Spørgsmål

Opfylder en samtidig ophørsspaltning jævnfør nedenfor af A ApS, B ApS, C ApS og D ApS med spaltningsdato 1/9 2007 betingelserne for skattefri spaltning efter fusionsskattelovens kapitel 4?

Svar

Ja. Se sagsfremstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Selskaberne A ApS, B ApS, C ApS og D ApS har med forventet closingdato ultimo august 2007 solgt alle aktier i E Group A/S til F.

Som følge heraf ønskes selskaberne ophørsspaltet, så hver af de ultimative anpartshavere bliver vederlagt med anparter i et ved spaltningen nystiftet modtagende selskab.

Da flere af anpartshaverne ejer anparter i flere af selskaberne, gennemføre spaltningerne som successive spaltninger jf. aktieselskabslovens § 136, stk. 3.

Rådgiver efterfølgende oplyst, at closing gennemførtes den 2/8 2007.

Bestyrelserne for A ApS, B ApS, C ApS og D ApS har udarbejdet vedlagte udkast til spaltningsplaner, der nærmere beskriver spaltningerne.

Spaltningerne ønskes gennemført skatteretligt efter fusionsskattelovens § 15a, stk. 1, 4. punktum, dvs. uden at der er opnået tilladelse hertil fra told- og skatteforvaltningen.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Ved en skattefri ophørsspaltning uden tilladelse skal følgende betingelser alle være opfyldt:

1. Værdien af de tildelte aktier eller anparter med tillæg af en eventuel kontant udligningssum skal svare til handelsværdien af de overførte aktiver og passiver. 

2. Forholdet mellem aktiver og gæld, der overføres til det modtagende selskab skal svare til forholdet mellem aktiver og gæld i det indskydende selskab.

3. Spaltningsdatoen skal være sammenfaldende med skæringsdatoen for det modtagende selskabs regnskabsår.

4. Kopi af de dokumenter, der i selskabslovgivningen er foreskrevet udarbejdet skal indsendes til told- og skatteforvaltningen senest 1 måned efter vedtagelsen af spaltningen.

5. Senest samtidig med indgivelsen af selvangivelsen for det indkomstår, hvor spaltningen er gennemført skal de modtagende selskaber give told- og skatteforvaltningen oplysning om, at selskabet har deltaget i en spaltning uden tilladelse fra told- og skatteforvaltningen.

6. Selskabsdeltagerne må ikke efter spaltningsdatoen for det indskydende selskab og op til 3 år efter vedtagelsen af spaltningen modtage skattefrit udbytte af sine aktier i de deltagende selskaber, der overstiger selskabsdeltagerens andel af det ordinære resultat i de respektive selskabers godkendte årsrapport for det regnskabsår, som udlodningen vedrører.

Til de enkelte betingelser skal vi oplyse følgende.

Betingelse 1  

Vi vedlægger udkast til spaltningsregnskaber for de fire spaltede selskaber, hvor vederlaget specificeres. I overvejende grad vil vederlaget til de enkelte selskabsdeltagere bestå i anparter i de ved spaltningen stiftede modtagne selskaber. De enkelte selskabsdeltagere overvejer fortsat, hvorvidt de ønsker en del af vederlaget som kontant udligningssum. Nedenfor følger en beskrivelse af vederlaget ved de enkelte spaltninger.

Spaltning 1 - A ApS

Egenkapitalen i A ApS forventes at udgøre 48,9 mio. I det endelige spaltningsregnskab, vil egenkapitalen blive opgjort præcist med hensyntagen til driftsresultatet for perioden fra 1/1 2007 til spaltningsdatoen.

Anparterne i A ApS ejes af følgende anpartshavere: 

B ApS	18,3486%
Person 1	62,3676%
Person 2	7,4983%
Person 3	4,5872%
Person 4	1,7643%
Person 5	1,7643%
Person 6	3,6697%
	100,0000%

Aktiverne i A ApS består pr. spaltningsdatoen alene af tilgodehavender, der alle kan kurssættes til kurs pari. Alle aktiver og al gæld fordeles forholdsmæssigt i forhold til den ultimative anpartshavers ejerandel i A ApS, idet dog B ApS modtager en kontant udligningssum svarende til nettoværdien af BApS ejerandel. Det er parternes vurdering, at den fastsatte kontante udligningssum svarer til B ApS' ejerandel i A ApS.

Det samlede vederlag tdkk 48.896 kan opgøres således:

		Anparter	Kontant udligning	I alt
Tdkk
B ApS	18,3486%		8.972	8.972
Person 1	62,3676%	30.496	0	30.496
Person 2	7,4983%	3.666	0	3.666
Person 3	4,5872%	2.243	0	2.243
Person 4	1,7643%	863	0	863
Person 5	1,7643%	863	0	863
Person 6	3,6697%	1.794	0	1.794
	100,0000%	39.925	8.972	48.896

Spaltning 2 - B ApS:  

Egenkapitalen i B ApS forventes at udgøre 823,0 mio. I det endelige spaltningsregnskab, vil egenkapitalen blive opgjort præcist med hensyntagen til driftsresultatet for perioden fra 1/1 2007 til spaltningsdatoen.

Anparterne i B ApS ejes af følgende anpartshavere:

Person 1	2,3500%
Person 7	11,2500%
Person 8	11,2500%
Person 2	2,3500%
Person 9	11,2500%
Person 10	11,2500%
Person 11	2,3500%
Person 12	7,5000%
Person 13	7,5000%
Person 14	7,5000%
Person 15	2,3500%
Person 16	11,2500%
Person 17	11,2500%
Person 18	0,6000%
	100,0000%

Aktiverne i B ApS består pr. spaltningsdatoen dels af kapitalinteresser i datterselskaberne ApS I og ApS II og kapitalinteresser i associerede selskaber samt tilgodehavender, der alle kan kurssættes til kurs pari.

ApS I og ApS II har en nominel kapital på kr. 125.000 og en egenkapital på hver kr. 125.000. Selskaberne har i forbindelse med salget af aktierne i E-Group A/S overtaget enkelte aktiviteter fra E-Group-koncernen. Det er parternes vurdering, at anparterne i ApS I og ApS II kan værdiansættes til den regnskabsmæssige indre værdi kr. 125.000.  

B ApS ejer nom. kr. 5.000.000 aktier i G. G's aktiviteter har været besiddelse af ejerandele i forskellige H-K/S'er. H-K/S'erne har i 2006 og 2007 afviklet aktiviteterne.

B ApS ejer endvidere 90 pct. af kapitalen i K/S J. K/S J har drevet x-virksomhed med Y. Y er solgt i 2006 og aktiviteten indstillet.

Alle aktiver og gæld fordeles forholdsmæssigt i forhold til den ultimative anpartshavers ejerandel i B ApS.

Det samlede vederlag tdkk 822.990 kan opgøres således:

		Anparter	Kontant udligning	I alt
Person 1	2,3500%	19.340	0	19.340
Person 7	11,2500%	92.586	0	92.586
Person 8	11,2500%	92.586	0	92.586
Person 2	2,3500%	19.340	0	19.340
Person 9	11,2500%	92.586	0	92.586
Person 10	11,2500%	92.586	0	92.586
Person 11	2,3500%	19.340	0	19.340
Person 12	7,5000%	61.724	0	61.724
Person 13	7,5000%	61.724	0	61.724
Person 14	7,5000%	61.724	0	61.724
Person 15	2,3500%	19.340	0	19.340
Person 16	11,2500%	92.586	0	92.586
Person 17	11,2500%	92.586	0	92.586
Person 18	0,6000%	4.938	0	4.938
	100,0000%	822.990	0	822.990

Spaltning 3 - C ApS  

Egenkapitalen i C ApS forventes at udgøre 66,0 mio. I det endelige spaltningsregnskab, vil egenkapitalen blive opgjort præcist med hensyntagen til driftsresultatet for perioden fra 1/1 2007 til spaltningsdatoen.

Anparterne i C ApS ejes af følgende anpartshavere:

Person 1	16,6667%
Person 2	16,6667%
Person 11	16,6667%
Person 15	16,6667%
Person 19	16,6667%
Person 20	16,6667%
	100,0000%

Aktiverne i C ApS består pr. spaltningsdatoen alene af tilgodehavender, der alle kan kurssættes til kurs pari. Alle aktiver og gæld fordeles forholdsmæssigt i forhold til den ultimative anpartshavers ejerandel i C ApS.

Det samlede vederlag tdkk 65.972 kan opgøres således: 

		Anparter	Kontant udligning	I alt
Tdkk
Person 1	16,6667%	10.995	0	10.995
Person 2	16,6667%	10.995	0	10.995
Person 11	16,6667%	10.995	0	10.995
Person 15	16,6667%	10.995	0	10.995
Person 19	16,6667%	10.995	0	10.995
Person 20	16,6667%	9.245	1.750	10.995
	100,0000%	64.222	1.750	65.972

Spaltning 4 - D ApS:  

Egenkapitalen i D ApS forventes at udgøre 47,0 mio. I det endelige spaltningsregnskab, vil egenkapitalen blive opgjort præcist med hensyntagen til driftsresultatet for perioden fra 1/1 2007 til spaltningsdatoen.

Anparterne i D ApS ejes af følgende anpartshavere: 

Person 1	54,3269%
Person 2	8,1731%
Person 3	33,6538%
Person 4	1,9231%
Person 5	1,9231%
	100,0000%

Aktiverne i D ApS består pr. spaltningsdatoen alene af tilgodehavender, der alle kan kurssættes til kurs pari. Alle aktiver og gæld fordeles forholdsmæssigt i forhold til den ultimative anpartshavers ejerandel i D ApS. Det samlede vederlag tdkk 47.032 kan opgøres således:

		Anparter	Kontant udligning	I alt
Tdkk
Person 1	54,3269%	25.551	0	25.551
Person 2	8,1731%	3.844	0	3.844
Person 3	33,6538%	15.828	0	15.828
Person 4	1,9231%	904	0	904
Person 5	1,9231%	904	0	904
	100,0000%	47.032	0	47.032

Det er således samlet vores opfattelse, at betingelse 1 er opfyldt.

Betingelse 2

A ApS  

Ved spaltningen af A ApS vil B ApS blive vederlagt med en kontant udligningssum svarende til B ApS' andel af egenkapitalen i A ApS. Den kontante udligningssum udbetales ved vedtagelsen af spaltningen og afsættes derfor som gæld i spaltningsregnskabet. Denne gæld fordeles på samme måde som den øvrige gæld forholdsmæssigt på de modtagende selskaber. Aktivsummen i A ApS forventes at udgøre tdkk. 49.454. Gælden i A ApS udgør efter afsættelse af den kontante udligningssum tdkk. 9.530. Fordelingen af aktiver og gæld på de modtagende selskaber fremgår af nedenstående oversigt. 

		Aktiver	Gæld
	A ApS	49.454	9.530	19,3%
Person 1	1 ApS	37.775	7.279	19,3%
Person 2	2 ApS	4.542	875	19,3%
Person 3	3 ApS	2.778	535	19,3%
Person 4	4 ApS	1.069	206	19,3%
Person 5	5 ApS	1.069	206	19,3%
Person 6	6 ApS	2.223	428	19,3%
		49.454	9.530	19,3%

Spaltningerne for B ApS, C ApS og D ApS vil som udgangspunkt ske ved at de modtagende selskaber hver modtager en forholdsmæssig del af aktiver og gæld i henholdsvis B ApS, D ApS og C ApS. Aktiver og gæld fordeles i forhold til den ultimative anpartshavers ejerandel af de indskydende selskaber.

B ApS  

Ved spaltningen af B ApS vil der som udgangspunkt ikke ske vederlag som kontant udligningssum. Anpartshaverne overvejer dog fortsat, om der ønskes hel eller delvis vederlæggelse med kontant udligningssum. Hvis der skal vederlægges med en kontant udligningssum, vil den kontante udligningssum blive afsat som gæld i spaltningsregnskabet. Denne gæld fordeles på samme måde som den øvrige gæld forholdsmæssigt på de modtagende selskaber.  

I nedenstående oversigt er vist fordelingen mellem aktiver og gæld på de modtagende selskaber uden kontant udligningssum.

	B ApS	Aktiver	Gæld
		950.235	124.003	13,0%
Person 1	1 ApS	22.331	2.914	13,0%
Person 7	7 ApS	106.901	13.950	13,0%
Person 8	8 ApS	106.901	13.950	13,0%
Person 2	2 ApS	22.331	2.914	13,0%
Person 9	9 ApS	106.901	13.950	13,0%
Person 10	10 ApS	106.901	13.950	13,0%
Person 11	11 ApS	22.331	2.914	13,0%
Person 12	12 ApS	71.268	9.300	13,0%
Person 13	13 ApS	71.268	9.300	13,0%
Person 14	14 ApS	71.268	9.300	13,0%
Person 15	15 ApS	22.331	2.914	13,0%
Person 16	16 ApS	106.901	13.950	13,0%
Person 17	17 ApS	106.901	13.950	13,0%
Person 18	18 ApS	5.701	744	13,0%
		950.235	124.003	13,0%

C ApS  

Ved spaltningen af C ApS vil der ske delvis vederlag med kontant udligningssum. Foreløbig har en anpartshaver ønsket delvis vederlag med kontant udligningssum, men de øvrige anpartshavere overvejer dog fortsat, om der ønskes hel eller delvis vederlæggelse med kontant udligningssum. Den kontante udligningssum afsættes som gæld i spaltningsregnskabet. Denne gæld fordeles på samme måde som den øvrige gæld forholdsmæssigt på de modtagende selskaber.  

I nedenstående oversigt er vist fordelingen mellem aktiver og gæld på de modtagende selskaber med delvis kontant udligningssum.

	C ApS	Aktiver	Gæld
		66.488	2.268	3,4%
Person 1	1 ApS	11.383	388	3,4%
Person 2	2 ApS	11.383	388	3,4%
Person 11	11 ApS	11.383	388	3,4%
Person 15	15 ApS	11.383	388	3,4%
Person 19	19 ApS	11.383	388	3,4%
Person 20	20 ApS	9.572	326	3,4%
		66.488	2.268	3,4%

D ApS  

Ved spaltningen af D ApS vil der som udgangspunkt ikke ske vederlag som kontant udligningssum. Anpartshaverne overvejer dog fortsat, om der ønskes hel eller delvis vederlæggelse med kontant udligningssum. Hvis der skal vederlægges med en kontant udligningssum, vil den kontante udligningssum blive afsat som gæld i spaltningsregnskabet. Denne gæld fordeles på samme måde som den øvrige gæld forholdsmæssigt på de modtagende selskaber. I nedenstående oversigt er vist fordelingen mellem aktiver og gæld på de modtagende selskaber uden kontant udligningssum. 

		Aktiver	Gæld
	D ApS	47.434	401	0,8%
Person 1	1 ApS	25.770	218	0,8%
Person 2	2 ApS	3.877	33	0,8%
Person 3	3 ApS	15.963	135	0,8%
Person 4	4 ApS	912	8	0,8%
Person 5	5 ApS	912	8	0,8%
		47.434	401	0,8%

Det er således samlet vores vurdering, at betingelse 2 er opfyldt.

Betingelse 3  

Spaltningen ønskes gennemført som ophørsspaltninger med spaltningsdato 1/9 2007. Bestyrelserne har ikke endeligt lagt sig fast på spaltningsdatoen, idet denne dato afhænger af datoen for endelig closing vedrørende salget af aktierne i E-Group A/S. De modtagende selskaber ved spaltningen vil alle blive stiftet i forbindelse med spaltningen med 1. regnskabsår fra spaltningsdatoen til enten 31/12 2007 eller 31/12 2008.

Det er således vores vurdering, at betingelse 3 vil være opfyldt.

Betingelse 4  

Det forudsættes, at kopi af de dokumenter, der i selskabslovgivningen er foreskrevet udarbejdet indsendes til told- og skatteforvaltningen senest 1 måned efter vedtagelsen af spaltningen.

Forudsætningsvis er betingelse 4 dermed opfyldt.

Betingelse 5  

Det forudsættes, at senest samtidig med indgivelsen af selvangivelsen for det indkomstår, hvor spaltningen er gennemført vil de modtagende selskaber give told- og skatteforvaltningen oplysning om, at selskabet har deltaget i en spaltning uden tilladelse fra told- og skatteforvaltningen.

Forudsætningsvis er betingelse 5 dermed opfyldt.

Betingelse 6  

Alle selskabsdeltagere, der modtager vederlag som anparter i de modtagende selskaber er fysiske personer. Alle indskydende selskaber ophører ved spaltningerne. Der vil derfor ikke være mulighed for at modtage skattefrie udbytter fra de modtagende selskaber.

Betingelse 6 vil dermed være opfyldt.

SKATs indstilling og begrundelse

Det bemærkes indledningsvist, at der i nedenstående besvarelse ikke er taget stilling til den skattemæssige spaltningsdato (rådgivers betingelse 3).

Endvidere bemærkes, at der i nedenstående besvarelse ikke er taget stilling til de af rådgiver anførte betingelser 4-6.

Nedenstående besvarelse vedrører kun de af rådgiver anførte betingelser 1-2.

Supplerende bemærkes, at idet rådgiver har behandlet ophørsspaltningen af de spørgende selskaber efter samme regnskabsmæssige principper, og idet der efter SKATs vurdering, ikke foreligger forhold, der medfører, at besvarelsen ikke kan ske samlet vedrørende betingelser 1 og 2, har SKAT fundet det hensigtsmæssigt, at udarbejde en samlet besvarelse for de spørgende selskaber.

Ifølge fusionsskattelovens § 15 a, stk. 2, 2. pkt., er det en betingelse for kunne gennemføre en ophørsspaltning uden tilladelse, at værdien af de tildelte aktier eller anparter med tillæg af en eventuel kontant udligningssum svarer til handelsværdien af de overførte aktiver og passiver.

Handelsværdien skal fastsættes ud fra værdierne pr. den i fusionsskattelovens § 5 omtalte spaltningsdato, jf. bilag 23 til L 110A.

Da der i denne sag er tale om ophørsspaltninger af selskaber, hvor aktionærerne er ikke-interesseforbundne parter med modstående økonomiske eller skattemæssige interesser, vil der ikke ske én formueforskydning af værdierne, hvorfor de bogførte værdier kan udgøre handelsværdien, jf. SKM2007.699.SR.

I medfør af fusionsskattelovens § 15 a, stk. 2, 3. pkt., er det tillige en betingelse, at forholdet mellem aktiver og gæld, der overføres til et eller flere modtagende selskaber, svarer til forholdet mellem aktiver og gæld i det indskydende selskab.

Forholdet mellem aktiver og gæld skal opgøres ud fra handelsværdierne på spaltningstidspunktet jf. hertil SKM2007.917.SKAT.

Ifølge lovforarbejderne (L110 af 13. december 2006 § 3, nr. 9) er formålet med § 15 a, stk. 2, 3. pkt. at forhindre, at man - som et alternativ til et skattepligtigt salg af aktiver - foretager en skattefri udspaltning af de pågældende aktiver til et modtagende selskab og samtidig overfører gæld i et forhold, der overstiger forholdet mellem aktiver og gæld i det indskydende selskab, og derved reducerer den skattepligtige avance ved en senere afståelse af aktierne i det modtagende selskab.

Bestemmelsen skal tilsvarende forhindre, at det indskydende selskab via en skattefri spaltning uden tilladelse bliver tømt for værdier ved, at selskabet bliver efterladt med en gæld, der overstiger det hidtidige forhold mellem aktiver og gæld således, at en skattepligtig avance ved salg af aktierne er reduceret.

Af Skatteministeriets svar i bilag 2 og bilag 10 til L110 vedrørende FUL § 15 a, stk. 2, 3. ptk. sidestilles forholdet mellem aktiver og gæld med forholdet mellem aktiver og passiver, hvilket efter SKATs opfattelse medvirker til bestemmelsen åbenhed og mulighed for en udvidet fortolkning jf. SKM2007.917.SKAT.

Såfremt der ved ophørsspaltning af de spørgende selskaber i denne sag ydes kontantvederlag, vil kontantvederlaget regnskabsmæssigt i spaltningsbalancen blive afsat som en gældspost, der efterfølgende forholdsmæssigt - som øvrige gældsposter - fordeles ud på de modtagende selskaber.

Hvorvidt passivposter, herunder regnskabsmæssige hensættelser, ved ophørsspaltninger uden tilladelse i spaltningsbalancen er optaget som en gældspost eller en passivpost er af mindre betydning jf. SKM2007.917.SKAT, når de selskabsdeltagere, der deltager i omstruktureringen har forholdt til sig til samtlige gælds-/passivposter.

Da der til de påtænkte nystiftede modtagende selskaber ikke er overført aktiver og gæld i et forhold, der overstiger forholdet mellem aktiver og gæld i de indskydende selskaber, er balancekravet i medfør af fusionsskattelovens § 15 a, stk. 2, 3. pkt. iagttaget.

SKAT indstiller på denne baggrund, at spørgsmålet besvares med et "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.