Parter
H1 ApS v/direktør A
(selv)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Christian Andersen)
Afsagt af landsdommerne
Black, Ejler Bruun og C. Heide-Jørgensen (kst.)
Sagen, der er anlagt den 23. maj 2005, drejer sig om skattemyndighedernes fiksering af renter på et selskabs mellemregningskonto med hovedanpartshaveren. Sagsøgeren, H1 ApS, har i indkomstårene 2001 og 2002 lånt penge af hovedanpartshaveren, A, der har meddelt H1 ApS henstand med rentebetaling. Skattemyndighederne har anset ikke-opgjorte renter for at være et skattepligtigt tilskud efter ligningslovens § 2.
Påstande
Sagsøgeren, H1 ApS, har efter sine endelige påstande påstået sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtet at anerkende
principalt at skatteansættelsen for indkomståret 2001 nedsættes med 55.086 kr. (skattepligtigt tilskud) og forhøjes med 55.086 kr. (rentefradrag) og for 2002 nedsættes med 45.666 kr. (skattepligtigt tilskud) og forhøjes med 45.666 kr. (rentefradrag),
subsidiært at skatteansættelsen for indkomståret 2001 nedsættes med 55.086 kr. (skattepligtigt tilskud) og for 2002 nedsættes med 45.666 kr. (skattepligtigt tilskud),
mere subsidiært at skatteansættelsen for indkomståret 2001 nedsættes med 55.086 kr. (skattepligtigt tilskud) og for 2002 nedsættes med 42.160 kr. (45.666 kr. - 3.506 kr., skattepligtigt tilskud), og
mest subsidiært at skatteansættelsen for indkomståret 2001 nedsættes med 51.580 kr. (55.086 kr. - 3.506 kr., skattepligtigt tilskud) og for 2002 nedsættes med 42.926 kr. (45.666 kr. - 2.740 kr., skattepligtigt tilskud).
Sagsøgte har påstået frifindelse.
Sagens omstændigheder
H1 ApS er stiftet i 1999 og har som sit formål at udøve handels- og servicevirksomhed samt dertil knyttede aktiviteter. Selskabet var ejet af A, der også er selskabets direktør. Pr. 30. november 2002 blev G1 ApS medejer med 50 %.
H1 ApS har udelukkende beskæftiget sig med aktiehandler og har ikke haft andre indtægtsgivende aktiviteter. I forbindelse med investering i aktier for lånte midler fra hovedsagelig pengeinstitutter led H1 ApS i 2001 og 2002 større tab.
H1 ApS har under hele forløbet betalt renteudgifter til selskabets bankforbindelse, Finansbanken, der havde pant i selskabets værdipapirportefølje.
H1 ApS har ved flere lejligheder lånt penge af hovedanpartshaveren A.
Ved låneaftale dateret 9. januar 2001 lånte H1 ApS 400.000 kr. af A. Efter lånebestemmelsen skulle lånet forrentes med 6 % pro anno med helårlig rentetilskrivning den 30. juni. Lånet var i øvrigt på anfordringsvilkår. Den 20. juni 2000 blev der indgået aftale mellem H1 Aps og A om at udskyde rentebetalingen på lånet indtil videre.
Af H1 ApS' regnskab for 2000-2001 fremgår, at selskabets egenkapital var blevet negativ med 450.816 kr., og at der i løbet af året var gennemført en kapitalforhøjelse med 800.000 kr. Selskabets renteudgifter udgjorde 399.714 kr., og værdipapirbeholdningen var stillet til sikkerhed for selskabets løbende mellemværende med selskabets pengeinstitut. Usikrede kreditorer - hovedanpartshaveren A - havde et tilgodehavende pr. 30. juni 2001 på 757.130 kr.
I begyndelsen af maj 2002 indbetalte A i alt 58.000 kr. til Finansbanken, idet kursværdien for de til sikkerhed stillede værdipapirer var faldet, og dækningen i henhold til kreditkontrakten skulle være 125 %.
Ved tillæg af 7. maj 2002 til låneaftalen af 9. januar 2001 forhøjede A lånet til H1 ApS med 8.000 kr.
Den 25. juni 2002 blev aftalen om rentehenstand pr. 20. juni 2001 forlænget, således at selskabets rentebetaling på de pågældende kreditter blev udskudt indtil videre.
H1 Aps' regnskab for 2001-2002 viste en negativ egenkapital på 640.605 kr., og selskabets renteudgifter var 41.613 kr. Gælden til de usikrede kreditorer - hovedanpartshaveren A - var pr. 30. juni 2002 765.130 kr.
Ved tillæg af 25. september 2002 til de tidligere låneaftaler af 9. januar 2001 og 7. maj 2002 forhøjede A lånet til H1 ApS med 50.000 kr. på de tidligere meddelte vilkår. Lånet blev yderligere forhøjet med 55.000 kr. ved tillæg af 2. oktober 2002.
Ved skrivelse af 14. juli 2003 krævede Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, at H1 ApS reetablerede selskabskapitalen for at undgå tvangsopløsning. Styrelsen meddelte den 29. oktober 2003 frist til selskabets reetablering ved selskabets egen indtjening.
Regnskabet for H1 ApS for regnskabsåret 2004-2005 viser et driftsresultat på 408.701 kr., og selskabskapitalen er reetableret og egenkapitalen atter positiv. Renteudgifterne udgjorde 307.340 kr. Selskabet har ifølge note 3 i regnskabet betalt rentetilgodehavendet til A for perioden 2000-2005.
Københavns Kommune, Selskabsbeskatningen, traf den 6. januar 2004 afgørelse om, at der for indkomstårene 2001 og 2002 skulle ske korrektion for renterne.
Landsskatteretten stadfæstede ved kendelse af 24. februar 2005 kommunens afgørelse, således at korrektionen efter ligningslovens § 2, stk. 1, for ikke-opgjorte renter blev ansat til 55.086 kr. for indkomståret 2001 og 45.666 kr. for indkomståret 2002.
Sagen blev på H1 ApS begæring genoptaget i medfør af skattestyrelseslovens § 29. Landskatterettens anden kendelse blev afsagt den 13. juni 2005, og også denne kendelse stadfæstede kommunens afgørelse. I kendelsen af 13. juni 2005 henviser Landsskatteretten til, at H1 ApS ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst skal anvende priser og vilkår for økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, såfremt transaktionen var afsluttet mellem uafhængige parter. Ifølge retspraksis kan en långiver yde henstand med betaling af renter, såfremt det er forretningsmæssigt begrundet, og låntageren er åbenbart insolvent. Den i sagen meddelte henstand fandtes dog ikke at være forretningsmæssigt begrundet eller at være sket på markedsvilkår. Der hensås herunder til, at det ikke kunne anses for godtgjort, at H1 ApS havde været åbenbart insolvent. Ved vurderingen lagdes vægt på regnskabsoplysningerne, der viste, at A var H1 ApS' eneste usikrede kreditor, at lånet var ydet på anfordringsvilkår, at der ikke blev foretaget insolvensretlige tiltag de pågældende indkomstår, samt at A efter den første henstand den 20. juni 2001 og før den anden henstand den 25. juni 2002 fortsatte med at yde selskabet yderligere lån den 7. maj 2002. Henstanden med betaling af renter måtte således anses for at skyldes selskabets og hovedanpartshaverens sammenfaldende interesser. Det var derfor med rette, at den kommunale skattemyndighed havde fikseret renter og givet rentefradrag svarende til de periodiserede renter i overensstemmelse med den oprindelige aftale, og at den manglende opkrævning af renter er anset som et skattepligtigt tilskud svarende til hele det opgjorte rentebeløb de pågældende indkomstår.
Parternes synspunkter
Sagsøgeren har til støtte for sin principale påstand gjort gældende, at der ikke er meddelt rentefrihed, men rentehenstand, og at dette har betydning for den retlige vurdering. Ved henstand udskydes forfaldstidspunktet, og renterne er i den foreliggende sag da også betalt, som det fremgår af årsregnskabet for 2004-2005. Ligningslovens § 2 finder alene anvendelse, såfremt der er meddelt rentefrihed. Der er klar skatteretlig praksis for at godkende en ordning som den foreliggende, hvor der gives rentehenstand.
Såfremt Landsretten måtte finde, at ligningslovens § 2 er anvendelig, gøres det gældende, at H1 ApS var åbenbart insolvent i indkomstårene 2001 og 2002, idet selskabet havde negativ egenkapital, og selskabets værdipapirbeholdning var pantsat til selskabets bankforbindelse. Meddelelsen om rentehenstand var derfor en almindelig forretningsmæssig disposition, hvorfor der ikke skal ske korrektion efter ligningslovens § 2.
Til støtte for den subsidiære påstand gøres det gældende, at der pr. definition ikke kan foreligge et tilskud, når der qua den meddelte henstand udelukkende er accepteret en udskydelse af forfalds- og betalingstidspunktet for renterne, men ikke givet afkald på rentebetalingen.
Til støtte for den mere og mest subsidiære påstand har H1 ApS gjort gældende, at et eventuelt tilskud i denne situation under alle omstændigheder ikke ville kunne overstige et beløb svarende til forrentningen af det med henstanden udskudte rentebetalingsbeløb.
Sagsøgte har til støtte for sin frifindelsespåstand gjort gældende, at det er uden betydning, om der er tale om rentehenstand eller rentefrihed. Interesseforbundne parter skal ikke kunne handle efter forgodtbefindende, men må handle på markedsvilkår.
Der skal ske korrektion efter ligningslovens § 2 for renterne i indkomstårene 2001 og 2002, fordi den indgåede aftale om henstand med renterne ikke kan anses for at være sket på markedsvilkår. En uafhængig långiver ville alene give afkald på rente, såfremt debitor var åbenbart insolvent.
Det er i den forbindelse gjort gældende, at H1 ApS ikke har løftet sin bevisbyrde for, at selskabet var åbenbart insolvent i indkomstårene 2001 og 2002. At der var negativ egenkapital regnskabsårene 2001 og 2002 er ikke ensbetydende med, at selskabet var åbenbart insolvent. Selskabet havde ifølge regnskaberne ikke andre usikrede kreditorer end hovedanpartshaveren A, værdien af selskabets værdipapirbeholdning oversteg i begge indkomstår gælden til den pantsikrede kreditor, således at renterne til A kunne være betalt ved realisation af værdipapirer, fuldbyrdelsesskridt blev ikke foretaget over for H1 ApS, og renteafkaldet var ikke led i en generel ordning med H1 ApS' kreditorer.
Landsrettens begrundelse og resultat
Låneaftalerne for 2001 og 2002 og de senere rentehenstandsaftaler er indgået mellem interesseforbundne parter.
Landsretten finder ikke, at aftalen om rentehenstand i skattemæssig henseende kan anses for forretningsmæssigt begrundet eller for at være indgået på markedsvilkår. Landsretten finder i den forbindelse ikke grundlag for at sondre mellem rentehenstand og rentefrihed.
Landsretten har ved afgørelsen lagt vægt på, at den foreliggende værdipapirbeholdning ville have kunnet dække rentebetalingen også til den usikrede kreditor A, og at sagsøgeren på denne baggrund ikke har godtgjort, at selskabet var åbenbart insolvent, og at rentekravet måtte anses for uerholdeligt.
Landsretten tiltræder derfor, at skattemyndighederne har foretaget korrektion efter ligningslovens § 2 for indkomstårene 2001 og 2002.
Herefter frifindes Skatteministeriet.
Efter sagens forløb, udfald og værdi skal H1 ApS til Skatteministeriet betale 20.000 kr. i sagsomkostninger. Beløbet anvendes til dækning af Skatteministeriets udgifter til advokatbistand og en materialesamling på 96 sider.
T h i k e n d e s f o r r e t
Skatteministeriet frifindes.
H1 Aps skal inden 14 dage betale 20.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.