Parter

A
(Advokat Erik Flink ved advokatfuldmægtig Claus Hedegaard Eriksen ifølge proceduretilladelse)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Jakob Krogsøe ved advokatfuldmægtig Mette Højbjerg ifølge proceduretilladelse).

Afsagt af landsdommerne

Eva Staal, Vogter og Bodil Ruberg (kst.)

Påstande

Sagsøgeren, A, har under denne sag, der er anlagt den 27. januar 2004, nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at hans skatteansættelse for indkomståret 1996 om beskatning af et lønbeløb på 270.000 kr. skal hjemvises til fornyet behandling hos skattemyndighederne.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Sagens faktiske omstændigheder

Sagen drejer sig om, hvorvidt A kan kræve genoptagelse af sin skatteansættelse for indkomståret 1996 med hensyn til beskatning af et beløb på 270.000 kr.

Landsskatteretten afsagde den 29. september 2003 følgende kendelse:

"...

Landsskatterettens afgørelse

Skatteankenævnet har nægtet at genoptage skatteansættelsen for 1996 vedrørende beskatning af 270.000 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

...

Sagens oplysninger

Den 14. april 1999 afsagde skatteankenævnet kendelse vedrørende indkomståret 1996, hvorved det blandt andet blev afgjort, at klagerens modtagelse af 270.000 kr. fra G1 A/S skulle anses som personlig indkomst. Klageren repræsentant havde til støtte for, at beløbet ikke skulle beskattes anført, at klageren ikke havde et retligt krav på beløbet samt, at dette den 1. januar 1997 blev tilbageført til selskabet. Herefter bestod der således et lån fra selskabet til klageren.

Den 14. juni 2002 afsagde Landsskatteretten kendelse vedrørende indkomståret 1997, hvorved klageren blev nægtet fradrag for tab på lønfordring på 270.000 kr. Klagerens repræsentant havde til støtte herfor anført, at klageren aldrig havde modtaget det omhandlede beløb som løn, og at han derfor havde tabt dette lønkrav som skattemyndighederne statuerede vedrørende indkomståret 1996. Landsskatteretten fandt, under henvisning til skatteankenævnets afgørelse vedrørende indkomståret 1996, at det måtte lægges til grund, at klageren ikke havde en fordring på selskabet.

Ved brev af 23. juli 2002 anmodede klageren repræsentant om genoptagelse af skatteansættelsen for 1996. Subsidiært blev der fremsat påstand om genoptagelse af skatteansættelsen for 2000, da beløbet på 270.000 kr. blev tilbagebetalt i 2000. Efter aftale med klagerens repræsentant er den subsidiære påstand videresendt til skatteadministrationen til afgørelse.

Der er fremlagt opgørelse af mellemregning mellem klageren og G1-gruppen, specifikation af mellemregning mellem G1 Ejendomsudvikling A/S og klageren, samt uddrag af overdragelsesaftale mellem G1 Ejendomsudvikling A/S og klageren angående overdragelse fra klageren til selskabet af nom. 100.000 kr. anparter i H1 Ejendomme ApS for 2.300.000 kr.

Skatteankenævnets afgørelse

Genoptagelse af sagen vedrørende indkomståret 1996 er nægtet.

Beskatning af den modtagne gage på 270.000 kr. skal opretholdes og foretages i henhold til de faktiske foreliggende og foretagne dispositioner. Landsskatterettens kendelse af 14. juni 2002 ændrer ikke opfattelsen af, at det omhandlede beløb skal beskattes som lønindkomst.

Det udbetalte beløb er anset som løn, og klageren har derfor ikke en fordring på selskabet. Dette er stadfæstet af Landsskatteretten, der finder, at klageren ikke havde en fordring på selskabet, og at der således ikke kan fratrækkes et tab på en ikke-eksisterende fordring.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at skatteankenævnet pålægges at genoptage skatteansættelsen vedrørende 1996.

Klageren blev ansat i G1 A/S den 1. november 1996. Han havde en aftale med G1-koncernen om, at der blev stillet lånefaciliteter til hans rådighed. I perioderegnskab pr. 30. september 1996 bogførtes en forpligtelse på klagerens mellemregningskonto med koncernen. Beløbet var beregnet pr. 30. september 1996 som forventet løn til klageren hvis et konkret projekt blev gennemført inden årsskiftet 1996/1997. Klageren blev dog ikke berettiget til beløbet, idet de forudsatte forretninger, der lå til grund for beløbet, aldrig blev gennemført. Af almindelige forsigtighedshensyn blev beløbet ikke tilbageført pr. 31. december 1996, men først den 1. januar 1997.

Klageren reagerede ikke yderligere på afgørelsen af 14. april 1999 vedrørende indkomståret 1996, idet det var ligegyldigt med beskatning i 1996, når der bare blev givet fradrag i 1997 i stedet. Da Landsskatteretten ved kendelse af 14. juni 2002 imidlertid ikke fandt grundlag for et sådant fradrag, blev der indgivet anmodning om genoptagelse af sagen vedrørende indkomståret 1996.

Der var ikke tale om udbetaling af løn til klageren, idet han aldrig opnåede et retligt krav på beløbet. Der er derimod tale om et lån, som klageren nu har tilbagebetalt til G1-koncernen, i forbindelse med køb af anparter i koncernen i 2000. Da gælden således er betalt, er der ikke tilgået klageren nogen indkomst, og der er derved heller ikke noget at beskatte.

Der skal henvises til SKM2002.397.ØLR. Denne dom omhandler et forhold, hvor en person havde hævet midler i et selskab. Personen kunne ikke bevise, at der var tale om et lån, hvorefter Østre Landsret fastholdt, at han skulle beskattes af beløbet. Ved tilbagebetaling af lånet til G1-koncernen, har klageren netop bevist, at koncernen havde et krav og at der var tale om et lån.

Efter skatteankenævnets afgørelse vedrørende 1996, blev sagen forelagt ToldSkat med henblik på bedømmelse af eventuelle bødegivende handlinger. Af rapport af 21. marts 2000 fremgår det, at der ikke blev fundet grundlag for idømmelse af straf vedrørende de 270.000 kr.

Denne tilkendegivelse må herefter opfattes således, at ToldSkat ikke var enig med skatteankenævnets bedømmelse af forholdet herunder, at klageren på ingen måde havde erhvervet ret til løn af denne størrelse.

Af Landsskatterettens kendelse af 14. juni 2002 fremgår det, at der ikke i 1997 forelå en fordring på løn. Det fremgår dermed også indirekte af kendelse, at der slet ikke på noget tidspunkt var tale om løn men om et lån. En sag kan genoptages når praksis er endeligt underkendt. Dette følger af skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 7. Dette er tilfældet i denne sag, hvor skatteankenævnet blev underkendt af Landsskatteretten, idet retten fastslog, at der ikke forelå en fordring på løn, og at der dermed måtte være tale om løn [lån.red]

Endelig kan det dokumenteres, at beløbet nu er tilbagebetalt i forbindelse med overdragelse af anparter i H1 Ejendomme ApS til G1 Ejendomsudvikling A/S fra klageren. Anparterne med en nom. værdi på 100.000 kr. er overdraget til klageren for 2.300.000 kr.

Beløbet på de 270.000 kr. fremgår første gang ved bogføring pr. den 30. september 1996. Der var her tale om en hensættelse i forbindelse med et kvartalsregnskab til forventet løn til klageren. Den 1. januar 1997 blev beløbet ført tilbage, og blev dermed alene et mellemværende på mellemregningskontoen.

Kontoens udvisende pr. 31. december 1997 på 82.027 kr. blev overført til opgørelse af mellemregning mellem klageren og G1-gruppen i forbindelse med endelig afregning af de fælles forretninger. Sammen med de øvrige reguleringer blev det samlede mellemregningsbeløb på 1.018.539 kr. overført til opgørelse af afregningsbeløbet. Dette beløb blev anvendt til at betale for anparterne i H1 Ejendomme ApS.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Skatteankenævnet kan efter anmodning fra klageren genoptage en sag om ansættelse af indkomst, når der forelægges nævnet oplysninger, der ikke tidligere har været fremme under sagen og det skønnes, at de nye oplysninger ville have medført et væsentligt ændret udfald af sagen, hvis de havde foreligget tidligere. Det følger af skattestyrelseslovens 22, stk. 1.

Nye oplysninger skal forelægges nævnet inden for 3 år efter udløbet af det pågældende indkomstår. Dette fremgår af skattestyrelseslovens § 22, stk. 1, nr. 1, jf. § 34, stk. 2.

Fristen for genoptagelse vedrørende indkomståret 1996 udløb ved udgangen af indkomståret 1999. Da anmodningen om genoptagelse skete den 23. juli 2002 er fristen på 3 år sprunget, og klageren kan derfor ikke efter denne bestemmelse få genoptaget ansættelsen.

Nævnet kan endvidere genoptage en sag, selvom stk. 1 ikke er opfyldt, hvis betingelserne i skattestyrelseslovens § 35 er opfyldt. Det fremgår af skattestyrelseslovens § 22, stk. 1, nr. 1.

Endelig kan nævnet genoptage en sag, hvis det skønnes, at ganske særlige omstændigheder taler derfor. Det fremgår af skattestyrelseslovens § 22, stk. 2.

Landsskatterettens kendelse af 14. juni 2002 vedrørende indkomståret 1997, findes ikke at ændre ved de forhold der tidligere er bedømt vedrørende skatteåret 1996, i relation til kvalificeringen af beløbet på 270.000 kr. Landsskatteretten har ikke på nogen måde i kendelse taget stilling til, hvorledes beløbet oprindeligt er fremkommet, men har blot taget stilling til, hvorvidt der i 1997 forelå et løntab.

De objektiverede betingelser i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 1-9 findes ikke at være opfyldt. Ligeledes skønnes der ikke at foreligge særlige omstændigheder, der taler for, at ansættelsen skal genoptages, idet der er henset til, at der ikke foreligger dokumentation for at beløbet på 270.000 kr. reelt var et lån, eller at dette beløb skulle være tilbagebetalt.

Landsskatteretten stadfæster herefter skatteankenævnets afgørelse.

..."

Den 30. september 1995 underskrev A et gældsbrev, hvor han erkendte at skylde G1 A/S indtil 400.000 kr. Betalingen af gælden skulle først aftales efter den 31. december 2001. Gældsbrevet indeholder bl.a. en passus om, hvordan der skal forholdes med nogle lejede effekter, hvis debitor, A, fratræder sin stilling hos kreditor. Den 3. februar 1997 blev gældsbrevets maksimum forhøjet med 250.000 kr. til 650.000 kr. Der er fremlagt et finanskontokort, der viser de forskud, som G1 A/S har ydet A, og en opgørelse af mellemregningskontoen mellem A og G1-gruppen. Beløbet på 270.000 kr. blev posteret på finanskontokortet den 30. september 1996 som forskud til A. Beløbet blev tilbageført den 1. januar 1997.

Den 1. december 1997 overtog selskabet G1 Ejendomsudvikling ApS G1 A/S's fordring på A.

Den 1. november 1996 blev A ansat som økonomichef hos G1 A/S og to søsterselskaber.

A er blevet forelagt et bødeforelæg fra ToldSkat af 4. maj 2000 på 40.000 kr., der efter forhandling blev erstattet af et bødeforelæg af 14. juni 2000 på 25.000 kr., som A har vedtaget. Ifølge bødeforelæggene angik overtrædelsen skattekontrollovens § 13, stk. 2, for undladt selvangivelse af værdien af fri bil og fri telefon med 78.285 kr. samt refusion af private udgifter til rejse mv. med 22.934 kr. ToldSkats rapport indeholder en nærmere beskrivelse af mellemværender og bevægelser på kontokortet.

G1 A/S blev efter det oplyste erklæret konkurs i 1998, og kurator bad ved skrivelse af 30. april 1998 A om at sende en opgørelse over mellemværender mellem ham og selskabet.

Den 1. juli 2000 overdrog A til G1 Ejendomsudvikling A/S nominelt 100.000 kr. anparter i H1 Ejendomme ApS for 2,3 mio. kr. Overdragelsessummen blev berigtiget via mellemregningskontoen, således at A indfriede sine mellemværender med køber og købers søsterselskaber pr. overdragelsestidspunktet.

Den 31. juli 2000 anmeldte A et lønkrav på 270.000 kr. i G1 A/S under konkurs. Ved brev af 2. august 2000 indkaldte kurator, advokat NF, til fordringsprøvelse og meddelte, at kravet blev indstillet til afvisning. Kurator bekræftede i brevet, at beløbet ikke af konkursboet var blevet udbetalt til A.

I anmodningen af 23. juli 2002 er bl.a. anført følgende om sagens faktiske forhold:

"...

Vor klient har været ansat i G1-koncernen i en årrække. Pr. 1. november 1996 blev vor klient ansat i G1 A/S. Umiddelbart efter ansættelsen hævede vor klient et beløb på DKK 270.000 på G1 A/S' konto. Imidlertid var vor klient ikke berettiget til beløbet, idet de forudsatte forretninger, der lå til grund for beløbet, aldrig blev gennemført.

Derfor rejse G1 A/S krav mod vor klient om tilbagebetaling af det uretmæssigt hævede beløb.

..."

Forklaringer

A har forklaret, at han blev uddannet statsautoriseret revisor i 1981. Han deponerede sin bestalling i 1984, hvorefter han har arbejdet som økonomichef i forskellige virksomheder. Fra slutningen af 80-erne arbejdede han i en årrække som økonomichef for flere selskaber, som var ejet af LB. Omkring årsskiftet 1995 aftalte LB og han, at de ville forsøge at "puste liv" i G1 A/S, og han blev ansat som konsulent til at vurdere indhold og finansiering af byggeprojekter. Det var den samme type opgaver, han udførte, da han blev ansat som økonomichef den 1. november 1996. Det var oprindelig hensigten, at han skulle indtræde som medejer af selskaberne, men der var ikke fastsat noget tidspunkt for, hvornår det skulle ske. Den 1. september 1996 stiftede han H1 Ejendomme ApS. Selskabet investerede i ejendomme. Der var en aftale om, at han senere skulle sælge halvdelen af selskabet til LB. Stiftelsen af selskabet blev finansieret ved et lån på 200.000 kr. fra LBs ejendomsselskab. Mens han var konsulent for G1 A/S, blev der bl.a. gennemført et ungdomsboligprojekt i ... og et projekt i ..., for hvilke han ikke modtog honorar. I foråret 1996 gik de i gang med endnu et ungdomsboligprojekt i .... LB og han havde mundtligt aftalt, at han skulle have et honorar på 270.000 kr., hvis projektet blev gennemført, men projektet blev ikke gennemført. Han optog lånet i 1995, fordi han havde mistet sit arbejde, og han kunne derfor ikke låne penge i banken. På tidspunktet, hvor låneaftalen blev indgået, vidste LB og han ikke, hvornår der kom gang i projekterne, og det var begrundelsen for, at lånet først skulle afvikles fra den 31. december 2001. De 270.000 kr. blev posteret til brug for et perioderegnskab pr. 30. september 1996, som skulle anvendes under LBs akkordforhandlinger. Det er sandsynligt, at han selv har bogført beløbet. Der er ikke sket bankoverførsel af beløbet, og han har aldrig fået pengene udbetalt. Hverken han eller skattemyndighederne har modtaget en lønopgørelse fra selskabet. Det er sandsynligt, at det er ham, der har udfærdiget bilaget, der førte til tilbageførslen, men han har ikke selv foretaget posteringen. I resten af 1996 var G1 A/S' forpligtelse over for ham stadig aktuel, og den bortfaldt først, da projektet blev endeligt opgivet. Grunden til, at han ikke klagede over skatteankenævnets afgørelse vedrørende de 270.000 kr., var, at hans rådgivere sagde til ham, at det ikke betød noget, at han blev beskattet af beløbet i 1996, for han kunne så få et fradrag i 1997. Bogholderimæssigt blev beløbet ført tilbage i 1997. Bogføringen af de 270.000 kr. blev ikke korrigeret i selskabets årsregnskab som en forventet skyldig omkostning. Kassekredittens saldo blev reduceret, da beløbet blev afsat, og saldoen blev forhøjet igen, da beløbet blev ført tilbage. De 270.000 kr. er ikke et særskilt lånebeløb. Årsagen til, at bødeforelægget på 40.000 kr. blev nedsat til 25.000 kr., var, at myndighederne anerkendte, at de 270.000 kr. ikke skulle tages i betragtning ved bødefastsættelsen. I 1996 var han fuldtidsbeskæftiget hos G1 A/S, men i 1995 var omfanget af arbejdet meget mindre. Han anmeldte beløbet i konkursboet, fordi at skatteankenævnet ikke havde villet anerkende kravet om fradrag i 1997.

SP har forklaret, at han har været statsautoriseret revisor i 38 år, og han har været revisor for hovedaktionæren i G1-gruppen, LB, siden 1980. Han har kun været revisor for A i denne sag. Gældsbrevet på 400.000 kr. fungerede som en kassekredit. Der blev ført to konti: lånekontoen og en konto for indestående.

Den 30. september 1996 blev beløbet på 270.000 kr. bogført på en igangværende sag til A. Beløbet skulle kun betales, hvis opgaven lykkedes. Periodebalancen blev lavet til brug for LBs akkordforhandlinger. Posteringen betød, at der kunne trækkes yderligere 270.000 kr. på lånekontoen. A har ikke fået udbetalt beløbet, og der forelå en fejlpostering. Han ville selv have afsat beløbet som en skyldig projektomkostning i selskabets regnskab og derefter have bogført det som en eventualforpligtelse. Modposteringen skete på gagekontiene. Selskabet har formentlig fradraget beløbet, men det er ikke usædvanligt, fordi afsatte omkostninger kan fradrages. Genoptagelsesanmodningen fra juli 2002 er udfærdiget af en medarbejder i revisionsfirmaets skatteafdeling, og han beklager, at han ikke læste brevet igennem, før han skrev under på det. Han har udfærdiget opgørelsen af mellemregningen, som skal ses i sammenhæng med kontoudtogene. Der var ikke grund til i opgørelsen at nævne de 270.000 kr., idet beløbet var blevet korrigeret. Hvis selskabet ikke var gået konkurs, ville beløbet have været en indtægt i 1997. Posteringen af de 270.000 kr. mindskede As gæld med dette beløb, og da beløbet blev tilbageført, blev hans gæld tilsvarende forøget.

LB har forklaret, at han er direktør for selskabet H1 Ejendomme, som blev stiftet af A. A blev ansat i G1 A/S i 1987-88, og i 1994-95 genoptog de samarbejdet om projektudvikling. Det var med hensyn til projektet i ... aftalt, at A fik honorar, hvis projektet blev realiseret, men i slutningen af 1996 blev projektet opgivet. A var økonomichef og senere også projektudvikler. Desuden havde han det overordnede ansvar for bogholderiet. Finanskontokortet blev ført, fordi han i forbindelse med nogle akkordforhandlinger skulle bruge en periodeopgørelse. A har ikke hævet beløbet på 270.000 kr. på G1 A/S' konto. Det kan være ham, der har udarbejdet de forskellige dokumenter. Der var oprettet en kassekredit for A. Der var ikke en skriftlig aftale om de 270.000 kr. Det reelle beløb, som A kunne have fået, hvis projekterne var blevet gennemført, kunne sagtens have været 400.000 kr. eller mere. Han vil antage, men husker det ikke præcist, at der var en aftale om, at A havde tilladelse til at overtrække kassekreditten fra den 3. oktober 1996 indtil forhøjelsen.

Procedure

Sagsøgeren har til støtte for sin påstand gjort gældende, at han er blevet beskattet af en lønindkomst på 270.000 kr., selv om han ikke har erhvervet ret til beløbet og ikke fået det udbetalt. Sagsøgeren og vidnerne har forklaret, at der den 30. september 1996 skete en posteringsfejl, fordi der på dette tidspunkt skulle udfærdiges en balance for at skabe klarhed over hovedaktionæren LBs personlige formue med henblik på opnåelse af en akkord. Fejlposteringen blev rettet den 1. januar 1997. Da der ikke var tale om løn, blev der ikke indeholdt A-skat, og sagsøgeren modtog heller ikke en lønopgørelse. Det er uforståeligt, at skatteankenævnet ikke har tillagt tilbageposteringen betydning. ToldSkat har i forbindelse med behandlingen af indkomstansættelserne for 1995 og 1996 ikke været af den opfattelse, at beløbet på 270.000 kr. havde været udeholdt, hvorfor beløbet ikke blev medtaget ved beregningen af bøden. Sagsøgeren undlod at klage over skatteankenævnets afgørelse vedrørende indkomståret 1996, fordi sagsøgeren gik ud fra, at han ville få godkendt et fradrag for indkomståret 1997. Han fandt først i juni 2002 ud af, at Landsskatteretten ikke kunne godkende fradraget, hvorefter han i juli 2002 søgte om genoptagelse af skatteansættelsen for 1996. Som en konsekvens af afgørelsen for indkomståret 1996 havde sagsøgeren i 2000 anmeldt et krav på 270.000 kr. i konkursboet. Kurator afviste imidlertid at godkende kravet med henvisning til, at han hverken havde et krav som lønmodtager eller som kreditor. Den omstændighed, at arbejdsgiveren i sin indkomstopgørelse har posteret de 270.000 kr. som lønudgift, kan ikke automatisk medføre den konsekvens, at sagsøgeren skal beskattes af beløbet, og at det pålægges sagsøgeren at godtgøre, at arbejdsgiverens fradrag var forkert.

Betingelserne i skattestyrelseslovens § 22, stk. 1, for genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 1996 er opfyldt. Der foreligger nye oplysninger, som ikke forelå, da skatteankenævnet traf sin afgørelse den 14. april 1999, og skatteankenævnet ville have truffet en anden afgørelse, hvis skatteankenævnet havde haft disse oplysninger, og anmodningen om genoptagelse er fremsat rettidigt. Da skatteankenævnet traf sin afgørelse, var nævnet ikke bekendt med Landsskatterettens afgørelse for indkomståret 1997, hvor Landsskatteretten fastslog, at sagsøgeren ikke havde ret til fradrag for 1997. Kendelsen vedrørende indkomståret 1997 er afsagt mere end 3 år efter den 14. april 1999. Landsskatteretten tillagde posteringen i 1996 betydelig vægt, men Landsskatteretten var ikke bekendt med de forklaringer om fejlposteringen, som nu er afgivet. Skatteankenævnet var heller ikke i 1999 bekendt med bødeforelægget, som ikke omfatter de 270.000 kr. Skatteankenævnet var heller ikke klar over, at kurator ikke ville anerkende anmeldelsen af et krav på 270.000 kr. i konkursboet, og kurators oplysning om, at de 270.000 kr. ikke var blevet udbetalt til sagsøgeren. Hvis alle disse oplysninger havde været fremme i 1999, ville Skatteankenævnet være kommet til et andet resultat. Anmodningen om genoptagelse blev fremsat den 23. juli 2002, altså umiddelbart efter modtagelsen af Landsskatterettens kendelse vedrørende indkomståret 1997. Der bør ses bort fra fristerne i § 34, da der er begået fejl af skattemyndighederne, og der kan derfor ske genoptagelse i medfør af § 35, stk. 1, nr. 9.

Såfremt betingelserne i § 22, stk. 1, ikke er opfyldt, gøres det gældende, at betingelserne for genoptagelse i § 22, stk. 2, er opfyldt, da ganske særlige omstændigheder taler for genoptagelse. Sagsøgeren har bevist, at afgørelsen vedrørende indkomståret 1996 er materielt forkert, da honoraret på 270.000 kr. var betinget af gennemførelse af et projekt, det vil sige en suspensivt betinget aftale. Projektet blev ikke gennemført, og sagsøgeren havde derfor ikke krav på honoraret. Honoraret blev udelukkende posteret på grund af hovedaktionærens forhold.

Sagsøgte har til støtte for frifindelsespåstanden gjort gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at betingelserne i skattestyrelseslovens § 22, stk. 1, for genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 1996 er opfyldt. Sagsøgeren er ikke fremkommet med nye oplysninger, og han har ikke godtgjort, at skatteansættelsen er materielt forkert. I forbindelse med Landsskatterettens behandling af klagen over skatteansættelsen for indkomståret 1997 skrev sagsøgerens repræsentant til Landsskatteretten, at alle fremlagte bilag undtagen bødeforelægget tidligere havde været fremlagt over for skatteankenævnet i sagerne vedrørende indkomstårene 1996 og 1997. Det bestrides, at bødeforelægget har nogen betydning for bedømmelsen af skatteansættelsens materielle rigtighed. Landsskatterettens afgørelse fra 2002 vedrørende indkomståret 1997 og sagsøgerens argumentation om, at han ikke påklagede skatteankenævnets afgørelse vedrørende 1996 for Landsskatteretten, fordi det for ham var ligegyldigt med beskatning i 1996, hvis bare der blev givet fradrag i 1997, kan heller ikke tillægges betydning for så vidt angår betingelsen "oplysninger, som ikke tidligere har været fremme under sagen." Det bestrides, at skatteansættelsen for 1996 er materielt urigtig. Sagsøgeren har forklaret, at han i foråret 1995 begyndte at arbejde som konsulent for G1 A/S, og at han fortsatte frem til 1. november 1996, hvor ansættelsesaftalen blev indgået. I denne periode fik sagsøgeren fri bil og telefon. Sagsøgeren har forklaret, at han kun skulle modtage honorar i det omfang, projektet blev gennemført. Sagsøgeren har også forklaret, at han arbejdede på forventet efterbevilling i håb om senere at blive medejer. Det er oplyst, at nogle projekter blev gennemført i denne periode, men der er ikke oplysninger om honorar på disse projekter. På denne baggrund har sagsøgeren ikke godtgjort, at der ikke var tale om en lønindtægt på 270.000 kr. i 1996. Hertil kommer, at fristen for genoptagelse i medfør af skattestyrelseslovens § 22, stk. 1, er sprunget. Efter § 22, stk. 1, jf. § 34, stk. 2, er det en betingelse, at de nye oplysninger forelægges skatteankenævnet inden for 3 år efter udløbet af det pågældende indkomstår, og dette har sagsøgeren ikke gjort. Først længe efter 3-års fristens udløb, den 23. juli 2002, anmodede sagsøgeren om genoptagelse. Sagsøgerens skatteansættelse er ikke omfattet af nogen af de i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1-9 opregnede forhold, der kan føre til, at der kan bortses fra fristen i § 34, stk. 2.

Betingelserne for genoptagelse i medfør af skattestyrelseslovens § 22, stk. 2, er heller ikke opfyldt, da sagsøgeren ikke har godtgjort, at der foreligger ganske særlige omstændigheder, der taler for genoptagelse. Sagsøgeren har som tidligere anført ikke godtgjort, at skatteansættelsen er materielt forkert. Først nu under retssagen gør sagsøgeren gældende, at han aldrig har fået beløbet udbetalt, og at der er tale om en bogføringsfejl. Der påhviler sagsøgeren en skærpet bevisbyrde henset til de forskellige modstridende oplysninger og forklaringer om det arbejde, som sagsøgeren udførte for selskabet i 1996. Skatteankenævnet har med rette tillagt bogføringen og den skattemæssige behandling af beløbet som løn i G1 A/S og de modstridende og skiftende oplysninger om de faktiske omstændigheder, som sagsøgeren og selskabets revisor undervejs har givet, betydning. Sagsøgerens forsøg på at få fradrag som tab på tilgodehavende i indkomståret 1997 er også uforeneligt med sagsøgerens synspunkt om aldrig at have erhvervet ret til beløbet. Sagsøgeren havde mulighed for at påklage skatteankenævnets afgørelse vedrørende 1996 til Landsskatteretten, men han undlod dette, idet han i stedet ønskede fradrag i 1997. Landsskatterettens kendelse vedrørende 1997 er ikke en ganske særlig omstændighed i relation til § 22, stk. 2. Landsskatteretten har i 1997-kendelsen ikke taget stilling til, hvorledes beløbet på 270.000 kr. oprindelig er fremkommet, men har blot taget stilling til, hvorvidt der i 1997 forelå et tab på en fordring. § 22, stk. 2, hjemler ikke en videre adgang til genoptagelse end den tidligere skattestyrelseslovs § 4, stk. 2, og efter denne bestemmelse havde sagsøgeren ikke kunnet opnå ekstraordinær genoptagelse af de kommunale ligningsmyndigheders afgørelse på det foreliggende grundlag.

Landsrettens begrundelse og resultat

Det er ubestridt, at A først fremsatte anmodning om genoptagelse af skatteankenævnets afgørelse af 14. april 1999 ved brev af 23. juli 2002, og at anmodningen ikke er fremsat rettidigt, jf. skattestyrelseslovens § 22, stk. 1, jf. § 34, stk. 2.

A valgte ikke at indbringe skatteankenævnets afgørelse fra 1999 vedrørende indkomståret 1996 for Landsskatteretten, idet han gik ud fra, at han kunne få et tilsvarende fradrag i indkomståret 1997. På denne baggrund er det A, der skal godtgøre eller i hvert fald sandsynliggøre, at de nu foreliggende oplysninger ville have medført et væsentligt ændret udfald af sagen.

Efter As forklaring om de vilkår, der gjaldt for arbejdet som konsulent, hvor han havde fri bil og telefon og fik andre udgifter refunderet, fra foråret 1995 til ansættelsesaftalen pr. 1. november 1996, og efter bevisførelsen i øvrigt, har A ikke sandsynliggjort, at beløbet på 270.000 kr. - uanset bogføringen og den skattemæssige behandling heraf i selskabet - ikke var lønindtægt, at skatteansættelsen for 1996 var materielt urigtig, og at sagen efter det nu foreliggende derfor ville få et andet udfald jf. skattestyrelseslovens § 22, stk. 1.

Der er heller ikke i det, som A i øvrigt har anført, noget der peger på, at der foreligger ganske særlige omstændigheder, der taler for, at der skal ske genoptagelse, jf. skattestyrelseslovens § 22, stk. 2.

Landsretten har i sin samlede vurdering lagt vægt på, at der er afgivet modstridende og skiftende oplysninger om de faktiske omstændigheder vedrørende de 270.000 kr. fra A og selskabets revisor. Der er endvidere lagt vægt på, at det er uforståeligt, at A på den ene side har forsøgt at fradrage beløbet på 270.000 kr. som tab på en fordring i indkomståret 1997, og på den anden side hævder han, at beløbet er blevet fejlbogført, og at han aldrig har erhvervet ret til beløbet. Der er endelig lagt vægt på, at A undlod at påklage skatteankenævnets afgørelse vedrørende indkomståret 1996, og at der ikke i skattestyrelseslovens § 22, stk. 2, er hjemmel til en videre adgang til genoptagelse end efter den tidligere skattestyrelseslovs § 4, stk. 2.

Det er endvidere ikke sandsynliggjort, at der i øvrigt foreligger forhold, jf. skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 1-9, der kan medføre, at der skal ses bort fra fristen i 34, stk. 2.

Da betingelserne for genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 1996 herefter ikke er opfyldt, tager landsretten Skatteministeriets påstand til følge.

A skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 33.275 kr. Beløbet dækker Skatteministeriets udgifter til materialesamling på 2.620 kr. med tillæg af moms samt udgifter til advokatbistand. Landsretten har lagt vægt på sagens omfang og udfald.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A, skal betale sagens omkostninger til Skatteministeriet med 33.275 kr.

De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage.