Der klages over, at en del af fonden A's datterselskabs indtægt ikke kan anses for indtjent direkte af fonden i medfør af selskabsskattelovens § 3, stk. 4.

Landsskatterettens afgørelse

Øvrig nettoindkomst

Skattemyndigheden har ansat øvrig nettoindkomst til -321.375 kr. Fonden har selvangivet øvrig nettoindkomst til 1.678.625 kr.

Landsskatteretten ansætter øvrig nettoindkomst i overensstemmelse med det selvangivne.

Sagens oplysninger

Fonden er en erhvervsdrivende fond omfattet af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 1. Fonden ejer 100 % af aktiekapitalen i B A/S (selskabet).

I skatteopgørelsen for indkomståret 2003 har fonden indtægtsført 2.000.000 kr., som er indtjent af selskabet, idet beløbet betragtes som indtjent af fonden, jf. selskabsskattelovens § 3, stk. 4. Selskabet har fratrukket beløbet ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst for samme indkomst.

Fonden blev stiftet i 1966 ved gavebrev fra C og hustru. Ved stiftelsen blev aktierne i B A/S  overdraget til fonden. Overdragelsen var ifølge gavebrevet bl.a. betinget af, at fonden efter stifternes død ville udbetale årlige ydelser til stifternes descendenter.

Fondsfundatsens § 4 regulerer anvendelsen af fondens midler. Fondens overskud er i fundatsen defineret som fondens indtægter efter fradrag af bl.a. udgifterne til administration, revision og de ovennævnte årlige ydelser til stifternes descendenter. Overskuddet anvendes efter fondsbestyrelsens nærmere og frie bestemmelse til følgende formål:

1. Støtte til videnskabelig forskning.
2. Støtte til løsning af sociale, kulturelle og andre samfundsgavnlige opgaver.
3. Støtte til institutioner, foretagender eller personer, hvis virksomhed af fondens bestyrelse skønnes at have betydning til gavn for dansk erhvervslivs trivsel.
4. Uddeling af hædersgaver til fremragende forskere eller kunstnere eller andre, som efter bestyrelsens skøn ved deres indsats har gjort sig fortjent til en sådan påskønnelse eller opmuntring eller hjælp til yderligere indsats.
5. Henlæggelse til fondens formue.

Fonden har i indkomståret 2033 udbetalt 832.619 kr. til descendenterne efter stifterne og har samlet udloddet og henlagt 4.025.000 kr. til almennyttige formål. Fondens skattefrie indtægter udgjorde 2.025.000 kr. Det overførte beløb svarer således til de af fonden foretagne udlodninger og henlæggelser til almennyttige formål efter fradrag af fondens skattefrie indtægter.

Skattemyndighedens afgørelse

Den selvangivne overførsel af 2.000.000 kr. fra selskabet til fonden er ikke godkendt.

Ifølge selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3, kan de i § 1, stk. 1, nr. 6, nævnte foreninger m.v. ved indkomstopgørelsen fradrage udlodninger til eller henlæggelser til senere anvendelse til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål.

Ifølge selskabsskattelovens § 3, stk. 4, finder disse regler tillige anvendelse på de i § 1, stk. 1, nr. 1 og 2, nævnte aktieselskaber og andre selskaber, når den altovervejende del af aktie- eller andelskapitalen ejes af en forening m.v. med almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål. I disse tilfælde anses indkomst optjent af selskabet for indtjent af foreningen m.v. i samme indkomstår, og selskabet indrømmes et ligningsmæssigt fradrag for det beløb, som anses for optjent af foreningen m.v.

Skattemyndigheden har henvist til Ligningsvejledningen 2004, S.A.3.2., hvor følgende betingelse er anført for at en forening m.v. kan foretage fradrag for udlodninger og henlæggelser i medfør i af selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3:

"Det er en betingelse, at foreningens m.v. vedtægtsmæssige formål er udelukkende almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt, samt at foreningens m.v. formue ved opløsning af foreningen m.v. ifølge vedtægterne udelukkende skal anvendes til sådanne formål."

Da foreninger m.v. ifølge det ovenfor gengivne afsnit i Ligningsvejledningen kun kan foretage fradrag for udlodninger og henlæggelser, hvis foreningens formål udelukkende er almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt, må et tilsvarende krav stilles ved fradag for udlodninger og henlæggelser i medfør af selskabsskattelovens § 3, stk. 4.

Fondens fundats henviser til gavebrevets bestemmelser om udlodning til descendenter efter fondens stiftere. Fondens vedtægtsmæssige formål kan herefter ikke anses for udelukkende at være almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt. Fonden anses i stedet for at have et blandet formål. Selskabet kan på denne baggrund ikke foretage fradrag for beløbet i medfør af selskabsskattelovens § 3, stk. 4, og beløbet skal ikke indtægtsføres i fonden.

Fondens påstand og argumenter

Fonden har nedlagt påstand om, at den selvangivne overførsel fra selskabet godkendes.

Overdragelsen af aktierne til fonden ved stiftelsen var dels betinget af, at fonden holdt stifterne skadesløs for den skatte- og afgiftsbyrde, der eventuelt blev pålagt i forbindelse med overdragelsen, dels at der efter stifternes død ville blive udbetalt en årlig ydelse til stifternes descendenter. Disse forpligtelser var fondens vederlag for aktierne. Forpligtelserne henhører ikke til fondens formål eller til anvendelsen af fondens overskud. Fondens uddelinger og henlæggelser til senere uddelinger sker således udelukkende til almenvelgørende eller almennyttige formål.

At fondens formål udelukkende er almenvelgørende eller almennyttigt støttes tillige på det forhold, at det indskudte selskab (B A/S) i en periode fra 1976/77 til 1996 ikke var registreret som et aktieselskab, men i stedet som et selskab med begrænset ansvar efter den tidligere bestemmelse i aktieselskabslovens § 1, stk. 1, nr. 5. Selskabet (B A/S) blev stiftet i 1983 og var ligeledes registret som et selskab med begrænset hæftelse i medfør af aktieselskabslovens § 1, stk. 1, nr. 5. Bestemmelsen blev ophævet med virkning fra 1. januar 1985, hvilket selskaberne blev opmærksomme på i 1996. Efter forhandlinger med Erhvervs- og Selskabsstyrelsen blev selskaberne omdannet til aktieselskaber.

Der er ikke i selskabsskattelovens § 3, stk. 2-4, hjemmel til at stille krav om, at fonden ikke må varetage blandede formål. Et sådant krav fremgår ikke af lovens ordlyd. I den forbindelse kan der henvises til skattekontrollovens § 2, stk. 1, nr. 5, vedrørende selvangivelsespligt for foreninger m.v., som anvender selskabsskattelovens § 3, stk. 2-3:

"Selvangivelsespligten omfatter ikke:

...

5. Foreninger m.v. som nævnt i § 1, stk. 1, nr. 6, i selskabsskatteloven, hvis foreningen m.v. som følge af fradragsretten efter § 3, stk. 2 og 3 i selskabsskatteloven ikke har indkomst til beskatning. Det er dog en betingelse, at foreningen formål udelukkende er almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt."

Bestemmelsens sidste punktum har intet selvstændigt indhold, såfremt selskabsskattelovens § 3, stk. 2-3, kun kan anvendes af foreninger m.v., der udelukkende har almenvelgørende eller almennyttige formål. Når ordet "udelukkende" er anvendt i skattekontrollovens § 2, stk. 1, nr. 5, men ikke i selskabsskattelovens § 3, stk. 2-4, kan det konkluderes, at et sådant krav ikke gælder ved anvendelsen af selskabsskattelovens § 3, stk. 2-4.

I Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af 13. maj 1998 i sag 99/98-4325-00008, offentliggjort i R&R nr. 9 1998, blev Ligningsrådet anmodet om at tage stilling til en række spørgsmål om anvendelsen af selskabsskattelovens § 3, stk. 5 (den nuværende § 3, stk. 4). Spørgeren var en erhvervsdrivende fond, der var skattepligtig efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 1. Fonden ejede hele aktiekapitalen i et datterselskab og havde bestemmende indflydelse i et andet aktieselskab. Ifølge fundatsen kunne der foretages uddelinger til både almennyttige formål og ikke-almennyttige formål, eksempelvis uddelinger til stifterens descendenter. Den erhvervsdrivende fond havde både foretaget uddelinger til almennyttige og ikke-almennyttige formål. Ved besvarelsen af spørgsmål 2 bekræftede Ligningsrådet, at selskabet kunne overføre beløb til fonden i medfør den dagældende bestemmelse i selskabsskattelovens § 3, stk. 5.

Der henvises endvidere til Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af 28. januar 1997 i sag 38/96-4325-00003, offentliggjort i TfS 1997, 188 LR. Sagen omhandler en lystfiskerforening, hvis formålsbestemmelse var opdelt i fem punkter. Første punkt varetog alene foreningens medlemmers interesser, mens de øvrige fire punkter kunne anses for almennyttige. Foreningen havde således et blandet formål. Ligningsrådet bekræftede, at foreningen kunne anvende selskabsskattelovens § 3, stk. 2-3, og foretage fradrag for udlodninger eller henlæggelser til de af foreningen formål, der ansås for almennyttige.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Ifølge selskabsskattelovens § 3, stk. 4, kan bl.a. aktieselskaber foretage fradrag efter § 3, stk. 2 og 3, forudsat at selskabet altovervejende er ejet af en forening m.v. med almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål.

I modsætning til den tidligere bestemmelse i selskabsskattelovens § 27, stk. 2 (nu skattekontrollovens § 2, stk. 1, nr. 5) fremgår det hverken af ordlyden eller lovforarbejderne til selskabsskattelovens § 3, stk. 4, at bestemmelsen kun finder anvendelse, når foreningen m.v. udelukkende varetager almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål. Foreningen m.v. skal udlodde eller henlægge det overførte beløb til almennyttige formål i det indkomstår, hvor overførslen finder sted. Da beløbet skal anvendes til almennyttige formål, tilsiger bestemmelsens formål endvidere en ligestilling af foreninger m.v., der udelukkende varetager almennyttige formål og foreninger m.v., der delvist varetager almennyttige formål. Der kan af de anførte grunde ikke stilles krav om, at foreningen m.v. udelukkende må varetage almennyttige formål.

I selskabsskattelovens § 3, stk. 4, henvises der ved anvendelse af begrebet "forening m.v." i modsætning til selskabsskattelovens § 3, stk. 2, ikke til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Det kan således ikke på baggrund af bestemmelsens ordlyd lægges til grund, at selskabsskattelovens § 3, stk. 4, er uanvendelig for fonde omfattet af fondsbeskatningslovens regler. Ifølge fondsbeskatningslovens § 3, stk. 1, skal den skattepligtige indkomst opgøres efter skattelovgivningens almindelige for aktieselskaber gældende regler med de undtagelser, der følger af fondsbeskatningslovens § 3, stk. 2 og 3, samt §§ 4-6. De opregnede bestemmelser fraviger ikke selskabsskattelovens § 3, stk. 4, hvorfor bestemmelsen også kan anvendes af fonde omfattet af fondsbeskatningslovens bestemmelser, forudsat at det overførte beløb i samme indkomstår udloddes eller hensættes til almennyttige formål i medfør af fondsbeskatningslovens regler herom.

Landsskatteretten godkender den selvangivne overførsel fra selskabet til fonden.