningen respektive Skatterådet i øvrigt i særlige tilfælde kan afvise at give et bindende svar, hvis spørgsmålet er af en sådan karakter, at det ikke kan besvares med fornøden sikkerhed eller andre hensyn taler afgørende imod en besvarelse."

Praksis

Skatterådets afgørelse SKM2009.556.SR, vedrørte en anmodning om bindende svar, der blev afvist af Skatterådet i henhold til skatteforvaltningslovens § 24, stk. 2, da der var betydelig usikkerhed om sagens faktiske forhold.

I den pågældende sag var der givet modstridende oplysninger fra spørger, hvorfor SKAT ikke anså det muligt med tilstrækkelig sikkerhed at fastslå, hvorvidt den i sagen omhandlede disposition var påtænkt eller allerede gennemført.

I afsnit A.A.3.9 'Muligheden for afvisning af en anmodning' i den Juridiske Vejledning 2010-2, er som eksempel på afvisning anført følgende:

"Afvisningsmuligheden kan efter lovforarbejderne anvendes på spørgsmål af teoretisk karakter samt på spørgsmål, der forudsætter så alternative svar, at det får rådgivningskarakter."

Skatteministeriets vurdering

Ifølge momslovens § 4, jf. § 3, skal der betales moms af levering af varer og ydelser, der mod vederlag leveres af en afgiftspligtig person her i landet. Undtaget herfra er bl.a. levering af fast ejendom, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.

Med baggrund i Lov nr. 520 af 12. juni 2009, ændres fritagelsen for levering af fast ejendom, således, at der bl.a. skal betales moms ved levering af byggegrunde.

Ad Spørgsmål 1 og 2:

Spørgsmål 1 og 2 vedrører det forhold, om der fra 1. januar 2011 skal betales moms af salg af et mindre areal, der sælges af kommunen, til sammenlægning med købers ejendom. Arealet har en størrelse, så det ikke kan bebygges selvstændigt, men arealet kan / kan ikke medregnes ved opgørelse af den tilladte bebyggelsesprocent på købers samlede ejendom.

Spørgsmål 1 og 2 drejer sig om arealer, der kun kan sælges til den nærmeste nabo, på grund af deres beliggenhed og ringe størrelse. Det er oplyst, at de arealer, kommunen sælger i disse tilfælde, eksempelvis er hjørneafskæringer ved veje, smalle strimler jord langs veje mv.

I henhold til bemærkningerne til lov nr. 520 af 12. juni 2009 om ændring af momsloven mv. defineres en byggegrund som et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf, er udlagt til formål som muliggør opførelse af bygninger.

Skatteministeriet er af den opfattelse, at de pågældende arealer, som beskrevet af kommunen under spørgsmål 1 og 2, ikke kan anses som byggegrunde, idet de på grund af deres ringe størrelse og beliggenhed ikke i sig selv kan bebygges eller på anden måde anvendes eller videresælges som byggegrunde.

Skatteministeriet finder, at det ikke er af betydning, om det pågældende areal efter sammenlægning med købers øvrige ejendom, kan medregnes ved opgørelse af den tilladte bebyggelsesprocent eller ej.

På denne baggrund indstilles det, at spørgsmål 1 og 2 besvares med et "nej".

Ad Spørgsmål 3 - 7:

Spørgsmål 3 - 7 vedrører forhold om, hvornår i udviklingsfasen et stykke jord anses for at udgøre en byggegrund efter 1. januar 2011.

• Spørgsmål 3 omfatter arealer, der kun indgår som perspektivareal i en kommuneplan
• Spørgsmål 4 omfatter arealer, der er udlagt til byudvikling med rammebestemmelser ifølge en kommunalplan
• Spørgsmål 5 er som spørgsmål 4, men arealet indgår også i et 'forslag til en lokalplan'
• Spørgsmål 6 omfatter arealer, der indgår i en lokalplan, men ikke er udstykket eller byggemodnet mv. (råjord)
• Spørgsmål 7 er som spørgsmål 6, men hvor udstykningen er godkendt af kommunen som planmyndighed

Efter bemærkningerne til loven, defineres en byggegrund som et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf, er udlagt til formål som muliggør opførelse af bygninger.

Skatteministeriet finder, at det er uden betydning for momspligten, om der er sket byggemodning, og/eller senere vedtagne forskrifter for udnyttelsen af arealerne, sætter begrænsninger på udnyttelsen heraf, herunder fastsætter specifikke formål med udnyttelsen af arealerne til byggeri.

I henhold til planlovens § 15, stk. 2, kan overførsel fra landzone, hvor der ikke uden særlig landzonetilladelse kan bygges, til byzone eller sommerhusområde kun ske i forbindelse med kommunalbestyrelsens vedtagelse af en lokalplan, og i overensstemmelse med kommuneplanens retningslinier for byudvikling.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at definitionen på en byggegrund medfører, at arealer med status i kommuneplanen som såkaldt "perspektivareal" eller "rammebelagt areal" ikke umiddelbart muliggør opførelse af bygninger, og derfor som udgangspunkt ikke er omfattet af begrebet byggegrund.

Som udgangspunkt er det først ved vedtagelse af en lokalplan, at opførelse af bygninger på et areal bliver muliggjort, og først på dette tidspunkt vil det pågældende areal blive anset som en byggegrund.

På denne baggrund kan spørgsmål 3-7 besvares som følger:

Spørgsmål 3

Spørgsmålet vedrører det forhold, om der fra 1. januar 2011 skal betales moms af salg af arealer, der ikke er omfattet af en lokalplan og ikke er udlagt til byudvikling med rammebestemmelser i kommuneplanen, men indgår i et perspektivområde i kommuneplanen.

Jf. ovenfor indstilles det, at spørgsmål 3 besvares med et "nej".

Spørgsmål 4

Spørgsmålet vedrører det forhold, om der fra den 1. januar 2011 skal betales moms af salg af arealer, der ikke er omfattet af en lokalplan, men i kommuneplanen er udlagt til byudvikling med rammebestemmelser.

Jf. ovenfor indstilles det, at spørgsmål 4 besvares med et "nej".

Spørgsmål 5

Spørgsmålet vedrører det forhold, om der fra den 1. januar 2011 skal betales moms af salg af arealer, der i kommuneplanen er udlagt til byudvikling med rammebestemmelser og er omfattet af et forslag til en lokalplan.

Jf. ovenfor indstilles det, at spørgsmål 5 besvares med et "nej".

Spørgsmål 6

Spørgsmålet vedrører det forhold, om der fra den 1. januar 2011 skal betales moms af salg af arealer, der er omfattet af en endelig vedtaget lokalplan, men som endnu ikke er hverken udstykket eller bearbejdet i fysisk forstand (råjord).

Jf. ovenfor, er et areal der indgår i en endelig vedtaget lokalplan, der muliggør opførelse af bygninger, at anse som en byggegrund, Skatteministeriet anser det for uden betydning for momspligten, om der er sket byggemodning. 

Herefter skal der som udgangspunkt betales moms af salg af de pågældende arealer ved salg efter 1. januar 2011.

Svaret vil dog bero på den potentielle sælgers forhold:

• En privatperson, der ikke driver økonomisk virksomhed med køb og salg af fast ejendom, og heller ikke foranlediger udstykning, byggemodning eller lignende på det pågældende areal, vil ikke være omfattet af de nye bestemmelser om momspligt ved salg efter 1. januar 2011.
• En afgiftspligtig person, der handler i egenskab af privatperson ved salg af det pågældende areal, vil heller ikke være omfattet af de nye bestemmelser om momspligt ved salg efter 1. januar 2011.

Der foreligger imidlertid ingen oplysninger om den potentielle sælger.

Da spørgsmålet ikke kan besvares uden en konkret vurdering af sælgerens forhold, finder Skatteministeriet, at et bindende svar ikke kan gives med fornøden sikkerhed, jf. skatteforvaltningsloven § 24, stk. 2.

På denne baggrund indstilles det, at spørgsmål 6 afvises.

Spørgsmål 7

Spørgsmålet vedrører det forhold, om der fra den 1. januar 2011 skal betales moms af salg af arealer, der er omfattet af en endelig vedtaget lokalplan og udstykning af området er godkendt af kommunen som planmyndighed.

Idet, der henvises til besvarelsen i spørgsmål 6, skal der også her som udgangspunkt betales moms af salg af de pågældende arealer ved salg efter 1. januar 2011.

Svaret vil også i dette tilfælde bero på den potentielle sælgers forhold.

På denne baggrund indstilles det, at spørgsmål 7 afvises.

Ad Spørgsmål 8:

I det omfang, at svaret på spørgsmål 3-6 er "ja", omfatter momspligten da også værdien af den bebyggelse opført før 1. januar 2011 (med tilhørende grundareal), som måtte ligge på arealet?

Spørgsmål 8 er kun relevant i forbindelse med besvarelsen i spørgsmål 6, hvor lokalplanen er endelig vedtaget, men arealet endnu ikke udstykket.

Idet der ikke foreligger oplysninger om den potentielle sælger, finder Skatteministeriet, ligesom ved besvarelsen af spørgsmål 6, at et bindende svar ikke kan gives med fornøden sikkerhed, jf. skatteforvaltningsloven § 24, stk. 2.

På denne baggrund indstilles det, at spørgsmål 8 afvises.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling.