Spørgsmål

1. Kan spørger skattefrit udbetale 25 pct. godtgørelse til småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore og som bor på enten installationsskib eller hotelskib uanset 12 måneders begrænsningen i LL § 9A, stk. 5, 2. pkt., når arbejdet udføres på en strækning på mindst 8 kilometer?
2. Kan spørger skattefrit udbetale 25 pct. godtgørelse til småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore på/fra installationsskibe og som bor på installationsskibet uanset 12 måneders begrænsningen i LL § 9A, stk. 5, 2. pkt., når arbejdet udføres på en strækning på mindre end 8 kilometer?
3. Kan spørger skattefrit udbetale 25 pct. godtgørelse til småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore på vindmøllefundamenter og som bor på hotelskibe uanset 12 måneders begrænsningen i LL § 9A, stk. 5, 2. pkt., når arbejdet udføres på en strækning på mindre end 8 kilometer?
4. Kan spørger skattefrit udbetale 100 pct. godtgørelse til kost og småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore på vindmøllefundamenter og som bor på en nærliggende ø eller fastland uanset 12 måneders begrænsningen i LL § 9A, stk. 5, 2. pkt., når arbejdet udføres på en strækning på mindst 8 kilometer?
5. Kan spørger skattefrit udbetale 100 pct. godtgørelse til kost og småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore på vindmøllefundamenter og som bor på en nærliggende ø eller fastland uanset 12 måneders begrænsningen i LL § 9A, stk. 5, 2. pkt., når arbejdet udføres på en strækning på mindre end 8 kilometer?

Svar

1. Ja
2. Nej
3. Nej
4. Ja
5. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er en virksomhed, der har specialiseret sig i tilslutning af vindmøller til elnettet, både on- og offshore. Selskabet er underleverandør til flere store vindmøllevirksomheder og udsender medarbejdere til projekter i både Danmark og udlandet.

Medarbejderne arbejder i fast rotation med som regel 14 dages arbejde og 14 dages fri. Når medarbejderne har fri, opholder de sig typisk på deres bopæl. Under arbejde på offshore projekter bor medarbejderne - afhængig af medarbejderens arbejdsopgaver - på hotelskib eller installationsskib eller på en nærliggende ø/fastland. 

De medarbejdere, der udfører arbejde på møllepositionerne (fundamenterne), bor som regel på hotelskibe (flydende hoteller). Medarbejderne transporteres hver dag mellem møllepositionerne (fundamenterne) og hotelskibet af særlige servicefartøjer/crewskibe. Hotelskibet flytter position efterhånden som projektet skrider frem. Anvendelsen af hotelskibe reducerer således transporttiden og gør det muligt at udnytte perioderne med godt vejr mest muligt. I tilfælde af vejrlig kan hotelskibet dog tvinges til at søge ly. Hvis der er mulighed for det, hænder det også, at nogle medarbejdere bor på en nærliggende ø eller fastland, og så transporteres frem og tilbage mellem møllepositionerne og overnatningsstedet hver dag med skib eller helikopter.

Installationsskibene er særligt indrettede til transport af vindmølledele. Installationsskibene anvendes til at fragte vindmølledele m.v. fra havn til møllefundamenterne på havet. Installationsskibene er typisk af "jack-up"-typen, der er udstyret med hæve-/sænkeben, som ved ankomst til arbejdsstedet sænkes ned til og ned i havbunden for mere stabilitet under arbejdets udførelse. Installationsskibene er således ikke fastgjort til havbunden med ankre eller støbt fundament. Dette giver flere muligheder for effektiv installation af bl.a. havmølleparker. Medarbejdere, der opererer fra installationsskibene, bor også på skibene. Tilværelsen for de ombordværende medarbejdere er dog relativt "urolig", da skibet sejler meget frem og tilbage mellem havn og installationssitet. 

Hotel- og installationsskibene er udstyret med en lang række faciliteter. Medarbejdere boende på begge skibstyper får alle hovedmåltider stillet til rådighed på skibet, og standardsatsen for kost og småfornødenheder reduceres derfor med 15 procent for fri morgenmad, 30 procent for fri frokost og 30 procent for fri aftensmad. De medarbejdere, der bor på en nærliggende ø eller fastland, skal derimod selv sørge for egen forplejning, og får derfor udbetalt standardsatsen for kost uden reduktion.

Ombord på hotel- og installationsskibene findes indkøbsmuligheder i form af kiosk mv., hvorfra den ansatte kan købe småfornødenheder, såsom chokolade, cigaretter, aviser og blade, tandbørste og andre småfornødenheder.

Varigheden af projekterne er afhængig af projektets størrelse.

Spørgers supplerende oplysninger af 29. januar 2016

De medarbejdere, der bor på installationsskib, og de medarbejdere, der bor på hotelskib eller på fastland, beskæftiger sig med det samme. Medarbejderne er alle uddannede elektrikere eller industrielektrikere, og de har derfor mere eller mindre de samme kompetencer, idet de dog har forskellige erfaringsniveauer. Den eneste forskel på medarbejdergrupperne er således i relation til anmodningen om bindende svar den daglige transporttid til vindmøllerne.  

Spørger arbejder som underentreprenør for vindmøllefabrikanten til at udføre det eltekniske installationsarbejde.

Medarbejderne indkvarteres sammen med medarbejdere fra vindmølleproducenten og andre underleverandører. Afhængigt af det nødvendige antal medarbejdere til de forskellige projekter "indkvarteres" medarbejdere tilfældigt på de værelser/rum, der er til rådighed på henholdsvis installationsskibet, hotelskibet og/eller fastland. Der er på grund af indretningen generelt ikke meget indkvarteringsplads på installationsskibe, og størstedelen af mandskabet på en offshore opgave indkvarteres derfor på enten hotelskib eller nærliggende fastland. Det er også tilfældigt, om det er elinstallatører eller andet mandskab, der indkvarteres på de relativt få pladser på installationsskibet.

Arbejdsopgaverne kan påbegyndes, når en vindmølle er færdigmonteret/boltet fast til fundamentet. Selve monteringen af en mølle offshore tager typisk omkring 3 timer, da dele af møllen er præinstalleret på land. Når de formelle sikkerhedskrav til formonteringen af møllen er opfyldt, får spørgers medarbejdere adgang til møllen med henblik på installering og tilslutning til højspændingsanlægget.

Installeringen og tilslutningen til højspændingsanlægget tager typisk mellem 6 og 8 timer. Efter installationen og tilslutning til højspændingsanlægget skal der udføres en række forskellige elektriske tests med henblik på at sikre, at møllen ikke eksploderer, ligesom der oftest også skal trækkes kommunikationskabler mellem møllen og slutkundens styringscenter, så slutkunden kan fjernstyre møllerne fra land. Derudover er der en række andre elektriske installationsarbejder, der skal færdiggøres efter præinstallation af vindmøllen på land, herunder f.eks. tilslutning af intern elevator, lys i møllen, navigationslys og tilslutning af kran på møllens fundament.

Arbejdet efter selve tilslutningen i form af udførsel af de forskellige elektriske funktionstests og efterinstallationsarbejde udgør en ikke uvæsentlig del af spørgers opgaver og er et særdeles tidskrævende arbejde, som alle elektrikere deltager i. Afhængigt af både vindmølleparkens størrelse og vejrlig, kan arbejdsprocessen tage op mod halve og hele år. Der kan kun arbejdes fra installationsskibet i tilfælde af vejrlig, og mandskab fra hotelskibet er derfor tvunget til at indstille arbejdet ved vejrlig.  

Spørgers medarbejderes arbejde er således ikke afhængigt af, hvilken type fartøj, de enkelte medarbejdere arbejder fra (installationsskib eller hotelskib), eller om de bor onshore med daglig transport til møllerne på havet. Forskellen er alene transporttiden til møllen, idet hotelskibet typisk ligger for anker i den ene ende af vindmølleparken, og hvor den daglige transporttid er betydeligt mindre i forhold til at bo på land. Udføres arbejdet fra installationsskibet, går medarbejderne via en lille bro fra installationsskibet direkte til møllen, og installationsskibet sejler videre til næste møllefundament, når arbejdet er udført.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Midlertidigt arbejdssted

Ifølge Den juridiske vejledning 2015-2, afsnit C.A.7.1.4, anses en række arbejdssteder altid for midlertidige. Dette gælder f.eks. arbejdssteder, hvor der udføres bygge- og anlægsarbejder, da arbejdets karakter i sig selv medfører, at arbejdet på det pågældende arbejdssted ophører, når byggeriet er færdigt. Ifølge vejledningens afsnit C.A.3.4.7, gælder det også offshore ansattes arbejdssteder - f.eks. på en boreplatform, produktionsplatform, borerig eller lignende - når arbejdsstedet flytter sig i takt med arbejdets udførelse, fordi fartøjet/installationen befinder sig på havet og ikke er forankret i undergrunden, mens den ansatte arbejder der. 

Spørgers medarbejdere, der arbejder på offshore projekter, vil derfor som udgangspunkt blive anset for at arbejde på et midlertidigt arbejdssted.

12 måneders begrænsning

En arbejdsgiver kan som udgangspunkt kun udbetale skattefri godtgørelse med standardsatsen for kost og småfornødenheder de første 12 måneder på et midlertidigt arbejdssted.

Af Ligningslovens § 9A, stk. 5, 2. og 3. pkt. fremgår, at et arbejdssted i relation til godtgørelse med standardsatsen for kost og småfornødenheder højst kan anses for midlertidigt i 12 måneder.

Tidsbegrænsningen på 12 måneders gælder dog ikke, hvis: 

• arbejdsstedet er mobilt og/eller
• arbejdsstedet flytter sig i takt med at arbejdet udføres eller færdiggøres over en strækning på mindst 8 kilometer.

Er en af disse betingelser opfyldt, kan der derfor udbetales godtgørelse med standardsatsen for kost og småfornødenheder uden tidsbegrænsning, det vil sige i hele den periode, hvor projektet løber.

Ad spørgsmål 1

Bor på installationsskib eller hotelskib + strækning på mindst 8 kilometer

Svar på spørgsmål 1: Ja.

Ved større offshore projekter kan afstanden fra nord til syd i vindmølleparken være over 8 kilometer.

Efter vores opfattelse gælder tidsbegrænsningen på 12 måneder derfor ikke på disse projekter, jf. ligningslovens § 9A, stk. 6.

Det vil sige, at spørger for disse projekter efter vores opfattelse skattefrit kan udbetale 25 %-godtgørelse for småfornødenheder i hele projektets varighed, det vil sige også efter de første 12 måneder.

Ad spørgsmål 2

Bor på installationsskib + strækning på mindre end 8 kilometer

Svar på spørgsmål 2: Ja.

Da installationsskibene er mobile, fordi de evner at repositionere sig selv, er det vores opfattelse, at 12-måneders begrænsningen ikke gælder for medarbejdere, som arbejder på/fra installationsskibe, jf. ligningslovens § 9A, stk. 5., 2. og 3. pkt.

Denne opfattelse mener vi er i overensstemmelse med Told og Skattestyrelsens udtalelse om ansatte på ikke-forankrede fartøjer/installationer refereret i TfS 2000, 863 TSS, Skatterådets bindende svar af 17. december 2013 refereret i TfS 2014, 35 SR og Den juridiske vejledning, afsnit C.A.3.4.7.

Ad spørgsmål 3

Bor på hotelskib + strækning på mindre end 8 kilometer

Svar på spørgsmål 3: Ja.

Ved offshore projekter, hvor afstanden fra nord til syd i vindmølleparken er under 8 kilometer, betyder en ren ordlydsfortolkning af LL § 9 A, stk. 5, 2. og 3. pkt., at arbejdsstedet er omfattet af 12 måneders begrænsningen.

Eftersom de medarbejdere, som arbejder på vindmøllefundamenterne, arbejder og bor under tilsvarende forhold som medarbejdere på installationsskibene, bør der efter vores opfattelse ikke være forskel på den skattefri godtgørelse, som kan udbetales til de to medarbejdergrupper. En konkret vurdering af disse medarbejderes forhold bør således efter vores opfattelse føre til, at spørger skattefrit kan udbetale 25 % af satsen for kost og småfornødenheder også efter de første 12 måneder.

I den forbindelse bemærkes, at 12 måneders begrænsningen for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse efter de faste satser er begrundet i, at medarbejderne ved længerevarende ophold har lært det nye lokalområde så godt at kende, at den pågældende herefter kan indrette sig mere økonomisk og derfor formodes ikke at have ekstraudgifter. Idet arbejdet foregår offshore, har medarbejderne ikke denne mulighed allerede af den grund, og medarbejderne har ikke noget "forbrugsvalg". Det gælder uanset, om de bor på hotelskib eller installationsskib.

Ad spørgsmål 4

Bor på nærliggende ø eller fastland + strækning på mindst 8 kilometer

Svar på spørgsmål 4: Ja.

Der henvises til den ovenfor under ad spørgsmål 1 givne begrundelse.

Ad spørgsmål 5

Bor på nærliggende ø eller fastland + strækning på mindre end 8 kilometer

Svar på spørgsmål 5: Nej.

En ren ordlydsfortolkning af LL § 9 A, stk. 5, 2. og 3. pkt. må medføre, at arbejdsstedet er omfattet af 12 måneders begrænsningen. 

Spørgers høringssvar af 25. februar 2016

Anmodningen om bindende svar drejer sig som bekendt helt overordnet om, hvorvidt spørger uanset 12 måneders begrænsningen i ligningslovens § 9A, stk. 5, 2. pkt., kan udbetale skattefri kostgodtgørelse til de medarbejdere, der arbejder offshore på vindmølleparker, og som i den forbindelse bor på enten installationsskib, hotelskib eller en nærliggende ø eller fastland.

SKAT har i det fremsendte indstillet, at samtlige de stillede spørgsmål 1-5 besvares med et "nej" under henvisning til, at der efter SKATs opfattelse hverken er tale om et arbejdssted, der flytter sig i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse eller et mobilt arbejdssted. Det er imidlertid fortsat vores opfattelse, at spørgsmål 1-4 skal besvares med et "ja", og at spørgsmål 5 skal besvares med et "nej".

SKATs indstilling giver derfor anledning til følgende bemærkninger:

Spørgsmål 1 og 4 - projekter der strækker sig over mindst 8 km

Ifølge ligningslovens § 9A, stk. 5, 3. pkt. finder 12 måneders begrænsningen for udbetaling af skattefri kostgodtgørelse ikke anvendelse, når arbejdsstedet er mobilt eller i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse flytter sig over en strækning på mindst 8 km.

Fælles for spørgsmål 1 og 4 er, at de begge vedrører den situation, hvor spørgers medarbejdere udfører arbejde på projekter, der strækker sig over mindst 8 km. Desuagtet har SKAT indstillet, at begge spørgsmål besvares med et "nej", idet SKAT ikke mener, at der er tale om et arbejdssted, der flytter sig i takt med at arbejdet udføres eller færdiggøres. Heri er vi afgørende uenige.

Af lovens ordlyd fremgår, at arbejdsstedet skal flytte sig over en strækning på mindst 8 km i takt med dets udførelse eller færdiggørelse. Hvis det er tilfældet, gælder 12 måneders begrænsningen ikke.

Af bemærkningerne til lov nr. 955 af 20. december 1999 (L 88) fremgår, at man ved vurderingen af, om et arbejdssted flyttes i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse, anvender begrebet "projekt", idet forståelsen af begrebet "projekt" har betydning for anvendelsen af tidsbegrænsningsreglen på 12 måneder.

Begrebet "projekt" er nærmere defineret i bemærkningerne til lov nr. 955 af 20. december 1999 (L 88), hvor det anføres:

"Ved projekt forstås den overordnede plan for f.eks. et bestemt bygnings- eller anlægsværk. Heri indgår typisk en række forskellige entrepriser. Disse entrepriser indgår således alle i samme projekt. Et projekt kan være stationært eller kan flyttes i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse. Et eksempel på et stationært projekt kan f.eks. være et stort bygningsværk såsom Odense Banegård Center. Eksempler på projekter, som flyttes i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse, er Storebælt- og Øresundsforbindelsen, hvor enkelte arbejdspladser i projektet dog kan være stationære, f.eks. elementleverandørpladser.

Motorvejs-, bro-, jernbane-, gasledningsprojekter samt metroprojektet m.v. er anlægsprojekter, som er kendetegnet ved, at arbejdsstedet faktisk flyttes i takt med færdiggørelsen af den konkrete arbejdsopgave. Det fremgår af lovteksten i nærværende lovforslag, at disse typer af projekter ikke er omfattet af tidsbegrænsningsreglen.

(...)

Arbejdsstedet flyttes ikke i takt med udførelsen eller færdiggørelsen, medmindre der er 8 km mellem arbejdsprojektets begyndelses- og slutpunkt. Dog er stationære arbejdspladser inden for projektet, f.eks. elementleverandørarbejdspladser, omfattet af tidsbegrænsningsreglerne."

Idet arbejdsstedet på et offshore vindmølleprojekt flytter sig i takt med udførelsen eller færdiggørelsen af vindmøllerne, er det på baggrund af ovenstående vores klare opfattelse, at 12 måneders begrænsningen ikke gælder for de af spørgers medarbejdere, som arbejder offshore på projekter, hvor der er minimum 8 km mellem vindmølleparkens begyndelses- og slutpunkt.

Derimod vil 12 måneders begrænsningen efter vores opfattelse gælde for de af spørgers medarbejdere, som arbejder på havnen med udskibning af materiel til vindmølleparken, idet havnen må anses som en stationær arbejdsplads inden for projektet. Dette begrundes i, at arbejdspladsen på havnen består under hele projektet - på tilsvarende måde som elementleverandørpladser ved eksempelvis brobyggeri eller motorvejsprojekter.

I den forbindelse tilføjes, at de projekttyper, som står oplistet i forarbejderne, alene er eksempler og således ikke en udtømmende liste over projekter, der falder uden for 12 måneders begrænsningen.

Vindmølleprojekter er således ikke eksplicit diskvalificeret i hverken lovens ordlyd eller forarbejder.

Det bemærkes også, at det heller ikke diskvalificerer et vindmølleprojekt, at der - i modsætning til eksempelvis et bro- eller vejbyggeri - er en vis geografisk afstand mellem de enkelte møller i projektet. Hverken lovens ordlyd eller i forarbejderne hertil stilles noget krav om, at arbejdsstedet er fysisk sammenhængende.

Hvis dette var et krav, ville medarbejdere, der kun arbejder på opførelse af bropiller eller pyloner i forbindelse med et brobyggeri, der strækker sig over mindst 8 km, heller ikke være berettiget til skattefri kostgodtgørelse efter 12 måneder, idet bropiller/pyloner også er forankrede i undergrunden på samme måde som havvindmøller, ligesom der også er en vist geografisk afstand mellem bropiller/pyloner - på helt samme måde som vindmøller. Det er med andre ord ikke afgørende, om de enkelte arbejdssteder (bropiller eller vindmøllefundamenter) er stationære (forankret på havbunden). Det afgørende forhold er, at der er tale om et projekt, hvor arbejdsstedet kontinuerligt flytter sig over en strækning på mindst 8 km i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse.

På et motorvejsbyggeri har en række medarbejdere også særlige arbejdsopgaver, som medfører en vis geografisk afstand mellem de steder, hvor arbejdet udføres, uden at dette afskærer dem fra at få udbetalt skattefri rejsegodtgørelse - også efter udløbet af de 12 måneder. Som et eksempel kan nævnes en medarbejder, som i forbindelse med et større vejprojekt, der strækker sig over mere end 8 km, kun arbejder på anlægning af veje i skarpe vejkurve eller ved fra-/tilkørsler m.v., hvor der stilles særlige krav til underlaget og vejens hældning.

På den baggrund stiller vi os uforstående overfor, at SKAT uden videre afviser opførelsen af en vindmøllepark som omfattet af definitionen på et arbejdssted, der flytter sig i takt med at arbejdet udføres eller færdiggøres. SKAT begrunder da heller ikke nærmere, hvorfor det er SKATs opfattelse, at vi er uden for bestemmelsens anvendelsesområde.

SKAT overser dermed ved sin indstilling det væsentligste - nemlig at arbejdsstedet flytter sig i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse. Hvori mener SKAT i øvrigt, at der er forskel mellem større brobygnings-/vejprojekter, hvor medarbejderne efter praksis er berettiget til skattefri kostgodtgørelse også efter udløbet af de 12 måneder, og spørgers medarbejdere, der arbejder på store anlægsprojekter i forbindelse med etablering af vindmølleparker?

For fuldstændighedens skyld bemærkes også, at vindmølleparker er forbundet til et undersøisk elnet. Spørgers medarbejdere tilslutter vindmøllerne til dette elnet i takt med, at vindmøllerne rejses. Projektet er således forbundet - om end under vandet og ikke over vandet - som ved et bro-/vejbyggeri.

Spørgsmål 2 og 3 - projekter der strækker sig over mindre end 8 km (mobile arbejdssteder)

Fælles for spørgsmål 2 og 3 er, at vindmølleparken strækker sig over mindre end 8 km.

Spørgers medarbejdere bor på enten installationsskib eller hotelskib, mens arbejdet udføres. Som anført i den supplerende redegørelse om medarbejdernes arbejdsopgaver og -forhold fremsendt pr. e-mail den 29. januar 2016 er det tilfældigt, om medarbejderne indkvarteres på installations- eller hotelskib. Fordelen ved indkvartering på installationsskibet frem for hotelskibet er den daglige transporttid, og at arbejdet lettere kan udføres fra installationsskibet.

SKAT har indstillet, at spørgsmål 2 og 3 besvares benægtende under henvisning til, at der efter SKATs opfattelse ikke er tale om mobile arbejdssteder. Heri er vi også afgørende uenige, idet vi henviser til følgende:

SKAT lægger ved sin indstilling alene vægt på det arbejde, som spørgers medarbejdere udfører på selve vindmøllefundamentet, hvor arbejdsopgaverne består i en række elektriske installations-arbejder, herunder bl.a. trækning af kommunikationskabler, tilslutning af vindmøllen til højspændingsanlægget og udførelse af tests med henblik på at sikre, at vindmøllen ikke eksploderer. Med henvisning til at vindmøllefundamentet står på havbunden, afviser SKAT uden videre, at der er tale om et mobilt arbejdssted.

Ved denne anskuelse overser SKAT imidlertid, at spørgers medarbejdere også udfører en del af deres arbejde fra installations- og hotelskibet, og at der dermed reelt er tale om en arbejdsplads, der er delvis mobil (installations- og hotelskibet) og delvis forankret (vindmøllefundamenterne).

Som oplyst i anmodningen om bindende svar arbejder medarbejderne hos spørger i fast rotation med som regel 14 dages arbejde og 14 dages fri. Der arbejdes i 12 timers vagter primært fra 07-19 og 19-07.

Projektformen og skifteholdsvagterne nødvendiggør, at der afholdes koordinerings- og statusmøder på skibene med henblik på bl.a. at undgå fejl og sikre, at samtlige sikkerhedsforanstaltninger bliver overholdt. Ved hvert vagtskifte (dvs. hver 12. time) afholdes koordinerings- og statusmøde, hvor det nye skiftehold briefes om udførte arbejdsopgaver og i øvrigt orienteres om status og fremdrift i projektet.

Koordinerings- og statusmøderne foregår ombord på installations- eller hotelskibet, hvorfra den øvrige planlægning af spørgers del i projektet også sker. Det er et sikkerhedskrav, at hver skifte-holdsvagt indledes med et sikkerhedsmøde, hvor medarbejderne bl.a. drøfter sikkerhedsrutinerne. Fra installations- og hotelskibet udføres også det papirarbejde, der er forbundet med arbejdsopgaverne, herunder bl.a. udfyldelse af rapporter og tjeklister, ligesom projekttegninger m.v. gennemgås.

Størstedelen af det praktiske arbejde foregår i sagens natur på vindmøllefundamenterne, mens den teoretiske/planlægningsmæssige del af arbejdet overvejende foregår fra installations- og hotelskibet. Det er også på installations- og hotelskibet medarbejderne opholder sig ved vejrlig, hvor medarbejderne er på standby, indtil der igen kan arbejdes på vindmøllerne. Under vejrlig aflønnes medarbejderne for 12 timer pr. dag på samme måde som under optimale arbejdsforhold, uanset om standby-tiden og dermed opholdet på installations- og hotelskibet er af flere dages varighed.

Medarbejderne bevæger sig desuden under arbejdet fra og til installationsskibet via en gangbro, når der skal hentes specielt værktøj, og når sikkerhedsforanstaltningerne kræver, at medarbejderne rykker væk fra vindmøllefundamentet. Ifølge gældende sikkerhedsprocedurer er det bl.a. et krav, at der ikke opholder sig personer på et vindmøllefundament, når der sættes strøm til en vindmølle, og tests foregår derfor via fjernbetjening fra skibene. Endelig er spørgers medarbejdere også ombord på et installationsskib med løn, når skibet sejler tilbage til havnen efter nye vindmølledele.

At bortse fra den del af spørgers medarbejderes arbejde, der udføres fra installations- og hotelskibet, er derfor en ufuldstændig anskuelse af de faktiske forhold. SKATs indstilling er følgelig også forkert på dette punkt.

På baggrund af ovenstående er det vores opfattelse, at en samlet vurdering af de faktiske arbejdsforhold for spørgers medarbejdere fører til, at arbejdsstedet skal kategoriseres som mobilt, og at spørgers medarbejdere derfor ikke er omfattet af 12 måneders begrænsningen, selv om projektet/vindmølleparken strækker sig over mindre end 8 km. Herved har vi også henset til, at både installations- og hotelskibet stedse ændrer position i takt med projektets færdiggørelse.

Det må ved vurderingen anses for tungtvejende, at tilstedeværelsen af de mobile arbejdssteder i form af installations- og hotelskibene er en forudsætning for, at vindmølleparken overhovedet kan rejses, og at spørgers medarbejdere har pligt til at opholde sig på det mobile arbejdssted både i forbindelse med arbejdets udførelse, herunder også når arbejdet er indstillet på grund af vejrlig og efter arbejdstids ophør.

SKAT henviser i sin begrundelse for indstillingen til Told- og Skattestyrelsens afgørelse af 17. august 2000, refereret i TfS 2000, 863, hvor Told- og Skattestyrelsen anfører, at der ved vurderingen af, om et arbejdssted er midlertidigt, skal skelnes mellem fartøjer/installationer, der befinder sig på havet og ikke er forankret i undergrunden, og som derfor anses for midlertidige, og arbejdssteder der befinder sig på landjorden eller på havet og er forankret i undergrunden, og som derfor betragtes som stationære.

Afgørelsen vedrører imidlertid sondringen mellem, om der er tale om et midlertidigt eller fast arbejdssted, idet der kun kan udbetales skattefri rejsegodtgørelse, når der arbejdes på et midlertidigt arbejdssted. Afgørelsen har derfor efter vores opfattelse ingen relevans i relation til spørgers anmodning om bindende svar.

Endelig taler en lighedsbetragtning i øvrigt også klart for, at arbejdsstedet er mobilt. Således er det overordentligt vanskeligt at påpege forskelle på arbejdsforholdene hos ansatte på en mobil boreplatform og spørgers medarbejdere, der bor og arbejder under nøjagtig samme forhold.

Spørgers høringssvar af 3. juni 2016

SKAT har nu indstillet, at de stillede spørgsmål 1 og 4 besvares med et "ja", idet SKAT på baggrund af det fremsendte høringssvar af 25. februar 2016 kan tilslutte sig, at 12 måneders begrænsningen i ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt. ikke finder anvendelse på de omhandlede offshore medarbejdere, idet arbejdsstedet må anses at flytte sig over en strækning på mindst 8 km i takt med arbejdets udførelse/færdiggørelse.

SKATs nye indstilling giver derfor kun anledning til følgende supplerende bemærkninger:

Spørgsmål 2 og 3 - projekter der strækker sig over mindre end 8 km

SKAT indstiller fortsat, at spørgsmål 2 og 3 besvares benægtende under henvisning til, at der efter SKATs opfattelse ikke er tale om mobile arbejdssteder.

I begrundelsen herfor anfører SKAT bl.a., at det arbejde, som spørgers medarbejdere udfører væk fra vindmøllefundamentet, må anses for accessorisk til arbejdet på vindmøllen, der er et fast arbejdssted. Det er vi afgørende uenige i.

Som anført i det fremsendte høringssvar af 25. februar 2016 er det størstedelen af det praktiske arbejde, der nødvendigvis foregår på vindmøllefundamenterne, mens den teoretiske/planlægningsmæssige del af arbejdet overvejende foregår fra installations- og hotelskibet. Denne teoretiske/planlægningsmæssige del af arbejdet er langt fra ubetydelig, og arbejdet er en forudsætning for, at vindmølleparken overhovedet kan blive funktionsdygtig. Det er derfor forkert, at SKAT anser arbejdet for at være accessorisk.

SKAT bemærker videre, at installationsskibet anvendes som arbejdssted, når dette er tilknyttet et vindmøllefundament med en gangbro og står på havbunden. Det forhold, at der fra installationsskibet i perioder under arbejdets udførelse lægges en bro ud til vindmøllefundamentet, kan imidlertid ikke bevirke, at arbejdsstedet på skibet ikke kan anses for mobilt. Skibets "ben" er på intet tidspunkt forankret i undergrunden. En båds læggen til havn medfører heller ikke, at båden bliver et stationært/fast arbejdssted mens landgangsbroen er nede.

SKAT anfører endelig også, at det forhold, at spørgers medarbejdere måtte befinde sig ombord på et installationsskib, når det transporterer materialer, ikke medfører, at medarbejderne får et mobilt arbejdssted, da det ikke indgår som en del af de omhandlede medarbejderes arbejdsfunktion. Dette er også en forkert måde at anskue de faktiske forhold på.

Ved vurderingen af om medarbejderne har et mobilt arbejdssted, skal arbejdsopgaver og -forhold ses under et hele. For de pågældende offshore medarbejderne indgår det som en del af jobbet, at en del af arbejdstiden skal tilbringes på installations- og hotelskibet, bl.a. når der skal planlægges og udfyldes papirarbejde, når der skal afholdes møder, når der er vejrlig, og når skibet sejler tilbage til havnen efter nye vindmølledele.

Uanset om offshore medarbejderne opholder sig på installationsskibet, når det sejler tilbage til havnen efter nye vindmølledele, og under nødvendigt planlægnings- og koordineringsarbejde m.v., så er tilstedeværelsen på skibet en del af arbejdsvilkårene - på helt samme måde som eksempelvis de medarbejdere på mobile boreplatforme, som ikke har opgaver, der relaterer sig til selve flytningen af boreplatformen.

Det er således ikke afgørende, at det ikke indgår i de pågældende medarbejderes arbejde at sejle skibet frem og tilbage mellem havn og vindmølleparken. Afgørende er, at opholdene på skibet er arbejdsmæssigt betingede.

Idet vi i øvrigt henviser til de fremførte argumenter i høringssvaret af 25. februar 2016 fastholder vi, at en samlet vurdering af de faktiske arbejdsforhold for spørgers medarbejdere skal føre til, at arbejdsstedet skal kategoriseres som mobilt, og at spørgers medarbejdere derfor ikke er omfattet af 12 måneders begrænsningen, selv om projektet/vindmølleparken strækker sig over mindre end 8 km.

Som anført i høringssvaret af 25. februar 2016 taler også en lighedsbetragtning klart for, at medarbejdere på offshore vindmølleprojekter, som arbejder under de beskrevne forhold, må sidestilles med eksempelvis ansatte på en mobil boreplatform, hvor platformen også har ben, der sænkes ned i havbunden for mere stabilitet under udførelse af arbejdet. Idet det er overordentligt vanskeligt at påpege forskelle på arbejdsforholdene for disse medarbejdere, bør der ikke være forskel på, om der kan udbetales skattefri godtgørelse.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørger skattefrit kan udbetale 25 pct. godtgørelse til småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore og som bor på enten installationsskib eller hotelskib uanset 12 måneders begrænsningen i ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt., når arbejdet udføres på en strækning på mindst 8 kilometer.

Lovgrundlag

Ligningslovens § 9 A

Godtgørelser til dækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, der er fastsat i stk. 2.

(...)

Stk. 3. Satserne i stk. 2, nr. 1-3, udbetales pr. døgn, og derefter kan der udbetales 1/24 af satserne pr. påbegyndt time. Hvis der modtages fri kost, reduceres satsen efter stk. 2, nr. 1, med henholdsvis 15, 30 og 30 pct. for morgenmad, frokost og aftensmad. Uanset reduktionen i foregående punktum kan arbejdsgiveren dog altid til dækning af udgifter til småfornødenheder udbetale et beløb på indtil 25 pct. af satsen i stk. 2, nr. 1, beregnet for den samlede rejse.

(...)

Stk. 5. Stk. 1-4 finder kun anvendelse, når rejsen varer mindst 24 timer. Det enkelte arbejdssted, jf. stk. 1, kan ved anvendelsen af standardsatserne i stk. 2, nr. 1-3, og stk. 4 højst anses for midlertidigt i de første 12 måneder. 2. pkt. finder ikke anvendelse, når arbejdsstedet er mobilt eller i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse flytter sig over en strækning på mindst 8 km. 2. pkt. finder endvidere ikke anvendelse i forhold til godtgørelser, der udbetales i forbindelse med enkeltstående kortvarige tjenesterejser til samme midlertidige arbejdssted.

Stk. 6. En ny 12-måneders-periode påbegyndes, når lønmodtageren skifter til et nyt midlertidigt arbejdssted, der ligger mindst 8 km ad normal transportvej fra det tidligere arbejdssted, eller når lønmodtageren har arbejdet i en sammenhængende periode på mindst 40 arbejdsdage på et andet arbejdssted før tilbagevenden til det tidligere midlertidige arbejdssted.

 (...)

Praksis

Den juridiske vejledning 2016-1, afsnit C.A.3.4.7 Ansatte på boreplatforme

"(...)

Skattefri kostgodtgørelse

Lønmodtagere, som arbejder på bore- og produktionsplatforme (de såkaldte offshore ansatte), er omfattet af rejsereglerne i LL § 9 A. Om de pågældende lønmodtagere kan anses for at være på rejse og i øvrigt opfylder betingelserne for at kunne få skattefri godtgørelse, må afgøres ud fra en konkret vurdering af den enkelte lønmodtagers arbejds- og ansættelsesforhold. Se afsnit C.A.7 om dette.

Når en offshore ansats arbejdssted - dvs. en boreplatform, produktionsplatform, borerig eller lignende -, flytter sig i takt med arbejdets udførelse, fordi fartøjet/installationen befinder sig på havet og ikke er forankret i undergrunden, mens den ansatte arbejder dér, bliver dette arbejdssted - ligesom skibe - skattemæssigt betragtet som midlertidigt i relation til rejsebegrebet. Se LL § 9 A, stk. 1. Den offshore ansatte kan i denne situation få skattefri kostgodtgørelse, hvis de øvrige betingelser herfor i LL § 9 A er opfyldt.

Der kan højst udbetales skattefri kostgodtgørelse efter standardsatserne i de første 12 måneder på et midlertidigt arbejdssted. Se afsnit C.A.7 om personer, som ikke rammes af 12-måneders-reglen.

I en konkret sag havde en lønmodtager, der arbejdede om bord på en mobil borerig, der ikke var fast forankret i undergrunden, et midlertidigt arbejdssted og kunne foretage fradrag for småfornødenheder efter rejsereglerne. Fradragsmuligheden ophørte ikke efter 12 måneder. Se SKM2014.35.SR.

Hvis den offshore ansattes arbejdssted på havet derimod er forankret i undergrunden, mens den pågældende arbejder dér, betragtes arbejdsstedet som stationært. I den situation må det ud fra den ansattes ansættelses- og arbejdsforhold i øvrigt afgøres, om

• der er tale om et midlertidigt arbejdssted i relation til rejsebegrebet i LL § 9 A, stk. 1

• den pågældende herudover opfylder betingelserne for at kunne få skattefri kostgodtgørelse. Se afsnit C.A.7 om dette.

(...)"

Den juridiske vejledning 2016-1, afsnit C.A.7.1.4 Betingelse om "midlertidigt arbejdssted"

"(...)

Regel

Hverken LL § 9 A eller forarbejderne til bestemmelsen indeholder en objektiv definition af, hvornår et arbejdssted er midlertidigt i relation til rejsebegrebet. Det må derfor afgøres på baggrund af en konkret, individuel vurdering af den enkelte lønmodtagers ansættelses- og arbejdsforhold.

Bemærk

Hvis der er tale om et midlertidigt arbejdssted, men de øvrige betingelser for at være på rejse ikke er opfyldt, kan arbejdsgiveren skattefrit stille fri kost til rådighed. Det fremgår af LL § 16, stk. 11. Se afsnit C.A.5.12.2 om fri kost og logi.

Midlertidigt arbejdssted

En række arbejdssteder vil altid være midlertidige, uanset om lønmodtageren er fast eller midlertidigt ansat. Et eksempel er arbejdssteder, hvor der bliver udført bygge- og anlægsarbejder. Her ophører arbejdet på det pågældende arbejdssted, når byggeriet/anlægsarbejdet er færdigt. Tilsvarende har lønmodtagere med mobile arbejdssteder og arbejdssteder, der flytter sig, fx lastbilchauffører, fiskere og vejarbejdere, også et midlertidigt arbejdssted. (...)

Se også TfS 2000, 863 og TfS 2000, 898 samt SKM2014.35.SR, om ansatte på bore- eller produktionsplatforme, der ikke er forankret i undergrunden samt SKM2009.129.HR vedrørende ansatte på færger i rutefart.

 (...)"

Den juridiske vejledning 2016-1, afsnit C.A.7.2.5.1 Rejsegodtgørelse med standardsats for kost og småfornødenheder

"(...)

Standardsatsen for kost og småfornødenheder

Når en lønmodtager er på rejse efter LL § 9 A, stk. 1, kan arbejdsgiveren dække lønmodtagerens udgifter til kost og småfornødenheder med en standardsats uden dokumentation for de udgifter, lønmodtageren har afholdt. Standardsatsen er fastsat i ligningsloven eller i visse tilfælde af Skatterådet.

Arbejdsgiveren kan vælge i stedet at dække lønmodtagerens dokumenterede, faktiske udgifter til kost og småfornødenheder på rejsen som udlæg efter regning. Se afsnit C.A.7.2.4 om godtgørelse af den dokumenterede faktiske udgift (udlæg efter regning). Det kan fx være relevant, hvor lønmodtagerens udgifter til kost mv. er - eller forventes at blive - større end godtgørelsen med standardsatsen.

(...)

Reduktion for fri kost

Hvis lønmodtageren får stillet ét eller flere af døgnets hovedmåltider til rådighed, er der tale om fri kost. Får en lønmodtager fri kost på rejsen, skal standardsatsen for kost og småfornødenheder reduceres med 15 pct., 30 pct. og 30 pct. for henholdsvis fri morgenmad, fri frokost og fri aftensmad. Se LL § 9 A, stk. 3.

Selv om der skal ske en reduktion af standardsatsen for kost og småfornødenheder med værdien af fri kost på rejsen, kan arbejdsgiveren dog altid udbetale et skattefrit beløb på indtil 25 pct. af kostsatsen beregnet for den samlede rejse. Se LL § 9 A, stk. 3, 3. pkt.

(...)

25 pct. godtgørelse til småfornødenheder

En arbejdsgiver, der dækker lønmodtagerens kostudgifter på en rejse som udlæg efter regning, kan herudover udbetale en skattefri godtgørelse på indtil 25 pct. af kostsatsen, beregnet for den samlede rejse, til dækning af småfornødenheder. Se LL § 9 A, stk. 4. Se afsnit C.A.7.2.6 om godtgørelse af den dokumenterede faktiske udgift (udlæg efter regning).

Beløbet dækker alle udgifter til småfornødenheder.

Dækker arbejdsgiveren kun en del af lønmodtagerens regninger til kost og småfornødenheder fx et eller flere måltider som udlæg efter regning, kan arbejdsgiveren også udbetale en skattefri 25 pct. godtgørelse.

Hvis arbejdsgiveren udbetaler en godtgørelse, der overstiger 25 pct. af kostsatsen beregnet for den samlede rejse, skal hele beløbet medregnes i lønmodtagerens personlige indkomst. Se herom ovenfor i dette afsnit.

Arbejdsgiveren kan ikke udbetale 25 pct. godtgørelse på éndagsrejser. Se LL § 9 A, stk. 4.

Turistchauffører kan ikke få udbetalt 25 pct. godtgørelse. Se. LL § 9 A, stk. 4.

12 måneders begrænsningen gælder også ved udbetaling af 25 pct. godtgørelsen.

Hovedreglen om 12 måneders begrænsningen

Et arbejdssted kan godt være midlertidigt i et tidsrum på mere end 12 måneder. I forhold til godtgørelse med standardsatsen for kost og småfornødenheder kan et arbejdssted imidlertid højst anses for midlertidigt i 12 måneder.

En arbejdsgiver kan derfor kun udbetale skattefri godtgørelse med standardsatsen for kost og småfornødenheder de første 12 måneder på et midlertidigt arbejdssted. Herefter kan arbejdsgiveren kun godtgøre lønmodtageren udgifter til kost og småfornødenheder skattefrit med de faktisk dokumenterede udgifter, alternativt stille fri kost til rådighed. Det fremgår af LL § 9 A, stk. 5.

De 12 måneder regnes fra den første dag, lønmodtageren er på rejse til det midlertidige arbejdssted efter LL § 9 A, stk. 1.

Ferie, fridage, tjenesterejser eller sygedage afbryder ikke optællingen af de 12 måneder.

Undtagelser fra 12 måneders begrænsningen

Mobile arbejdssteder

Lønmodtagere, der har en arbejdsplads, der ikke er knyttet til en stationær lokalitet, men som bevæger sig fra sted til sted, er ikke omfattet af 12 måneders begrænsningen. Se LL § 9 A, stk. 5, 2. pkt.

Tidsbegrænsningen på 12 måneder gælder derfor ikke for lønmodtagere, der arbejder på mobile arbejdssteder. Lønmodtagere, som transporterer varer, gods eller mennesker, fx langturschauffører eller turistchauffører, kan derfor få godtgørelse med standardsatsen for kost og småfornødenheder uden tidsbegrænsning. Det er en forudsætning, at de opfylder de øvrige betingelser i LL § 9 A, herunder at de ikke har haft mulighed for at overnatte på deres sædvanlige bopæl. Det samme gælder lønmodtagere, som gør tjeneste om bord på skibe under sejlads (også fiskerfartøjer). Om ansatte på bore- eller produktionsplatforme, se TfS 2000,863 og 898 samt SKM2014.35.SR, der er refereret i afsnit C.A.7.1.4 om betingelse om midlertidigt arbejdssted.

Arbejdssteder, der flytter sig

Lønmodtagere, der arbejder på arbejdssteder, der flytter sig i takt med at arbejdet udføres eller færdiggøres over en strækning på mindst 8 km, er heller ikke omfattet af tidsbegrænsningen på 12 måneder. Se LL § 9 A, stk. 5, 2. pkt.

Det er en forudsætning, at der er mindst 8 km mellem anlægs-, forbedrings- eller vedligeholdelsesarbejdets begyndelses- og slutpunkt. Om arbejdets samlede udstrækning bliver på i alt mindst 8 km, skal bedømmes ved arbejdets start. Senere ændringer i arbejdet, der gør, at udstrækningen bliver kortere end 8 km, medfører, at arbejdsstedet fra dette tidspunkt bliver omfattet af 12 måneders begrænsningen.

Eksempler herpå er arbejdssteder i forbindelse med anlæg, forbedring eller vedligeholdelse af motorveje, broer, jernbaner, metrobaner eller gasledninger.

Lønmodtagere på sådanne arbejdssteder kan få godtgørelse med standardsatsen for kost og småfornødenheder uden tidsbegrænsning under forudsætning af, at de opfylder betingelserne for at være på rejse efter LL § 9 A.

(...)

Start af ny 12 måneders periode

Tidsbegrænsningen på 12 måneder gælder for det enkelte arbejdssted.

Nyt midlertidigt arbejdssted

Ved skift til et nyt midlertidigt arbejdssted, starter en ny 12 måneders periode på det nye midlertidige arbejdssted. Det er dog en betingelse, at det nye midlertidige arbejdssted ligger mindst 8 km ad normal transportvej fra lønmodtagerens tidligere arbejdssted. Se LL § 9 A, stk. 6, 1. pkt.

(...)"

SKM2014.35.SR

Skatterådet tog her stilling til, hvorvidt rejsereglerne kunne anvendes til at foretage fradrag for småfornødenheder på en mobil borerig, der ikke var fast forankret i undergrunden og hvorvidt dette medførte, at fradragsmuligheden ikke ophørte efter 12 måneder. Skatterådet bekræftede dette henset til, at arbejdsstedet var mobilt og flyttede sig i takt med arbejdets udførelse over en strækning på mindst 8 km.  

TfS 2000, 863 TSS

"(...)

Told- og Skattestyrelsen er blevet spurgt, om det forhold, at værdien af fri kost om bord for sømænd er udgået af Ligningsrådets anvisning for værdiansættelsen for 2000 af visse personalegoder, har betydning for såvel ansatte på boreplatforme som ansatte på produktionsplatforme

(...)

Told- og Skattestyrelsen svarede, at værdien af fri kost om bord for sømænd er udgået af Ligningsrådets anvisning om værdiansættelsen for 2000 af visse personalegoder, jf. Told- og Skattestyrelsens cirkulære 1999-48, fordi ligningsloven blev ændret ved lov nr. 955 af 20/12 1999 således, at ansatte, der er påmønstret skibe, fra og med den 1/4 1999 under visse betingelser blev omfattet af rejsereglerne i ligningslovens § 9 A. I forbindelse hermed blev denne persongruppe anset for at arbejde på midlertidige arbejdssteder, selvom de ansatte i årevis er påmønstret de samme skibe, idet disse arbejdssteder - skibene - flytter sig i takt med arbejdets udførelse, jf. cirkulære til ligningsloven nr. 77 af 30/5 2000, pkt. 2.2, til § 9 A, stk. 7-10.

(...)

Ændringen af ligningsloven medførte, at også ansatte, som arbejder i fartøjer og installationer, der anvendes i tilknytning til efterforskning og udnyttelse af naturforekomster, under visse betingelser blev omfattet af rejsereglerne.

Denne persongruppe har meget forskellige arbejdsforhold, hvorfor man ikke uden videre kan gå ud fra, at de omhandlede personer arbejder på midlertidige arbejdssteder (...). Om dette er tilfældet må afgøres ud fra en konkret vurdering af den enkelte ansattes arbejds- og ansættelsesforhold.

Når en ansats arbejdssted - en boreplatform, produktionsplatform, borerig eller lignende - flytter sig i takt med arbejdets udførelse, fordi fartøjet/installationen befinder sig på havet og ikke er forankret i undergrunden, mens den ansatte arbejder dér, vil dette arbejdssted - ligesom skibe - skattemæssigt blive betragtet som midlertidigt.

Hvis derimod en ansats arbejdssted befinder sig på landjorden eller på havet, men det er forankret i undergrunden, mens den ansatte arbejder dér, og arbejdsstedet derfor må betragtes som stationært, er det ikke uden videre givet, at der er tale om et midlertidigt arbejdssted. Det må i disse tilfælde afgøres ud fra den ansattes ansættelses- og arbejdsforhold i øvrigt.

(...)"

Begrundelse

Det følger af ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt., at standardsatsen for kost og småfornødenheder kun kan anvendes de første 12 måneder i forhold til det enkelte arbejdssted.

Af ligningslovens § 9 A, stk. 5, 3. pkt., fremgår dog, at 12 måneders begrænsningen i forhold til anvendelse af kostsatsen ikke finder anvendelse, når arbejdsstedet er mobilt eller i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse flytter sig over en strækning på mindst 8 km.

Af anmodningen fremgår, at medarbejderne påbegynder arbejdsopgaverne, når vindmøllen er færdigmonteret/boltet fast til et fundament, der står på havbunden. Arbejdsopgaverne består i en række elektriske installationsarbejder, herunder bl.a. tilslutning af intern elevator, lys i møllen, tilslutning af kran på møllens fundament, trækning af kommunikationskabler og tilslutning af vindmøllen til højspændingsanlægget, samt tests med henblik på at sikre, at møllen ikke eksploderer.

Det er SKATs opfattelse, at arbejdet udføres på et stationært arbejdssted, nemlig på vindmøller, der er fastgjort til et fundament, der står på havbunden.

Der er således ikke tale om et mobilt arbejdssted som fx et skib eller en lastbil. Der er heller ikke tale om et arbejdssted, der flytter sig i takt med at arbejdet udføres eller færdiggøres, som ved fx etablering af en motorvej eller en gasledning.

Af TfS2000, 863 TSS fremgår således også, at der skal skelnes mellem fartøjer/installationer der befinder sig på havet og ikke er forankret i undergrunden, og arbejdssteder der befinder sig på landjorden eller på havet og er forankret i undergrunden, mens den ansatte arbejder dér. I sidstnævnte tilfælde anses arbejdsstedet for stationært.

SKM2014.35.SR, som spørger henviser til, vedrørte netop en mobil borerig, der ikke var forankret i undergrunden. Den mobile borerig flyttede sig endvidere i forbindelse med olieefterforskningen over en afstand på mindst 8 km. Dette var baggrund for at Skatterådet bekræftede, at 12 måneders begrænsningen af kostsatsen ikke fandt anvendelse i den beskrevne situation, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 5, 3. pkt.

Da der hverken er tale om et mobilt arbejdssted, eller et arbejdssted der flytter sig, er det SKATs opfattelse, at 12 måneders begrænsningen i ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt., finder anvendelse. Det kan derfor ikke bekræftes, at spørger skattefrit kan udbetale 25 pct. godtgørelse til småfornødenheder, uanset 12 måneders begrænsningen i ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt.

For god ordens skyld skal SKAT bemærke, at der efter ligningslovens § 9 A, stk. 6, 1. pkt., består en mulighed for, at der ved skifte til et nyt midlertidigt arbejdssted, kan starte en ny 12 måneders periode på det nye midlertidige arbejdssted. Det er dog i den forbindelse en betingelse, at det nye midlertidige arbejdssted skal ligge mindst 8 km fra det tidligere arbejdssted.

SKATs bemærkninger til spørgers høringssvar af 25. februar 2016

Selvom opførelsen af en vindmøllepark ikke ganske kan sammenlignes med et motorvejsprojekt eller et metroprojekt, kan SKAT på baggrund af spørgers høringssvar, herunder at vindmøllerne i projektet løbende forbindes indbyrdes, tilslutte sig, at 12 måneders begrænsningen i ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt., ikke finder anvendelse på de omhandlede offshore medarbejdere, idet arbejdsstedet må anses at flytte sig over en strækning på mindst 8 km i takt med arbejdets udførelse/færdiggørelse.

Der kan således skattefrit udbetales 25 pct. godtgørelse til småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore på vindmøllefundamenter og som bor på enten installationsskib eller hotelskib, uanset 12 måneders begrænsningen i ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at spørger skattefrit kan udbetale 25 pct. godtgørelse til småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore på/fra installationsskibe og som bor på installationsskibet uanset 12 måneders begrænsningen i ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt., når arbejdet udføres på en strækning på mindre end 8 kilometer.

Lovgrundlag

Se ovenfor under spørgsmål 1.

Praksis

Se ovenfor under spørgsmål 1.

Begrundelse

Se ovenfor under spørgsmål 1.

SKATs bemærkninger til spørgers høringssvar af 25. februar 2016

Spørgers høringssvar giver ikke anledning til en ændring af SKATs indstilling.

De omhandlede medarbejdere er, som det fremgår af spørgsmålet, ikke i en situation, hvor arbejdsstedet må anses at flytte sig over en strækning på mindst 8 km i takt med arbejdets udførelse.

Om de omhandlede medarbejdere er undtaget fra 12 måneders begrænsningen i forhold til kostsatsen afhænger derfor af om arbejdsstedet kan anses for mobilt, sådan som det eksempelvis er tilfældet for langturschauffører og sømænd, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt.

Indledningsvis bemærkes i den forbindelse, at 12 måneders reglen knytter sig til arbejdsstedet og at det ingen indflydelse har, hvor overnatningsstedet er.

Det forhold, at de omhandlede medarbejdere overnatter på hotelskibe, installationsfartøjer eller fastland, kan således ikke tillægges betydning.

Det er oplyst, at størstedelen af det praktiske arbejde i sagens natur foregår på vindmøllerne. Arbejdet på vindmøllerne foregår ikke på et mobilt arbejdssted, idet vindmøllerne monteres på vindmøllefundamenter, der er forankret i undergrunden. 

Det forhold, at de omhandlede medarbejdere ind imellem af sikkerhedsgrunde må opholde sig ombord på installationsskibet når der sættes strøm til, eller når de afhenter særligt værktøj via den gangbro der er mellem installationsskibet og vindmøllen, eller når de deltager i koordinerings- og statusmøder, medfører efter SKATs opfattelse ikke, at de dermed får et mobilt arbejdssted. Det omhandlede arbejde må anses for accessorisk til arbejdet på vindmøllen, der er et fast arbejdssted.

En tømrer der flytter byggematerialer med en truck i forbindelse med et byggeri, eller henter værktøj der ligger i en varevogn, anses heller ikke af den grund for at have et mobilt arbejdssted.

Endvidere er installationsskibene forbundet med vindmøllen med en gangbro, når der udføres arbejde på vindmøllen, ligesom installationsskibets hæve-/sænkeben sættes på havbunden. Installationsskibet anvendes således som arbejdssted, når dette er tilknyttet et vindmøllefundament med en gangbro og står på havbunden.

At installationsskibet er nødt til at sejle i havn for at hente materialer og komponenter indgår ikke som en del af de omhandlede medarbejderes arbejdsfunktion. At de omhandlede medarbejdere måtte befinde sig ombord på et installationsskib, når det transporterer materialer, medfører derfor ikke, at de pågældende medarbejdere dermed får et mobilt arbejdssted.

På baggrund af en samlet vurdering af spørgers oplysninger kan SKAT således ikke tilslutte sig, at de omhandlede medarbejdere har et mobilt arbejdssted, jf. ligningslovens § 9A, stk. 5, 2. pkt.

Der kan derfor ikke skattefrit udbetales 25 pct. godtgørelse til småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore på vindmøllefundamenter og som bor på installationsskib, i mere end 12 måneder, jf. ligningslovens § 9A, stk. 5, 2. pkt., når udstrækningen af arbejdet er mindre end 8 km.

SKATs bemærkninger til spørgers høringssvar af 3. juni 2016

Spørgers høringssvar af 3. juni 2016 giver ikke anledning til yderligere bemærkninger fra SKAT.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Nej".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at spørger skattefrit kan udbetale 25 pct. godtgørelse til småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore på vindmøllefundamenter og som bor på hotelskibe uanset 12 måneders begrænsningen i ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt., når arbejdet udføres på en strækning på mindre end 8 kilometer.

Lovgrundlag

Se ovenfor under spørgsmål 1.

Praksis

Se ovenfor under spørgsmål 1.

Begrundelse

Se ovenfor under spørgsmål 2.

SKATs bemærkninger til spørgers høringssvar af 25. februar 2016

Spørgers høringsvar giver ikke anledning til en ændring af SKATs indstilling.

De omhandlede medarbejdere er, som det fremgår af spørgsmålet, ikke i en situation, hvor arbejdsstedet må anses at flytte sig over en strækning på mindst 8 km i takt med arbejdets udførelse.

Om de omhandlede medarbejdere er undtaget fra 12 måneders begrænsningen i forhold til kostsatsen afhænger derfor af om arbejdsstedet kan anses for mobilt, sådan som det eksempelvis er tilfældet for langturschauffører og sømænd, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt.

Indledningsvis bemærkes i den forbindelse, at 12 måneders reglen knytter sig til arbejdsstedet og at det ingen indflydelse har, hvor overnatningsstedet er.

Det forhold at de omhandlede medarbejdere overnatter på et hotelskib kan således ikke tillægges betydning.

Deltagelse i koordinerings- og statusmøder på hotelskibet medfører efter SKATs opfattelse ikke, at medarbejderne dermed får et mobilt arbejdssted. Det omhandlede arbejde må anses for accessorisk til arbejdet på vindmøllen, der er et fast arbejdssted, jf. endvidere begrundelsen ovenfor under spørgsmål 1 og 2, samt SKATs bemærkning til spørgers høringssvar af 25. februar 2016 ovenfor under spørgsmål 2.

Der kan således ikke skattefrit udbetales 25 pct. godtgørelse til småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore på vindmøllefundamenter og som bor på hotelskib, i mere end 12 måneder, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt., når udstrækningen af arbejdet er mindre end 8 km.

SKATs bemærkninger til spørgers høringssvar af 3. juni 2016

Spørgers høringssvar af 3. juni 2016 giver ikke anledning til yderligere bemærkninger fra SKAT.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Nej".

Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at spørger skattefrit kan udbetale 100 pct. godtgørelse til kost og småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore på vindmøllefundamenter og som bor på en nærliggende ø eller fastland uanset 12 måneders begrænsningen i ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt., når arbejdet udføres på en strækning på mindst 8 kilometer.

Lovgrundlag

Se ovenfor under spørgsmål 1.

Praksis

Se ovenfor under spørgsmål 1.

Begrundelse

Se ovenfor under spørgsmål 1.

SKATs bemærkninger til spørgers høringssvar af 25. februar 2016

Selvom opførelsen af en vindmøllepark ikke ganske kan sammenlignes med et motorvejsprojekt eller et metroprojekt, kan SKAT på baggrund af spørgers høringssvar, herunder at vindmøllerne i projektet løbende forbindes indbyrdes, tilslutte sig, at 12 måneders begrænsningen i ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt., ikke finder anvendelse på de omhandlede offshore medarbejdere, idet arbejdsstedet må anses at flytte sig over en strækning på mindst 8 km i takt med arbejdets udførelse/færdiggørelse.

Der kan således skattefrit udbetales 100 pct. godtgørelse til kost og småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore på vindmøllefundamenter og som bor på en nærliggende ø eller fastland, uanset 12 måneders begrænsningen i ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Ja".

Spørgsmål 5

Det ønskes bekræftet, at spørger skattefrit kan udbetale 100 pct. godtgørelse til kost og småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore på vindmøllefundamenter og som bor på en nærliggende ø eller fastland uanset 12 måneders begrænsningen i ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt., når arbejdet udføres på en strækning på mindre end 8 kilometer.

Lovgrundlag

Se ovenfor under spørgsmål 1.

Praksis

Se ovenfor under spørgsmål 1.

Begrundelse

Se ovenfor under spørgsmål 2 og 3.

SKAT er enig med spørger i, at spørgsmålet skal besvares benægtende.

De omhandlede medarbejdere er ikke i en situation, hvor arbejdsstedet flytter sig over en strækning på mindst 8 km i takt med arbejdets udførelse, ligesom arbejdsstedet på vindmøllerne ikke kan anses for mobilt, sådan som det eksempelvis er tilfældet for langturschauffører og sømænd, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt.

Se i øvrigt ovenfor under "SKATs bemærkninger til spørgers høringssvar af 25. februar 2016" til spørgsmål 2 og 3.

Der kan derfor ikke skattefrit udbetales 100 pct. godtgørelse til småfornødenheder til medarbejdere, der arbejder offshore på vindmøllefundamenter og som bor på en nærliggende ø eller fastland, i mere end 12 måneder, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 5, 2. pkt., når udstrækningen af arbejdet er mindre end 8 km.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 5 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.