Klagen skyldes, at SKAT (nu Skattestyrelsen) ikke har imødekommet H1s anmodning om nedsættelse af lønsumsafgiftstilsvaret med samlet 47.403 kr. for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2016.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger
H1 (herefter den selvejende institution) er en selvejende institution, der har hjemsted i By Y1 Kommune.

Ifølge vedtægternes § 2 har den selvejende institution til formål at drive idrætsfaciliteter samt kommunalt ejet kulturhus i By Y1 Kommune, beregnet til brug for alle kommunens beboere og disses foreninger.

Den selvejende institutions anliggender varetages af repræsentantskabet og af bestyrelsen, jf. vedtægternes § 5. Repræsentantskabsmedlemmer har ingen andel i den selvejende institutions formue eller i eventuelt overskud, der alene tilfalder den selvejende institution, ligesom alene den selvejende institution hæfter for gældsforpligtelser og for eventuelt driftsunderskud, jf. vedtægternes § 4.

Repræsentantskabets medlemmer optages fra de underliggende foreninger i henhold til vedtægternes § 3 og er den selvejende institutions højeste myndighed, jf. vedtægternes § 6. Bestyrelsen består af i alt syv medlemmer, hvoraf seks vælges af repræsentantskabet, mens kommunalbestyrelsens repræsentant i repræsentantskabet er født medlem, jf. vedtægternes § 9.

Bestyrelsen varetager den daglige ledelse af den selvejende institution. Den ansætter og afskediger en centerleder. Centerlederen ansætter, under ansvar over for bestyrelsen, det til driften nødvendige personale. Bestyrelsen drager omsorg for at udleje, og at benyttelse af ejendommene sker med størst mulig hensyntagen til medlemmernes interesser, ligesom den fastsætter størrelsen for leje af lokalerne, således at der kan opnås et driftsregnskab, der skaber mulighed for passende afskrivninger og henlæggelser, men derudover bør bestyrelsen ikke tilsigte overskud, jf. vedtægternes § 10.

I tilfælde af opløsning træffer repræsentantskabet beslutning om anvendelse af den selvejende institutions midler, som dog under alle omstændigheder skal anvendes til almene formål i By Y1 Kommune. Denne disposition skal godkendes af By Y1 Byråd, jf. vedtægternes § 12.

Den selvejende institution havde i den omhandlede periode en lang række aktiviteter, herunder drift af svømmehal, bowlingbaner, cafe og fitnesscenter. Aktiviteterne i form af salg af adgang til svømmehallen, bowlingbanerne samt fitnesscentret var ifølge det oplyste fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 5. For så vidt angår aktiviteten med fitnesscentret, omfattede momsfritagelsen adgangen til motionsrummet med maskiner, håndvægte mv. samt holdundervisning.

Den selvejende institution havde i den omhandlede periode en årlige omsætning på ca. 10,9 mio. kr., og en samlet årlig lønudgift på ca. 5,3 mio. kr.

Den selvejende institution har den 14. december 2016 anmodet SKAT om genoptagelse og nedsættelse af lønsumsafgiftstilsvaret for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2016, idet indtægterne fra salg af adgang til fitnesscentret som amatørsport er undtaget fra lønsumsafgiftspligten, jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, jf. § 1, stk. 1.

Det er i den forbindelse oplyst, at den selvejende institutions aktivitet med fitnesscentret primært er finansieret ved medlemmernes betalinger, og at den selvejende institution i den omhandlede periode ikke modtog tilskud i henhold til Folkeoplysningsloven.

Under sagens behandling ved Landsskatteretten er det videre oplyst, at medlemmernes betalinger i form af abonnement i den omhandlede periode skete månedsvis. Medlemmerne havde mulighed for at vælge mellem to forskellige former for medlemskab, der bestod i adgang til fitnesscentret med eller uden adgang til svømmehallen.

Prisen for et medlemskab i 2014 var 249 kr. pr. måned for adgang til fitnesscentret og 299 kr. pr. måned for adgang til fitnesscentret og svømmehal. Prisen for et medlemskab i 2015 var 175 kr. pr. måned for adgang til fitnesscentret og 249 kr. pr. måned for adgang til fitnesscentret og svømmehal.

SKATs afgørelse
SKAT har den 27. april 2017 truffet afgørelse, hvorefter den selvejende institutions anmodning om nedsættelse af lønsumsafgiftstilsvaret med samlet 47.403 kr. for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2016 ikke kan imødekommes.
Som begrundelse herfor har SKAT blandt andet anført følgende:

"(…)

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse
De leverancer, som er fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 5, er omfattet af lønsumsafgiftspligten efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1.  

Til denne afgiftspligt knytter der sig to afgiftsfritagelser, jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1:

a)       Aktiviteter vedrørende frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde omfattet af afsnit I i folkeoplysningsloven
b)       Amatørsport i øvrigt.

Det er SKATs opfattelse, at H1 ikke er omfattet af disse lønsumsafgiftsfritagelser.

Frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde omfatter fx idrætsforeninger, sportsklubber og lign, som modtager kontingentbetalinger fra medlemmerne.

H1 er ikke en forening og er ikke omfattet af afsnit I i folkeoplysningsloven modtager således ikke tilskud i henhold til folkeoplysningsloven. Derfor kan aktiviteterne ikke fritages for lønsumsafgift efter denne bestemmelse.

H1s aktiviteter kan heller ikke anses for omfattet af afgiftsfritagelsen for "amatøridræt i øvrigt", da denne afgiftsfritagelse omfatter idrætsunioners aktiviteter på et andet plan end det kommunale, dvs. aktiviteter i selve hovedorganisationerne (DGI, DIF, DFIF m.fl.), samt i deres specialforbund, lokalunioner mv.

Der er således ikke hjemmel i lønsumsafgiftsloven til at fritage aktiviteterne for lønsumsafgift, og SKAT imødekommer ikke jeres anmodning om tilbagebetaling af 47.403 kr. i lønsumsafgift for perioden 1. januar 2014 - 30. september 2016.

(…)".

SKAT har i sin udtalelse til klagen blandt andet anført følgende:

"(…)

SKAT fastholder, at det har været lovgivernes hensigt, at "amatoridræt i øvrigt" omfatter idrætsunioners aktiviteter på et andet plan end det kommunale, dvs. aktiviteter i selv hovedorganisationerne (DGI, DIF, DFIF m.fl.), jf. bemærkningerne til L189 fra 2002.

Deruover har SKAT ingen bemærkninger.

(…)".

Den selvejende institutions opfattelse
Repræsentanten har på den selvejende institutions vegne nedlagt påstand om, at anmodningen om nedsættelse af lønsumsafgiftstilsvaret med samlet 47.403 kr. for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2016 skal imødekommes.

Til støtte herfor har repræsentanten blandt andet anført:

"(…) 

Moms
H1 er fritaget for moms af salg af adgang til fitnesscentret i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 5. Fritagelsen omfatter motionsrum med maskiner og håndvægte mv., og holdundervisning. Der er tale om ydelser i nær tilknytning til sport eller fysisk træning, der præsteres af virksomheder, der ikke drives med gevinst for øje. Denne fritagelse er også hjemlet i momssystemdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m.

Vi har tillige fået SKATs bekræftelse på en momsfritagelse i en lignende sag, hvor SKAT har udarbejdet bindende svar.

Lønsumsafgift
Det fremgår af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, at lønsumsafgiften som udgangspunkt omfatter aktiviteter, der er fritaget for moms i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 5. Dog fremgår det af Lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 3, jf. stk. 2 nr. 1, at lønsumsafgiften ikke omfatter amatøridræt i øvrigt.

Af Juridisk Vejledning 2017 (version 2.7) fremgår:

''Der skal ikke betales lønsumsafgift af følgende aktiviteter:

a)       Frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, jf. folkeoplysningsloven, afsnit I
b)       Amatøridræt i øvrigt."

"Fritagelsen for lønsumsafgift omfatter kun den rene amatøridræt, som hovedsageligt finansieres ved medlemskontingenter, og som er fritaget for moms efter ML § 13, stk. 1, nr. 5 (sportsaktiviteter og sportsarrangementer). Det er ikke nødvendigt, at sporten er organiseret under et forbund, men der lægges vægt på, om aktiviteten vil kunne optages i et forbund."

Der skal ikke betales lønsumsafgift af amatøridræt i øvrigt, jf. LAL § 1, stk. 2, nr. 1.

Amatøridræt i øvrigt omfatter idrætsunioners aktiviteter på et andet plan end det kommunale, dvs. aktiviteter i selve hovedorganisationerne (DGI, DIF, DFIF, m.fl.) samt i deres specialforbund, lokalunioner mv.

En idrætsunions aktiviteter i form af rådgivning, vejledning, oplysnings- og uddannelsesvirksomhed, koordinering og varetagelse af medlemsforeningernes interesser er ikke omfattet af lønsumsafgiftspligten. Se T:fS 1994, 479, Mn.

SKAT har tidligere haft den holdning, at en lignende institution ikke skulle betale lønsumsafgift. Her tilkendegav SKAT:

"Undtagelsen for amatørsport i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1 omfatter således alene den rene amatøridræt, som hovedsageligt finansieres ved medlemskontingenter, og som er fritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 5. Det er ikke nødvendigt, at sporten er organiseret under et forbund, men der lægges vægt på, om aktiviteten vil kunne optages i et forbund."

Det er vores opfattelse, at

·         Fitness, der udbydes af en erhvervsdrivende mod et kontingent er momspligtig.

·         Fitness, der udbydes af en idrætsforening mod et kontingent, er momsfri efter bestemmelsen i Momslovens § 13, stk. 1, nr. 5: "Ydelser i nær tilknytning til udøvelsen af sport eller fysisk træning, der præsteres af virksomheder, der ikke drives med gevinst for øje, til fordel for sports- og idrætsudøvere" og fri for lønsumsafgift efter reglerne i Lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1: Folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, daghøjskoleundervisning og folkeuniversitetsvirksomhed, jf. afsnittene I, IIa og III i folkeoplysningsloven, samt amatørsport i øvrigt".

·         Fitness, der udbydes af selvejende idrætshaller mod et kontingent, er momsfri efter bestemmelsen i Momslovens § 13, stk. 1, nr. 5: ''Ydelser i nær tilknytning til udøvelsen af sport eller fysisk træning, der præsteres af virksomheder, der ikke drives med gevinst for øje, til fordel for sports­ og idrætsudøvere" og fri for lønsumsafgift efter reglerne i Lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1: Folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, daghøjskoleundervisning og folkeuniversitetsvirksomhed, jf. afsnittene I, IIa og III i folkeoplysningsloven, samt amatørsport i øvrigt''.

Når bestemmelsen for fritagelse for lønsumsafgift henviser til folkeoplysningsloven, så er det ikke af afgørende betydning, om der ydes tilskud efter denne lov, men det er derimod af afgørende betydning, at aktiviteten er omfattet af bestemmelsen. Det fremgår af Folkeoplysningslovens § 1, at loven omfatter "den frie folkeoplysende virksomhed, der bygger på fællesskab og de enkelte initiativtageres idégrundlag".

Vi fastholder, at det ikke har nogen betydning for fritagelse for lønsumsafgift, om fitness udbydes af en idrætsforening eller af en idrætshal. Det afgørende er ikke tilskud efter folkeoplysningsloven, men om aktiviteten er omfattet af bestemmelserne i afsnit I i Folkeoplysningsloven.

Lovregler
Det har aldrig været lovgivers intentioner, at amatørsport skal pålægges skatter og afgifter, jf. nedenstående historik.

Historisk gennemgang af love
Amatørsport har aldrig været pålagt oms eller moms.

I 1988 blev der vedtaget lov om arbejdsmarkedsbidrag. I denne lov var amatørsport fritaget. I bemærkningerne til loven stod, at undtagelsen vedrører alene ren amatøridræt, som hovedsageligt finansieres ved medlemskontingenter.

Det er en nævnsafgørelse (nr. 912-5/3 F 1215/89) vedrørende Ambi, der tager stilling til, hvorvidt folkedans kan fritages for Ambi, selv om foreningen ikke var medlem af DIF. "Nævnet mente, at dans, herunder folkedans - ligesom legemsøvelse, fri idræt og svømning - er omfattet af begrebet amatørsport, når disse aktiviteter ikke drives kommercielt. "

Med virkning fra 1. januar 1992 ændrede lønsumsafgiftsloven navn til "Lov om afgift af lønsum m.v.". Samtidig blev lønsumsafgiftspligten udvidet, fra kun at omfatte virksomheder indenfor den finansielle sektor til også at omfatte alle de virksomheder med momsfrie aktiviteter:
»§ 1. Der betales en afgift til statskassen af virksomheder, der mod vederlag leverer ydelser, hvis afsætning er undtaget fra afgiftspligten efter merværdiafgiftslovens § 2, stk. 3, jf. dog nedenfor stk. 2, og af virksomheder med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er afgiftspligtige efter merværdiafgiftsloven. Der betales tillige afgift af virksomheder, der udgiver eller importerer aviser.
Stk. 2. Afgiftspligten efter stk. 1, 1. pkt., omfatter ikke virksomheder, der udøver aktiviteter vedrørende:
·         Social forsorg og bistand.
·         Amatørsport.
·         Udlejning og bortforpagtning af fast ejendom.
·         Forfatter- og komponistvirksomhed samt anden kunstnerisk virksomhed.
·         Persontransport, når transporten sker direkte til eller fra udlandet.« 

Det fremgår således direkte af lovteksten, at amatørsport er fritaget for lønsumsafgift.

I 1994 ændres lovens § 1, stk. 1, således at der henvises til en række specifikke numre i Momslovens § 13. Stk. 2 ændres dog ikke.

Det er således stadig klart, at amatørsport er fritaget for lønsumsafgift.

Ved en lovændring i 2002 ændres fritagelsesbestemmelsen i § 1, nr. 2: 

1. § 1, stk. 2, affattes således:
»Stk. 2. Afgiftspligten efter stk. 1, 1. pkt., omfatter ikke virksomhedens aktiviteter vedrørende
1)       folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, daghøjskoleundervisning og folkeuniversitetsvirksomhed, jf. afsnittene I, II a og III i folkeoplysningsloven, samt amatørsport i øvrigt,
2)       undervisning ved folkehøjskoler, efterskoler, husholdningsskoler og håndarbejdsskoler, når der hertil modtages statstilskud,
3)       undervisning i børnehaveklasse og 1.-10. klasse, når der hertil modtages statslige tilskud,
4)       udlejning og bortforpagtning af fast ejendom,
5)       persontransport, når transporten sker direkte til eller fra udlandet.« 

Ifølge lovforslaget var teksten "samt amatørsport i øvrigt'' ikke anført under punkt 1). Det fremgår af betænkningen til lovforslaget:

Herudover bevirker ændringsforslaget, at amatørsport fremover fritages i samme omfang som i dag. I henhold til den gældende lovs § 1, stk. 2, nr. 1, er »amatørsport« fritaget for betaling af lønsumsafgift. Denne fritagelse foreslås i lovforslaget udvidet til at gælde >>folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, jf. afsnit I i folkeoplysningsloven«. Imidlertid er en mindre del af amatørsporten ikke omfattet af de omhandlede bestemmelser i folkeoplysningsloven. Der er tale om idrætsunioners aktiviteter på et andet plan end det kommunale, dvs. aktiviteter i selve organisationerne (DDGI, DIF, DFIF m.fl.) samt i deres amtsforeninger, specialforbund, lokalunioner m.v. Disse aktiviteter anses for at være en integreret del af amatørsportsbegrebet i relation til den gældende lov om lønsumsafgift.

Da det ikke har været hensigten med lovforslaget at indsnævre den gældende fritagelse for amatørsport, foreslås det indsat, at fritagelsen ud over aktiviteter omfattet af folkeoplysningslovens afsnit I også omfatter amatørsport i øvrigt. 

Der sker således en ændring fra lovforslagets fremsættelse til den endelige lov vedtages. Det fremgår tydeligt, at al amatørsport skal fritages for lønsumsafgift. Det betyder således, at der fra lovgivers side er taget positivt stilling til spørgsmålet om netop amatørsport.

I 2007 skete der ændringer til lov om lønsumsafgift, idet offentlige og private virksomheder blev ligestillet. Det fremgår af lovforslaget:

2. Gældende regler
I dag skal private virksomheder efter lønsumsafgiftsloven som hovedregel betale lønsumsafgift, hvis de leverer ydelser, der ifølge momslovens § 13 er momsfritagne. Afgiftspligten omfatter virksomheder, der mod vederlag leverer varer og ydelser, som er fritaget efter momsloven:
·         § 13, stk. 1, nr. 1 (sundhedspleje),
·         § 13, stk. J, nr. 3 (undervisning),
·         § 13, stk. 1, nr. 5 (sport, dog ikke amatørsport),
·         § 13, stk. I, nr. 6 (kulturelle aktiviteter),
·         § 13, stk. 1, nr. 8 (dog kun administration af fast ejendom),
·         § 13, stk. 1, nr. 10 (forsikringsvirksomhed),
·         § 13, stk. 1, nr. 11 (finansielle aktiviteter),
·         § 13, stk. 1, nr. 12 (lotterier og spil),
·         § 13, stk. 1, nr. 15 (personbefordring, dog undtaget persontransport direkte til og fra udlandet),
·         § 13, stk. 1, nr. 16 (rejsebureauvirksomhed),
·         § 13, stk. 1, nr. 17 (bedemandsvirksomhed), og
·         § 13, stk. 1, nr. 20 (selvstændige grupper). 

Det fremgår tydeligt heraf, at amatørsport generelt er fritaget for lønsumsafgift. Endvidere blev hovedorganisationer mv. fritaget for lønsumsafgift.

Praksis
Der er ikke megen praksis omkring amatørsport og lønsumsafgift. Det skyldes antageligt, at lovgivers hensigter er meget tydelige, jf. ovenfor under historisk gennemgang.

Det fremgår dog af LSR2010.09-01577, at en selvejende institution ikke blev fritaget for lønsumsafgift vedrørende amatørsport.

I denne afgørelse er der dog ikke tale om, at den selvejende institution har amatørsport, idet det sker i forskellige foreninger. Den selvejende institution havde derimod udleje af baner.

Denne afgørelse er ikke sammenlignelig, da situationen er anderledes i By Y2. Her er det H1, der har aktiviteter vedrørende amatørsport, idet der ikke er involveret foreninger eller andre.

Vi fastholder således, at H1 skal fritages for lønsumsafgift. H1 drives ikke med gevinst for øje, og der er tale om adgang til amatørsport.

Konklusion
Vi fastholder, at amatørsport er fritaget for lønsumsafgift. Amatørsport har aldrig tidligere været pålagt moms og afgifter, og det fremgår tydeligt af betænkningen til lovændringen i 2002, at lovgiverne heller ingen intentioner har om at pålægge amatørsport lønsumsafgift.

Det fremgik af det oprindelige lovforslag i 2002 "Da amatørsport omfattes af den foreslåede formulering, er det ikke nødvendigt længere at nævne denne aktivitet særskilt." 

Alligevel vælger lovgiverne at præcisere i lovteksten, at amatørsport er fritaget.

(…)"

Videre har repræsentanten fremført følgende bemærkninger til SKATs udtalelse:

"(…)

SKAT fastholder blot, at H1 ikke er omfattet af "amatørsport i øvrigt".

Det er dog vores opfattelse, at H1 er omfattet af den samme fritagelse til at betale lønsumsafgift som idrætsforeninger mv. er. Det fremgår af vores klage, at når fritagelsen for lønsumsafgift henviser til folkeoplysningsloven, så er det ikke af afgørende betydning, om der ydes tilskud efter denne lov, men det er derimod af afgørende betydning, at aktiviteten er omfattet af bestemmelsen. Det fremgår af Folkeoplysningslovens § 1, at loven omfatter "den frie folkeoplysende virksomhed, der bygger på fællesskab og de enkelte initiativtageres idegrundlag.

Vi fastholder således også, at det ikke har nogen betydning for fritagelsen for lønsumsafgift, om fitness udbydes af en idrætsforening eller af en idrætshal. Det afgørende er ikke tilskud efter folkeoplysningsloven, men om aktiviteten er omfattet af bestemmelserne i afsnit I i Folkeoplysningsloven.

(…)"

Retsmøde
Skattestyrelsen har i udtalelse af 13. februar 2023 til Skatteankestyrelsens indstilling om medhold fremført følgende bemærkninger:

"(…)

Skattestyrelsen er ikke enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.

Klagesagen vedrører lønsumsafgiftspligten af de af klager udøvede aktiviteter med salg af fitnessabonnementer og klagers adgang til genoptagelse, herunder udbetaling af tidligere angivet og betalt lønsumsafgift for perioder omfattet af den påklagede afgørelse.

Klagers anmodning om genoptagelse af ikke imødekommet, da aktiviteten er anset for lønsumsafgiftspligtig.

Klager er en selvejende institution med en lang række aktiviteter, herunder svømmehal, bowlingbaner, café og fitnesscenter. Alene aktiviteten fra drift af fitnesscenter er omfattet af den påklagede afgørelse.

I den påklagede afgørelse er lagt til grund, at klagers aktiviteter med salg af fitnessabonnementer er momsfrie i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 5.

Det fremgår af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, at aktiviteter fritaget efter § 13, stk. 1, nr. 5 er lønsumsafgiftspligtige, medmindre aktiviteten er undtaget afgiftspligten jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2 eller stk. 3.

Skatteankestyrelsen indstiller, at disse aktiviteter er omfattet af undtagelsen til afgiftspligten jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1.

Klager har tilsvarende gjort gældende, at aktiviteten er omfattet af afgiftsfritagelsen for amatørsport.

Skattestyrelsen er enig i, at ren amatørsport henset til ordlyden af § 1, stk. 2, nr. 1, dens historik og forarbejder fortsat er lønsumsafgiftsfritaget. Ren amatørsport udgør jf. bestemmelsens forarbejder en delmængde af de aktiviteter, der i dag er fritaget som frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, jf. afsnit I i folkeoplysningsloven.

Frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde omfatter fx idrætsforeninger, sportsklubber og lign., som modtager kontingentbetalinger fra medlemmerne.

Skattestyrelsen er dog ikke enig i, at klager udøver aktivitet med ren amatørsport eller amatørsport i øvrigt, der er afgiftsfri.

Fritagelsen for lønsumsafgift omfatter kun den rene amatørsport, som hovedsageligt finansieres ved medlemskontingenter, og som er fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 5 (sportsaktiviteter og sportsarrangementer). Det er ikke nødvendigt, at sporten er organiseret under et forbund, men der lægges vægt på, om aktiviteten vil kunne optages i et forbund.

Landsskatteretten har ved afgørelserne i SKM2003.572.LSR og journalnr. 09-01577 allerede slået fast, at bestemmelsen om amatørsport skal fortolkes indskrænkende. Amatørsport kan derfor kun antages at omfatte sportsklubber, - foreninger og lignende, hvis aktiviteter alene har dyrkelse af amatørsport til formål, og hvis indtægter fuldt ud anvendes til aktiviteter med amatørsport

Det fremgår af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, at det er afgørende for at være omfattet af lønsumsafgiftsfritagelsen for folkeoplysende foreningsarbejde, at der er tale om en forening omfattet af afsnit I i folkeoplysningsloven jf. bestemmelsens ordlyd og bestemmelsens forarbejder jf. nedenfor.

Som gengivet i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse følger det blandt andet af bemærkninger til § 1, nr. 1 til lovforslag nr. 189 af 3. april 2002 (Skattestyrelsens understregning):

Den frie folkeoplysende virksomhed kan deles op i folkeoplysende foreninger, der tilbyder folkeoplysende voksenundervisning og folkeoplysende foreninger, der tilbyder frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde. Fælles for foreningerne er, at de ikke må oprettes i kommercielt øjemed, og eventuelt overskud, skal tilfalde den folkeoplysende forening til anvendelse inden for folkeoplysningslovens område. 

… 

Af de omkring 15.000 folkeoplysende foreninger inden for det frivillige folkeoplysende foreningsarbejde udgøres den overvejende gruppe af godt 8.000 idrætsforeninger. Endvidere er der tale om spejdergrupper, politiske og religiøse foreninger, fritids- og ungdomsklubber samt musik, teater m.v. Den største gruppe af disse foreninger, nemlig idrætsforeningerne, betaler i dag ikke lønsumsafgift, idet amatøridræt er fritaget for betaling af afgift efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1. Også religiøse foreninger er fritaget i henhold til lovens § 2 a, nr. 1. Af øvrige foreninger der omfattes af denne gruppe er spejdere og fritids- og ungdomsklubber m.fl., hvoraf kun meget få i dag betaler lønsumsafgift, idet de får offentlige tilskud på over 50 procent af driftsudgifterne, og derfor i henhold til lovens § 2 a, nr. 2, er afgiftsfritaget, som »virksomhed, der overvejende finansieres af offentlige midler«. 

Det foreslås på denne baggrund, at fri folkeoplysende virksomhed, som gennemføres og modtager offentlig støtte m.v. i henhold til folkeoplysningslovens afsnit I, fritages for betaling af lønsumsafgift. Som nævnt opnås på denne måde en ligestilling af alle former for fri folkeoplysende virksomhed. Da amatørsport omfattes af den foreslåede formulering er det ikke nødvendigt længere at nævne denne aktivitet særskilt.

Klager er en selvejende institution og ikke en forening, hvorfor det må have formodningen imod sig, at klager i forbindelse med levering af ydelser til fitnesskunder er omfattet af afsnit I i folkeoplysningsloven, herunder opfylder de i loven fastsatte vedtægtsmæssige krav jf. lovens § 3 sammenholdt med bl.a. §§ 4 og 5.

Det er endvidere oplyst under sagens oprindelige behandling, at klager ikke modtager tilskud i henhold til folkeoplysningsloven.

Det forhold, at fitnesskunderne betegnes som medlemmer og deres betaling benævnes kontingent medfører ikke, at klager kan anses for af udøve frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde. Fitnesskunderne anses ikke for medlemmer i henhold til klagers vedtægter, ligesom fitnesskunderne bl.a. ikke kan vælges ind i repræsentantskabet eller har indflydelse på sammensætningen af den selvejende institutions repræsentantskab.

Klagers aktivitet vil heller ikke være omfattet af afgiftsfritagelsen for "amatørsport i øvrigt", da denne afgiftsfritagelse omfatter idrætsunioners aktiviteter på et andet plan end det kommunale, dvs. aktiviteter i selve hovedorganisationerne (DGI, DIF, DFIF m.fl.), samt i deres specialforbund, lokalunioner mv.

Klager kan endvidere ikke ud fra en lighedsgrundsætning påberåbe sig en eventuel afgørelse, som måtte være truffet over for en anden afgiftspligtig person, som ikke er i overensstemmelse med Skatteforvaltningens offentligt tilkendegivne praksis.

Der henvises til praksis beskrevet i den juridiske vejledning afsnit A.A.7.1.2 Lighedsgrundsætning.

Klagers udøvede aktiviteter med salg af fitnessabonnementer anses herefter ikke for at udgøre ren amatørsport, der er undtaget fra afgiftspligten som frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde eller undtaget fra afgiftspligten som amatørsport i øvrigt jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1.

Skattestyrelsen fastholder herefter, at klager er afgiftspligtig af de udøvede aktiviteter med salg af fitnessabonnementer jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. pkt., hvorfor det har været berettiget ikke at indrømme tilbagebetaling af 47.403 kr. for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2016.

(…)"

Repræsentanten har den 15. maj 2023 fremført følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

"(…)

Det er - som angivet i klageskrivelse af den 3. juli 2017 - fortsat vores opfattelse, at Skattestyrelsen skal anerkende, at H1 er fritaget for lønsumsafgift jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, hvorfor der skal ske genoptagelse af perioden 1. januar 2014 - 30. september 2017.

Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse er efter vores opfattelse korrekt.

Vores bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at H1 er afgiftspligtig af sin aktivitet med salg af fitnessabonnementer jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. pkt., idet det vurderes, at aktiviteten ikke udgør amatørsport, som angivet i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1.

Organiseringsform
Det anføres af Skattestyrelsen, at idet Klager er organiseret som en selvejende institution, må det have formodningen imod sig, at Klager kan være omfattet af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1 grundet bestemmelsens ordlyd og forarbejder.

Vi stiller os undrende overfor, at Skattestyrelsen ud af ovenstående kan udlede et krav om organisering som forening. I overensstemmelse med bestemmelsens historik og forarbejder må angivelsen af "foreningsarbejde" i bestemmelsens ordlyd alene anses for en oplistning ligesom daghøjskoler og folkeuniversiteter.

Endvidere må en ordlydsfortolkning af den daværende lovbestemmelse også føre til, at der ikke ses at være krav om, at amatørsport alene omfattes, når det foregår i foreningsregi. Lovgiver har valgt til slut at tilføje "amatørsport i øvrigt" - det må alt andet lige omfatte amatørsport uanset hvilket regi det sker i, og uanset hvem der modtages tilskud og støtte fra. Havde det været lovgivers ønske alene at omfatte amatørsport i foreningsregi, må formuleringen ud fra almindelig sprogforståelse have været anderledes. Med det valgte ordvalg udvider lovgiver således området til at omfatte amatørsport i sin helhed. Var det ikke tilfældet, og var det alene den smalle forståelse, der skulle være anvendelsesområdet for bestemmelsen, ville en tilføjelse ikke være nødvendig, idet amatørsport i foreningsregi omfattet af folkeoplysningsloven allerede ses at være omfattet af ordlyden i bestemmelsens første led i nr. 1.

Der har således, som Skatteankestyrelsen i sin indstilling til afgørelse ligeledes anerkender, været et ønske om at fritage amatørsport i sin helhed for afgifter. Det er derfor ikke af betydning, hvilken organisering Klager har valgt.

Vi skal i øvrigt her bemærke, at en selvejende institution - som det for foreningers vedkommende tillægges vægt af lovgiver i de anførte forarbejder - ligeledes ikke har et kommercielt øjemed, ligesom der ikke er en ultimativ ejer, hvorfor et eventuelt overskud forbliver i institutionen.

Amatørsport i øvrigt
Lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1 slutter med ordene "amatørsport i øvrigt". Det er ud fra ovenstående afgørende at få undersøgt, hvad der forstås ved og indeholdes i ordene "amatørsport i øvrigt".

Lovbestemmelsen er angivet i den juridiske vejledning afsnit D.B.2.4 Sportsaktiviteter og sportsarrangementer LAL § 1, stk. 1 og stk. 2, nr. 1. Her er der i relation til "amatørsport i øvrigt" angivet følgende:

"Amatørsport i øvrigt omfatter idrætsunioners aktiviteter på et andet plan end det kommunale, dvs. aktiviteter i selve hovedorganisationerne (DGI, DIF, DFIF, m.fl.) samt i deres specialforbund, lokalunioner mv." [Egen fremhævning]

Ud fra en sproglig fortolkning ses det af ovenstående udsnit, at angivelsen af omfanget og rækkevidden af "amatørsport i øvrigt" ikke er en udtømmende oplistning, men alene er en vejledning til fortolkningsbidrag ved vurderingen af, hvorvidt en given aktivitet er omfattet.

Der skal som udgangspunkt betales lønsumsafgift af aktiviteter omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 5. Som undtagelse hertil fritager lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1 frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde og amatørsport i øvrigt. Derfor må rækkevidden af momslovens § 13, stk. 1, nr. 5 være relevant fortolkningsbidrag for forståelsen af begrebet i lønsumsafgiftsloven, idet begreberne alt andet lige må være sammenfaldende.

Den juridiske vejledning angiver i afsnit D.A.5.5.2 Ydelser i nær tilknytning til sportsaktiviteter følgende om forståelsen og omfanget af sports- og idrætsaktiviteter:

"Det er kun sports- eller idrætsaktiviteter, der er omfattet af momsfritagelsen. Når man vurderer, hvad der kan regnes for sportsaktiviteter, kan man bl.a. lægge vægt på, om den pågældende klub eller forening, hvor aktiviteten udøves, er tilknyttet Dansk Idræts Forbund (DIF), Danske Gymnastik- og Idrætsforeninger (DGI) eller tilsvarende sports- eller idrætsforbund." [Egen fremhævning] 

Hvorvidt en aktivitet er tilknyttet et hovedforbund eller ej, er dermed ikke en betingelse, men alene et muligt fortolkningsbidrag. I den forbindelse skal det nævnes, at en af de største hovedforbund - DGI - har et tilbud om "fitness i foreningen", hvor der også - trods navnet - er tilknyttet juridiske enheder, der ikke er foreninger.

Også her ses det således af det gengivet afsnit, at der ikke findes en konkret og defineret angivelse og afgræsning af, hvad der skal forstås ved sportsaktiviteter i relation til momsloven, som det heller ikke var tilfældet for lønsumsafgiftsloven jf. førnævnte reference til den juridiske vejledning.

Vi er derfor uforstående overfor, hvordan Skattestyrelsen ud fra ovenstående kan konkludere, at Klagers aktivitet ikke er omfattet af "amatørsport i øvrigt", idet teksten angiver en åben rækkevidde til videre fortolkning.

Det er derfor vores opfattelse, at yderligere fortolkning af begrebet er nødvendigt, førend en endelig konklusion kan nås. Fortolkningsbidrag må derfor findes i lovens historie og forarbejder igennem tiden, så hensigt og formål med indførelsen af bestemmelsen kan fastlægges.

Som tidligere oplyst, har afgiftsfritagelse af "amatørsport i øvrigt" baggrund i lov om arbejdsmarkedsbidrag, hvor det af bemærkninger til lovforslag nr. 118 af 9. december 1987 fremgår at fritagelsen undtager:

"..ren amatøridræt, som hovedsageligt finansieres ved medlemskontingenter".

Det har således ikke været lovgivers ønske at begrænse bestemmelsens anvendelsesområde, idet bemærkningerne ikke indeholder en nærmere afgrænsning.

Vi skal i øvrigt bemærke, at Klagers aktivitet, som er genstand for nærværende sag, netop hovedsageligt er finansiere ved medlemskontingenter, hvilket ud fra ovenstående må indikere, at aktiviteten er omfattet af begrebet "amatørsport i øvrigt".

Ordlyden og brugen af "ren", som Skattestyrelsen også refererer til, kan efter vores opfattelse ikke føre til, at Klager skal pålægges lønsumsafgift af aktiviteten. Ordet "ren" fremgår ikke i lovbestemmelsen eller i senere bemærkninger. Ordet "ren" er efter vores opfattelse ikke tillagt konkret indhold og kan ikke tillægges betydning, som Skattestyrelsen synes at mene i sine bemærkninger. Amatørsport som aktivitet er enten amatørsport eller ikke, der findes ikke en grænse for hvornår aktiviteten er ren eller ej, og hvis der var, ville det ikke afhænge af, hvilken juridisk form udbyderen har.

I øvrigt vil fritagelsens omfang, efter vores opfattelse, i så fald være underlagt så usikkert et skøn, at det vil skabe ulige vilkår, som vil være i strid med lighedsgrundsætningen. Ved at tillægge fritagelsen betingelser, som ikke fremgår af loven, skabes der ulige forhold i branchen, som i værste fald risikerer at påvirke konkurrenceforholdene, hvis en non-profit udbyder pålægges at betale lønsumsafgift, og en anden non-profit udbyder ikke gør. Enten er der tale om amatørsport, eller også er der ikke tale om amatørsport.

Undtagelsen for afgiftspligt for amatørsport er videreført i lønsumsafgiftsloven, og her fremgår det af betænkning af den 8. maj 2002 fremsat under behandlingen af lovforslag til ændring af lønsumsafgiftsloven:

"I henhold til den gældende lovs § 1, stk. 2, nr. 1, er "amatørsport" fritaget for betaling af lønsumsafgift. Denne fritagelse foreslås i lovforslaget udvidet til at gælde "folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde jf. afsnit I, i folkeoplysningsloven". Imidlertid er en mindre del af amatørsporten ikke omfattet af de omhandlede bestemmelser i folkeoplysningsloven. Der er tale om idrætsunioners aktiviteter på et andet plan end det kommunale, dvs. aktiviteter i selve organisationerne (DDGI, DIF, DFIF m.fl.) samt i deres amtsforeninger, specialforbund, lokalunioner m.v. Disse aktiviteter anses for at være en integreret del af amatørsportsbegrebet i relation til den gældende lov om lønsumsafgift.  

Da det ikke har været hensigten med lovforslaget at indsnævre den gældende fritagelse for amatørsport, foreslås det indsat, at fritagelsen ud over aktiviteter omfattet af folkeoplysningslovens afsnit I også omfatter amatørsport i øvrigt." [Egen fremhævning]

Betænkning til ændring af lønsumsafgiftsloven viser således klart, at det ikke har været lovgivers intention at indsnævre eller begrænse bestemmelsens anvendelsesområde. Det er ud fra betænkningens afsnit ovenfor tydeligt, at det i stedet blot har været hensigten at sikre, at alle områder af amatørsporten omfattes af bestemmelsen, så der ikke opstår uhensigtsmæssigheder eller uens betingelser for amatørsporten.

Vi stiller os undrende overfor Skattestyrelsens resultat, og hvori Skattestyrelsen finder grundlag for at anlægge en så snæver fortolkning af bestemmelsen, som gengivet i sine bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse. Vi er på ovenstående baggrund uforstående overfor, at Skattestyrelsen med henvisning til passagen i den juridiske vejledning kan konkludere, at Klager ikke er omfattet af begrebet "amatørsport i øvrigt".

Vi skal i øvrigt bemærke, at det citerede afsnit fra betænkning af den 8. maj 2022 netop viser, at angivelsen af m.fl. og mv. i det citerede afsnit fra den juridiske vejledning afsnit D.B.2.4 ikke skal tillægges en så snæver fortolkning, som Skattestyrelsen anlægger.

På ovenstående baggrund er vi derfor ikke enige med Skattestyrelsen i fortolkningen af anvendelsesområdet for lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1.

Det er vores opfattelse, at bestemmelsens ordlyd "amatørsport i øvrigt" allerede i sig selv giver grundlag for at omfatte Klager af bestemmelsen, og tages lovgivers hensigt og bestemmelsens historik i betragtning, er det vores klare overbevisning, at begrebet og bestemmelsen også omfatter aktiviteterne i H1, som angivet i nærværende sag.

Vi er enige i, at lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1 er en undtagelsen til afgiftspligten i lovens § 1, stk. 1, og at bestemmelsen dermed af natur ikke kan eller skal fortolkes for bredt. Men at tillægge bestemmelsen krav og betingelser uden grundlag og mod lovgivers hensigt, ses efter vores opfattelse at være for vidtgående.

Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse
Vi er enig i Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse, som efter vores opfattelse - og på baggrund af ovenstående argumentation - er korrekt og velargumenteret.

Den fremlagte gengivelse og fortolkning af historikken og bestemmelsens baggrund, er i overensstemmelse med vores opfattelse af retsområdet. Vi finder fortolkningen og det fremlagte resultat korrekt ud fra et juridisk og momsmæssigt perspektiv.

Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse giver således ikke anledning til yderligere bemærkninger.

(…)"

Indlæg under retsmødet
Repræsentanten nedlagde påstand om, at anmodningen om nedsættelse af lønsumsafgiftstilsvaret skal imødekommes og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Han var enig i Skatteankestyrelsens indstilling i sagen.

Skattestyrelsen kunne ikke tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling om medhold og indstillede i overensstemmelse med de tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten forstår SKATs afgørelse som, at SKAT har genoptaget den selvejende institutions lønsumsafgiftstilsvar for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2016, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, men at SKAT ikke har fundet grundlag for en ændring heraf.

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at SKAT ikke har imødekommet den selvejende institutions anmodning om nedsættelse af lønsumsafgiftstilsvaret med samlet 47.403 kr. for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2016.

Afgørende herfor er, hvorvidt den selvejende institutions aktivitet med salg af adgang til fitnesscentret til medlemmerne er omfattet af undtagelsesbestemmelsen i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, som "amatørsport i øvrigt".

Retsgrundlaget:
Ifølge den dagældende momslovs § 13, stk. 1, fremgår følgende:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:
(…)
5)       Ydelser i nær tilknytning til udøvelsen af sport eller fysisk træning, der præsteres af virksomheder, der ikke drives med gevinst for øje, til fordel for sports- og idrætsudøvere samt opkrævning af entré ved sportsarrangementer. (…)".

Af den dagældende lønsumsafgiftslovs § 1 fremgår følgende:

"Der betales en afgift til statskassen af virksomheder, der mod vederlag leverer varer og ydelser, der er fritaget for afgift efter merværdiafgiftslovens § 13, stk. 1, nr. 1, nr. 3, nr. 5 og 6, nr. 10-12, nr. 15 og 16 og nr. 19, jf. dog nedenfor stk. 2 og 3, og af virksomheder med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er afgiftspligtige efter momsloven. Der betales tillige afgift af virksomheder, der udgiver eller importerer aviser omfattet af momslovens § 34, stk. 1, nr. 18.
Stk. 2. Afgiftspligten efter stk. 1, 1. pkt., omfatter ikke virksomhedens aktiviteter vedrørende
1)       folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, daghøjskoleundervisning og folkeuniversitetsvirksomhed, jf. afsnittene I, II a og III i folkeoplysningsloven, samt amatørsport i øvrigt,
(…)".

Lønsumsafgiftslovens § 1 har sin oprindelse i §§ 1 og 2 i lov nr. 840 af 18. december 1987 om arbejdsmarkedsbidrag, hvoraf fremgår:

"§ 1. Der betales et bidrag til statskassen af erhvervsmæssig virksomhed og anden økonomisk virksomhed, der består i levering af ydelser mod vederlag.

§ 2. Bidragspligten omfatter fremstilling og levering af:
1)       Varer og ydelser, hvis afsætning er afgiftspligtig efter merværdiafgiftsloven.
2)       Ydelser, hvis afsætning er undtaget fra afgiftspligten efter merværdiafgiftslovens § 2, stk. 3, jf. dog nedenfor stk. 2.
Stk. 2. Bidragspligten efter stk. 1, nr. 2, omfatter ikke:
(…)

2) Amatørsport.
(…)".

Ifølge de specielle bemærkninger til lovforslag nr. 118 af 9. december 1987 fremgår der følgende vedrørende undtagelsen i § 2, stk. 2, nr. 2:

"(…)
Nr. 2 undtager amatørsport. Undtagelsen vedrører alene ren amatøridræt, som hovedsageligt finansieres ved medlemskontingenter.
(…)".

Som led i omlægningen af arbejdsmarkedsbidraget blev lønsumsafgiftslovens anvendelsesområde udvidet fra den finansielle sektor til med visse undtagelser at omfatte alle virksomheder med momsfritagne aktiviteter efter momsloven, jf. ændringslov nr. 892 af 21. december 1991.

Lønsumsafgiftslovens § 1 fik dermed følgende indhold:

"Der betales en afgift til statskassen af virksomheder, der mod vederlag leverer ydelser, hvis afsætning er undtaget fra afgiftspligten efter merværdiafgiftslovens § 2, stk. 3, jf. dog nedenfor stk. 2, og af virksomhed med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er afgiftspligtige efter merværdiafgiftsloven. Der betales tillige afgift af virksomheder, der udgiver eller importerer aviser.
Stk. 2. Afgiftspligten efter stk. 1, 1. pkt., omfatter ikke virksomheder, der udøver aktiviteter vedrørende:
…
2) Amatørsport.
(…)".

Af de specielle bemærkningerne til lovforslag nr. 124 af 27. november 1991 om ændring af lov om lønsumsafgift for virksomheder inden for den finansielle sektor fremgår vedrørende bestemmelsens anvendelsesområde blandt andet:

"Bestemmelsen afgrænser de afgiftspligtige virksomheder. Afgiftspligten ændres til at omfatte de virksomheder som har været omfattet af lov om arbejdsmarkedsbidrag, men som ikke bliver omfattet af tillægsmomsen på 3 pct. Der foreslås samme undtagelser fra afgiftspligten som efter arbejdsmarkedsbidragsloven. Det drejer sig om social forsorg og bistand, amatørsport, udlejning og bortforpagtning af fast ejendom, samt visse former for kunstnerisk virksomhed og persontransport. (…)".

Ved en redaktionel ændring af loven i 1994 blev undtagelsen i § 1, stk. 2, nr. 2, herefter til nr. 1.

Bestemmelsen i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, fik sin nuværende ordlyd ved lov nr. 392 af 6. juni 2002 om ændring af lov om afgift af lønsum mv.

Ifølge lovforslag nr. 189 af 3. april 2002 var bestemmelsen oprindeligt formuleret således:

"Stk. 2. Afgiftspligten efter stk. 1, 1. pkt., omfatter ikke virksomhedens aktiviteter vedrørende:
1)       Folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, jf. afsnit I i folkeoplysningsloven
(…)".

Om baggrunden for ændringen af bestemmelsen fremgår der af de almindelige bemærkninger blandt andet følgende:

"(…)

2. Den frie folkeoplysende virksomhed
Den gældende lovgivning fritager kun en del af den frie folkeoplysende virksomhed nemlig amatørsport. Indtil for nylig har den resterende del af den frie folkeoplysende virksomhed heller ikke betalt lønsumsafgift, idet de offentlige tilskud hertil har ligget på over 50 procent af driftsomkostningerne. Den blev derfor betragtet som en del af den offentlige sektor, der er fritaget for lønsumsafgift. Der har således hidtil været en faktisk ligestilling af den frie folkeoplysende virksomhed efter folkeoplysningslovens afsnit I.

På grund af blandt andet faldende offentlige tilskud er det imidlertid blevet vanskeligt for nogle af de folkeoplysende foreninger at holde tilskudsprocenten over de 50. Det betyder, at foreningerne bliver lønsumsafgiftspligtige, fordi de herefter betragtes som en del af den private sektor.

For at genoprette ligestillingen af den frie folkeoplysende virksomhed foreslås det, at den frie folkeoplysende virksomhed fritages for at betale lønsumsafgift uanset størrelsen af de offentlige tilskud.

(…)".

Af de specielle bemærkninger hertil fremgår blandt andet:

"(…)

Til nr. 1
Det foreslås for det første, at lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, ændres, således at den frie folkeoplysende virksomhed, der får offentlige tilskud m.v. efter folkeoplysningsloven, jf. folkeoplysningslovens afsnit I, fritages for betaling af lønsumsafgift uanset tilskuddets størrelse.

Den frie folkeoplysende virksomhed kan deles op i folkeoplysende foreninger, der tilbyder folkeoplysende voksenundervisning og folkeoplysende foreninger, der tilbyder frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde. Fælles for foreningerne er, at de ikke må oprettes i kommercielt øjemed, og eventuelt overskud, skal tilfalde den folkeoplysende forening til anvendelse inden for folkeoplysningslovens område.

(…)

Det frivillige folkeoplysende foreningsarbejde omfatter idræt samt idébestemt og samfundsengagerende børne- og ungdomsarbejde, hvortil der er knyttet deltagerbetaling.

Af de omkring 15.000 folkeoplysende foreninger inden for det frivillige folkeoplysende foreningsarbejde udgøres den overvejende gruppe af godt 8.000 idrætsforeninger. Endvidere er der tale om spejdergrupper, politiske og religiøse foreninger, fritids- og ungdomsklubber samt musik, teater m.v. Den største gruppe af disse foreninger, nemlig idrætsforeningerne, betaler i dag ikke lønsumsafgift, idet amatøridræt er fritaget for betaling af afgift efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1. Også religiøse foreninger er fritaget i henhold til lovens § 2 a, nr. 1. Af øvrige foreninger der omfattes af denne gruppe er spejdere og fritids- og ungdomsklubber m.fl., hvoraf kun meget få i dag betaler lønsumsafgift, idet de får offentlige tilskud på over 50 procent af driftsudgifterne, og derfor i henhold til lovens § 2 a, nr. 2, er afgiftsfritaget, som »virksomhed, der overvejende finansieres af offentlige midler«.

Det foreslås på denne baggrund, at fri folkeoplysende virksomhed, som gennemføres og modtager offentlig støtte m.v. i henhold til folkeoplysningslovens afsnit I, fritages for betaling af lønsumsafgift. Som nævnt opnås på denne måde en ligestilling af alle former for fri folkeoplysende virksomhed. Da amatørsport omfattes af den foreslåede formulering er det ikke nødvendigt længere at nævne denne aktivitet særskilt.

(…)".

Den foreslåede affattelse af bestemmelsen blev efterfølgende ændret til den på afgørelsestidspunktet gældende affattelse. Af de specielle bemærkninger til ændringsforslag nr. 189 af 24. maj 2002 fremgår blandt andet følgende vedrørende den ændrede affattelse af bestemmelsen:

"(…)

Herudover bevirker ændringsforslaget, at amatørsport fremover fritages i samme omfang som i dag.

I henhold til den gældende lovs § 1, stk. 2, nr. 1, er »amatørsport« fritaget for betaling af lønsumsafgift. Denne fritagelse foreslås i lovforslaget udvidet til at gælde »folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, jf. afsnit I i folkeoplysningsloven«. Imidlertid er en mindre del amatørsport ikke omfattet af de omhandlede bestemmelser i folkeoplysningsloven. Der er tale om idrætsunioners aktiviteter på et andet plan end det kommunale, dvs. aktiviteter i selve organisationerne (DDGI, DIF, DFIF m.fl.) samt i deres amtsforeninger, specialforbund, lokalunioner m.v. Disse aktiviteter anses som en integreret del af amatørsportsbegrebet i relation til den gældende lov om lønsumsafgift.

Da det ikke har været hensigten med lovforslaget at indsnævre den gældende fritagelse for amatørsport, foreslås det indsat, at fritagelsen ud over aktiviteter omfattet af folkeoplysningslovens afsnit I også omfatter amatørsport i øvrigt.

(…)".

Landsskatterettens begrundelse og resultat:
Den selvejende institution har til formål at drive idrætsfaciliteter for borgerne i By Y1 Kommune. Den selvejende institution leverede i den omhandlede periode ydelser i form af salg af adgang til svømmehal, bowlingbaner og fitnesscentret, der var fritaget for moms, jf. den dagældende momslovs § 13, stk. 1, nr. 5, 1. pkt.

Den selvejende institution modtog ikke i den omhandlede periode tilskud i henhold til Folkeoplysningsloven, og den selvejende institutions aktivitet med salg af adgang til fitnesscentret til medlemmerne var i den omhandlede periode primært finansieret ved medlemmernes betaling af et månedligt abonnement.

Det følger af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. pkt., at der betales lønsumsafgift af virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der er fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 5.

Undtaget fra afgiftspligten efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. pkt., er virksomheders aktiviteter vedrørende frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde omfattet af afsnit I i folkeoplysningsloven samt amatørsport i øvrigt, jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1.

Henset til undtagelsesbestemmelsens ordlyd, dens historik, forarbejder og bagvedliggende formål finder Landsskatteretten, at den af den selvejende institution udøvede aktivitet med salg af adgang til fitnesscentret til medlemmerne er omfattet af begrebet "amatørsport i øvrigt", jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, jf. § 1, stk. 1, 1. pkt.

Der er herved henset til, at begrebet "amatørsport", der i henhold til forarbejderne defineres som "ren amatøridræt, der hovedsageligt er finansieret ved medlemskontingenter", siden lov om arbejdsmarkedsbidrag har været undtaget fra afgiftspligten, og at der - uanset de foretagne ændringer af bestemmelsens ordlyd - ikke fra lovgivers side har været tilsigtet nogen ændringer heraf.

Skattestyrelsens henvisning til Landsskatterettens afgørelse af 28. november 2003, offentliggjort som SKM2003.572.LSR, og Landsskatterettens afgørelse af 3. februar 2010, jf. journal nr. 09-01577 (ikke offentliggjort) kan ikke føre til et andet resultat, da de faktiske forhold heri adskiller sig fra det i denne sag oplyste.

Det findes hermed at være med urette, at SKAT ikke har imødekommet den selvejende institutions anmodning om nedsættelse af lønsumsafgiftstilsvaret med samlet 47.403 kr. for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2016.

SKATs afgørelse ændres dermed.