Spørgsmål

Kan X a/s få godtgjort energiafgiften af energiforbrug anvendt til opvarmning af vand, der anvendes for at tilføre luften fugt, således at den indblæste luft opnår den ønskede luftfugtighed?

Svar

Nej. Se sagsfremstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

X a/s fremstiller varer, hvor det er en forudsætning, at der skal være en bestemt luftfugtighed i lokalet af hensyn til produktionen, herunder for at afhjælpe statisk elektricitet.

X a/s har brug for en stor luftudskiftning i produktionslokalerne og har derfor installeret et ventilationsanlæg, hvor indsugningsluften bliver renset, forvarmet ved hjælp af varmen i udsugningsluften og endelig ved hjælp af fjernvarme el.lign. yderligere opvarmet til 22^oC.

I forbindelse med indblæsningen tilsættes luften forstøvet vand, der omgående fordamper og derved øger luftfugtigheden til det ønskede niveau. Til fordampningen af vandet kræves en betydelig mængde energi (fordampningsenergi), som ikke øger luftens temperatur, men kun luftfugtigheden. Fordampningsenergien bidrager således ikke til opvarmning af produktionslokalerne.

X a/s anvender brændsler til fordampningen af det til befugtningsanlægget tilførte vand. Der er alene anmodet om bindende svar for den del af energiforbruget, der anvendes til fordampning af det til befugtningsanlægget tilførte vand.

Repræsentanten har efterfølgende supplerende oplyst, at der anvendes koldt vand i befugteren, og at der anvendes naturgas til opvarmning af ventilationsluften.

Fordampningen sker ved under tryk at forstøve vandet til en fin vandtåge i ventilationsanlæggets befugtersektion. En porøs keramisk plade med en meget stor overflade opfanger og fordamper eventuelle resterende dråber. Fordampningsenergien tages fra ventilationsluften, der tilføres befugtersektionen med en overtemperatur. Overtemperaturen afhænger af det aktuelle befugtningsbehov.

Der anvendes energi til at optage fugten/vandet (overtemperatur). Denne energi bidrager ifølge repræsentantens oplysninger ikke til opvarmning af lokalerne, idet energien afgives i befugtningssektionen.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Hovedreglen for godtgørelse af energiafgiften af brændsler findes i mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 1, nr. 1, samt gasafgiftslovens § 10, stk. 1, nr. 1, hvor momsregistrerede virksomheder kan få tilbagebetalt afgiften af de i virksomheden forbrugte varer henholdsvis den afgiftspligtige gas.

Undtagelsen hertil findes i bestemmelserne i mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 4, og gasafgiftslovens § 10, stk. 4, hvoraf det fremgår, at der ikke ydes tilbagebetaling for afgiften af varme og varer, der direkte eller indirekte anvendes til fremstilling af varme, som leveres fra virksomheden, rumvarme eller varmt vand, jf. dog stk. 5.

Fordampningsenergi bidrager ikke til opvarmning af produktionslokalerne, idet fordampningsenergien ikke afgives til rummet, men bindes i fugten, indtil den befugtede luft atter udskiftes og bortledes.

Anvendelse af fordampningsenergi er derudover fuldstændig uafhængig af forskellen mellem inden- og udendørstemperaturen, idet X a/s udelukkende tilfører fordampningsenergi af procestekniske årsager til fugten i ventilationsluften. Energien anvendes ikke til at opretholde en bestemt temperatur, men i stedet en bestemt luftfugtighed.

Fordampningsenergi kan således ikke betragtes som anvendt til rumvarme, men har udelukkende karakter af procesenergi. Energiforbruget kan derfor godtgøres direkte efter hovedreglen i bl.a. mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 1, nr. 1, og gasafgiftslovens § 10, stk. 1, nr. 1.

SKM2004.488.LSR

Landsskatteretten har tidligere behandlet spørgsmålet om afgiftsgodtgørelse af olie- og gasforbrug i befugtningsanlæg (SKM2004.488.LSR).

Landsskatteretten har afgjort, at virksomheden i det konkrete tilfælde ikke kunne opnå afgiftsgodtgørelse, fordi der kun var foretaget måling af vandforbruget til befugtning, men ikke af energiforbruget.

Landsskatteretten understreger dog, at der ikke er taget stilling til, om energiforbruget til fordampning er godtgørelsesberettiget, såfremt det var målt.

Forespørgerens spørgsmål om afgiftsgodtgørelse er således ikke behandlet. Forespørgeren kan dog tilslutte sig klagerens argumentation. Det er naturligvis en forudsætning for anmodningen om bindende svar, at X a/s' energiforbrug til fordampningen af det til befugtningsanlægget tilførte vand kan opgøres.

SKATs indstilling og begrundelse

Ifølge mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 1, nr. 1, og naturgasafgiftslovens § 10, stk. 1, nr. 1, kan virksomheder, der er registreret efter merværdiafgiftsloven, få tilbagebetalt energiafgiften af de varer, der er forbrugt i virksomheden.  Ifølge henholdsvis § 11, stk. 4, og § 10, stk. 4, i de nævnte love kan der dog ikke ydes tilbagebetaling for afgiften af varme og varer, der direkte eller indirekte anvendes til fremstilling af rumvarme eller varmt vand, medmindre der er tale om en af de specifikke anvendelser, der er nævnt i henholdsvis § 11, stk. 5, og § 10, stk. 5.

Ifølge det oplyste har X a/s installeret et ventilationsanlæg for at opfylde kravet til stor luftudskiftning. Luftudskiftningen foregår ved, at ventilationsanlægget udskifter indeluften med udeluft. Den indsugede udeluft bliver renset og forvarmet ved hjælp af varmen fra udsugningsluften fra produktionslokalerne samt ved hjælp af naturgas for yderligere opvarmning. I forbindelse med indblæsningen af udeluft tilsættes luften koldt forstøvet vand, der fordamper og derved øger luftfugtigheden til det ønskede niveau. Fordampningsenergien tages fra ventilationsluften, der tilføres befugtersektionen med en overtemperatur.

SKAT forstår dette således, at ventilationen og fordampningen sker efter den fremgangsmåde, der er beskrevet i nedenstående tegning. Denne er ikke et diagram/tegning af den konkrete befugter, men skal alene i forenklet form angive principperne i fordampningen m.v. Det er derfor heller ikke de helt konkrete temperaturer/krav til luftfugtighed, der er angivet, idet disse ikke er oplyst.

Princip tegning - ventilationssystem med befugtning

Indledningsvis skal det bemærkes, at når der i lokalerne er behov for en bestemt luftfugtighed, vil det være den relative luftfugtighed der er tale om. Herved forstås forholdet mellem luftens faktiske (absolutte) vandindhold og det maksimale vandindhold, der kan være i luften ved den pågældende temperatur. Den relative luftfugtighed stiger ved faldende temperatur og falder ved stigende temperatur, idet varm luft kan indeholde en større absolut mængde fugt (målt i gram pr. m³) end kold luft.

Til venstre i tegningen (anlægget) forneden suges udeluften ind. Udeluften antages at have en temperatur på f.eks. 8^oC og en relativ luftfugtighed (herefter RF) på 80 %. Den absolutte fugtighed pr. m³ er i så fald 5,3 g/m³. Udeluften blæses ud i lokalerne i højre side af tegningen (anlægget), efter at være blevet opvarmet og tilført fugt.

Fra højre foroven i tegningen (anlægget) suges indeluften i lokalerne, som har en temperatur på 22^oC og en RF på f.eks. 80 %, ind i anlægget. Indeluften passerer igennem anlægget og blæses i venstre side ud i det fri. Indeluften afgiver undervejs varme til en varmeveksler.

Inde i anlægget opvarmes udeluften først til f.eks. 18^oC ved hjælp af varmen fra varmeveksleren, som den udsugede indeluft har opvarmet på sin vej ud gennem anlægget. Når udeluften opvarmes til 18^oC, falder RF til 40 %, idet den absolutte luftfugtighed stadig er den samme (5,3 g/m³).

Udeluften, der jo i sidste ende skal op på 22^oC, opvarmes herefter i anlægget ved hjælp af en varmeflade baseret på naturgas til en overtemperatur på f.eks. 41^oC. Ved opvarmningen falder RF yderligere til f.eks. 12 % (stadig med en absolut luftfugtighed på 5,3 g/m³).

I befugtersektionen tilføres der koldt vand, som forstøves til en fin vandtåge inde i sektionen. Vandet fordamper ved sit møde med den opvarmede udeluft, der tilføres befugtersektionen med en overtemperatur på som nævnt f.eks. 41^oC. Overtemperaturen afhænger af det aktuelle befugtningsbehov.

Da fordampningsenergien kommer fra den opvarmede udeluft, falder dennes temperatur. Generelt gælder det, at luftens temperatur falder med ca. 2,5^oC for hvert gram vand, der tilføres luften. Overtemperaturen eller den tilførte vandmængde vil derfor være fastsat således, at temperaturen i udeluften, der herefter udblæses i lokalerne, er faldet fra 41^oC ned til det ønskede niveau, her 22^oC.  Samtidig har luften nu fået den ønskede RF på f.eks. 80 % (dvs. 13,2 g/m³).

Ud fra en teknisk betragtning bemærkes det, at det ikke er opretholdelsen af den relative fugtighed (RF) i produktionslokalerne, som begrunder, at den indsugede udeluft skal opvarmes. Udeluften i eksemplet havde allerede denne RF (80 %), blot ved en lavere temperatur (8 ^oC). Den relative fugtighed i lokalerne kan derfor opnås blot ved at  suge udeluften ind i lokalet uden opvarmning. Var RF for lav, kunne der tilsættes forstøvet vand, stadig uden opvarmning, eller man kunne sænke temperaturen i lokalet.

I begge tilfælde ville RF blive holdt på 80 %, men temperaturen i rummet ville falde under de ønskede 22^oC, afhængig af luftudskiftningen.

Stilles der således yderligere krav til en rumtemperatur på 22^oC, skal der ske en opvarmning af den indsugede udeluft til en overtemperatur (over 22^oC), inden den passerer befugtersektionen, hvor den afgiver energi til vandet og herved mister varme.

Der er derfor efter SKATs opfattelse tale om rumvarme, der skal opretholde temperaturen i lokalerne. Ellers var det som nævnt tilstrækkeligt at indsuge udeluften uden opvarmning.

Konklusionen er, at da opvarmningen af luften sænker den relative luftfugtighed, er opvarmningen  alene nødvendig for at opnå/opretholde den ønskede rumtemperatur, ikke for at opretholde en bestemt luftfugtighed.

Det er netop ventilationsanlæggets (incl. befugtningsenhed) formål at opvarme den indsugede udeluft og tilsætte vand, således at indblæsningsluften i rummet opnår den ønskede temperatur med en relativ luftfugtighed på (her) 80 %, hvorved rumtemperaturen og luftfugtigheden på RF 80 % i rummet ikke sænkes.

Det er ikke muligt at adskille opretholdelsen af en bestemt temperatur fra opretholdelsen af en bestemt relativ luftfugtighed i forbindelse med udskiftning af luft med forskellig temperatur.

Det skal tilføjes, at der hverken  i loven eller dens forarbejder er grundlag for at antage, at alene opvarmning, der er begrundet i komforthensyn, skal anses som rumvarme. Den omstændighed, at opvarmningen af lokalerne sker af produktionstekniske eller miljømæssige hensyn, kan således ikke i sig selv medføre, at der er tale om godtgørelsesberettiget energianvendelse, jf. SKM2006.480.HR.

SKAT indstiller derfor, at X a/s ikke kan få godtgjort energiafgiften af energiforbrug anvendt til (indirekte) opvarmning af vand, der anvendes for at tilføre luften fugt, således at den indblæste luft opnår den ønskede temperatur og luftfugtighed.

Repræsentantens bemærkninger til SKATs indstilling og begrundelse

Repræsentanten ønsker i sit høringssvar at henlede Skatterådets opmærksomhed på følgende:

1. Temperaturen i produktionslokalerne skal af produktionsmæssige forhold være 22^o  celsius. X a/s kan ikke, som SKAT foreslår, blot have en anden temperatur i lokalerne.
2. Det er ikke afgiften på energi til opvarmning af luften til 22^o  celsius, som X a/s anmoder om at få godtgjort.
3. Af produktionsmæssige forhold kræves der en bestemt luftfugtighed i lokalerne. Derfor er det nødvendigt at tilføre fugt til den indsugede luft. Det er afgiften på energi til denne proces, som X a/s ønsker at få godtgjort.
4. Den proces, der foregår i befugtningsanlægget, er ikke med til at forøge lufttemperaturen i lokalerne, men er alene en proces, hvor luften tilføres fugt. Denne proces kan sammenlignes med et køleanlæg, hvor man anvender el eller varme i processen med at køle luften.

Repræsentanten har fra en tekniker - yy fået følgende udtalelser til sagen:

• Produktionen i det berørte område kan ikke gennemføres, medmindre der er en specifik fugtighed i området.
• Anmodningen omhandler udelukkende den ekstra energi, der er fra temperaturen 22^o  celsius til f.eks. 41^o  celsius, som er tabet grundet fordampningsenergi til befugtningen.
• Denne del af opvarmningen af luften vil blive differentieret af kontinuerlige målinger. På den måde er det muligt at adskille opretholdelsen af en bestemt relativ luftfugtighed samt rumtemperatur i forbindelse med udskiftning af luft med forskellig temperatur. Det er således kun afgiften på nødvendig målt procesvarme, som X a/s ønsker at få godtgjort.

Repræsentanten er fuldt ud klar over, at afgiften på energi, der anvendes til opvarmning af lokaler, er omfattet af bestemmelserne om rumvarme, hvorfor man ikke kan få godtgjort energiafgiften på dette forbrug.

SKAT henviser i udkast til bindende svar til afgørelse SKM2006.480.HR, hvor HR fastslår, at energi, der anvendes til opvarmning af rum er omfattet af bestemmelserne om rumvarme.

Repræsentanten er helt enig med Højesteret og Skatterådet om, at energi, der anvendes til opvarmning af rum, er omfattet af rumvarmebestemmelsen.

Ved X a/s er situationen en anden, idet der ikke tilføres varme til lokalerne, men alene tilføres fugt til luften. Denne proces er en konkret proces med tilførsel af fugt, som foregår uden for lokalerne, og som ikke tilfører lokalerne varme.

Repræsentanten anmoder Skatterådet om at følge repræsentantens indstilling, idet

• Befugtning teknisk set er at sidestille med kølingsprocessen, hvor virksomheder kan få godtgjort energiafgift,
• Lovteksten, forarbejder til loven, Højesteret og vejledninger alene nævner, at bestemmelserne om rumvarme alene omfatter de tilfælde, hvor rum tilføres varme, hvilket ikke er tilfældet i denne sag,
• Befugtning foregår som en proces uden for lokalerne, og
• Befugtning ikke sker af komforthensyn, men alene af produktionstekniske hensyn.

Ud fra den overordnede hensigt med bestemmelserne om rumvarme i afgiftslovene er det alene energi, der anvendes til opvarmning af lokaler, der er omfattet af rumvarmebestemmelserne, hvor X a/s' forbrug bør betragtes som procesenergi.

Repræsentanten er ud fra ovenstående af den opfattelse, at afgiften på energiforbruget til befugtning er omfattet af hovedreglen for godtgørelse af energiafgift (f.eks. gasafgiftslovens § 10, stk. 1).

SKATs bemærkninger til repræsentantens indlæg

SKAT fastholder sin indstilling.

SKAT har følgende kommentarer til repræsentantens indlæg:

1. Generelt

Af indlægget fremgår det, at der er to betingelser, som skal være opfyldt, for at produktionsbetingelserne er ideelle:

1. Rumtemperatur på 22^oC
2. Relativ fugtighed som skal være konstant xx %. Det er ikke oplyst, hvilken relativ fugtighed der ønskes.

Den energimængde, som tilføres rummet til opvarmning, er bestemt af, hvilken temperatur og hvilken relativ luftfugtighed der ønskes. Rumvarme-afgift er ikke betinget af eller relateret til, hvilken relativ fugtighed der er i rummet, men udelukkende relateret til den tilførte energi for at opnå den ønskede luftkondition for rummet.  

Energitilførsel til ventilationssystemets befugtningsdel er nødvendig for at vedligeholde rumtemperaturen. Hvis ikke der tilføres energi til ventilationsanlæggets befugtningsandel, vil det være centralvarmeanlægget (radiatorerne i rummet), som vedligeholder rumtemperaturen. Den tilførte energi til befugtningsanlægget kan således sidestilles med energien tilført centralvarmeanlægget, som vil være rumvarme. Centralvarmeanlæggets energitilførsel til rummet til vedligeholdelse af den ønskede temperatur, indeholder også fordampningsenergi.

2. Ad punkterne efter sætningen: " Vi vil i den forbindelse henlede Skatterådets opmærksomhed på følgende" (SKATs kommentarer sættes i kursiv):

Ad punkt 1 og 2:

Energi til opvarmning af luft til 22 ^o C kan ikke betragtes isoleret, fordi den mængde energi, som anvendes til opvarmning, er afhængig af både temperatur og relativ fugtighed. Den energi, som tilføres et rum for at opvarme rummet til 22^o C ved en relativ fugtighed på 20 %, vil være mindre end ved opvarmning af rummet til 22 ^o C ved en relativ fugtighed på 70 %, men uanset den relative fugtighed betegnes det rumvarme.

Ad punkt 4:

Den energi, som tilføres befugtningsanlægget for at opnå en temperatur på 22 ^o C i indblæsningsluften, erstatter den energi, som centralvarmeanlægget ellers skulle have brugt til opvarmning / vedligeholdelse af rumtemperaturen ved rumbefugtning.

Det er rigtigt, at befugtning af luft ikke forøger rumtemperaturen (men sænker temperaturen), men energi tilført et rum for at vedligeholde en ønsket temperatur i rummet er afgiftspligtig rumvarme. Tilsvarende vedligeholder radiatorer med termostat også kun den ønskede rumtemperatur.

3. Ad udtalelsen fra tekniker yy om, at "Anmodningen omhandler udelukkende den ekstra energi, der er fra temperaturen 22 ^o celsius til f.eks. 41⁰ celsius, som er tabet grundet fordampningsenergi til befugtningen":

Energi, som tilføres befugtningsanlægget kaldet ekstra energi (fordampningsenergi), er nøjagtig den energi, det centrale varmeanlæg (radiatorer i rummet) skulle have tilført rummet som rumvarme for at kunne opnå den ønskede rumtemperatur og fugtighed ved rumbefugtning. Man har således flyttet energiforbruget ud i et befugtningsanlæg.

4. Ad repræsentantens bemærkning om at

• "lovteksten, forarbejder til loven, Højesteret og vejledning alene nævner, at bestemmelserne om rumvarme alene omfatter de tilfælde, hvor rum tilføres varme, hvilket ikke er tilfældet i denne sag,":

Det er ikke tilfældet, at rummet ikke tilføres varme. Ventilationsanlægget med integreret befugtningsanlæg tilfører rummet varm luft på 22^oC ved en relativ fugtighed på xx som ønsket. Ved ønsket om en bestemt relativ fugtighed skal der tilføres en bestemt energimængde for at opnå 22^oC.

5. Ad anbringendet om, at

• "befugtning foregår som en proces uden for lokalerne":

Det er SKATs opfattelse, at varme  tilført et rum fra et ventilationsanlæg (uden for rummet) og et centralvarmeanlæg (radiatorer i rummet) sidestilles som rumvarme.

Vand (Befugtning) tilført et rum fra et befugtningsanlæg i dette tilfælde integreret i ventilationsanlægget kan sidestilles med direkte befugtning i rummet ved indsprøjtning af vandtåge eller bare ved at hænge befugtere direkte på centralvarmesystemet.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet har tiltrådt SKATs indstilling med den givne begrundelse.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

Svaret er bindende i 5 år med virkning fra den 1. december 2007, jf. skatteforvaltningslovens § 22, stk. 3, og § 25, stk. 1.