Spørgsmål:

1. Er kompensationsbeløbet, som Y betaler til Spørger i medfør af kompensationsaftalen, momspligtigt?

Svar

1. Ja

Under hensyn til skattemyndighedernes tavshedspligt, jf. skatteforvaltningslovens § 17, offentliggøres det bindende svar i redigeret form.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Formålet med denne anmodning om bindende svar er at afklare, hvorvidt der momsretligt er tale om levering af en ydelse mod et vederlag fra Spørger til Y, således at et "kompensationsbeløb", der modtages af Spørger fra Y, udgør et momspligtigt vederlag.

Spørger og Y har hver især indgået en lejekontrakt med A, om leje af hver sit lejemål i samme ejendom.

I henhold til en kompensationsaftale indgået mellem Spørger og Y ("Kompensationsaftalen"), forpligter Spørger sig til at afgive accept overfor Udlejer, således at Y’s lejemål kan afstås til en ny lejer, der kan anses for at være en konkurrent til Spørger. Spørger afgiver sin accept til Udlejer mod at Y betaler et kompensationsbeløb ("Kompensationsbeløbet") til Spørger.

Idet der er opstået tvivl imellem parterne om, hvorvidt Kompensationsbeløbet udgør et momspligtigt vederlag til Spørger, er det aftalt, at dette afklares ved indhentelse af et bindende svar, hvilket er baggrunden for nærværende anmodning.

Spørgers lejekontrakt med Udlejer

Den xx indgik Spørger, der er momsregistreret, en lejekontrakt med Udlejer, der er en uafhængig tredjepart. Udlejer er frivilligt momsregistreret for udlejning af lejemålet jf. momslovens § 51, og det fremgår af lejekontraktens pkt. 20.2, at lejen momsbelægges.

Af lejekontraktens pkt. 4.11 fremgår at:

"Udlejer er ikke berettiget til at udleje eller anvende andre lokaler i Ejendommen (med Ejendommen menes den fulde bebyggelse forud for opdeling) til samme branche og samme anvendelse som Lejers, idet Lejer [Spørger] dog er bekendt med og accepterer, at der på Ejendommen også vil være en Y-butik. Lejer er oplyst om, at Udlejer med Y har aftalt, at Y-lejemålet ikke kan afstås uden accept fra [Spørger]."

På tidspunktet for indgåelsen af lejekontrakten var Spørger således bekendt med, at der på ejendommen, hvor lejemålet er beliggende, ligeledes var etableret en Y-butik. Y havde dog ikke under tillæg til sin lejekontrakt med udlejerselskabet (jf. nedenfor) ret til at afstå Y-lejemålet til en anden butik inden for samme branche uden Spørgers accept.

Y’s lejekontrakt med Udlejer

Den xx indgik Y og Udlejer en lejekontrakt. Udlejer er frivilligt momsregistreret for udlejning af lejemålet jf. momslovens § 51, og det fremgår af lejekontraktens pkt. 20.2, at lejen momsbelægges.

Af lejeaftalens pkt. 4.9 fremgår at:

"Udlejer er berettiget til at udleje eller anvende andre lokaler i Ejendommen til samme branche og samme anvendelse som Lejers [Y], idet Lejer er bekendt med, at der på Ejendommen også vil være en anden butik inden for samme branche [Spørger]."

Af et tillæg til lejekontrakten dateret den xx fremgår endvidere af pkt. 10.5 at:

"Så længe [Spørger] også er lejer i ejendommen, er Lejer [Y] ikke berettiget til at afstå lejemålet til en anden butik inden for samme branche uden accept fra [Spørger]."

På tidspunktet for indgåelsen af lejekontrakten var Y således bekendt med, at der på ejendommen, hvor lejemålet er beliggende, ligeledes var etableret Spørgers butik, og at en afståelse af lejemålet til en anden butik inden for samme branche var betinget af Spørgers accept.

Aftale om kompensation

Z indgik en aftale med Y om køb af Y’s butik. Spørger har fået oplyst, at Y, som følge af Z’s overtagelse af Y, var interesseret i, at Z skulle indtræde i lejekontrakten mellem Y og Udlejer vedrørende lejemålet, hvorved Z ville blive ny lejer i det pågældende lejemål.

Z anses, som følge af sine aktiviteter, som en direkte konkurrent til Spørger.

Det følger derfor for det første, at Spørger, i henhold til ovenstående bestemmelser i pkt. 4.11 i lejekontrakten mellem Spørger og Udlejer og pkt. 10.5 i tillægget til lejekontrakten mellem Y og Udlejer, vil kunne forhindre Y i at afstå lejemålet til Z.

Det følger for det andet, at Udlejer i medfør pkt. 4.11 i lejekontrakten med Spørger i udgangspunktet ikke er berettiget til at udleje til Z, som følge af disses aktiviteter, der er i konkurrence med Spørgers.

Spørger har dog indvilliget i at afgive sin accept overfor Udlejer til, at Z indtræder i Y's lejemål. Accepten er givet skriftligt til Udlejer på betingelse af, at Y betaler Kompensationsbeløbet til Spørger.

Dette er kodificeret ved Kompensationsaftalen indgået mellem Spørger og Y. Af Kompensationsaftalens pkt. 1.3 fremgår, at Y i henhold til lejekontrakten ikke er berettiget til at overdrage Lejemålet til Z uden et forudgående samtykke fra Spørger.

Spørger og Y har aftalt, at Spørger afgiver sit samtykke til Udlejer mod at modtage Kompensationsbeløbet jf. Kompensationsaftalens pkt. 1.4 og 4.1. Kompensationsbeløbet er fastsat skønsmæssigt efter forhandling mellem Spørger og Y.

Sammenfattende følger det af Kompensationsaftalen, som indgås mellem Spørger og Y, at Spørger mod betaling af Kompensationsbeløbet stort DKK xx fra Y, at Spørger indvilliger i at acceptere, at Y’s afståelse af lejemålet til Z.

Øvrige forhold

Det bemærkes, at der hverken i lejeaftalen mellem Spørger og Udlejer, eller mellem Y og Udlejer, er stillet nogen betingelse om, at Spørger skal modtage en kompensation for at acceptere, at Y afstår lejemålet til en konkurrent.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Som hovedregel, skal der betales moms af varer og ydelser, der er leveret mod vederlag her i landet, jf. momslovens § 4, stk. 1, der, i uddrag, har følgende ordlyd:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering."

Bestemmelsen, der svarer til momssystemdirektivets artikel 2, stk. 1, litra a og d, blev indsat ved lov nr. 375 af 18. maj 1994, fremsat som LFF nr. 124 af 8. december 1993. Af de specifikke bemærkninger til bestemmelsen fremgår bl.a., at:

"Det fastslås, at der ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode (vare). Ved ydelser forstås enhver anden levering. Som eksempler på ydelser kan nævnes service eller tjenesteydelser, men omfatter f.eks. også overdragelse af immaterielle rettigheder."

Ved levering af en vare forstås således overdragelsen af retten til som ejer at råde over et materielt gode, mens levering af ydelser afgrænses negativt som værende enhver leverance, der ikke er en levering af en vare. Bestemmelsen er i overensstemmelse med momsdirektivets artikel 14, stk. 1 og artikel 24, nr. 1, hvor sidstnævnte angår ydelser.

Af momssystemdirektivets artikel 25, litra b fremgår desuden at:

"En levering af ydelser kan bl.a. bestå i en af følgende transaktioner:

[…]

b) forpligtelse til at undlade noget eller til at tåle en handling eller en tilstand […]"

Af Skattestyrelsens juridiske vejledning 2023-2 afsnit D.A.4.1.2 om levering mod vederlag fremgår at:

"Levering af ydelser mod vederlag forudsætter, at der er en direkte sammenhæng mellem ydelsen og vederlaget. Ydelser er derfor kun momspligtige, hvis der mellem tjenesteyderen og aftageren er et retsforhold, der vedrører en gensidig udveksling af ydelser, idet vederlaget til tjenesteyderen udgør momsgrundlaget for ydelsen til aftageren.

I denne forbindelse dækker begrebet ydelse også levering af en vare."

Det er således et krav, at der er en direkte sammenhæng mellem ydelsen/varen og vederlaget, samt at der består et "retsforhold" mellem tjenesteyderen og aftageren.

Begrebet "retsforhold" defineres ikke i lovgivningen, men er fastsat i bl.a. EU-retlig praksis.

Det må, efter Spørgers opfattelse, være afgørende for, om Kompensationsbeløbet er momspligtigt, hvorvidt det kan anses for at være et vederlag for en ydelse præsteret af Spørger inden for et retsforhold:

Ydelse mod vederlag:

I nærværende tilfælde kan det, efter Spørgers opfattelse, udgøre en levering af en ydelse fra Spørger til Y, at Spørger accepterer at Y udnytter sin afståelsesret til en konkurrent, mod at Y betaler Kompensationsbeløbet til Spørger.

Der er således direkte sammenhæng mellem Spørgers accept af Y’s afståelse af lejemålet, og den værdi, som Spørger modtager i form af Kompensationsbeløbet. Y’s forpligtelse til ikke at afstå lejemålet til en konkurrent, hvis Spørger måtte modsætte sig dette, bortfalder således ved betaling af godtgørelsen til Spørger.

Det forhold, at Spørger giver afkald på et krav om, at der ikke udlejes lokaler til yderligere butikker inden for samme branche, jf. lejekontraktens pkt. 4.11, ved af afgive sin accept til Y, kan således, efter Spørgers opfattelse, i sig selv udgøre en ydelse.

Dette underbygges af momssystemdirektivets artikel 25, litra b, hvoraf følger, at en forpligtelse til at undlade noget eller til at tåle en handling eller en tilstand i sig selv udgør en ydelse, der anses for at være leveret mod vederlag.

Retsforhold:

Spørgers accept af Y’s afståelse af lejemålet, og Y’s betaling af Kompensationsbeløbet reguleres, som nævnt, af den bilagte Kompensationsaftale.

Det er Spørgers opfattelse, at der således opstår et retsforhold mellem Spørger og Y, hvorunder betaling af Kompensationsbeløbet foretages.

Efter praksis vil betalinger foretaget under eller i forbindelse med lejeforhold følge den momsmæssige status af lejeforholdet, således at f.eks. betalinger under et momsregistreret lejemål momsbelægges i samme omfang som lejen (jf. også i det følgende).

I nærværende tilfælde foretages betaling af Kompensationsbeløbet, som angivet, ikke under en lejekontrakt, idet der ikke imellem Spørger og Y består et lejeforhold.

Der kan dog anlægges den betragtning, at retsforholdet mellem Spørger og Y - i form af Spørgers accept af Y’s afståelse mod betaling af Kompensationsbeløbet - udspringer direkte af deres respektive lejekontrakter med Udlejer, dvs. af retsforholdet mellem henholdsvis Spørger og Udlejer og Y og Udlejer.

Som angivet, er begge disse lejemål frivilligt momsregistrerede. Hvis man derfor anser betalingen af Kompensationsbeløbet som værende udledt af disse lejeforhold, vil dette tillige underbygge, at Kompensationsbeløbet momsbelægges.

Der kan i den forbindelse henvises til Vestre Landsrets dom af 26. september 2006, som refereret i SKM2006.614.VLR, hvor et selskab, afstod sin lejeret over et lejemål, til en ny lejer mod et vederlag. Selskabet har således overdraget retten til at indtræde i en gunstig lejekontrakt på uændrede vilkår til den nye lejer, mod at den nye lejer betaler "nøglepenge".

Udlejer var ikke frivilligt momsregistreret for udlejningen. Det var omtvistet hvorvidt selskabet skulle betale moms af det modtagne vederlag. Landsretten fandt, at selskabets afståelse af lejerettighederne i afgiftsmæssig henseende udgjorde udlejning af fast ejendom, eftersom vederlaget udgjorde betaling for brugsretten til lejemålet.

Da lejemålet ikke var registreret for moms, og de løbende lejebetalinger derfor ikke var momspligtige, var nøglepengene også fritaget for moms. Den momsmæssige behandling af nøglepengene følger således den momsmæssige behandling af den løbende lejebetaling under lejeforholdet.

Af Skattestyrelsens juridiske vejledning 2023-2 afsnit D.A.8.1.1.1.4 vedr. erstatning og lignende, henvises i øvrigt til en række eksempler på, hvornår erstatninger mv. i relation til lejeforhold skal anses for vederlag og dermed skal indgå i momsgrundlaget.

Landsskatterettens afgørelse af 30. august 2004, som refereret i SKM2004.402.LSR, omhandlede et selskab, der i forbindelse med udøvelse af sin momspligtige virksomhed havde forpligtet sig til at leje et lejemål uopsigeligt hen over en bestemt periode til en forud fastsat pris. Da selskabet/lejeren ikke kunne leve op til sine forpligtelser overfor udlejer, betalte selskabet en erstatning svarende til det tab, som udlejeren realiserede ved at udleje lejemålet til en ny lejer til en lavere pris. Landsskatteretten kom frem til, at udlejer leverede en tjenesteydelse til selskabet ved at frigøre selskabet fra lejekontrakten mod et vederlag, hvilket således medførte, at erstatningen var momspligtig.

Opsummering og usikkerhedsmomenter:

Det er sammenfattende Spørgers opfattelse, at der er vægtige argumenter for at anse Kompensationsbeløbet som værende momspligtigt. Det er derfor Spørgers opfattelse, at spørgsmålet skal besvares bekræftende.

Spørger er bekendt med, at der kan være en vis usikkerhed i relation til den direkte anvendelighed af ovennævnte praksis, idet der ikke i den nærværende situation er tale om betaling fra en lejer til en udlejer, men derimod betaling fra en lejer (Y) til en anden lejer (Spørger) for at tåle afståelse af et lejemål til en konkurrent. Derved kunne Kompensationsbeløbet potentielt anses for have karakter af en erstatning og ikke som et momspligtigt vederlag.

Det er denne usikkerhed, Spørger søger at eliminere med nærværende anmodning om bindende svar.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at kompensationsbeløbet, som Y betaler til Spørger i medfør af kompensationsaftalen, er momspligtigt.

Begrundelse

Spørger har indgået en lejeaftale vedrørende et lejemål, hvorfra Spørger driver en butik. I henhold til lejeaftalen accepterer Spørger, at der i samme ejendom drives en konkurrerende butik, Y.

Det fremgår endvidere af Spørgers lejeaftale, at udlejer ikke er berettiget til at udleje eller anvende andre lokaler i ejendommen til samme branche og samme anvendelse som Spørgers. Dog er Spørger oplyst om og accepterer, at der på ejendommen også vil være en butik inden for samme branche (Y), hvis lejemål ikke kan afstås uden accept fra Spørger.

Y ønsker at overdrage sit lejemål til Z, hvilket i henhold til lejeaftalerne forudsætter, at Spørger afgiver accept heraf. Y har derfor indgået en kompensationsaftale med Spørger, hvorefter Y forpligter sig til at betale xx kr. til Spørger mod, at Spørger afgiver den nødvendige accept.

Det følger af momslovens § 3, at afgiftspligtige personer, er både juridiske eller fysiske personer, som driver økonomisk virksomhed.

Ved en afgiftspligtig person forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed, se hertil momssystemdirektivet, artikel 9, stk. 1, 1. afsnit.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger må anses for en afgiftspligtig person, idet Spørger driver en butikskæde.

Spørgers leveringer af varer og ydelser mod vederlag er derfor som hovedregel momspligtige, jf. momslovens § 4, stk. 1.

En kvalifikation af, at en levering af en tjenesteydelse skal anses for en levering mod vederlag i bestemmelsens forstand, forudsætter ifølge EU-Domstolens retspraksis udelukkende, at der består en direkte sammenhæng mellem leveringen og en modværdi, som den momspligtige faktisk har modtaget.

En sådan direkte sammenhæng foreligger, såfremt der mellem tjenesteyderen og modtageren består et retsforhold, der vedrører en gensidig udveksling af ydelser, idet det af tjenesteyderen modtagne vederlag udgør den faktiske modværdi af den ydelse, som leveres til modtageren, jf. præmis 32 i EU-Domstolens dom i sagen C-174/14, Saudacor.

Skattestyrelsen bemærker, at Spørger har indgået en gensidigt bebyrdende aftale med Y, hvorefter Spørger mod vederlag indvilliger i at afgive accept til, at Y kan overdrage sit lejemål til en konkurrerende butik.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at vederlaget, som Spørger modtager i henhold til kompensationsaftalen, på denne baggrund må anses for et vederlag for en ydelse, jf. også momssystemdirektivets artikel 25, stk. 1, litra b, hvoraf det fremgår, at en ydelse bl.a. kan bestå i en forpligtelse til at undlade noget eller til at tåle en handling eller en tilstand. For det modtagne vederlag kan Spørger således siges at skulle tåle, at der indtræder en anden konkurrerende butik i det pågældende lejemål.

Videre bemærkes det, at Spørger må anses for at modtage vederlaget i egenskab af afgiftspligtig person, idet modtagelsen af betalingen ligger i direkte forlængelse af Spørgers drift af butikskæden.

Afslutningsvis bemærker Skattestyrelsen, at betalingen, som Spørger modtager i henhold til den indgåede kompensationsaftale, ikke kan anses for en del af det vederlag, som Y betaler for at opnå retten til som ejer at råde over den faste ejendom, hvorfra Y driver sin butik. Vederlaget omfattes derfor ikke af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, som det var tilfældet i SKM2006.614.VLR.

At Spørgers ret til at nægte Y at videreoverdrage sit lejemål til en tredjepart udspringer af Spørgers lejekontrakt ses heller ikke at kunne medføre, at vederlaget omfattes af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 8.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Af momslovens § 3, stk. 1, fremgår følgende:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."

Af momslovens § 4, stk. 1, fremgår følgende:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering."

Af momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, fremgår følgende:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

…..

8) Udlejning og bortforpagtning af fast ejendom, herunder levering af gas, vand, elektricitet og varme som led i udlejningen eller bortforpagtningen. Fritagelsen omfatter dog ikke udlejning af værelser i hoteller og lign., udlejning af værelser i virksomheder, der udlejer for kortere tidsrum end 1 måned, udlejning af camping-, parkerings- og reklameplads, samt udlejning af opbevaringsbokse."

Af momssystemdirektivets artikel 25, stk. 1, fremgår følgende:

" En levering af ydelser kan bl.a. bestå i en af følgende transaktioner:

a) overdragelse af et immaterielt gode, uanset om fordringen på godet er skriftlig eller ikke

b) forpligtelse til at undlade noget eller til at tåle en handling eller en tilstand

c) udførelse af en ydelse i henhold til et pålæg fra det offentlige eller på dettes vegne eller ifølge loven."

Praksis

C-174/14, Saudacor

Det fremgår af opbygningen af og formålet med momssystemdirektivet, at enhver økonomisk aktivitet i princippet er momspligtig. Levering af tjenesteydelser, som foretages mod vederlag, er som hovedregel og i medfør af artikel 2, stk. 1, i momssystemdirektivet momspligtige, herunder dem, som leveres af offentligretlige organer. Ved direktivets artikel 9 og 13 er der givet momsen et meget vidt anvendelsesområde.

Muligheden for at kvalificere en levering af tjenesteydelser som en levering mod vederlag forudsætter udelukkende, at der består en direkte sammenhæng mellem denne levering og en modværdi, som den afgiftspligtige faktisk har modtaget. En sådan direkte sammenhæng foreligger, såfremt der mellem tjenesteyderen og modtageren består et retsforhold, der vedrører en gensidig udveksling af ydelser, idet det af tjenesteyderen modtagne vederlag udgør den faktiske modværdi af den ydelse, som leveres til modtageren.

SKM2006.614.VLR

Det sagsøgende selskab fik medhold i, at selskabets afståelse af sine lejerettigheder i henhold til en uopsigelig erhvervslejekontrakt til tredjemand mod vederlag i form af "nøglepenge" var en momsfritaget transaktion i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, jf. 6. momsdirektivs artikel 13, punkt B, litra b, idet afståelsen fandtes at være omfattet af begrebet "udlejning af fast ejendom" som fortolket i EF-Domstolens praksis.

SKM2004.402.LSR

Et selskabs udgifter til erstatning for opsigelse af lejemål i forbindelse med virksomhedens ophør ansås for en sædvanlig afviklingsomkostning, der var afholdt i tilknytning til selskabets økonomiske virksomhed. Momsen af erstatningsbeløbet var derfor fradragsberettiget.