Vil genanbringelse kunne ske med den fulde kontraktsum i henhold til bindende kontrakt om opførelse af den nye ejendom forudsat, at kontraktsummen ikke overstiger den tidligere realiserede avance, selvom det ikke er hele kontraktsummen, der er betalt, henholdsvis forfalden til betaling, ved udløbet af det efterfølgende indkomstår?

Ja, se dog SKATs indstilling og begrundelse.

Spørger, som er et selskab, har i 2007 solgt en ejendom med en skattepligtig avance. Selskabet overvejer nu at genanbringe avancen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A ved at investere i en ny ejendom.

Selskabet har kontrakt om leje af den solgte ejendom, der muliggør benyttelse af den solgte ejendom, indtil en ny ejendom er opført.

Genanbringelse af den realiserede ejendomsavance ønskes foretaget ved opførelse af en ny ejendom. Det vides dog allerede nu, at entreprenøren ikke vil kunne færdiggøre den nye ejendom, så ibrugtagning kan ske inden udgangen af det efterfølgende indkomstår.

Under henvisning til det i SKM2006.690.SR refererede bindende svar er det efter repræsentantens opfattelse klart, at ejendommen ikke behøver at være færdig opført eller ibrugtaget, for at genanbringelse kan ske. Spørgsmålet går alene på, om der kan ske genanbringelse med den fulde kontraktsum eller alene med et beløb svarende til de foretagne betalinger, henholdsvis forfaldne betalinger, ved udgangen af det efterfølgende indkomstår.

Det er repræsentantens opfattelse, at spørgsmålet bør besvares med et ja.

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i den skattepligtiges næring, skal som udgangspunkt medregnes ved indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven (EBL).

Efter EBL § 6 A kan en skattepligtig dog i visse tilfælde ved at genanskaffe en ny ejendom i forbindelse med afståelse af en fast ejendom udskyde beskatningen af fortjeneste ved afståelse af en fast ejendom til en senere ejendomsafståelse.

Den skattepligtige kan således vælge mellem at lade sig beskatte ved afståelsen af ejendommen eller at udskyde beskatningen til en senere afståelse ved at modregne fortjenesten i anskaffelsessummen for den nyerhvervede ejendom.

Ejendomme omfattet af EBL § 6 A, er fast ejendom, der anvendes i ejerens (eller den samlevende ægtefælles) erhvervsvirksomhed, med undtagelse af næringsejendomme og ejendomme omfattet af parcelhusreglen. Der er således en betingelse, at ejendommen anvendes erhvervsmæssigt.

Det er en betingelse for anvendelse af reglerne om genanbringelse, at den skattepligtige enten erhverver fast ejendom i samme indkomstår, hvori den skattepligtige afstår fast ejendom, eller erhverver fast ejendom senest i det indkomstår, der følger efter afståelsesåret, eller erhverver fast ejendom i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret. Dette følger af EBL § 6 A, stk. 2, nr. 1.

Det fremgår af EBL § 6 A, stk. 2, nr. 2, at det endvidere er en betingelse, at den skattepligtige senest for det indkomstår, hvori erhvervelsen finder sted, begærer reglerne anvendt ved indsendelse af rettidig selvangivelse eller, såfremt erhvervelsen af fast ejendom finder sted i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret, begærer reglen anvendt senest ved indsendelse af rettidig selvangivelse for afståelsesåret. Det er altid et krav, at selvangivelsen for det pågældende indkomstår er indgivet rettidigt, jf. fristen i skattekontrolloven § 4.

Det er ligeledes en betingelse for anvendelse af genanbringelsesreglerne, at spørger i forbindelse med begæring om anvendelse af reglerne afgiver de nødvendige oplysninger om de implicerede ejendomme, således at skattemyndighederne kan konstatere, om det formelle og reelle grundlag for genanbringelse efter EBL § 6 A er opfyldt.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 6 C

Det følger af EBL § 6 C, at såfremt en skattepligtig foretager ombygning, tilbygning eller nybygning på ejendomme omfattet af EBL § 6 A, kan den skattepligtige vælge at nedsætte anskaffelsessummen på ombygningen, tilbygningen eller nybygningen med fortjenesten ved afståelse af fast ejendom i stedet for at medregne fortjenesten til den skattepligtige indkomst. Ejendomme omfattet af EBL § 6 A er ejendomme, der anvendes erhvervsmæssigt.

Reglen i § 6 C medfører, at der sker udsættelse af de skattemæssige konsekvenser ved afståelse, men at fortjenesten kommer til beskatning ved senere afståelse af den ejendom, hvori fortjenesten er genanbragt.

Det fremgår af EBL § 6 C, stk. 1, 2. pkt., at reglerne i EBL § 6 A tilsvarende finder anvendelse. Bestemmelsen i § 6 C skal således ses i sammenhæng med EBL § 6 A, og henvisningen til reglerne går på hele bestemmelsen, dvs. på såvel de materielle som de formelle regler.

Der gælder herefter, at følgende betingelser skal opfyldes, for at den skattepligtige kan genanbringe en fortjeneste ved afståelse af en ejendom efter EBL §§ 6 A og 6 C:

• at ombygning, tilbygning eller nybygning finder sted i indkomståret forud for afståelse af fast ejendom, i afståelsesåret eller indkomståret efter afståelse af fast ejendom, og
• at den skattepligtige senest for det indkomstår, hvori ombygning, tilbygning eller nybygning finder sted, skal begære reglerne om genanbringelse anvendt ved indgivelse af rettidig selvangivelse.

Begreberne ombygning, tilbygning og nybygning ses ikke at give anledning til tvivl. Det skal dog bemærkes, at der kan ske genanbringelse i forbedringsudgifter, men ikke i vedligeholdelsesudgifter. Ombygning i EBL § 6 C må forstås i overensstemmelse med statsskatteloven (SL) § 6, stk. 1, litra e, om fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter, således at ombygning defineres som de udgifter, der efter SL § 6, stk. 1, litra e, anses for ikke fradragsberettigede forbedringsudgifter. Dette fremgår af SKM2001.308.LSR.

Det følger af EBL §§ 6 A og 6 C, at ombygning, tilbygning og nybygning skal ske inden for de tidsmæssige frister. Det fremgår dog ikke, hvorvidt ombygningen, tilbygningen eller nybygningen skal være påbegyndt eller færdiggjort.

Dette fremgår imidlertid af et svar på et spørgsmål fra Skatteudvalget til Skatteministeren, jf. L 103 - forslag til ændring af forskellige skattelove, 1997-1998, 2. samling (bilag 21). Det fremgår af svaret, at det er tilstrækkeligt, at ombygningen, nybygningen eller tilbygningen er påbegyndt, men at det ikke er noget krav, at den er afsluttet.

Denne opfattelse har Skatterådet bekræftet i SKM2006.690.SR, hvor en ejendomsavance kunne genanbringes i omkostninger til ombygning, tilbygning eller nybygning af ejendom, hvor ombygning, nybygning eller tilbygning var påbegyndt, men ikke afsluttet inden for de tidsmæssige frister, der følger af loven.

Det er SKATs vurdering, at dette må forstås således, at der skal være indgået endelig aftale om ombygning, tilbygning eller nybygning af ejendommen inden for de anførte frister. Det er endvidere SKATs opfattelse, at ombygningen, tilbygningen eller nybygningen skal påbegyndes inden for rimelig tid efter aftalens indgåelse.

I nærværende bindende svar fremgår det af det oplyste, at spørger påtænker at genanbringe ejendomsavance i opførelsen af en ny ejendom. Da der ikke foreligger oplysninger om erhvervelse af en specifik ejendom, foreligger der således ikke en konkret genanbringelsessituation, hvorfor der ikke kan afgives et konkret svar.

Spørgsmålet om, hvorvidt betingelserne for genanbringelse er opfyldt, tager SKAT således ikke stilling til på nuværende tidspunkt. Først på det tidspunkt, hvor den skattemæssige disposition skal selvangives, har SKAT mulighed for at tage stilling til, om de pågældende betingelser er opfyldt. Alternativt kan der på ny anmodes om et bindende svar, allerede på det tidspunkt, hvor de pågældende betingelser anses for at være opfyldt.

Som det fremgår ovenfor kan ejendomsavancen genanbringes ved afholdelse af udgifter til nybygning, selvom om-, til- eller nybygningerne ikke er færdiggjort eller ibrugtaget inden for de tidsmæssige frister, der følger af EBL § 6 C sammenholdt med EBL § 6 A. Det er SKATs opfattelse, at dette må være ensbetydende med, at der kan ske genanbringelse i den fulde kontraktsum, selvom hele beløbet ikke er forfalden til betaling ved udløbet af de tidsmæssige frister. Det er dog en betingelse, at kontrakten er indgået uden opsigelsesklausul. Endvidere skal der foreligge dokumentation for kontraktsummen. Såfremt udgiften til nybygningen berigtiges med en fordring, skal denne kontantomregnes.

I forlængelse heraf indstiller SKAT, at spørgsmålet om genanbringelse vil kunne ske med den fulde kontraktsum i henhold til bindende kontrakt om opførelse af den nye ejendom forudsat, at kontraktsummen ikke overstiger den tidligere realiserede avance, selvom det ikke er hele kontraktsummen, der er betalt, henholdsvis forfalden til betaling, ved udløbet af det efterfølgende indkomstår, besvares med et ja, såfremt de øvrige betingelser i EBL §§ 6 A og 6 C er opfyldt.

Skatterådet tiltræder indstillingen og begrundelsen.

Svaret er bindende i 5 år fra afgørelsens dato.