Klagen skyldes, at klageren er anset for skattepligtig af bevilling fra B i indkomståret 2004, hvor klageren modtog tilsagn om bevillingen.

Landsskatterettens afgørelse

Skattecentret har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst i 2004 med 300.000 kr. og samtidig nedsat den skattepligtige indkomst i 2005 med 300.000 kr., da klageren anses for skattepligtig af bevilling på 300.000 kr. i indkomståret 2004.

Landsskatteretten nedsætter forhøjelsen på 300.000 kr. i indkomståret 2004 til 0. Beløbet er ikke skattepligtigt i 2005, da klagerens fulde skattepligt til Danmark er ophørt pr. 30. januar 2005.

Sagens oplysninger

Klageren fik ved brev af 2. december 2004 tildelt et stipendium på 300.000 kr. fra B til brug ved volontørtjeneste ved C i Tyskland. Af brevet fra B fremgår følgende:

"B's direktion bevilger Dem 300.000 kr. i perioden 1. februar 2005 - 31. januar 2006 som et stipendium til volontørtjeneste ved C i Tyskland."

Bilagt brevet fra B var der vedlagt retningslinier for anvendelse af bevillinger fra B. Bl.a. følgende fremgår heraf:

"... Stipendier

Udbetales kvartalsvis forud efter bevillingshavers skriftlige anmodning med angivelse af kontonummer i et dansk pengeinstitut. Senest 2 måneder efter stipendieperiodens udløb indsendes beretning til B. ..."

Klageren udrejste til Tyskland den 30. januar 2005, og der er enighed om, at den fulde skattepligt til Danmark ophørte pr. 30. januar 2005, jf. kildeskattelovens § 1.

Klageren påbegyndte sin videreuddannelse ved C i Tyskland den 1. februar 2005. Klageren modtog ingen løn eller anden form for vederlag fra C i 2005. Klageren er fortsat bosat i Tyskland og er beskæftiget på det samme projekt. Klageren har ingen skattemæssige relationer til Danmark mere.

Klageren har selvangivet indkomst som følge af bevillingen fra B med 300.000 kr. i indkomståret 2005, det vil sige efter den fulde skattepligts ophør til Danmark.

Skattecentrets afgørelse

Klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2004 er forhøjet med 300.000 kr., og indkomsten for indkomståret 2005 er samtidig nedsat med 300.000 kr.

Det er SKATs opfattelse, at bevillingen fra B ikke kan anses som et studierejselegat, men skal anses som et stipendium til videnskabeligt arbejde.

Der er indsendt erklæring fra B om, at det i 2004 tildelte stipendium er udbetalt i 2005. Efter SKATs opfattelse har B fratrukket bevillingen på tildelingstidspunktet i 2004. Dette medfører, at beskatningstidspunktet for klageren ikke udskydes til udbetalingstidspunktet i henhold til ligningslovens § 7 V.

SKAT har herefter anset bevillingen for skattepligtig i 2004, da klageren har erhvervet endelig ret til beløbet i indkomståret 2004, jf. periodiseringsreglerne i statsskattelovens § 4.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at det modtagne stipendium ikke er skattepligtigt til Danmark i indkomståret 2004. Subsidiært gøres det gældende, at stipendiet er omfattet af skattefriheden i ligningslovens § 7 K, og at klageren således har fradrag efter Skatterådets standardsatser.

Den 2. december 2004 modtog klageren en bekræftelse fra B på, at han havde fået bevilget 300.000 kr. som et stipendium til volontørtjeneste ved C i Tyskland. Det fremgår bl.a. af brevet, at stipendiet dækker perioden 1. februar 2005 - 31. januar 2006.

Af retningslinierne for anvendelsen af bevillinger fra B fremgår bl.a.:

"Bevillinger bortfalder, såfremt de ikke er opbrugt inden for den periode, der er angivet i bevillingsbrevet."

"Stipendiet udbetales kvartalsvis forud efter bevillingshavers skriftlige anmodning med angivelse af kontonummer i et dansk pengeinstitut."

Det årlige tilskud på 300.000 kr. blev udbetalt kvartalsvis forud i rater á 75.000 kr. Beløbet blev således ikke udbetalt på én gang.

Det skal anerkendes, at udgangspunktet er, at hvis klageren den 2. december 2004 havde erhvervet endelig ret til det samlede tilskudsbeløb på 300.000 kr., ville han være skattepligtig til Danmark af dette beløb, da fraflytningen først skete i januar 2005.

Hvis klageren først har erhvervet endelig ret til stipendiet løbende i takt med den kvartalsvise udbetaling fordelt over 2005, er klageren ikke skattepligtig til Danmark af dette beløb. Dette følger af, at den fulde skattepligt er ophørt i januar 2005, samt at beløbet som B-indkomst ikke er omfattet af reglerne om begrænset skattepligt, jf. kildeskattelovens § 2.

Klageren har ikke erhvervet endelig ret til det samlede stipendium på i alt 300.000 kr. eller nogen del heraf den 2. december 2004, hvor klageren modtog bevillingsbrevet fra B. Derimod har klageren først erhvervet endelig ret til stipendiet løbende i takt med den kvartalvise udbetaling fordelt over 2005 - altså retserhvervelse efterhånden som han aktivt deltog i det projekt, som pengene var bevilget til.

Den kvartalsmæssige udbetaling af stipendiet er betinget af, at klageren er aktiv i det projekt, der er ansøgt og givet bevilling til, jf. brev af 17. september 2007 fra B.

Som ved et ansættelsesforhold - hvor lønnen er betinget af en arbejdsydelse - er der således ikke allerede på det tidspunkt, hvor man får at vide, at man har fået jobbet - skattemæssigt erhvervet ret til den samlede løn i ansættelsesperioden. Hvis klageren aldrig var taget til Tyskland for at deltage i det aktuelle projekt, ville han ikke have modtaget en krone fra B. Og tilsvarende, hvis han havde afbrudt projektet før tid.

Der er dermed tale om suspensive betingelser, der dermed udskyder beskatningstidspunktet. Dette er i øvrigt i overensstemmelse med fast administrativ praksis, jf. ligningsvejledningens afsnit A.B.6.5.1. A.B.6.5.1 omhandler studierejselegater, men må så meget desto mere omhandle situationer, der ligger tættere op af en ansættelse.

Det anerkendes, at persontilskuddet fra B ikke er A-indkomst, da der ikke består et ansættelsesforhold mellem klageren og B. Det ændrer imidlertid ikke på det faktum, at retten til de kvartalsmæssige udbetalinger fra B er betinget af, at klageren fortsat deltager i projektet i Tyskland.

B oplyser, at de på tildelingstidspunktet i 2004 hensatte beløbene regnskabsmæssigt, men først fradrog dem endelig i det indkomstår, hvor beløbene uddeles. B har således først fradraget det fulde stipendium på 300.000 kr. i 2005, hvorfor klageren - også af denne årsag - tilsvarende må få sit beskatningstidspunkt udskudt, jf. ligningslovens § 7 V.

Til støtte for den subsidiære påstand gøres det gældende, at stipendiet er omfattet af reglerne i ligningslovens § 7 K om studierejselegater, og at stipendiet således først skal periodiseres på udbetalingstidspunktet.

I forhold til retserhvervelsesproblematikken er der efter administrativ praksis og retspraksis ikke sket endelig retserhvervelse til studierejselegatet på tildelingstidspunktet - dvs. den 2. december 2004, jf. ligningsvejledningen og TfS 1981.189.LSR, hvorefter et tilskud, der ville blive standset ved afbrydelse af undervisningen i utide, ikke fuldt ud skulle periodiseres i 1977, men derimod fordeles mellem 1977 og 1978.

På tilsvarende vis ville udbetalingerne til klageren være ophørt, hvis han afbrød sit studieophold på C.

Hvis SKAT anser retserhvervelsestidspunktet for at være indtruffet allerede ved bevillingsbrevet i 2004, må klageren have fradrag for kost, logi og småfornødenheder efter Skatterådets standardsatser, som i 2005 udgjorde 408 kr. pr. døgn til kost og småfornødenheder og 150 kr. til logi - i alt 203.670 kr. Der er ikke krav om, at udgifterne skal afholdes i tildelingsåret, og det må forudsættes, at det fulde stipendium er medgået til dækning af sædvanlige udgifter til rejse mellem Danmark og Tyskland, logi, kost og småfornødenheder på studiestedet.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Efter Landsskatterettens opfattelse har klageren ikke allerede erhvervet endelig ret til legatet på det tidspunkt i december 2004, hvor han modtog tilsagn herom. Klageren er derfor ikke skattepligtig af legatet i indkomståret 2004.

B har oplyst, at de enkelte rater af bevillingen alene udbetales, så længe forskeren er aktiv i det projekt, der er søgt og givet bevilling til. Udbetalingen af de enkelte rater er derved betinget af, at klageren arbejder med projektet i Tyskland.

Det er endvidere oplyst, at B først har fratrukket beløbene i selvangivelsen for indkomståret 2005, samt at legatet er indberettet i indkomståret 2005.

Det er herefter Landsskatterettens opfattelse, at klageren først har erhvervet endelig ret til beløbet på i alt 300.000 kr. i takt med de kvartalsvise udbetalinger af legatet i 2005, hvor han arbejdede med projektet i Tyskland. Da B har udbetalt rater á 75.000 kr. startende fra 1. februar 2005, har klageren først erhvervet endelig ret til udbetalingerne efter den 1. februar 2005. Da klagerens fulde skattepligt til Danmark er ophørt pr. 30. januar 2005, og legatet ikke er omfattet af reglerne om begrænset skattepligt, vil klageren herefter ikke blive beskattet af legatet i Danmark.

Ved afgørelsen har Landsskatteretten i øvrigt henset til Landsskatterettens kendelse af 5. januar 1981 offentliggjort i LSRM 1981, 189 og Skatterådets svar af 21. november 2006 offentliggjort i SKM2006.713.SR.

Skattecentrets forhøjelse af den skattepligtige indkomst for 2004 med 300.000 kr. kan dermed ikke fastholdes og nedsættes til 0. Beløbet er ikke skattepligtigt i 2005, da klagerens fulde skattepligt til Danmark er ophørt pr. 30. januar 2005.

Skattecentrets afgørelse ændres i overensstemmelse hermed.