Klagen vedrører ikke godkendt afskrivning på vindmøller, idet klagerens virksomhed ikke er anset for igangværende.

Landsskatterettens afgørelse

Personlig indkomst

Skatteankenævnet har alene godkendt afskrivning på vindmøller med 131.250 kr., selvangivet med 682.500 kr.

Landsskatteretten godkender afskrivninger med 682.500 kr.

Sagens oplysninger

Det fremgår af sagen, at klageren ved tegningsaftaler af 23. december 1998 har erhvervet 10 anparter i K/S B og 10 anparter i K/S C.

Om begge kommanditselskaber er oplyst, at der er solgt 90 anparter á 110.000 kr. i hvert selskab, og at hvert kommanditselskab er ejer af en vindmølle, der er placeret i USA. I alt er der etableret fire kommanditselskaber, benævnt B, D, E og C.

Af tegningsaftalerne fremgår bl.a., at investor kan vælge at indbetale 28.500 kr. pr. tegnet kommanditanpart kontant eller at ansøge om indgåelse af en afdragsordning til en fast rentesats på 10 % p.a. med en afdragsprofil pr. kommanditanpart i 1998, 1999, 2000 og 2001 på henholdsvis 5.000 kr., 18.000 kr., 4.200 kr. og 3.435 kr.

Klageren har den 29. december 1998 ved checks betalt 570.000 kr. til B og C svarende til 285.000 kr. pr. kommanditselskab.

Pr. 1. januar 1999 byttede klageren sine 10 andele i B til yderligere 10 andele i C. Andelene blev byttet lige over beløbsmæssigt.

Klageren har modtaget et udateret kommanditanpartsbevis fra C, hvoraf fremgår, at hun har opfyldt vilkårene i den med selskabet indgåede tegningsaftale og er ejer af 20 kommanditanparter med en ejerandel svarende til 20/90. Overdragelsen er bekræftet ved overdragelsesaftale af 7. januar 2000.

Klageren har den 26. april 1999 udstedt et gældsbrev, hvori hun erkender at skylde 125.071 USD til F, USA. Hovedstolen skal forrentes med 7 % p.a., der beregnes af den til enhver tid værende restgæld, og forrentningen påbegyndes den 26. april 1999. Gælden afvikles med en fast årlig ydelse på 15.492 USD, der betales kvartårlig henholdsvis den 1. oktober, 1. januar, 1. april og 1. juli, første gang den 1. oktober 1999, med 3.873 USD, indtil gælden er afviklet med sidste ydelse den 1. januar 2012, hvilken sidste ydelse andrager 1.515 USD. Ydelserne skal betales til advokat G i X.

Af udbudsmateriale for projektet udarbejdet af H i Y, fremgår bl.a., at der er tale om køb af specificerede vindmøller  med en kapacitet på 1000 kW, og at møllerne skal opstilles i USA.

Det fremgår tillige, at B og C overtager vindmøllerne pr. 31. december 1998 for 9.912.500 kr. pr. stk., og at der udbydes i alt 90 anparter pr. projekt, som fordeles på maksimalt 9 investorer. Anskaffelsesprisen svarer til 110.139 kr. pr. anpart, eller 1.101.388 kr. ved tegning af 10 anparter. Ved ophør af projektet i 2019 vil den enkelte investor ved 10 anparter have opnået en opsparing efter skat på 958.002 kr. Såfremt erhvervelse af anparter sker ved en afdragsordning, vil opsparingen alene udgøre 907.153 kr.

Ifølge den indgåede aftale med vindmølleproducenten I skal der inden den 31. december 1998 opstilles 4 stk. specificerede møller i en allerede eksisterende vindmøllepark i USA.

Møllerne er opstillet og installeret henholdsvis den 30. december og den 31. december 1998.

Aftageren af el er J. De nye møller indtræder i en allerede eksisterende aftale, som gælder for hele vindmølleparken, med en restperiode på 16 år.

Ifølge driftsregnskab er der ingen driftsindtægter i 1998.

Afregningen for produceret strøm sker 1 gang månedligt, idet pengene først indsættes på selskabets konto i den amerikanske bank, hvorefter de oversendes til selskabets konto i Bank₁ i Danmark og herfra fordeles ud til de enkelte kommanditister. Der foreligger dokumentation for, at overførslerne reelt finder sted.

Den budgetterede årsproduktion udgør 3.850.000 kwt.

Ifølge installationsrapporter er mølle E18 A (C₁) opstillet den 21. december 1998 og den 27. december 1998 og installation er sket den 31. december 1998. Mølle E15 A (B₁) er opstillet den 23. december 1998 og den 28. december 1998 og installation er sket den 30. december 1998.

Ved testkørslen den 31. december 1998 har vindmølle E18 A (C₁) produceret 10 kwt og vindmølle E15 A (B₁) har produceret 11,8 kwt.

Ifølge installationsrapporten for E18 A (C₁), punkt 8 - funktionstest - var der ingen vind den dag, da testen blev foretaget. Der blev i stedet foretaget en ny test få dage senere, hvor vinden var 4 m i sekundet. Ved installation af E15 A(B₁) var vinden 3,4 m i sekundet.

De udskrevne installationsrapporter er dateret den 7. januar 1999, men er påført underskrifter fra den ansvarlige for opstilling, fra fabrikant og fra køber, alle dateret den 30./31. december 1998.

Klageren har afskrevet 30 % af anskaffelsesprisen pr. projekt på 1.137.500 kr., eller i alt 2.275.000 kr., svarende til 682.500 kr.

Skattemyndighederne har alene godkendt afskrivninger på 131.250 kr., således at klagerens ansættelse er forhøjet med 551.200 kr.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har ikke anset klagerens vindmøllevirksomhed for igangværende, hvorfor der ikke er godkendt afskrivning på vindmøller. Det fremgår af § 2 i lov nr. 199 af 6. juli 1957 om skattemæssige afskrivninger, at disse kan foretages under ét for samtlige de til en skattepligtigs erhvervsvirksomhed hørende maskiner, inventar og lignende driftsmidler, der udelukkende benyttes erhvervsmæssigt. Ifølge praksis er det en forudsætning for afskrivningsret, at der er tale om driftsmidler, leveret til en igangværende virksomhed, jf. Ligningsvejledningen 1998, afsnit E.C.1.

Vindmøllerne er opstillet henholdsvis den 21. og 27. december 1998 samt den 23. og 28. december 1998, og afprøvet henholdsvis den 30. og 31. december 1998, hvilket fremgår af de modtagne installationsrapporter. Som dokumentation for, at møllerne er leveret til en igangværende virksomhed, er kun modtaget installationsrapporten vedrørende E18A og hertil anføres, at der den 31. december 1998 er produceret 10 kwh ved testkørslen, i hvilken forbindelse det er oplyst, at dette skyldes, at der ikke var høj vindhastighed den dag. Der foreligger ikke oplysning om indtægtsgivende produktion den 31. december 1998.

Skatteankenævnet har anført, at skatteforvaltningen har anmodet om computerudskrift vedrørende de to vindmøller, således at det kunne konstateres, om vindmøllerne reelt var i gang i 1998, og hvor meget strøm, der blev produceret i december 1998 samt januar 1999. Det eneste, der er modtaget i den forbindelse er omtalte installationsrapport.

Skatteankenævnet har henvist til en installationsrapport vedrørende E15 A (B₁), der er modtaget fra Z kommune, hvor rapporten viser en produktion på 11,8 kwh ved testkørslen den 30. december 1998. Her foreligger heller ikke dokumentation for indtægtsgivende produktion den 30. og 31. december 1998.

Da der ikke foreligger dokumentation for erhvervsmæssig produktion i 1998, hverken i form af computerudskrifter, der viser produktion i 1998, eller i form af regnskaber, der viser indtægter i virksomheden, har skatteankenævnet ikke anset virksomheden for igangværende i 1998. Skatteankenævnet har således ikke anset de fremlagte installationsrapporter som værende dokumentation for indtægtsgivende erhvervsmæssig produktion af el.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har heroverfor anført, at virksomheden må anses for igangværende på det tidspunkt, hvor vindmøllerne er tilsluttet el-nettet, og hvor der er foretaget testkørsel af den pågældende vindmølle. Begge disse ting skete ultimo december 1998, hvilket er dokumenteret af installationsrapporten fra vindmøllefabrikanten I.

Repræsentanten er efterfølgende fremkommet med et supplerende indlæg, hvori ansættelsen påstås nedsat med 551.250 kr.

Repræsentanten har yderligere anført:

"ANBRINGENDER:

1. Realitet i investeringen i skattemæssig henseende.

Til støtte for, at A's investering i andele af vindmøller opstillet i USA, efter en konkret realitetsbedømmelse skal lægges til grund i skattemæssig henseende med deraf følgende afskrivningsadgang og adgang til fradrag for renteudgifter, gøres det gældende,

• at alle de i sagen omhandlede dispositioner er civilretlig gyldige og retskraftige i overensstemmelse med deres indhold,
• at der ikke er grundlag for tilsidesættelse i skattemæssig henseende af A's ejendomsret til de i sagen omhandlede vindmøller, hvorfor de stedfundne selvangivne afskrivninger samt de selvangivne renteudgifter skal opretholdes.

2. Igangværende virksomhed i afskrivningslovens forstand fra og med indkomståret 1998.

Til støtte for, at A i indkomståret 1998 er berettiget til at foretage afskrivninger i henhold til den dagældende bestemmelse i afskrivningslovens § 2 i relation til hendes medejerskab til to vindmøller opstillet i USA, gøres det gældende,

• at A's virksomhed fra og med indkomståret 1998 opfylder betingelserne for påbegyndelse af afskrivninger,
• idet de to vindmøller kan anses for leveret i afskrivningslovens forstand,
• idet de to vindmøller kan anses for leveret til en igangværende virksomhed,
• idet de to vindmøller var bestemt til at indgå i virksomhedens drift, og
• idet vindmøllerne var færdiggjort i et sådant omfang ultimo indkomståret 1998, at de ikke alene kunne indgå i driften - men at de facto også indgik i driften.

Ad 1 - Realitet i investeringen i skattemæssig henseende.

Det er et fundamentalt skatteretligt princip, at skatteretten er styret af de civilretlige dispositioner, således at gyldige civilretlige dispositioner som udgangspunkt også skal lægges til grund skattemæssigt. Kun såfremt det kan dokumenteres, at der er modstrid mellem dispositionernes ydre/formelle fremtrædelsesform og dispositionernes reelle indhold, er der grundlag for at tilsidesætte disse i skattemæssig henseende.

Vi er enige i, at der i nærværende sag skal foretages en konkret realitetsbedømmelse af aftalegrundlaget og de stedfundne dispositioner med henblik på at finde frem til, hvorvidt der foreligger modstrid mellem dispositionernes ydre/formelle fremtrædelsesform og dispositionernes reelle indhold. Det er således kun i det tilfælde, at skattemyndighederne i sagen kan påvise, at der foreligger en sådan modstrid, at der med henvisning til den såkaldte realitetsgrundsætning kan ske tilsidesættelse af de i sagen notorisk civilretlige gyldige og retskraftige dispositioner i skattemæssig henseende.

Det er fast antaget i den skatteretlige teori og praksis, at den omtalte realitetsgrundsætning ikke er en arbitrær norm, som kan anvendes til beskatning efter forgodtbefindende. At det forholder sig som anført, kommer klarest til udtryk i Skatteretten 1, 3. udgave, side 130-131, hvor professor, dr. jur. Jan Pedersen anfører:

"Generalklausulen (realitetsgrundsætningen) må anses at være en forudsætning for hele skattesystemet og kræver som sådan ikke en specifik hjemmel. Generalklausulen kan anvendes til at tilsidesætte tomme og kunstige skattebetingede dispositioner således, at beskatning i stedet foretages i forhold til den modstående realitet. Generalklausulen er dog ikke en arbitrær norm, som kan anvendes til en beskatning efter forgodtbefindende. Klausulen forudsætter en indiskutabel konstatering af, at almindelige og normale forretningsmæssige dispositioner er tilsidesat til fordel for tomme og skattebetingede dispositioner således, at dispositionernes form står i modsætning til deres reelle indhold."

Det gøres gældende, at en anvendelse af den såkaldte realitetsgrundsætning i nærværende sag forudsætter, at skattemyndighederne kan påvise, at de karakteristika, som sædvanligvis kendetegner et forretningsmæssigt begrundet investering i vindmøller opstillet i USA, ikke er til stede i nærværende sag, samt at det påvises, at de i sagen omhandlede aftaledokumenter og dispositioner alene udgør en "tom skal" uden skattemæssig realitet.

Den afgørende problemstilling i relation til denne del af sagen er således at finde frem til den såkaldte realitetsgrundsætnings betydning for fastlæggelsen af ejendomsrettens overgang i skattemæssig henseende.

Højesteret ses ved tre nyere domme offentliggjort i henholdsvis TfS 2000.374 (Carsten Bo Petersen), TfS 2000.1011 (Simon Bent Sørensen) og SKM2003.273.HR (TfS 2003.493) (Jan Aage Jensen og Ole Nøhr) at have udtalt sig om de generelle principper for, hvornår det ikke kan anerkendes, at ejendomsretten til et givent aktiv kan anses for overgået i skattemæssig henseende.

Disse generelle principper genfindes i sagen, der udspringer af Landsskatterettens kendelse af den 19. juni 2002 offentliggjort i SKM2002.389.LSR (TfS 2002.713). Sagen omhandlede et 10-mandsprojekt, hvor et interessentskab havde investeret i en udlejet butiksejendom i England. Sagen angik nærmere spørgsmålet om, hvorvidt interessentskabet kunne anses for at være ejer af den i sagen omhandlede ejendom i skattemæssig henseende.

Skatteyderen tabte sagen ved Landsskatteretten, hvorefter sagen blev indbragt for Landsretten. Ved Landsretten tog Skatteministeriet efter sagsøgers afgivelse af replik imidlertid bekræftende til genmæle.

Af Landsskatterettens kendelse fremgår bl.a. følgende:

"Højesteret har ved dom af 6/4 2000, TfS 2000.374, foretaget en konkret realitetsbedømmelse af et leasingarrangement, herunder af, om der var erhvervet reel ejendomsret til omhandlede leasingaktiver, som er en forudsætning for afskrivningsretten. Det var Højesterets opfattelse, at afskrivningsretten alene blev overladt midlertidigt til skatteyderen, således at der ikke var tale om en reel ejendomsret til leasingaktiverne. Denne realitetsbedømmelse førte til, at Højesteret tilsidesatte leasingarrangementet i skattemæssig henseende, hvorved skatteyderen blev nægtet adgang til afskrivningsret vedrørende leasingaktiverne. En sådan konkret realitetsbedømmelse er ligeledes anvendt i Højesterets dom af 13/12 2000, TfS 2000.1011. Det er Landsskatterettens opfattelse, at der kan foretages en tilsvarende konkret realitetsbedømmelse af nærværende projekt om investering i fast ejendom, I/S B.

Landsskatteretten finder efter en konkret realitetsbedømmelse af I/S B, at interessentskabet ikke havde en reel ejendomsret til omhandlede ejendom, idet interessentskabet ikke efter danske regler havde sædvanlige ejerbeføjelser og ejerforpligtelser over ejendommen. Med den indgåede "Headlease" foreligger der således sådanne begrænsninger i forhold til sædvanlige ejerbeføjelser og -forpligtelser, at rettigheder og forpligtelser i henhold til "Headlease" ikke kan sidestilles med ejendomsret i dansk ret."

Som anført tog Skatteministeriet bekræftende til genmæle, efter at sagen var indbragt for Landsretten. Skatteministeriet udsendte den 2. juni 2003 en kommentar hertil, der er offentliggjort i SKM2003.236.DEP (TfS 2003.589). Af kommentaren fremgår følgende:

"Sagen drejede sig om fradrag for underskud og renter for så vidt angår et lån optaget i England i forbindelse med deltagelse i et projekt, der vedrørte investering i en udlejet erhvervsejendom i England. Underskudsfradraget vedrører skattemæssige afskrivninger og renter i forbindelse med medejerskab af ejendommen.

Landsskatteretten fandt, at deltagelse som interessent i projektet ikke gav adgang til skattemæssige afskrivninger m.v. Landsskatteretten lagde vægt på, at finansieringen bl.a. var sket gennem non recourse-lån, at deltagelsen ikke kunne anses for en erhvervsmæssig og økonomisk virksomhed, idet der ikke var forbundet nogen erhvervsrisiko ved projektet, og at "ejerforholdene", der byggede på leasing, ikke kunne sidestilles med ejerforhold som forudsat i afskrivningsloven.

Sagen blev indbragt for domstolene. Skatteministeriet har i den forbindelse fundet, at der i den konkrete sag var en overvejende sandsynlighed for, at domstolene ville finde, at investorerne måtte anses som ejere af ejendommen, især under hensyn til, at ejendomsprojektets forløb og afvikling ikke var fuldstændig fastlagt på forhånd, og at det ikke var uden risiko og gevinstmulighed under den løbende drift og ved ophør for de deltagende skatteydere. Hertil kommer, at skatteyderen havde mulighed for retligt at råde over ejendommen. Skatteministeriet har af de anførte grunde taget bekræftende til genmæle i sagen.

Formålet har således efter en samlet bedømmelse af projektet ikke været en overførsel af en skattemæssig afskrivningsret fra ejendommens engelske ejer til interessentskabet for en midlertidig periode, uden enhver ejerinteresse i eller -risiko vedrørende ejendommen for interessentskabet.

Det er Skatteministeriets vurdering, at det konkrete projekt, hvorefter momenterne med styrke taler for, at interessentskabet er ejer af ejendommen, adskiller sig fra de hidtil pådømte 10-mandsprojekter på så væsentlige punkter, at ministeriets beslutning om at tage bekræftende til genmæle i denne sag ikke vil påvirke de fortsat verserende 10-mandsprojektsager.

Landsskatterettens kendelse er offentliggjort ved SKM2002.389.LSR (TfS 2002, 713, red.)."

Af Skatteministeriets kommentar kan det udledes, at Skatteministeriet har tillagt følgende forhold særlig betydning ved vurderingen af, at investorerne i det i sagen omhandlede projekt i skattemæssig henseende skulle anses for ejere af ejendommen:

• Under hensyn til, at ejendomsprojektets forløb og afvikling ikke var fuldstændigt fastlagt på forhånd.
• At det ikke var uden risiko og gevinstmulighed under den løbende drift og ved ophør for de deltagende skatteydere.
• At skatteyderne havde mulighed for retligt at råde over ejendommen.
• At formålet efter en samlet bedømmelse af projektet ikke har været en overførsel af en skattemæssig afskrivningsret for ejendommens engelske ejer til interessentskabet for en midlertidig periode uden enhver ejerinteresse i eller ejerrisiko vedrørende ejendommen for interessentskabet.
• At det konkrete projekt dermed adskiller sig fra de hidtil pådømte 10-mandsprojekter - jfr. de tre toneangivende Højesterets domme, som er opregnet ovenfor - på væsentlige punkter.

Vi har i sagsfremstillingen udførligt redegjort for de faktiske omstændigheder i nærværende sag. På baggrund af denne gennemgang gøres det overordnet gældende:

• At alle dispositionerne er civilretlige gyldige og retskraftige i overensstemmelse med deres indhold,
• At der ikke er grundlag for en skattemæssig tilsidesættelse af A's medejendomsret til de i sagen omhandlede vindmøller med henvisning til den skatteretlige realitetsgrundsætning, hvorfor A's afskrivningsadgang samt adgang til fradrag for renteudgifter skal opretholdes.

Til støtte herfor gøres det for det første gældende, at vindmølleprojektets forløb og afvikling langt fra har været fuldstændigt fastlagt på forhånd. Til illustration heraf kan der bl.a. henvises til:

• At den oprindeligt planlagte finansieringsform langt fra forløb som planlagt, jfr. afsnit 1.8.
• At møllerne har været ramt af en lang række uforudsete driftsmæssige problemer, som har bevirket, at der af flere omgange er fremsat garantikrav mod producenten af møllerne I, jfr. afsnit 1.16. Herunder at det har været ejerne at møllerne, som selv har måttet varetage deres interesser i forhold til de af I leverede garantier.
• At det allerede i prospektet blev gjort klart, at en væsentlig del af el-afregningsprisen var variabel, samt at kommanditselskabet bar den fulde kommercielle risiko herved.
• At det i praksis har vist sig, at afregningsprisen har afveget væsentligt fra det oprindeligt forudsatte, samt at kommanditselskabet de facto har båret, og fortsat bærer, den fulde risiko ved afvigelser i afregningspriserne.
• At det allerede i prospektet blev gjort klart at den forventede produktion var baseret på et skøn, samt at kommanditselskabet bar den kommercielle risiko ved afvigelser i forhold til den forventede produktion.
• At det i praksis har vist sig, at produktionen afviger væsentligt i forhold til det oprindeligt forudsatte samt, at kommanditselskabet de facto har båret, og fortsat bærer, den fulde risiko ved afvigelser i produktionen.
• At kommanditselskabet fuldt ud har båret de kommercielle risici, som var forbundet med de indgåede aftaler. Uenighed i forhold til indholdet og fortolkningen af disse aftaler har resulteret i ganske omfattende drøftelser og korrespondance. Herunder at det har været ejerne at møllerne, som selv har måttet varetage deres interesser i forhold til de indgående aftaler.

Til illustration af, at ejerne af møllerne selv har måttet varetage deres interesser i forhold til de indgåede aftaler, henvises til den ovenfor i afsnit 1.16. omtalte faktura fra K A/S til K/S C. Som anført ovenfor i afsnit 1.16. relaterer omtalte faktura sig til rådgivning og bistand, som L via selskabet K A/S har ydet til K/S C i forbindelse med den lange række af driftsmæssige problemer, som man har været udsat for.

• Da USA i 2000 og 2001 var ramt af en meget omfattende elkrise, modtog kommanditselskaberne ikke betaling for den strøm, som møllerne producerede. Kommanditselskaberne bærer således den fulde kommercielle risiko ved, om køber af kommanditselskabets strøm de facto betaler for den leverede strøm.
• At det allerede i prospektet blev gjort klart, at de forventede indtægter var baseret på en forventning til kursen på USD, samt at kommanditselskabet bar den kommercielle risiko ved ændringer i dollarkursen.
• At det i praksis har vist sig, at kommanditselskabet og de enkelte investorer de facto har båret - og fortsat bærer - den kommercielle risiko ved den stærkt svingende dollarkurs, hvilket har haft væsentlig indflydelse på de opnåede driftsmæssige resultater.
• At det allerede i prospektet blev gjort klart, at kommanditselskabet bærer den fulde risiko ved det forhold, at de forskellige aftaler, herunder jordlejeaftale og el-salgsaftale har en løbetid som er væsentlig kortere end den i prospektet forventede levetid på møllerne.

Det gøres for det andet gældende, at A og de øvrige vindmølleejere har haft såvel risiko som gevinstmulighed under den løbende drift af vindmøllevirksomheden. Til illustration af risikoen ved den løbende drift henvises til, at A og de øvrige investorer bærer risikoen for, at vindmøllerne bliver ramt af driftsmæssige problemer eller udefrakommende skader (jordskælv, tornadoer m.v.), der kan bevirke, at møllerne ikke er i stand til at producere den forventede strøm.

Til illustration heraf kan der derudover henvises til, at møllerne de facto har været ramt af en lang række uforudsete driftsmæssige problemer, som har medvirket til, at der af flere omgange er fremsat garantikrav mod producenten af møllerne I, jfr. afsnit 1.16. Der kan videre henvises til elkrisen i USA i 2000 og 2001, der medførte, at vindmølleejerne i en længere periode ikke modtog betaling for den strøm, som møllerne producerede.

Til illustration af, at A og de øvrige investorer har haft gevinstmulighed under den løbende drift af vindmøllevirksomheden henvises der til afsnit 1.20. ovenfor. Som det fremgår af det i afsnittet opstillede regnskab for K/S C for perioden ultimo 1998 til ultimo 2002, udgør nettoresultatet for K/S C i USD indtil ultimo 2002 637.734,88.

At A og de øvrige investorer har haft gevinstmulighed under den løbende drift af vindmøllevirksomheden illustreres videre af afsnit 1.21. ovenfor, som indeholder en nærmere redegørelse for pengestrømmene i projektet - herunder udlodningerne til investorerne. Heraf fremgår det, at A fra december 1998 og frem til 26. august 2003 har fået udloddet i alt USD 153.674,50.

Det gøres for det tredje gældende, at A og de øvrige investorer under hele investeringsperioden har haft mulighed for retligt at råde over deres respektive andele af vindmøllerne. Til illustration heraf kan der bl.a. henvises til, at en række finansieringsproblemer førte til, at A solgte de 10 anparter i K/S B, som hun oprindeligt erhvervede samtidig med, at hun erhvervede yderligere 10 anparter i K/S C. Der kan videre henvises til, at der gennem hele investeringsperioden har været handlet med kommanditanparterne.

Det gøres for det fjerde gældende, at vindmølleprojektet ikke har været motiveret af et ønske om at overføre en skattemæssig afskrivningsret for en midlertidig periode uden enhver ejerinteresse eller ejerrisiko vedrørende vindmøllerne.

I relation hertil bemærkes, at det ikke skal bestrides, at muligheden for at foretage skattemæssige afskrivninger i forhold til de i sagen omhandlede vindmøller naturligvis har haft betydning for investorernes ønske om at erhverve andele i vindmøllerne. Det er imidlertid væsentligt at være opmærksom på, at A og de øvrige investorer har haft et positivt driftsøkonomisk resultat - også selv om de skattemæssige fordele ikke indregnes.

Til illustration heraf kan der bl.a. henvises til afsnit 1.20. ovenfor, som indeholder et regnskab for K/S C for perioden ultimo 1998 frem til ultimo 2002. Af dette regnskab fremgår det, at kommanditselskabet i den omhandlede periode har haft et positivt driftsmæssigt resultat på USD 637.734,88. Det bemærkes, at der ved opgørelsen af dette resultat således ikke er taget højde for skattemæssige afskrivninger, værdien af rentefradrag m.v.

I denne sammenhæng kan det bemærkes, at en investering i vindmøller som udgangspunkt ikke er særligt begunstiget i skattemæssig henseende. Ganske vist vil man under normale omstændigheder kunne gennemføre en skattemæssig afskrivning på en vindmølle en smule hurtigere end den lineære afskrivning, som normalt benyttes i driftsregnskaber. Men modsat f.eks. mange ejendomsinvesteringer, så er der ved vindmølleinvesteringer tale om en reel løbende værdiforringelse. Betragtes en vindmølleinvestering således fra start som "død", så er det alene muligt at opnå et positivt resultat af investeringen efter skat, såfremt der også har været overskud før skat.

Det gøres for det femte gældende, at A og de øvrige investorer under hele investeringsperioden har været retligt forpligtet i forhold til de indgåede aftaler. Til illustration heraf kan der bl.a. henvises til, at en af investorerne - M - som omtalt ovenfor i afsnit 1.8. på et tidspunkt ophørte med at betale afdragene på et gældsbrev, som han havde udstedt til F. Den manglende betaling af afdragene medførte, at sagen blev indbragt for fogedretten, som ved kendelse af den 28. september 2001, jfr. bilag 39, nåede frem til, at M var forpligtet til at indbetale den fulde restgæld. Fogedrettens kendelse blev efterfølgende stadfæstet af Vestre Landsret.

Det gøres for det sjette gældende, at der i sagen er fremlagt omfangsrig dokumentation for, at der har været reelle pengestrømme imellem USA og Danmark. Som omtalt ovenfor i afsnit 1.21. har de i sagen omhandlede kommanditselskaber og investorerne siden ultimo 1999 modtaget udlodninger som følge af investeringen, som er indsat på de respektive kommanditselskabers og investorers konti i først Bank₁ og nu Bank₂.

Disse pengestrømme mellem USA og Danmark illustrerer med al tydelighed realiteten i A og de øvrige investorers investering i vindmølleandele.

Det gøres for det syvende gældende, at den ovenfor i afsnit 1.17. omtalte redegørelse udarbejdet af det amerikanske advokatfirma N til L med al tydelighed illustrerer, at de i sagen omhandlede dispositioner er civilretlig gyldige og retskraftige i overensstemmelse med deres indhold. Som omtalte i afsnit 1.17. var den omtalte redegørelse foranlediget af, at L ønskede en beskrivelse af de mulige konsekvenser. Med særlig interesse for nærværende sag er det væsentligt at være opmærksom på, at det amerikanske advokatfirma intet sted i redegørelsen ses at stille spørgsmålstegn ved, at samtlige de i sagen omhandlede dispositioner er civilretlige gyldige og retskraftige.

2. Igangværende virksomhed i afskrivningslovens forstand fra og med indkomståret 1998.

Denne del af sagen omhandler spørgsmålet om, hvorvidt A fra og med indkomståret 1998 opfylder betingelserne for at kunne foretage afskrivninger i henhold til den dagældende bestemmelse i afskrivningslovens § 2 i forhold til hendes medejerskab til to vindmøller opstillet i USA.

Den første egentlige afskrivningslov blev af lovgiver vedtaget i 1957 ved lov nr. 199. I denne oprindelige afskrivningslov, som var gældende til og med indkomståret 1998 - men som nu er ophævet, havde man fra lovgivers side ved bestemmelsen i § 7 nærmere reguleret, hvornår afskrivning på driftsmidler kunne påbegyndes. Af bestemmelsen fremgik således følgende:

"Et driftsmiddel betragtes i henseende til bestemmelserne i dette afsnit som anskaffet, når levering har fundet sted."

Som anført ovenfor blev den oprindelige afskrivningslov ophævet med virkning fra og med indkomståret 1999. Nærværende sag vedrører som ligeledes anført ovenfor spørgsmålet om, hvorvidt A fra og med indkomståret 1998 er berettiget til at foretage afskrivninger.

Nedenfor følger en omtale af den nugældende afskrivningslov, som blev vedtaget ved lov nr. 436 af den 26. juni 1998. Baggrunden for, at vi omtaler den nugældende afskrivningslov - der altså som anført først har virkning fra og med indkomståret 1999 - er, at det udtrykkeligt fremgår af bemærkningerne, at der ikke med bestemmelsen i § 3 i den nugældende afskrivningslov er tilsigtet nogen ændring af gældende praksis.

I den nugældende afskrivningslov er den relevante bestemmelse vedrørende betingelserne for påbegyndelse af afskrivninger på driftsmidler således indeholdt i bestemmelsen i afskrivningslovens § 3. Af denne bestemmelse fremgår følgende:

"Driftsmidler og skibe anses for anskaffet, når driftsmidlet eller skibet er

1. leveret til en igangværende virksomhed,

2. bestemt til at indgå i virksomhedens drift og

3. færdiggjort i et sådant omfang, at det kan indgå i driften."

Den nugældende afskrivningslov er vedtaget på baggrund af lovforslaget L 102-2, som blev fremsat den 2. juni 1998 af skatteministeren i Folketinget. Af bemærkningerne til bestemmelsen i afskrivningslovens § 3, som er gengivet i Folketingstidende 1997/98 (2. samling), tillæg A, spalte 35, fremgår blandt andet følgende:

"Bestemmelsen lovfæster en række efter praksis gældende betingelser for afskrivning på driftsmidler og skibe. Bestemmelsen indeholder en generel definition af begrebet "anskaffet" og erstatter herved den gældende lovs §§ 7 og 11, hvorefter et driftsmiddel anses som anskaffet, når levering har fundet sted. Bestemmelsen vedrører alle driftsmidler og skibe, det vil sige både de udelukkende og de delvist erhvervsmæssigt benyttede. Der er ikke med bestemmelsen tilsigtet nogen ændring af gældende praksis.

Betingelsen i bestemmelsens nr. 1 om, at driftsmidlet eller skibet er leveret til en igangværende virksomhed, indebærer to kriterier, der begge skal være opfyldt. For det første skal der være sket levering af aktivet. Ved levering skal i denne henseende - som det er tilfældet efter gældende praksis - forstås levering i købelovens forstand. For det andet indebærer bestemmelsen, at den skattepligtige skal have påbegyndt erhvervsmæssig virksomhed i det år, hvori afskrivningen ønskes foretaget. Den foreslåede regel omfatter også eksempelvis lønmodtageres adgang til at afskrive på driftsmidler, der benyttes erhvervsmæssigt. En sådan aktivitet er også virksomhed i lovens forstand.

...

Bestemmelsens nr. 2 indebærer, at driftsmidlet eller skibet skal være anskaffet med henblik på at indgå i virksomhedens drift.

Bestemmelsens nr. 3 indebærer, at driftsmidlet eller skibet skal være i en sådan færdiggjort og færdigmonteret stand, at det vil kunne benyttes i virksomhedens drift efter sit formål."

Skatteankenævnet i Kommunen har ved sin afgørelse af den 31. oktober 2002 vedrørende A's skatteansættelse for indkomståret 1998, jfr. bilag 1, fundet, at A ikke er berettiget til de selvangivne afskrivninger i relation til hendes vindmøllevirksomhed i indkomståret 1998 under hensyntagen til, at der ikke i indkomståret 1998 forelå en "igangværende virksomhed" i afskrivningslovens forstand. Skatteankenævnet har fundet, at A derimod alene er berettiget til at foretage forskudsafskrivninger i henhold til den dagældende bestemmelse i afskrivningslovens § 29 E.

Af Skatteankenævnets sagsfremstilling side 5 fremgår det, at Skatteankenævnets nærmere begrundelse for afgørelsen er følgende:

"Der foreligger en bindende forhåndsbesked fra Ligningsrådet - sag 99/99-4231-00286 - (TfS 2000.199) vedrørende et tilsvarende projekt i udlandet, hvoraf det fremgår, at afskrivning kan påbegyndes, når møllen er leveret, funktionsdygtig og tilsluttet et elforsyningsselskab. Det er dog en forudsætning for afskrivning, at virksomheden er igangværende (produktion af el er påbegyndt, jfr. ad spørgsmål 1).

...

Vindmøllerne er opstillet hhv. den 21.12.1998 og 27.12.98 samt den 23.12.98 og den 28.12.98 og afprøvet hhv. den 30.12.98 og 31.12.98, hvilket fremgår af de modtagne installationsrapporter. Som dokumentation for, at møllerne er leveret til en igangværende virksomhed, er kun modtaget installationsrapporten vedrørende C₁ og hertil anføres, at der den 31.12.98 er produceret 10 kwh ved testkørslen. Det oplyses endvidere, at produktionen under testkørslen kun har udgjort 10 kwh p.g.a., at der ikke var høj vindhastighed den dag. Der foreligger ikke oplysninger om indtægtsgivende produktion den 31.12.98. Ved sagsbehandlingen i skatteafdelingen er anmodet om computerudskrift vedrørende de to vindmøller, således, at det kunne konstateres om vindmøllerne reelt har været i gang i 1998 og hvor meget strøm, der har været produceret i december 1998 samt januar 1999. Det eneste, der er modtaget i den forbindelse er omtalte installationsrapport.

Med hensyn til B₁ er installationsrapporten modtaget fra Z Kommune. Denne viser rapport viser en produktion på 11,8 kwh ved testkørslen den 30.12.98. Ej heller her foreligger dokumentation for indtægtsgivende produktion den 30. og 31.12.98.

Idet der ikke foreligger dokumentation for erhvervsmæssig produktion i 1998, såvel i form af computerudskrifter, der viser produktionen af el i 1998, som i form af regnskaber, der udviser indtægter i virksomheden har Skatteankenævnet ikke anset virksomheden for igangværende i 1998. Skatteankenævnet har således ikke anset de fremlagte installationsrapporter som værende dokumentation for indtægtsgivende erhvervsmæssig produktion af el."

Vi forstår Skatteankenævnets afgørelse således, at problemstillingen i relation til denne del af sagen er isoleret til, hvorvidt der allerede fra og med indkomståret 1998 forelå en "igangværende virksomhed" i afskrivningslovens forstand i relation til de to vindmøller opstillet i USA, som A er medejer af.

Vi har dermed forstået Skatteankenævnets afgørelse således, at Skatteankenævnet ikke bestrider, at alle øvrige betingelser for påbegyndelse af afskrivninger er opfyldt i nærværende sag.

Vi forstår videre Skatteankenævnets afgørelse således, at det er Skatteankenævnets opfattelse, at der er to kriterier, der er afgørende for, hvorvidt der foreligger en "igangværende virksomhed" i afskrivningslovens forstand. Disse to kriterier er følgende:

1. Det skal kunne dokumenteres, at de vindmøller, som A er medejer af, ultimo december 1998 - det vil sige i indkomståret 1998 - de facto producerede el, som blev leveret til J.

2. Det skal kunne dokumenteres, at den strøm, som er produceret af møllerne ultimo december 1998, har været indtægtsgivende for kommanditselskaberne og dermed for A.

Krav om produktion af el.

Det skal ikke bestrides, at A's virksomhed kun kan betegnes som en "igangværende virksomhed" i afskrivningslovens forstand i indkomståret 1998, såfremt det kan dokumenteres, at der de facto er produceret el i indkomståret 1998.

Dette fremgår som anført af Skatteankenævnet direkte af Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af den 26. oktober 1999, offentliggjort i TfS 2000.199. I relation til nærværende sag er alene spørgsmål 1 i anmodning om den bindende forhåndsbesked af relevans. Af spørgsmålet fremgik følgende:

"1. Vil danske købere kunne afskrive på vindmøller opstillet i udlandet, jfr. afskrivningslovens afsnit 1, såfremt vindmøllerne er funktionsdygtige og tilsluttet et forsyningsselskab?"

I det forbindelse udtalte den kommunale skatteforvaltning:

"Ad spørgsmål 1.

Vindmøller anses afskrivningsmæssigt som driftsmidler, der kan afskrives efter afskrivningslovens kapitel 2, når de benyttes erhvervsmæssigt. Når der indgås leveranceaftale direkte mellem mølleejer og et lokalt forsyningsværk som aftager og der rent faktisk leveres strøm fra møllen til forsyningsværket, må møllens drift klassificeres som erhvervsmæssig."

Ligningsrådet besvarede spørgsmålet således:

"Ad spørgsmål 1.

Ligningsrådet bemærker, at efter afskrivningslovens § 3 anses driftsmidler for anskaffet i afskrivningsmæssig henseende, når de er leveret til en igangværende virksomhed er bestemt til at indgå i driften af virksomheden og er færdiggjort i et sådant omfang, at det kan indgå i driften.

Ligningsrådet finder dermed, at der kan afskrives på vindmøllerne på det tidspunkt, hvor møllerne er leveret til køberne tilsluttet et forsyningsselskab og i stand til at fungere efter deres formål, når de leveres til en virksomhed, som allerede forud for anskaffelsen af vindmøllen er igangværende. I andre tilfælde kræves det tillige, at den erhvervsmæssige aktivitet (produktionen af el) er påbegyndt."

Det gøres imidlertid gældende, at der i nærværende sag foreligger udtrykkelig dokumentation for, at de to vindmøller de facto producerede strøm ultimo december 1998. Der henvises i den forbindelse til de to installationsrapporter, jfr. bilag 106 (relaterende til møllen ejet af K/S B) og bilag 107 (relaterende til møllen ejet af K/S C).

Af omtalte installationsrapporter fremgår det udtrykkeligt, at der i forbindelse med testkørsler af de to vindmøller ultimo december 1998 blev produceret henholdsvis 11,8 kWh og 10 kWh. Det forhold, at der er tale om strøm produceret i forbindelse med testkørsler, ændrer ikke på, at der er tale om erhvervsmæssig produktion.

Indtægtsgivende erhvervsmæssig produktion af el.

I relation hertil gøres det i første række gældende, at der ikke i relation til betingelsen om, at der skal foreligge en "igangværende virksomhed" i afskrivningslovens forstand, kan indfortolkes et krav om, at den el, som blev produceret ultimo december 1998, har været indtægtsgivende for A's vindmøllevirksomhed.

Det gøres således gældende, at det er fast antaget i den skatteretlige praksis, at der godt kan være tale om en "igangværende virksomhed" i afskrivningslovens forstand - uanset, at virksomheden endnu ikke har haft indtægter.

Der kan for det første henvises til Landsskatterettens kendelse af den 13. februar 1989, offentliggjort i TfS 1989.310.

Sagen vedrørte en skatteyder, der den 1. oktober 1986 havde påbegyndt selvstændig virksomhed som kørelærer. I den anledning havde hun anskaffet sig en bil bestemt til såvel privat som erhvervsmæssig kørsel, samt ekstraudstyr til bilen, bl.a. pedaler og spejl. Skatteyderen havde indrettet teorilokaler på den private bopæl i X og endvidere i Y. På trods af annoncering og presseomtale havde skatteyder ikke haft elever i 1986, men køreskolevognen havde bl.a. været anvendt ved kørsel til møder med de øvrige kørelærere i området i forbindelse med planlægningen af et kørebaneanlæg.

Skatteyderen, der ikke havde ført kørselsregnskab, havde ved indkomstopgørelsen anset 75 % af driftsudgifterne og afskrivningerne vedrørende bilen for at være erhvervsmæssige og havde anset ekstraudstyret for at være selvstændige driftsmidler, hvorpå der kunne afskrives særskilt.

De stedlige skattemyndigheder havde anført, at bilen ikke kunne anses for at være erhvervsmæssigt anvendt, da klageren ikke havde haft elever i 1986.

Landsskatteretten traf følgende afgørelse:

"Uanset klageren ikke havde haft elevindtægter i 1986, fandt Landsskatteretten - under hensyn til det oplyste om den udførte kørsels karakter - at køreskolevognen havde været erhvervsmæssigt anvendt. Da klageren ikke havde ført et kørselsregnskab, måtte den erhvervsmæssige kørsels andel af de samlede kørselsudgifter bero på et skøn. Denne andel fandtes passende at kunne ansættes til 25 % af de samlede udgifter inkl. afskrivninger."

Der kan videre henvises til en sag behandlet ved Østre Landsret, som er refereret i TfS 1991.458.

Sagen, der som anført blev behandlet i Østre Landsret, førte ikke til nogen dom, idet Østre Landsret efter domsforhandlingen tilkendegav, at skatteyder ville få medhold i sin påstand, såfremt der skulle afsiges dom. Herefter valgte Skatteministeriet at tage bekræftende til genmæle.

Sagen vedrørte en skatteyder, der siden 1976 havde drevet selvstændig erhvervsvirksomhed som ejendomsmægler. I 1980 besluttede hun at etablere et kontor i Vesttyskland, og lejede i december måned 1980 en treværelseslejlighed i en beboelsesejendom i Düsseldorf. Der var ikke udarbejdet egentlige driftsbudgetter, da omkostningerne skulle holdes nede på så lavt et niveau som muligt. I midten af 1982 blev hun klar over, at tysklandskontoret ikke kunne forventes at blive rentabelt, og udlejningsbestræbelserne ophørte, uden at der havde været indtægter på noget tidspunkt.

Der blev afholdt udgifter til leje af 3 værelses lejlighed, som blev anvendt som kontor. Herudover blev der afholdt udgifter til tæpper og køkken, til udarbejdelse og trykning af beskrivelser med billeder af husene samt til trykning af tilmeldingsblanketter, brevpapir og kuverter. Desuden blev der opsat reklameskilte i lejlighedens vinduer samt udstillet i et vindue hos en tysk ejendomsmægler.

Landsskatteretten traf følgende afgørelse:

"Efter de foreliggende oplysninger finder Landsskatteretten imidlertid ikke grundlag for at antage, at klageren i 1980 har etableret en erhvervsvirksomhed i Düsseldorf med sommerhusudlejning. Retten har herved særligt henset til den beskedne aktivitet, som er udfoldet sammenholdt med, at der ingen indtægter har været overhovedet, idet retten skal bemærke, at de oppebårne honorarindtægter ikke kan anses for at vedrøre den omhandlede virksomhed."

Som ovenfor nævnt tilkendegav Østre Landsret, at ejendomsmægleren ville få medhold, såfremt der skulle afsiges dom, og Skatteministeriet tog derefter bekræftende til genmæle. Begrundelsen herfor fremgår af Skatteministeriets kommentar til retssagen, refereret i TfS 1991.456. Det fremgår heraf:

"Efter at have genovervejet sagen besluttede Skatteministeriet at tage bekræftende til genmæle. Der blev i den forbindelse lagt vægt på, at der efter de foreliggende oplysninger ikke kunne bestrides, at udgifterne var afholdt med henblik på at skabe en indkomst, selvom ejendomsmæglerens udlejningsbestræbelser synes grebet lidet professionelt an. At udgifterne ikke resulterede i indtægter kunne ikke udelukke ret til fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a."

Der kan derudover videre henvises til Landsskatterettens kendelse af den 22. oktober 1992, offentliggjort i TfS 1993.53.

Sagen vedrørte en skatteyder, som i april 1989 indgik en kontrakt om levering af en vindmølle til opstilling på en landbrugsejendom, som hun ejede. Der var meddelt byggetilladelse som var godkendt af amtet den 12. september 1989. Levering af maskine, styring, løsdele og vinger fandt sted den 28. december 1989. Den 10. februar 1990 blev møllen samlet og rejst, og den 19. februar 1990 blev møllen opstartet og idriftsat og elmåler blev installeret.

Skatteankenævnet godkendte ikke afskrivning på vindmøllen. Der var herved henset til, at vindmøllen ved årets udgang ikke var færdig og monteret og dermed ikke kunne anvendes i driften.

Overfor Landsskatteretten nedlage skatteyderens repræsentant principalt påstand om, at den selvangivne afskrivning blev godkendt. Til støtte for påstanden anførte han, at det ved kontraktsindgåelsen i april 1989 blev aftalt, at møllen skulle rejses i december 1989, men grundet vejret skete dette først i januar 1990. Skatteyder havde foretaget afskrivning, da levering af vindmøllen var sket i december 1989, og afskrivning allerede kunne påbegyndes i leveringsåret, selv om driftsmidlet først blev sat i funktion i et senere indkomstår.

Repræsentanten anførte endvidere, at der var tale om et færdigt driftsmiddel, idet alle komponenterne var leveret i december måned, og der blot manglede tilslutning af en enkelt ledning fra vindmøllen til ledningsnettet. Repræsentanten anførte videre, at der var tale om en igangværende virksomhed, idet skatteyderen havde drevet landbrug i en årrække og vindmøllen anvendtes i landbruget. Det var endvidere anført, at der ikke var tale om skatteplanlægning, idet skatteyderen havde modtaget fakturaen på vindmøllen ultimo 1989. Forsinkelsen skyldes den langsomme sagsbehandling i amtet og i sidste ende vejret, som gav problemer i opstilling og igangsætning i 1989.

Landsskatteretten traf følgende afgørelse:

"Landsskatteretten bemærkede, at det ifølge den i praksis anlagte fortolkning af afskrivningslovens § 7 var en forudsætning for, at afskrivning kunne ske, at det omhandlede driftsmiddel indenfor det pågældende regnskabsår forelå i en sådan færdiggjort stand, at det ville kunne benyttes i virksomhedens drift efter sit formål, jfr. bl.a. Østre Landsrets dom af 23.1.1967 UfR 1967.443 Ø. Da vindmøllen ikke var færdigmonteret i 1989 og først kunne fungere efter sit formål i 1990, var retten enig med Skatteankenævnet i, at der ikke kunne ske afskrivning i medfør af afskrivningslovens afsnit 1."

De faktiske omstændigheder i den omtalte sag svarer til de faktiske omstændigheder i nærværende sag derved, at skatteyderen på linje med A ikke drev en igangværende erhvervsmæssig vindmøllevirksomhed forud for erhvervelsen af den i sagen omhandlede vindmølle. Som det fremgår af Landsskatterettens præmisser, så tillagde Landsskatteretten det afgørende betydning, at vindmøllen ikke var færdigmonteret i 1989 og derfor først kunne fungere efter sit formål i 1990.

Derimod tillagde Landsskatteretten det på ingen måde betydning, at vindmøllen ikke havde produceret el og opnået indtægter ved elsalg i indkomståret 1989. Såfremt det ved vurdering af, hvorvidt der foreligger en "igangværende virksomhed" i afskrivningslovens forstand, er et afgørende kriterium, hvorvidt der er opnået indtægter qua den erhvervsmæssige benyttelse af det pågældende driftsaktiv, så havde Landsskatteretten jo utvivlsomt allerede af denne grund kunne have nægtet skatteyderen adgang til afskrivninger i indkomståret 1989. Dette gjorde Landsskatteretten ikke, hvilket klart må kunne tages til udtryk for, at der ikke kan opstilles et sådant kriterium i praksis.

Endelig kan der henvises til Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af den 26. oktober 1999, offentliggjort i TfS2000.199. Ligningsrådets afgørelse er omtalt ovenfor.

Som det fremgår af citatet fra afgørelsen ovenfor, blev Ligningsrådet anmodet om at tage stilling til, hvorvidt danske købere kunne afskrive på vindmøller opstillet i udlandet, jfr. afskrivningslovens afsnit I, såfremt vindmøllerne er funktionsdygtige og tilsluttet et elforsyningsselskab. Hertil svarede Ligningsrådet som bekendt:

"Ligningsrådet finder dermed, at der kan afskrives på vindmøllerne på det tidspunkt, hvor møllerne er leveret til køberne tilsluttet et forsyningsselskab og i stand til at fungere efter deres formål, når de leveres til en virksomhed, som allerede forud for anskaffelsen af vindmøllen er igangværende. I andre tilfælde kræves det tillige, at den erhvervsmæssige aktivitet (produktionen af el) er påbegyndt."

Som det fremgår, opstiller Ligningsrådet ikke noget krav om, at der skal foreligge dokumentation for, at den producerede el har været indtægtsgivende for vindmølleejeren, førend der foreligger en "igangværende virksomhed" i afskrivningslovens § 3's forstand. Såfremt Ligningsrådet var af den opfattelse, at der kan opstilles et sådant krav, havde det været meget nærliggende at nævne et sådant krav i Ligningsrådets besvarelse.

Såfremt Landsskatteretten på trods af det ovenfor anførte måtte finde, der i relation til betingelsen om, at der skal foreligge en "igangværende virksomhed" i afskrivningslovens forstand, kan indfortolkes et krav om, at den el, som blev produceret ultimo december 1998, har været indtægtsgivende for A's vindmøllevirksomhed - gøres det i anden række gældende, at der i nærværende sag er fremlagt behørig dokumentation for, at den strøm, som de to vindmøller ejet af henholdsvis K/S B og K/S C, producerede ultimo december 1998, de facto har været indtægtsgivende for de to kommanditselskaber.

For så vidt angår K/S B henvises der til regnskabet for 1999, jfr. bilag 108. Heraf fremgår det i forbindelse med opgørelsen af kommanditselskabets elsalgsindtægter, at produktionen af el i perioden fra den 31. december 1998 og frem til den 31. januar 1999 udgjorde 74.244 kw. Med andre ord fremgår det således udtrykkeligt, at kommanditselskabet har modtaget betaling for den el, som blev produceret i forbindelse med testkørslen den 31. december 1998.

I relation til K/S C bemærkes, at den ved testkørslen producerede el blev afregnet på tilsvarende vis overfor J. Der henvises til regnskabet for K/S C for 1999, jfr. bilag 82."

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Efter de foreliggende oplysninger og dokumenter i sagen finder Landsskatteretten, at  vindmølleprojekterne B og C efter en konkret realitetsbedømmelse kan godkendes skattemæssigt med deraf følgende afskrivningsadgang og adgang til fradrag for renteudgifter for investorerne.

Vedrørende afskrivninger fremgår det af afskrivningslovens § 2, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 932 af 24. oktober 1996), at skattemæssig afskrivning foretages under ét for samtlige de til en skattepligtigs erhvervsvirksomhed hørende maskiner, inventar og lignende driftsmidler, der udelukkende benyttes erhvervsmæssigt, jf. dog § 2 A, stk. 2, og § 12, stk. 2. Afskrivningsgrundlaget opgøres efter saldometoden efter reglerne i stk. 2-3 og stk. 5 og 8.

I medfør af afskrivningslovens § 2, stk. 4, skal afskrivning foretages med hele procenter og kan højst udgøre 30 % af den afskrivningsberettigede saldoværdi, jf. dog § 2 A, stk. 6.

Tidspunktet for begyndelsen af skattemæssige afskrivninger på formuegoder af den omhandlede art er ifølge § 2 det indkomstår, hvori anskaffelsen finder sted, og ifølge § 7 betragtes et driftsmiddel som anskaffet, når levering har fundet sted.

Det er en betingelse for at kunne foretage afskrivning, at erhvervsmæssig virksomhed er påbegyndt.

Landsskatteretten finder, at vindmøllerne benævnt B₁ og C₁ må anses at være taget i brug inden udgangen af 1998, jf. installationsrapporter samt produktion af kwt ved testkørsel ultimo december 1998. Klageren er herefter berettiget til at foretage afskrivning med 30 % af anskaffelsessummen for hendes andel af de to vindmøller, svarende til 682.500 kr. Den påklagede ansættelse nedsættes derfor med 551.250 kr.